Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 76/2019, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 615/2018 de 21 de Marzo de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO N.º 615/2018
PROCEDIMIENTO ORDINARIO
SENTENCIA NÚMERO 76/2019
ILMOS. SRES.
PRESIDENTE:
D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA
MAGISTRADOS:
D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ
DÑA. PAULA PLATAS GARCÍA
En Bilbao, a veintiuno de marzo de dos mil diecinueve.
La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del
País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA en el recurso registrado con el número 615/2018 y seguido por el procedimiento ordinario,
en el que se impugna el Acuerdo de 25-04-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia
que desestimó la reclamación 890/2017 presentada por Indumon SA contra la liquidación provisional
57-503143764-01 del IVA del ejercicio 2014 aprobada por la Jefatura de Servicio de Tributos Indirectos.
Son partes en dicho recurso:
- DEMANDANTE : INDUMON SA, representada por la Procuradora Doña CRISTINA DE INSAUSTI
MONTALVO y dirigida por el Letrado Don JAVIER MUGURUZA ARRESE.
- DEMANDADA : La DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Doña
MONIKA DURANGO GARCÍA y dirigida por la Letrada Doña BERTA ASTORQUIZA DEL VAL.
Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ.

Antecedentes

PRIMERO.- El día 18 de julio de 2018 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que Doña CRISTINA DE INSAUSTI MONTALVO actuando en nombre y representación de INDUMON SA, interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo de 25-04-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación 890/2017 presentada contra la liquidación provisional 57-503143764-01 del IVA del ejercicio 2014 aprobada por la Jefatura de Servicio de Tributos Indirectos; quedando registrado dicho recurso con el número 615/2018.



SEGUNDO.- En el escrito de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en él expresados y que damos por reproducidos.



TERCERO .- En el escrito de contestación , en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.



CUARTO.- Por Decreto de 11 de febrero de 2019 se fijó como cuantía del presente recurso la de indeterminada.



QUINTO.- Por resolución de fecha 1 de marzo de 2019 se señaló el pasado día 7 de marzo de 2019 para la votación y fallo del presente recurso.



SEXTO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- El recurso contencioso-administrativo se ha presentado contra el Acuerdo de 25-04-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación 890/2017 presentada por Indumon S.A. contra la liquidación provisional 57-503143764-01 del IVA del ejercicio 2014 aprobada por la Jefatura de Servicio de Tributos Indirectos.

En la autoliquidación del IVA del 2º trimestre de 2010 la recurrente había incluido la cuota devengada y repercutida (494.400 €) por la venta de un terreno adquirido por Susaeta Erandio S.A.

Según la escritura pública de compraventa otorgada el 14-04-2010, el comprador pagó 228.000 € en concepto de precio (una parte del estipulado) y el importe total (494.400 €) del IVA repercutido, que fue deducido por la compradora en su autoliquidación.

La recurrente, declarada en situación de concurso de acreedores el 3-07-2012, instó la resolución del antedicho contrato de compraventa por impago del precio aplazado y dicha resolución fue acordada por auto de 25-04-2014 del Juzgado de 1ª Instancia e Instrucción de Getxo .

En razón a esa resolución judicial, la recurrente aplicó en la autoliquidación del IVA-2014 presentada el 30-12-2015 la modificación de la base imponible y cuota por importes, respectivamente, de 3.090.000 y 494.400 euros, solicitando la devolución de ese segundo concepto.

La Inspección de la Hacienda Foral de Bizkaia tramitó el procedimiento de comprobación restringida en el que . previo informe del actuario, se acordó la devolución del IVA devengado por la compraventa resuelta (494.400 €) en cuantía proporcional a la cuota ingresada( 190.998,27 €) de la cuota debida (556.533, 93 €) a resultas de la autoliquidación del ejercicio 2010 en la que se incluyó la antedicha operación; esto es, 169.674, 37 € (494.400 x 190.998, 27/556.533, 93).

Incluidos los intereses de demora, el importe a devolver a la recurrente según la liquidación recurrida ascendió a 174.442, 06 €.

La recurrente solicita la declaración de nulidad de la liquidación del IVA-2014 a que se acaba de aludir porque considera que tiene derecho a la devolución del importe total del IVA devengado por la compraventa realizada en 2012 que fue resuelta por el auto dictado el 25-04-2014 en el procedimiento judicial instado por la vendedora.



SEGUNDO.- La recurrente funda su recurso en los siguientes motivos: 1º.- La aplicación del régimen de modificación de la base imponible del IVA previsto por el artículo 80.2 de la Norma Foral de ese Impuesto comporta el derecho del sujeto pasivo (la recurrente) a obtener la devolución del importe total (494.400 €) devengado por la compraventa resuelta judicialmente aunque solo haya sido ingresado una parte de la cuota correspondiente a la autoliquidación del período en que se realizó aquella operación (190.998, 27 €/556.533,93 €), consecuencia del aplazamiento de pago concedido a la recurrente y de su situación concursal; y la reducción de la devolución de la antedicha cuota en proporción al IVA ingresado comporta una compensación indebida del aludido derecho de la recurrente con el crédito (365.535, 66 €) de la Hacienda Foral en el concurso de acreedores de aquella en perjuicio de la tramitación preferente de ese procedimiento respecto al de recaudación tributaria y de las reglas de prelación de créditos ( Art. 168.2 de la NFGT en relación al artículo 55.1 de la Ley 22/2003 , concursal.

2º.- La normativa del IVA, en particular, el artículo 80.2 de la NF de ese Impuesto no condiciona la devolución resultante de la rectificación de la base imponible al ingreso del IVA repercutido. Y tampoco puede sostenerse esa restricción en aplicación del principio de neutralidad del IVA.

