Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 76/2018, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 768/2016 de 22 de Enero de 2018

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 76/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DE MÁLAGA
RECURSO Nº 768/2016
ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:
PRESIDENTE
D. FERNANDO DE LA TORRE DEZA
MAGISTRADOS
D. SANTIAGO MACHO MACHO
Dª . BELÉN SÁNCHEZ VALLEJO
Sección Funcional 2ª
___________________________________
En la Ciudad de Málaga a 22 enero de 2018.
Esta Sala ha visto el presente el recurso contencioso-administrativo número 768/2016, interpuesto
por el Procurador Sr. Fortuny de los Ríos, en nombre de los cónyuges don Ernesto y doña Reyes ,
defendidos por el Letrado Sr. García Cruz, frente a resolución de la Sala de Málaga TRIBUNAL ECONOMICO-
ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA, Administración representada y defendida por el Abogado
del Estado.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. SANTIAGO MACHO MACHO, quien expresa el parecer de
la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el reseñado en el encabezamiento fue presentado escrito ante esta Sala el 14/12/16 interponiendo recurso contencioso-administrativo frente a resolución de dictada por la Sala de Málaga del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía que desestima la reclamación económico- administrativa nº NUM000 y acumulada NUM001 , concepto IRPF.



SEGUNDO.- Con resolución de 29/012/16, una vez subsanado defecto, es admitido a trámite el recurso y acordado su curso conforme a lo dispuesto en el capítulo I del título IV de la Ley 29/1.998.

Seguido el curso de los autos, con escrito presentado el 22/02/17, es sustanciada demanda pidiendo sentencia por la que estimando el recurso se declare improcedente y no ajustada a Derecho la Resolución de 5 de agosto de 2016 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga), en los expedientes reclamación nº NUM000 y acumulada NUM001 , concepto IRPF y sanción, que desestima expresamente las reclamaciones económico administrativas de 8 de septiembre y de 2 de octubre de 2015, y se anule la misma por ser improcedente, con condena en costas a la Administración demandada Dado traslado a la parte demandada, para contestar la demanda, el Abogado del Estado lo efectuó mediante escrito de 28/03/17, que se da por reproducido, en el que pide sentencia que desestime el recurso demanda y confirmando la resolución administrativa impugnada y todo ello con expresa imposición de costas a la contraparte.



TERCERO.- En resolución de 22/05/17 es fijada la cuantía del procedimiento en 1804,84 €, siendo dictado auto el 18/05/17 que acuerda el recibimiento del pleito a prueba, y, admite las que en el mismo constan, que una vez practicadas son puestas de manifiesto a las partes para conclusiones, presentadas con escritos recibidos los días 4/11/17 y 23/11/17, respectivamente, quedando los autos para deliberación, votación y fallo que tuvo lugar el pasado día diecisiete.



CUARTO.- En la tramitación de este procedimiento se han observado las exigencias legales, con la demora derivada en la tramitación y en el señalamiento derivados de la acumulación de asuntos.

Fundamentos

PRIMERO.- Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la resolución de 5/08/016 de la Sala del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Málaga, en los expedientes reclamación nº NUM000 y acumulada NUM001 , concepto IRPF 2013 y sanción, que desestima las reclamaciones económico administrativas de 8 de septiembre y de 2 de octubre de 2015, al estimar que no se ha constituido prueba suficiente que tenga por acreditado que la vivienda ubicada en la CALLE000 nº NUM002 , NUM003 NUM004 , Marbella, era su vivienda habitual de los recurrentes en dicho ejercicio del año 2013.



SEGUNDO.-La parte recurrente expone, en síntesis: - El concepto de vivienda habitual es aquella en la que el contribuyente resida durante el plazo continuado de tres años, de modo que la residencia continuada supone la utilización efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, circunstancias que no se ven afectadas por las ausencias temporales (LIRPF, artículo 68.1.3º, derogado por la Ley 16/2012 y al RIRPF, artículos 54 y 55, derogados por el Real Decreto 960/2013).

En relación con lo anterior, es un hecho no controvertido, y por lo tanto, cierto para las partes que el propio TEAR, Sala de Málaga, tiene reconocido expresamente en su resolución de 25 de marzo de 2011 el derecho de mis mandantes a la deducción por adquisición de vivienda habitual por el inmueble sito en Marbella, CALLE000 , nº NUM002 , NUM003 NUM004 , en los ejercicios 2005, 2006 y 2007.

- Una vez sentado que en el año 2011, el TEAR, Sala de Málaga, reconoció expresamente que el domicilio habitual de los actores, durante al menos tres años (2005, 2006 y 2007) es el ubicado en la CALLE000 , Marbella, la Administración no ha desplegado actividad probatoria alguna que desvirtúe lo por ésta reconocido y aceptado desde 2011, sin que por lo tanto la vivienda sita en Marbella haya perdido su condición de domicilio habitual del actor.

Los dos argumentos mantenidos en la resolución por el TEAR para no reconocer la vivienda habitual de los actores en Marbella son, esencialmente, los siguientes: a) Que el requisito o la necesidad de empadronamiento en un inmueble no da fe de que constituya su vivienda habitual a efectos fiscales, lo que se podría predicar presuntivamente del domicilio habitual consignado en las autoliquidaciones de IRPF.

En relación con este argumento la propia resolución se contradice y reconoce expresamente que, conforme al artículo 48.2 a) LGT existe una presunción de veracidad que ha de 'atribuirse al domicilio declarado como habitual', siendo que el domicilio declarado como habitual es el situado en la CALLE000 , Marbella, a donde, a mayor abundamiento se han dirigido todas y cada una de las notificaciones de la AEAT de Marbella y del propio TEAR, Sala de Málaga, como consta en el expediente administrativo.

Cabe en este sentido reiterar que la AEAT no ha realizado actividad probatoria alguna que indique que el domicilio sito en Marbella y reconocido por la Administración como habitual se haya visto modificado, hasta el punto que la AEAT siempre ha remitido sus comunicaciones y notificaciones a dicho domicilio.

Es igualmente necesario recordar la doctrina de los actos propios, conocida con el aforismo latino 'venire contra factum proprium non valet', y que determina que no se puede actuar contra los actos propios. Se recoge en numerosísimas Sentencias del Tribunal Supremo de forma pacífica y reiterada, y en virtud de este principio se impide dictar una resolución de signo contrario a la anterior en cuanto representaría la revocación de la misma sin seguirse el procedimiento legalmente establecido y ello puesto que nadie puede ir válidamente contra sus propios actos.

En cualquier caso, el hecho de que un contribuyente esté empadronado en municipio diferente a donde radica su residencia habitual no priva, por sí sólo, del derecho a practicar la deducción por adquisición de vivienda habitual (DGT CV 29-06-2005).

b) La validez probatoria de las facturas aportadas.

A este respecto debemos señalar que en el recurso que da lugar a la resolución del TEAR, Sala de Málaga, que reconoce la vivienda sita en Marbella como el domicilio habitual de los actores, se aportaron, a efectos probatorios, la escritura de propiedad del inmueble, las certificaciones académicas del entonces menor, Carlos Jesús , nieto de mis mandantes, que convivía con ellos por ser huérfano, y consumos de electricidad, contrato de suministro de agua y recibos de consumo.

En el caso que ahora nos ocupa, evidentemente no se aporta la escritura de propiedad, ya que a la AEAT le consta que dicho inmueble es titularidad de mis mandantes, ni el certificado académico del nieto, quien ahora reside en Madrid por estar cursando allí estudios universitarios, pero sí las facturas de los consumos de electricidad y agua del año 2013.

No ha habido ningún cambio de las circunstancias de mis mandantes, así como tampoco ha habido modificación legislativa alguna, que justifique ahora la no consideración de los consumos de electricidad y agua del año 2013 como elemento probatorio suficiente para acreditar que la vivienda sita en la CALLE000 era su domicilio habitual en el año 2013, y que continúa siéndolo en la actualidad.

Es especialmente ilustrativa del arbitrario proceder de la Administración la afirmación contenida en la resolución del TEAR ahora recurrida que, sin llevar a cabo actividad probatoria alguna, indica, en relación con las facturas de consumos de agua y electricidad aportadas, que 'es posible que el inmueble hubiese sido utilizado por persona distinta al reclamante'. Esta afirmación es tan débil y carente de fundamento que no puede ni siquiera ser considerada como presunción.

Ello además de atacar frontalmente a la ya citada doctrina de los actos propios, implica igualmente una absoluta falta de motivación y vulnera el principio constitucional de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, sancionada en el artículo 9.3 de la Constitución.

- Sin perjuicio de todo lo anterior, y en el convencimiento de que esta parte no debe realizar actividad probatoria alguna, ya que es un hecho explícitamente reconocido por la Administración que el domicilio de los actores es el situado en la CALLE000 , Marbella, en el presente procedimiento se desplegará la actividad probatoria suficiente que acredite nuevamente esta situación, lo que a los efectos oportunos se deja ya interesado.

- Por lo que respecta a la sanción impuesta, al quedar acreditada que el inmueble situado en la CALLE000 , nº NUM002 , NUM003 NUM004 , Marbella, es la vivienda habitual de mis mandantes, no se comete infracción tributaria alguna puesto que no procede la imputación de rentas inmobiliarias de los inmuebles referidos, y, en conclusión, no procede la imposición de sanción alguna.

En conclusión debe anularse igualmente la sanción impuesta y proceder a la devolución tanto de los importes de la sanción como de la imputación rentas inmobiliarias al tratarse de su vivienda habitual.

- Sobre la carga y la ausencia de nuevos elementos de prueba por parte de la AEAT.

Al amparo del artículo 105.1 de la Ley General Tributaria, y diversa jurisprudencia, concluye la resolución ahora recurrida que no se ha acreditado por los actores que no procede la imputación de rentas inmobiliarias al no tratarse de su vivienda habitual.

No obstante, el artículo 105 de la Ley General Tributaria ha sido constantemente interpretado por el TS ( SSTS de 10 de septiembre de 2009, 15 de febrero de 2003, o 18 de febrero de 2005, entre otras) en el sentido de que es un precepto que obliga de igual modo al contribuyente como a la Administración, de modo que es a ésta a la que corresponde probar los hechos en que descansa toda liquidación tributaria, sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos (probatio diabólica de hechos negativos).

Y solamente cuando la liquidación se funda en actuaciones inspectoras debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración.

En definitiva y tal como expone la STS de 30 de marzo de 2011, en el caso de que la Administración, por medio de los procedimientos específicos regulados legalmente, y de modo particular el procedimiento de comprobación e inspección, haya formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta.

Recordar por lo tanto que para el TEAR, Sala de Málaga, en el año 2011 quedaba acreditada la consideración de vivienda habitual de los actores en relación con el IRPF los ejercicios de los años 2005, 2006 y 2007, y que no se ha producido actividad probatoria alguna que desvirtúe este hecho. No sólo eso sino que, sin ningún cambio fáctico o jurídico que intermedie, valora las mismas pruebas, en este caso la aportación de los consumos de agua y electricidad, de forma dispar, lo que contraviene frontalmente el principio constitucional de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos y la doctrina de los actos propios, que más adelante se desarrollan.

En cuanto a la carga de la prueba del actor, tal y como establece el artículo 217 LEC, y sin perjuicio de que esta parte nuevamente acreditará en este procedimiento que su vivienda habitual es la situada en Marbella, hay que considerar que, al menos desde el año 2011, la propia Administración ha reconocido que ésa es la vivienda habitual de los actores, por lo que es a ésta a la que, conforme a los preceptos referidos (105 LGT y 217 LEC) le correspondería acreditar los hechos nuevos o circunstancias que acreditasen que la vivienda sita en Marbella no constituía en 2013 la residencia habitual de los actores, actividad probatoria que no se ha llevado a efecto por la AEAT, más aún cuando todas las notificaciones dirigidas a los actores se remiten a dicha vivienda.

En última instancia cabe recordar que el artículo 281.3 LEC dispone que 'están exentos de prueba los hechos sobre los que exista plena conformidad de las partes'. En este caso existe dicha conformidad por parte de la Administración acerca del domicilio habitual de los actores: - De forma expresa, porque lo ha reconocido expresamente en la resolución del TEAR, Sala de Málaga, del año 2011.

- De forma tácita, porque remite todas sus notificaciones y resoluciones a la dirección sita en Marbella.

-Sobre la indebida aplicación de la prueba de presunciones El artículo 386 LEC señala que la válida presunción acerca de la existencia de un hecho no acreditado, a partir de otro hecho admitido o probado requiere que entre éste y aquél al final exista un enlace preciso y directo según las normas del criterio humano.

La sentencia en la que se aplique el párrafo anterior deberá incluir el razonamiento en virtud del cual la Administración ha establecido la presunción.

Es posible igualmente la práctica de prueba en contrario por el litigante perjudicado Así, en la resolución ahora recurrida, se establece que '(...) el 'requisito' o la 'necesidad' de empadronamiento en un inmueble no da fe de que el mismo constituya su vivienda habitual desde el punto de vista fiscal. En este sentido se han pronunciado en reiteradas ocasiones nuestros tribunales, y también la DGT (...). Lo mismo se ha de predicar con el domicilio que se consigna como 'habitual actual' en las autoliquidaciones del IRPF' Así, como el empadronamiento no da fe de que un determinado inmueble constituya una vivienda habitual desde el punto de vista fiscal, según la resolución recurrida, tampoco lo acreditaría el domicilio que se consigna como 'habitual actual' en las autoliquidaciones de IRPF. A renglón seguido, la propia resolución se contradice y reconoce explícitamente la 'presunción de veracidad que ha de atribuirse al domicilio declarado como 'habitual' de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 48.2 a) LGT'.

El artículo 48 de la LGT expresamente señala: 'Artículo 48 Domicilio fiscal 1. El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la Administración tributaria.

2. El domicilio fiscal será: a) Para las personas físicas, el lugar donde tengan su residencia habitual' En este sentido resulta el domicilio fiscal, entendido como lugar de localización del obligado tributario y/o como residencia habitual de mis mandantes es el ubicado en Marbella, sin ningún género de dudas.

No existe un enlace preciso y directo entre el hecho de que el empadronamiento en un inmueble pueda no dar fe de que el mismo constituya la vivienda habitual desde el punto de vista fiscal y la posterior afirmación que indica que este mismo razonamiento es extrapolable al domicilio que se consigna como 'habitual actual' en las autoliquidaciones de IRPF. Más aún cuando la Administración dirige todas y cada una de sus comunicaciones y requerimientos al domicilio de Marbella, cuando ése es el domicilio habitual expresamente reconocido por la resolución de 201l del TEAR, sala de Málaga, aceptando como prueba válida, esa vez sí, los consumos aportados de luz y agua, y, en definitiva, cuando la AEAT no ha desplegado actividad probatoria alguna, más allá de las referidas presunciones, que le permitan sostener que el domicilio de mis mandantes no es el ubicado en Marbella.

En caso de que la Administración considere que ha habido un cambio en el domicilio habitual, deberá acreditarlo mediante una prueba más sólida que una mera afirmación a partir de una serie de resoluciones de nuestros tribunales y de la DGT acerca de una circunstancia por otra parte no determinante en este caso, como es el empadronamiento a efectos fiscales, y que la apreciación sobre las facturas aportadas señalando, sin ningún hecho que soporte tal afirmación, que es posible que el inmueble hubiese sido utilizado por persona distinta del reclamante.

De igual modo, la Administración ha omitido el razonamiento en virtud del cual ha establecido la presunción de que las facturas a su nombre aportadas por mis mandantes correspondan a consumos de personas distintas a ellos, como exige el artículo 386.2 de la LEC.

Por lo tanto, se da el presupuesto establecido por la jurisprudencia para destruir la conclusión presuntiva del órgano que dictó la resolución ahora recurrida ya que estamos demostrando que la Administración ha seguido una vía ilógica, un camino equivocado, no razonable o contrario a las reglas de la sana lógica y buen criterio como exige la jurisprudencia ( Sentencias del Tribunal Supremo de 5 de noviembre de 1981, de 26 de marzo de 1983 y de 11 de febrero de 1984) puesto que la lógica, lo razonable y el buen criterio así como el sentido común llevarían a considerar que si en el año 2011 se reconoce por el propio TEAR, sala de Málaga, que el domicilio habitual de mis mandantes es el situado en Marbella, aceptando prácticamente los mismos elementos probatorios, recordemos que no es un hecho controvertido la titularidad del inmueble y que el nieto huérfano ya no reside con los actores por estudiar en Madrid, y no se ha desplegado actividad probatoria alguna en sentido contrario por parte de la AEAT, entonces en el año 2013 el domicilio habitual de los obligados tributarios seguirá siendo el mismo, lo que incomprensiblemente niega la Administración.

La resolución ahora recurrida mediante la aplicación de una muy deficitaria prueba de presunciones llega a una conclusión incorrecta en tanto que resulta claramente contradictorio afirmar que el domicilio consignado como 'habitual actual' en las autoliquidaciones de IRPF no sería válido para acreditar que esa sea la vivienda habitual desde un punto fiscal para, justo a continuación, reconocer que ese domicilio declarado tiene atribuida una presunción legal de veracidad, que, debemos recordar que no ha sido destruida.

Más grave es aún si cabe el error de valoración de las facturas de consumos aportadas, reconociéndole la validez probatoria de las mismas, para concluir, sin razonamiento ni prueba alguna, que es posible que el inmueble haya sido utilizado por persona distinta.

La jurisprudencia reiterada ha venido declarando que las presunciones tienen carácter supletorio y que sólo deben utilizarse cuando el hecho dudoso no tenga demostración por pruebas directas, ya que de existir éstas, las presunciones resultan innecesarias (en este sentido se han pronunciado las Sentencias del Tribunal Supremo de 5 de noviembre de 1990, de 5 de febrero y de 12 de julio de 1991; de 4 de enero, de 18 de abril y 10 de julio de 1992; de 18 de marzo de 1993; de 24 de mayo de 1994; y de 16 de mayo de 1995, entre otras). Por lo tanto, es una prueba directa y ha sido admitido por la Administración el hecho de que el domicilio habitual de mis mandantes es el situado en Marbella.

- Sobre la doctrina de los actos propios.

Esta doctrina nació en el ámbito del derecho privado, y entre otras muchas sentencias, es el Tribunal Constitucional en su sentencia 73/1988, de 21 de abril el que otorga las claves Esta doctrina es también pacíficamente asumida por todo el ordenamiento jurídico como un principio general informador. Así, en el ámbito del derecho administrativo, y sólo a los efectos enunciativos, podemos observar la aplicación del principio de confianza en la STS (Sala 3ª) de 22 de enero de 2007 Es indiscutible que, relacionada la doctrina de los actos propios con los hechos aquí referidos, el TEAR, Sala de Málaga, sin que se haya producido modificación alguna en las circunstancias de los actores ya que no se ha desplegado actividad probatoria alguna que indique se ha producido un cambio de domicilio habitual de los contribuyentes, no puede dar un tratamiento probatorio diferente a las facturas de consumos aportadas, que si en el año 2011 fueron consideradas como prueba suficiente para acreditar el domicilio habitual de mis mandantes, igual consideración deben tener en el presente caso.

- Sobre la interdicción de la arbitrariedad de la administración.

Cumulativamente se debe referir igualmente el principio de interdicción de la arbitrariedad. Los tribunales utilizan tal principio constitucional para impedir que los poderes públicos sostengan interpretaciones arbitrarias de las normas (entre otras muchas, las sentencias del Tribunal Constitucional 219/1989 y 93/1992) o resoluciones abiertamente discriminatorias ( STS de 19 de junio de 2002). Como dice expresivamente el Tribunal Constitucional en su sentencia 151/1986, 'a la luz de lo indicado ha de concluirse que a lo largo del procedimiento administrativo los ciudadanos han sido objeto, efectivamente, de un trato desigual respecto a otros en situación similar, sin que se haya razonado o justificado el por qué de esa desigualdad ... Pues no resulta admisible -ni por tanto debe considerarse justificativo de la desigualdad- que la Administración elija libremente a quiénes aplicar y a quiénes no aplicar la normativa vigente, actuación está vetada por la interdicción de la arbitrariedad contenida en el art. 9.3 de la Constitución'.

Por lo tanto, y concluyendo, este principio indica la prohibición de que los poderes públicos actúen conforme a la mera voluntad de sus titulares, sin ajustarse a las normas. No es admisible así la variación de criterio del TEAR, Sala de Málaga, en tanto que no ha habido ninguna variación en las circunstancias de mis mandantes que ampare la misma.

En el Estado de Derecho rige el imperio de la ley, a la que están sujetos todos los poderes. La arbitrariedad, la actuación sin fundamento jurídico, es propia de la tiranía y por ello está prohibida. La Constitución Española (art. 9.3) garantiza la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, que están, al igual que los ciudadanos, sujetos a la Constitución y al resto del ordenamiento jurídico (art.

9.1. CE).



TERCERO.- La defensa de la Administración opone, en síntesis: - Nos remitimos a los hechos consignados en el expediente administrativo oponiéndonos a los alegados por la contraparte en cuanto contradigan aquéllos. En particular, la resolución del TEARA impugnada contiene los antecedentes de hecho y los fundamentos de derecho que sirven de oposición a la demanda al no haber sido desvirtuados en la misma.

El presente recurso c-a se interpuso contra resolución del TEARA que confirmaba liquidación y sanción por IRPF 2013 practicada por la AEAT En la demanda NO se rebate la sanción, realizando alegaciones tan sólo referidas a la liquidación - Conformidad a derecho de la resolución del TEARA impugnada.

El recurso c-a debe ser desestimado, al no contener alegaciones sobre la sanción y al ser la liquidación originaria conforme a derecho, tal y como se razona y motiva en la resolución impugnada, por lo que nos remitimos íntegramente a la resolución del TEARA en la que se da respuesta a todas las cuestiones planteadas, que no han sido desvirtuadas de contrario, debiendo desestimarse el presente recurso c-a.

La escritura sobre propiedad del inmueble que el interesado presentó ante la AEAT NO acreditaba que el inmueble fuera su vivienda habitual Los recibos de electricidad y agua que se aportaron en vía e-a fueron valorados por el TEARA, que motivó por qué no eran suficientes para acreditar que el inmueble sito en Marbella sea la vivienda habitual de la parte actora, puesto que el inmueble puede estar ocupado por persona distinta del obligado tributario Debe recordarse que los actores se encuentran empadronados en CEUTA.

No se introducen en el presente proceso c-a cuestiones nuevas que permitan acreditar que el domicilio habitual se encuentra en Marbella y no en Ceuta, donde constan empadronados El hecho de que la residencia de Marbella se considerara por la Administración vivienda habitual en los años 2005-2007 NO implica que siga siendo el lugar de residencia de los actores en 2013, circunstancia esta que NO se ha probado de contrario La carga de la prueba corresponde al obligado tributario ( art. 105 LGT), sin que las consideraciones sobre los ejercicios 2005-2007 supongan un derecho adquirido para futuros ejercicios, como el 2013 que aquí se discute La liquidación practicada por la AEAT es ajustada a derecho, así como la sanción impuesta a la parte actora, como consecuencia de la falta de ingreso de cuota resultante de las rentas inmobiliarias no declaradas.

En lo referente a la sanción, la resolución del TEARA ha de ser confirmada por ser ajustada a derecho, tanto en lo que se refiere a la tipificación de la infracción como a la graduación de la sanción que realiza, remitiéndonos a los argumentos contenidos en la misma.

Pocos argumentos más son necesarios para confirmar la resolución recurrida, en tanto que, insistimos, ninguna alegación contra la resolución sancionadora se realiza en la demanda, y en este sentido, la Sala ante la que se comparece en la sentencia nº 25/2010, de 25 de enero, afirma que 'en consecuencia, como....ninguna alegación se hace a propósito de la conducta infractora y de las sanciones derivadas de la misma, deben quedar confirmadas en sus términos'

CUARTO.- La Administración fundamente su liquidación en: ' En sus alegaciones manifiesta que no procede la imputación de renta inmobiliaria porque es su vivienda habitual, el trastero de éste y el garaje para ello sólo aporta la escritura de compra de los inmuebles pero ésta por si sóla no acredita que constituya su residencia habitual y según datos que constan en poder de la administración usted y su mujer están empadronados en CALLE001 en Ceuta, y el empadronamiento según el art. 16 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local que establece: 1. El Padrón municipal es el registro administrativo donde constan los vecinosde un municipio. Sus datos constituyen prueba de la residencia en el municipioy del domicilio habitual en el mismo. Las certificaciones que de dichos datos se expidan tendrán carácter de documento público y fehaciente para todos los efectos administrativos.... Por tanto, al no quedar acreditado que sea la residencia habitual procede la imputación de la renta inmobiliaria de los tres inmuebles.' En cuanto a la sanción, argumenta la Administración: ' Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación, en la cuantía detallada más adelante como base de la sanción y según se determina en el procedimiento de comprobación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2013.

Los hechos que deducen de la citada comprobación son los siguientes: Los contribuyentes no han declarado las imputación de rentas inmobiliarias por ser propietarios de los inmuebles con referencia catastral NUM005 , NUM006 y NUM007 al no acreditar que sea su residencia habitual.....

La norma prevé que las acciones u omisiones tipificadas en la ley no danlugar a responsabilidad cuando se haya puesto la diligencia necesaria enel cumplimiento de las obligaciones tributarias. En este caso se apreciaomisión de la diligencia exigible ya que la norma establece expresamentela obligación de declarar las rentas inmobiliarias descritas en el apartado de hechos, sin que esta conducta se ampare en una interpretación razonable de la norma. Por tanto se considera que el Sr. Ernesto y la Sra. Reyes no ha actuado con el cuidado exigible en la presentación de la declaración de forma completa sin que puedan apreciarse otras causas de exoneración de responsabilidad previstas en la le y'

QUINTO.- La Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, vigente en el ejercicio que nos ocupa, que en su art. 68.1.1 º permite deducir un porcentaje de las cantidades satisfechas en el correspondiente periodo por la adquisición de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente.

El art. 68.1.3º del mismo texto legal delimita el concepto de vivienda habitual del siguiente modo: '3.º Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.' La anterior definición es reiterada por el art. 54 del Reglamento del IRPF , aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que dice: '1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias: Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.' El art. 105.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, obliga al contribuyente a demostrar los hechos en que basa su pretensión, y la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha declarado, entre otras, en sentencia de fecha 21 de junio de 2007, que el sujeto pasivo debe probar las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, lo que en este caso se traduce en la exigencia de que el actor justifique que concurren los requisitos que exige el ordenamiento jurídico para aplicar la deducción pretendida.

La deducción fiscal por adquisición de vivienda habitual requiere que el inmueble al que se vincula constituya la residencia efectiva y permanente del recurrente durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

El empadronamiento en Ceuta, que toma en consideración la Administración para negar que en la vivienda de Marbella se tenga el domicilio habitual, no acredita por sí solo el domicilio habitual de los recurrentes no sea en Marbella.

La escritura de propiedad del inmueble aportada por los recurrentes tampoco acredita por sí que tengan el domicilio habitual en Marbella. Tampoco que la Administración tuviera por domicilio habitual de los recurrentes el de Marbella en los ejercicios 2005-2007 supone que en el ejercicio 2013 siga siéndolo.

La parte recurrente aportó en sede administrativa recibos de pago del suministro de energía eléctrica de la vivienda en cuestión. A saber: Agosto 2013 por 242,96 €; Octubre 2013 por 207,36 €; Julio 2013 por 182,47 €; Abril 2013 por 148,70 €; Enero 2013 por 177,80 €; Febrero 2013 por 156,7 €.

También aportó hoja resumen de consumo de agua facilitado por HIDRALIA referente a los periodos: 15/07/15, 13/05/15, 12/03/15, 12/01715, 13701/14, 11/11/14, 11/09/14, 11/07/14, 12791714, 11/11/13, 12/09/13, 15/07/13, 14/05/13, 12/03713, 11/11/13, y de 27 Febrero 2013 a 27 marzo 13 resumen facturas de 28 3/15.

Los consumos por suministros de agua y electricidad, al margen de que esos gastos no acreditan la persona o personas que los realizan, tampoco justifican una residencia habitual en el año 2012 ni 2012, pues no hay que olvidar que para considerar que un inmueble es la vivienda habitual se precisa residir un plazo continuado mínimo de tres años. Sin duda alguna, el consumo de suministros tales como agua, luz, gas o teléfono constituyen elementos aptos para acreditar indiciariamente el hecho controvertido de conformidad con lo dispuesto en el art. 386 al haber un enlace preciso y directo según la reglas del criterio humano entre el consumo de suministros básicos para la vida con la residencia efectiva y permanente en el lugar en que estos suministros se consumen. Ahora bien, los recibos aportados no son prueba suficiente que permita admitir como probado el hecho de la residencia continuada y efectiva durante tres años, al menos, del que ha de partir la anterior presunción En sede judicial han sido practicadas testificales. Ha sido oído persona que trabaja en edificio donde esta la vivienda, quien no asegura que vea a los recurrentes diariamente, pero dice que allí vivían y los veía con asiduidad en ascensor, portal. Otro, don Romeo , vecino Laguardía (Álava) desde donde ha declarado por exhorto, manifiesta que en efecto los recurrentes tiene allí su domicilio. Otro testigo, dice que los recurrentes tiene allí su domicilio por habérselo manifestado éstos.

De ninguno de los testimonio puede inferirse que los recurrente tengan su domicilio habitual continuado durante al menos tres años de manera efectiva y permanente en la finca de Marbella, que es, repetimos, lo que la Ley exige, y que, al tratarse de un beneficio fiscal, es a él al que corresponde la carga de la prueba, según establece el art. 105 LGT .



SEXTO.- En cuanto a las costas, la desestimación del recurso, implica su imposición a la parte recurrente conforme al art. 139.1 Ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/11; sin necesidad de más razonamiento, puesto que, como dice el ATS, Sala Contencioso-administrativo, Sección 1ª, del 01/12/16, Recurso: 368/2016: ' no existe un deber de motivación en los casos de vencimiento objetivo, ya que, como hemos expuesto en la sentencia de la Sala de 18 de enero de 2016 (recurso de casación nº 1096/2014 ), 'la fórmula imperativa utilizada ('... impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones...'), parece indicar que la exigencia de razonamiento adicional ('... y así lo razone...') se reserva para la salvedad de que aprecie que '... el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho...', lo que determina que cuando la Sala de instancia aplique el criterio del vencimiento objetivo, sin hacer uso de la aplicación de la excepción, no necesitará motivar o razonar la imposición de las costas'.

Fallo

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Por el reseñado en el encabezamiento fue presentado escrito ante esta Sala el 14/12/16 interponiendo recurso contencioso-administrativo frente a resolución de dictada por la Sala de Málaga del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía que desestima la reclamación económico- administrativa nº NUM000 y acumulada NUM001 , concepto IRPF.



SEGUNDO.- Con resolución de 29/012/16, una vez subsanado defecto, es admitido a trámite el recurso y acordado su curso conforme a lo dispuesto en el capítulo I del título IV de la Ley 29/1.998.

Seguido el curso de los autos, con escrito presentado el 22/02/17, es sustanciada demanda pidiendo sentencia por la que estimando el recurso se declare improcedente y no ajustada a Derecho la Resolución de 5 de agosto de 2016 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga), en los expedientes reclamación nº NUM000 y acumulada NUM001 , concepto IRPF y sanción, que desestima expresamente las reclamaciones económico administrativas de 8 de septiembre y de 2 de octubre de 2015, y se anule la misma por ser improcedente, con condena en costas a la Administración demandada Dado traslado a la parte demandada, para contestar la demanda, el Abogado del Estado lo efectuó mediante escrito de 28/03/17, que se da por reproducido, en el que pide sentencia que desestime el recurso demanda y confirmando la resolución administrativa impugnada y todo ello con expresa imposición de costas a la contraparte.



TERCERO.- En resolución de 22/05/17 es fijada la cuantía del procedimiento en 1804,84 €, siendo dictado auto el 18/05/17 que acuerda el recibimiento del pleito a prueba, y, admite las que en el mismo constan, que una vez practicadas son puestas de manifiesto a las partes para conclusiones, presentadas con escritos recibidos los días 4/11/17 y 23/11/17, respectivamente, quedando los autos para deliberación, votación y fallo que tuvo lugar el pasado día diecisiete.



CUARTO.- En la tramitación de este procedimiento se han observado las exigencias legales, con la demora derivada en la tramitación y en el señalamiento derivados de la acumulación de asuntos.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la resolución de 5/08/016 de la Sala del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Málaga, en los expedientes reclamación nº NUM000 y acumulada NUM001 , concepto IRPF 2013 y sanción, que desestima las reclamaciones económico administrativas de 8 de septiembre y de 2 de octubre de 2015, al estimar que no se ha constituido prueba suficiente que tenga por acreditado que la vivienda ubicada en la CALLE000 nº NUM002 , NUM003 NUM004 , Marbella, era su vivienda habitual de los recurrentes en dicho ejercicio del año 2013.



SEGUNDO.-La parte recurrente expone, en síntesis: - El concepto de vivienda habitual es aquella en la que el contribuyente resida durante el plazo continuado de tres años, de modo que la residencia continuada supone la utilización efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, circunstancias que no se ven afectadas por las ausencias temporales (LIRPF, artículo 68.1.3º, derogado por la Ley 16/2012 y al RIRPF, artículos 54 y 55, derogados por el Real Decreto 960/2013).

En relación con lo anterior, es un hecho no controvertido, y por lo tanto, cierto para las partes que el propio TEAR, Sala de Málaga, tiene reconocido expresamente en su resolución de 25 de marzo de 2011 el derecho de mis mandantes a la deducción por adquisición de vivienda habitual por el inmueble sito en Marbella, CALLE000 , nº NUM002 , NUM003 NUM004 , en los ejercicios 2005, 2006 y 2007.

- Una vez sentado que en el año 2011, el TEAR, Sala de Málaga, reconoció expresamente que el domicilio habitual de los actores, durante al menos tres años (2005, 2006 y 2007) es el ubicado en la CALLE000 , Marbella, la Administración no ha desplegado actividad probatoria alguna que desvirtúe lo por ésta reconocido y aceptado desde 2011, sin que por lo tanto la vivienda sita en Marbella haya perdido su condición de domicilio habitual del actor.

Los dos argumentos mantenidos en la resolución por el TEAR para no reconocer la vivienda habitual de los actores en Marbella son, esencialmente, los siguientes: a) Que el requisito o la necesidad de empadronamiento en un inmueble no da fe de que constituya su vivienda habitual a efectos fiscales, lo que se podría predicar presuntivamente del domicilio habitual consignado en las autoliquidaciones de IRPF.

En relación con este argumento la propia resolución se contradice y reconoce expresamente que, conforme al artículo 48.2 a) LGT existe una presunción de veracidad que ha de 'atribuirse al domicilio declarado como habitual', siendo que el domicilio declarado como habitual es el situado en la CALLE000 , Marbella, a donde, a mayor abundamiento se han dirigido todas y cada una de las notificaciones de la AEAT de Marbella y del propio TEAR, Sala de Málaga, como consta en el expediente administrativo.

Cabe en este sentido reiterar que la AEAT no ha realizado actividad probatoria alguna que indique que el domicilio sito en Marbella y reconocido por la Administración como habitual se haya visto modificado, hasta el punto que la AEAT siempre ha remitido sus comunicaciones y notificaciones a dicho domicilio.

Es igualmente necesario recordar la doctrina de los actos propios, conocida con el aforismo latino 'venire contra factum proprium non valet', y que determina que no se puede actuar contra los actos propios. Se recoge en numerosísimas Sentencias del Tribunal Supremo de forma pacífica y reiterada, y en virtud de este principio se impide dictar una resolución de signo contrario a la anterior en cuanto representaría la revocación de la misma sin seguirse el procedimiento legalmente establecido y ello puesto que nadie puede ir válidamente contra sus propios actos.

En cualquier caso, el hecho de que un contribuyente esté empadronado en municipio diferente a donde radica su residencia habitual no priva, por sí sólo, del derecho a practicar la deducción por adquisición de vivienda habitual (DGT CV 29-06-2005).

b) La validez probatoria de las facturas aportadas.

A este respecto debemos señalar que en el recurso que da lugar a la resolución del TEAR, Sala de Málaga, que reconoce la vivienda sita en Marbella como el domicilio habitual de los actores, se aportaron, a efectos probatorios, la escritura de propiedad del inmueble, las certificaciones académicas del entonces menor, Carlos Jesús , nieto de mis mandantes, que convivía con ellos por ser huérfano, y consumos de electricidad, contrato de suministro de agua y recibos de consumo.

En el caso que ahora nos ocupa, evidentemente no se aporta la escritura de propiedad, ya que a la AEAT le consta que dicho inmueble es titularidad de mis mandantes, ni el certificado académico del nieto, quien ahora reside en Madrid por estar cursando allí estudios universitarios, pero sí las facturas de los consumos de electricidad y agua del año 2013.

No ha habido ningún cambio de las circunstancias de mis mandantes, así como tampoco ha habido modificación legislativa alguna, que justifique ahora la no consideración de los consumos de electricidad y agua del año 2013 como elemento probatorio suficiente para acreditar que la vivienda sita en la CALLE000 era su domicilio habitual en el año 2013, y que continúa siéndolo en la actualidad.

Es especialmente ilustrativa del arbitrario proceder de la Administración la afirmación contenida en la resolución del TEAR ahora recurrida que, sin llevar a cabo actividad probatoria alguna, indica, en relación con las facturas de consumos de agua y electricidad aportadas, que 'es posible que el inmueble hubiese sido utilizado por persona distinta al reclamante'. Esta afirmación es tan débil y carente de fundamento que no puede ni siquiera ser considerada como presunción.

Ello además de atacar frontalmente a la ya citada doctrina de los actos propios, implica igualmente una absoluta falta de motivación y vulnera el principio constitucional de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, sancionada en el artículo 9.3 de la Constitución.

- Sin perjuicio de todo lo anterior, y en el convencimiento de que esta parte no debe realizar actividad probatoria alguna, ya que es un hecho explícitamente reconocido por la Administración que el domicilio de los actores es el situado en la CALLE000 , Marbella, en el presente procedimiento se desplegará la actividad probatoria suficiente que acredite nuevamente esta situación, lo que a los efectos oportunos se deja ya interesado.

- Por lo que respecta a la sanción impuesta, al quedar acreditada que el inmueble situado en la CALLE000 , nº NUM002 , NUM003 NUM004 , Marbella, es la vivienda habitual de mis mandantes, no se comete infracción tributaria alguna puesto que no procede la imputación de rentas inmobiliarias de los inmuebles referidos, y, en conclusión, no procede la imposición de sanción alguna.

En conclusión debe anularse igualmente la sanción impuesta y proceder a la devolución tanto de los importes de la sanción como de la imputación rentas inmobiliarias al tratarse de su vivienda habitual.

- Sobre la carga y la ausencia de nuevos elementos de prueba por parte de la AEAT.

Al amparo del artículo 105.1 de la Ley General Tributaria, y diversa jurisprudencia, concluye la resolución ahora recurrida que no se ha acreditado por los actores que no procede la imputación de rentas inmobiliarias al no tratarse de su vivienda habitual.

No obstante, el artículo 105 de la Ley General Tributaria ha sido constantemente interpretado por el TS ( SSTS de 10 de septiembre de 2009, 15 de febrero de 2003, o 18 de febrero de 2005, entre otras) en el sentido de que es un precepto que obliga de igual modo al contribuyente como a la Administración, de modo que es a ésta a la que corresponde probar los hechos en que descansa toda liquidación tributaria, sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos (probatio diabólica de hechos negativos).

Y solamente cuando la liquidación se funda en actuaciones inspectoras debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración.

En definitiva y tal como expone la STS de 30 de marzo de 2011, en el caso de que la Administración, por medio de los procedimientos específicos regulados legalmente, y de modo particular el procedimiento de comprobación e inspección, haya formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta.

Recordar por lo tanto que para el TEAR, Sala de Málaga, en el año 2011 quedaba acreditada la consideración de vivienda habitual de los actores en relación con el IRPF los ejercicios de los años 2005, 2006 y 2007, y que no se ha producido actividad probatoria alguna que desvirtúe este hecho. No sólo eso sino que, sin ningún cambio fáctico o jurídico que intermedie, valora las mismas pruebas, en este caso la aportación de los consumos de agua y electricidad, de forma dispar, lo que contraviene frontalmente el principio constitucional de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos y la doctrina de los actos propios, que más adelante se desarrollan.

En cuanto a la carga de la prueba del actor, tal y como establece el artículo 217 LEC, y sin perjuicio de que esta parte nuevamente acreditará en este procedimiento que su vivienda habitual es la situada en Marbella, hay que considerar que, al menos desde el año 2011, la propia Administración ha reconocido que ésa es la vivienda habitual de los actores, por lo que es a ésta a la que, conforme a los preceptos referidos (105 LGT y 217 LEC) le correspondería acreditar los hechos nuevos o circunstancias que acreditasen que la vivienda sita en Marbella no constituía en 2013 la residencia habitual de los actores, actividad probatoria que no se ha llevado a efecto por la AEAT, más aún cuando todas las notificaciones dirigidas a los actores se remiten a dicha vivienda.

En última instancia cabe recordar que el artículo 281.3 LEC dispone que 'están exentos de prueba los hechos sobre los que exista plena conformidad de las partes'. En este caso existe dicha conformidad por parte de la Administración acerca del domicilio habitual de los actores: - De forma expresa, porque lo ha reconocido expresamente en la resolución del TEAR, Sala de Málaga, del año 2011.

- De forma tácita, porque remite todas sus notificaciones y resoluciones a la dirección sita en Marbella.

-Sobre la indebida aplicación de la prueba de presunciones El artículo 386 LEC señala que la válida presunción acerca de la existencia de un hecho no acreditado, a partir de otro hecho admitido o probado requiere que entre éste y aquél al final exista un enlace preciso y directo según las normas del criterio humano.

La sentencia en la que se aplique el párrafo anterior deberá incluir el razonamiento en virtud del cual la Administración ha establecido la presunción.

Es posible igualmente la práctica de prueba en contrario por el litigante perjudicado Así, en la resolución ahora recurrida, se establece que '(...) el 'requisito' o la 'necesidad' de empadronamiento en un inmueble no da fe de que el mismo constituya su vivienda habitual desde el punto de vista fiscal. En este sentido se han pronunciado en reiteradas ocasiones nuestros tribunales, y también la DGT (...). Lo mismo se ha de predicar con el domicilio que se consigna como 'habitual actual' en las autoliquidaciones del IRPF' Así, como el empadronamiento no da fe de que un determinado inmueble constituya una vivienda habitual desde el punto de vista fiscal, según la resolución recurrida, tampoco lo acreditaría el domicilio que se consigna como 'habitual actual' en las autoliquidaciones de IRPF. A renglón seguido, la propia resolución se contradice y reconoce explícitamente la 'presunción de veracidad que ha de atribuirse al domicilio declarado como 'habitual' de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 48.2 a) LGT'.

El artículo 48 de la LGT expresamente señala: 'Artículo 48 Domicilio fiscal 1. El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la Administración tributaria.

2. El domicilio fiscal será: a) Para las personas físicas, el lugar donde tengan su residencia habitual' En este sentido resulta el domicilio fiscal, entendido como lugar de localización del obligado tributario y/o como residencia habitual de mis mandantes es el ubicado en Marbella, sin ningún género de dudas.

No existe un enlace preciso y directo entre el hecho de que el empadronamiento en un inmueble pueda no dar fe de que el mismo constituya la vivienda habitual desde el punto de vista fiscal y la posterior afirmación que indica que este mismo razonamiento es extrapolable al domicilio que se consigna como 'habitual actual' en las autoliquidaciones de IRPF. Más aún cuando la Administración dirige todas y cada una de sus comunicaciones y requerimientos al domicilio de Marbella, cuando ése es el domicilio habitual expresamente reconocido por la resolución de 201l del TEAR, sala de Málaga, aceptando como prueba válida, esa vez sí, los consumos aportados de luz y agua, y, en definitiva, cuando la AEAT no ha desplegado actividad probatoria alguna, más allá de las referidas presunciones, que le permitan sostener que el domicilio de mis mandantes no es el ubicado en Marbella.

En caso de que la Administración considere que ha habido un cambio en el domicilio habitual, deberá acreditarlo mediante una prueba más sólida que una mera afirmación a partir de una serie de resoluciones de nuestros tribunales y de la DGT acerca de una circunstancia por otra parte no determinante en este caso, como es el empadronamiento a efectos fiscales, y que la apreciación sobre las facturas aportadas señalando, sin ningún hecho que soporte tal afirmación, que es posible que el inmueble hubiese sido utilizado por persona distinta del reclamante.

De igual modo, la Administración ha omitido el razonamiento en virtud del cual ha establecido la presunción de que las facturas a su nombre aportadas por mis mandantes correspondan a consumos de personas distintas a ellos, como exige el artículo 386.2 de la LEC.

Por lo tanto, se da el presupuesto establecido por la jurisprudencia para destruir la conclusión presuntiva del órgano que dictó la resolución ahora recurrida ya que estamos demostrando que la Administración ha seguido una vía ilógica, un camino equivocado, no razonable o contrario a las reglas de la sana lógica y buen criterio como exige la jurisprudencia ( Sentencias del Tribunal Supremo de 5 de noviembre de 1981, de 26 de marzo de 1983 y de 11 de febrero de 1984) puesto que la lógica, lo razonable y el buen criterio así como el sentido común llevarían a considerar que si en el año 2011 se reconoce por el propio TEAR, sala de Málaga, que el domicilio habitual de mis mandantes es el situado en Marbella, aceptando prácticamente los mismos elementos probatorios, recordemos que no es un hecho controvertido la titularidad del inmueble y que el nieto huérfano ya no reside con los actores por estudiar en Madrid, y no se ha desplegado actividad probatoria alguna en sentido contrario por parte de la AEAT, entonces en el año 2013 el domicilio habitual de los obligados tributarios seguirá siendo el mismo, lo que incomprensiblemente niega la Administración.

La resolución ahora recurrida mediante la aplicación de una muy deficitaria prueba de presunciones llega a una conclusión incorrecta en tanto que resulta claramente contradictorio afirmar que el domicilio consignado como 'habitual actual' en las autoliquidaciones de IRPF no sería válido para acreditar que esa sea la vivienda habitual desde un punto fiscal para, justo a continuación, reconocer que ese domicilio declarado tiene atribuida una presunción legal de veracidad, que, debemos recordar que no ha sido destruida.

Más grave es aún si cabe el error de valoración de las facturas de consumos aportadas, reconociéndole la validez probatoria de las mismas, para concluir, sin razonamiento ni prueba alguna, que es posible que el inmueble haya sido utilizado por persona distinta.

La jurisprudencia reiterada ha venido declarando que las presunciones tienen carácter supletorio y que sólo deben utilizarse cuando el hecho dudoso no tenga demostración por pruebas directas, ya que de existir éstas, las presunciones resultan innecesarias (en este sentido se han pronunciado las Sentencias del Tribunal Supremo de 5 de noviembre de 1990, de 5 de febrero y de 12 de julio de 1991; de 4 de enero, de 18 de abril y 10 de julio de 1992; de 18 de marzo de 1993; de 24 de mayo de 1994; y de 16 de mayo de 1995, entre otras). Por lo tanto, es una prueba directa y ha sido admitido por la Administración el hecho de que el domicilio habitual de mis mandantes es el situado en Marbella.

- Sobre la doctrina de los actos propios.

Esta doctrina nació en el ámbito del derecho privado, y entre otras muchas sentencias, es el Tribunal Constitucional en su sentencia 73/1988, de 21 de abril el que otorga las claves Esta doctrina es también pacíficamente asumida por todo el ordenamiento jurídico como un principio general informador. Así, en el ámbito del derecho administrativo, y sólo a los efectos enunciativos, podemos observar la aplicación del principio de confianza en la STS (Sala 3ª) de 22 de enero de 2007 Es indiscutible que, relacionada la doctrina de los actos propios con los hechos aquí referidos, el TEAR, Sala de Málaga, sin que se haya producido modificación alguna en las circunstancias de los actores ya que no se ha desplegado actividad probatoria alguna que indique se ha producido un cambio de domicilio habitual de los contribuyentes, no puede dar un tratamiento probatorio diferente a las facturas de consumos aportadas, que si en el año 2011 fueron consideradas como prueba suficiente para acreditar el domicilio habitual de mis mandantes, igual consideración deben tener en el presente caso.

- Sobre la interdicción de la arbitrariedad de la administración.

Cumulativamente se debe referir igualmente el principio de interdicción de la arbitrariedad. Los tribunales utilizan tal principio constitucional para impedir que los poderes públicos sostengan interpretaciones arbitrarias de las normas (entre otras muchas, las sentencias del Tribunal Constitucional 219/1989 y 93/1992) o resoluciones abiertamente discriminatorias ( STS de 19 de junio de 2002). Como dice expresivamente el Tribunal Constitucional en su sentencia 151/1986, 'a la luz de lo indicado ha de concluirse que a lo largo del procedimiento administrativo los ciudadanos han sido objeto, efectivamente, de un trato desigual respecto a otros en situación similar, sin que se haya razonado o justificado el por qué de esa desigualdad ... Pues no resulta admisible -ni por tanto debe considerarse justificativo de la desigualdad- que la Administración elija libremente a quiénes aplicar y a quiénes no aplicar la normativa vigente, actuación está vetada por la interdicción de la arbitrariedad contenida en el art. 9.3 de la Constitución'.

Por lo tanto, y concluyendo, este principio indica la prohibición de que los poderes públicos actúen conforme a la mera voluntad de sus titulares, sin ajustarse a las normas. No es admisible así la variación de criterio del TEAR, Sala de Málaga, en tanto que no ha habido ninguna variación en las circunstancias de mis mandantes que ampare la misma.

En el Estado de Derecho rige el imperio de la ley, a la que están sujetos todos los poderes. La arbitrariedad, la actuación sin fundamento jurídico, es propia de la tiranía y por ello está prohibida. La Constitución Española (art. 9.3) garantiza la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, que están, al igual que los ciudadanos, sujetos a la Constitución y al resto del ordenamiento jurídico (art.

9.1. CE).



TERCERO.- La defensa de la Administración opone, en síntesis: - Nos remitimos a los hechos consignados en el expediente administrativo oponiéndonos a los alegados por la contraparte en cuanto contradigan aquéllos. En particular, la resolución del TEARA impugnada contiene los antecedentes de hecho y los fundamentos de derecho que sirven de oposición a la demanda al no haber sido desvirtuados en la misma.

El presente recurso c-a se interpuso contra resolución del TEARA que confirmaba liquidación y sanción por IRPF 2013 practicada por la AEAT En la demanda NO se rebate la sanción, realizando alegaciones tan sólo referidas a la liquidación - Conformidad a derecho de la resolución del TEARA impugnada.

El recurso c-a debe ser desestimado, al no contener alegaciones sobre la sanción y al ser la liquidación originaria conforme a derecho, tal y como se razona y motiva en la resolución impugnada, por lo que nos remitimos íntegramente a la resolución del TEARA en la que se da respuesta a todas las cuestiones planteadas, que no han sido desvirtuadas de contrario, debiendo desestimarse el presente recurso c-a.

La escritura sobre propiedad del inmueble que el interesado presentó ante la AEAT NO acreditaba que el inmueble fuera su vivienda habitual Los recibos de electricidad y agua que se aportaron en vía e-a fueron valorados por el TEARA, que motivó por qué no eran suficientes para acreditar que el inmueble sito en Marbella sea la vivienda habitual de la parte actora, puesto que el inmueble puede estar ocupado por persona distinta del obligado tributario Debe recordarse que los actores se encuentran empadronados en CEUTA.

No se introducen en el presente proceso c-a cuestiones nuevas que permitan acreditar que el domicilio habitual se encuentra en Marbella y no en Ceuta, donde constan empadronados El hecho de que la residencia de Marbella se considerara por la Administración vivienda habitual en los años 2005-2007 NO implica que siga siendo el lugar de residencia de los actores en 2013, circunstancia esta que NO se ha probado de contrario La carga de la prueba corresponde al obligado tributario ( art. 105 LGT), sin que las consideraciones sobre los ejercicios 2005-2007 supongan un derecho adquirido para futuros ejercicios, como el 2013 que aquí se discute La liquidación practicada por la AEAT es ajustada a derecho, así como la sanción impuesta a la parte actora, como consecuencia de la falta de ingreso de cuota resultante de las rentas inmobiliarias no declaradas.

En lo referente a la sanción, la resolución del TEARA ha de ser confirmada por ser ajustada a derecho, tanto en lo que se refiere a la tipificación de la infracción como a la graduación de la sanción que realiza, remitiéndonos a los argumentos contenidos en la misma.

Pocos argumentos más son necesarios para confirmar la resolución recurrida, en tanto que, insistimos, ninguna alegación contra la resolución sancionadora se realiza en la demanda, y en este sentido, la Sala ante la que se comparece en la sentencia nº 25/2010, de 25 de enero, afirma que 'en consecuencia, como....ninguna alegación se hace a propósito de la conducta infractora y de las sanciones derivadas de la misma, deben quedar confirmadas en sus términos'

CUARTO.- La Administración fundamente su liquidación en: ' En sus alegaciones manifiesta que no procede la imputación de renta inmobiliaria porque es su vivienda habitual, el trastero de éste y el garaje para ello sólo aporta la escritura de compra de los inmuebles pero ésta por si sóla no acredita que constituya su residencia habitual y según datos que constan en poder de la administración usted y su mujer están empadronados en CALLE001 en Ceuta, y el empadronamiento según el art. 16 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local que establece: 1. El Padrón municipal es el registro administrativo donde constan los vecinosde un municipio. Sus datos constituyen prueba de la residencia en el municipioy del domicilio habitual en el mismo. Las certificaciones que de dichos datos se expidan tendrán carácter de documento público y fehaciente para todos los efectos administrativos.... Por tanto, al no quedar acreditado que sea la residencia habitual procede la imputación de la renta inmobiliaria de los tres inmuebles.' En cuanto a la sanción, argumenta la Administración: ' Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación, en la cuantía detallada más adelante como base de la sanción y según se determina en el procedimiento de comprobación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2013.

Los hechos que deducen de la citada comprobación son los siguientes: Los contribuyentes no han declarado las imputación de rentas inmobiliarias por ser propietarios de los inmuebles con referencia catastral NUM005 , NUM006 y NUM007 al no acreditar que sea su residencia habitual.....

La norma prevé que las acciones u omisiones tipificadas en la ley no danlugar a responsabilidad cuando se haya puesto la diligencia necesaria enel cumplimiento de las obligaciones tributarias. En este caso se apreciaomisión de la diligencia exigible ya que la norma establece expresamentela obligación de declarar las rentas inmobiliarias descritas en el apartado de hechos, sin que esta conducta se ampare en una interpretación razonable de la norma. Por tanto se considera que el Sr. Ernesto y la Sra. Reyes no ha actuado con el cuidado exigible en la presentación de la declaración de forma completa sin que puedan apreciarse otras causas de exoneración de responsabilidad previstas en la le y'

QUINTO.- La Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, vigente en el ejercicio que nos ocupa, que en su art. 68.1.1 º permite deducir un porcentaje de las cantidades satisfechas en el correspondiente periodo por la adquisición de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente.

El art. 68.1.3º del mismo texto legal delimita el concepto de vivienda habitual del siguiente modo: '3.º Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.' La anterior definición es reiterada por el art. 54 del Reglamento del IRPF , aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que dice: '1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias: Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.' El art. 105.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, obliga al contribuyente a demostrar los hechos en que basa su pretensión, y la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha declarado, entre otras, en sentencia de fecha 21 de junio de 2007, que el sujeto pasivo debe probar las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, lo que en este caso se traduce en la exigencia de que el actor justifique que concurren los requisitos que exige el ordenamiento jurídico para aplicar la deducción pretendida.

La deducción fiscal por adquisición de vivienda habitual requiere que el inmueble al que se vincula constituya la residencia efectiva y permanente del recurrente durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

El empadronamiento en Ceuta, que toma en consideración la Administración para negar que en la vivienda de Marbella se tenga el domicilio habitual, no acredita por sí solo el domicilio habitual de los recurrentes no sea en Marbella.

La escritura de propiedad del inmueble aportada por los recurrentes tampoco acredita por sí que tengan el domicilio habitual en Marbella. Tampoco que la Administración tuviera por domicilio habitual de los recurrentes el de Marbella en los ejercicios 2005-2007 supone que en el ejercicio 2013 siga siéndolo.

La parte recurrente aportó en sede administrativa recibos de pago del suministro de energía eléctrica de la vivienda en cuestión. A saber: Agosto 2013 por 242,96 €; Octubre 2013 por 207,36 €; Julio 2013 por 182,47 €; Abril 2013 por 148,70 €; Enero 2013 por 177,80 €; Febrero 2013 por 156,7 €.

También aportó hoja resumen de consumo de agua facilitado por HIDRALIA referente a los periodos: 15/07/15, 13/05/15, 12/03/15, 12/01715, 13701/14, 11/11/14, 11/09/14, 11/07/14, 12791714, 11/11/13, 12/09/13, 15/07/13, 14/05/13, 12/03713, 11/11/13, y de 27 Febrero 2013 a 27 marzo 13 resumen facturas de 28 3/15.

Los consumos por suministros de agua y electricidad, al margen de que esos gastos no acreditan la persona o personas que los realizan, tampoco justifican una residencia habitual en el año 2012 ni 2012, pues no hay que olvidar que para considerar que un inmueble es la vivienda habitual se precisa residir un plazo continuado mínimo de tres años. Sin duda alguna, el consumo de suministros tales como agua, luz, gas o teléfono constituyen elementos aptos para acreditar indiciariamente el hecho controvertido de conformidad con lo dispuesto en el art. 386 al haber un enlace preciso y directo según la reglas del criterio humano entre el consumo de suministros básicos para la vida con la residencia efectiva y permanente en el lugar en que estos suministros se consumen. Ahora bien, los recibos aportados no son prueba suficiente que permita admitir como probado el hecho de la residencia continuada y efectiva durante tres años, al menos, del que ha de partir la anterior presunción En sede judicial han sido practicadas testificales. Ha sido oído persona que trabaja en edificio donde esta la vivienda, quien no asegura que vea a los recurrentes diariamente, pero dice que allí vivían y los veía con asiduidad en ascensor, portal. Otro, don Romeo , vecino Laguardía (Álava) desde donde ha declarado por exhorto, manifiesta que en efecto los recurrentes tiene allí su domicilio. Otro testigo, dice que los recurrentes tiene allí su domicilio por habérselo manifestado éstos.

De ninguno de los testimonio puede inferirse que los recurrente tengan su domicilio habitual continuado durante al menos tres años de manera efectiva y permanente en la finca de Marbella, que es, repetimos, lo que la Ley exige, y que, al tratarse de un beneficio fiscal, es a él al que corresponde la carga de la prueba, según establece el art. 105 LGT .



SEXTO.- En cuanto a las costas, la desestimación del recurso, implica su imposición a la parte recurrente conforme al art. 139.1 Ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/11; sin necesidad de más razonamiento, puesto que, como dice el ATS, Sala Contencioso-administrativo, Sección 1ª, del 01/12/16, Recurso: 368/2016: ' no existe un deber de motivación en los casos de vencimiento objetivo, ya que, como hemos expuesto en la sentencia de la Sala de 18 de enero de 2016 (recurso de casación nº 1096/2014 ), 'la fórmula imperativa utilizada ('... impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones...'), parece indicar que la exigencia de razonamiento adicional ('... y así lo razone...') se reserva para la salvedad de que aprecie que '... el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho...', lo que determina que cuando la Sala de instancia aplique el criterio del vencimiento objetivo, sin hacer uso de la aplicación de la excepción, no necesitará motivar o razonar la imposición de las costas'.

FALLAMOS Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido:
PRIMERO.- Desestimar el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto en nombre de cónyuges don Ernesto y doña Reyes .



SEGUNDO.-Imponer el pago de las costas a la parte recurrente.

Notifíquese esta resolución a las partes haciéndoles saber que contra la misma cabe, en su caso, interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo si pretende fundarse en infracción de normas de derecho estatal o de la Unión Europea que sean relevantes y determinantes del fallo impugnado o ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con la composición que determina el art. 86.3 de la Ley Jurisdiccional si el recurso se fundare en infracción de normas de derecho autonómico; recurso que habrá de prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días contados desde el siguiente a la notificación de la presente sentencia mediante escrito que reúna los requisitos expresados en el art. 89.2 del mismo Cuerpo Legal.

Lo mandó la Sala y firman los Magistrados Ilmos. Sres. al inicio designados.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública, lo que, como Letrada de la Administración de Justicia, certifico.