3º.- La devolución instada por la recurrente no deriva de un ingreso indebido ( Art. 229 de la NFGT y artículo 34 y siguientes del Decreto Foral 228/2005 de 27 de diciembre ), sino del procedimiento de rectificación de la base imponible previsto por el articulo 80.2 de la Norma Foral 7/1994 de Bizkaia.



TERCERO.- La demandada se ha opuesto a la estimación del recurso contencioso-administrativo por los siguientes motivos: a) El incumplimiento del requisito de haber expedido factura rectificativa con mención de la cuota del IVA repercutido y su devolución al destinatario de la operación gravada ( Art. 89.5 b de la NFIVA), además de no haber sido ingresada la cuota repercutida y devuelto su importe al repercutido ( Art. 88 del Reglamento de gestión de tributos aprobado por Decreto Foral 112/ 20099.

b) El principio de enriquecimiento injusto y de prohibición de prácticas abusivas en la doctrina del TJUE (sentencias de 10-04-2008, Asunto C-309/06 ; de 22-11-2007, Asunto C- 251/16 ;): el sujeto pasivo- repercutidor cobró el importe total de la cuota cuya devolución ha sido acordada por la Hacienda de Bizkaia en proporción a la parte ingresada.

c) La Administración tributaria demandada no ha procedido a una compensación de deudas en procedimiento de recaudación tributaria, sino que ha ejercido sus facultades de gestión en el procedimiento de rectificación de bases imponibles instado por el sujeto pasivo del IVA.



CUARTO.- La liquidación recurrida del IVA-2014 no se ha practicado en un procedimiento de devolución de ingresos indebidos ( Artículos 229 de la NFGT y 14 y siguientes del Decreto Foral 228/2015 ) sino a resultas de la rectificación de la base imponible del IVA-2014 instada por el sujeto pasivo conforme al artículo 89.5 b) de la Norma Foral 7/1994 del IVA; no en vano la solicitud de devolución instada en ese procedimiento no trae causa de una cuota indebidamente repercutida, sino de una circunstancia -sobrevenida- al devengo de dicho Impuesto, a saber, la prevista por el artículo 80.2 de la misma Norma Foral.

Además, la acción así ejercida por el sujeto pasivo (la recurrente) atañe a sus relaciones con la Hacienda Foral, separadamente de las relaciones del primero con el comprador del terreno, las contractuales y las derivadas de la aplicación (repercusión) del IVA, y de las relaciones de ese tercero con la Hacienda Foral (rectificación de deducciones regulada por el artículo 114 de la NFIVA).

Aun así, si bien el incumplimiento de la obligación de reintegrar la cuota repercutida al destinatario de la operación (Art. 89.5 b de la NFIVA) atañe, en principio, únicamente a las relaciones entre ambos sujetos, también puede ser tenido en cuenta por la Administración tributaria como razón de oposición a la solicitud de devolución del sujeto pasivo que ha cobrado la cuota repercutida, so pena de enriquecimiento injusto, conforme a la doctrina del TJUE invocada por la demandada.



QUINTO.- La solicitud de devolución de cuotas ingresadas en la Hacienda Pública, cualquiera que sea su causa, presupone el ingreso de aquellas, pues malamente se puede devolver una cuota que no haya sido ingresada, cosa distinta en lo que atañe al régimen de aplicación del IVA (y de otros tributos de repercusión obligatoria) de que la cuota ingresada por el sujeto pasivo no haya sido pagada a este por quien debe soportarla; supuesto en el que de concurrir algunas de las circunstancias, posteriores al devengo del IVA, previstas por el artículo 80 de la NF de ese tributo, podrá modificarse su base imponible y cuota resultante, en aras de la neutralidad del Impuesto.

La obligación de repercusión e ingreso de las cuotas correspondientes al IVA está sujeta al devengo de ese Impuesto y a su régimen de gestión (Artículos 75, 88, 167 y concordantes de la NFIVA) y, por lo tanto, no pueden confundirse esas obligaciones del sujeto pasivo con su derecho a la rectificación, en su caso, de la base imponible y correlativa obligación de devolución de la Administración tributaria.

Los artículos 80 y 89 de la NFIVA no condicionan la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas a su ingreso por parte del sujeto pasivo que inste esa rectificación en los supuestos previstos por el primero de esos preceptos, pero tal requisito ha de entenderse implícito en ese régimen ya que su aplicación presupone, como no puede ser menos, el cumplimiento de las obligaciones de autoliquidación e ingreso de las cuotas devengadas, cobradas o no por el sujeto pasivo.

En otro caso, las soluciones normativas articuladas en aras del principio de neutralidad del IVA reportarían al sujeto pasivo acogido a alguno de los supuestos de modificación de la base imponible y de las cuotas, un beneficio que excede de los efectos (devolución o regularización de cuotas) propios de aquellas; a saber, el de obtener la devolución de unas cuotas no ingresadas, al margen de cuál sea la causa- indiferente a los efectos- de no haber sido ingresadas (el aplazamiento concedido a la recurrente) y de que el destinatario de la operación hubiere pagado las cuotas, tal como consta en la escritura notarial de compraventa, y de que el auto que aprobó la transacción judicial, acordando la resolución del negocio, no hubiere acordado la restitución al repercutido del IVA abonado por este a la recurrente.

La recurrente dice en demanda: '¿La neutralidad del IVA, ni en la Directiva 2006/112/CE, ni en la jurisprudencia del TJUE, ni en la normativa nacional, exige que la devolución del IVA soportado se condicione a la efectiva recaudación del IVA repercutido¿(¿.) no solo es inconcebible este planteamiento, es que además es contrario a la práctica diaria de la Hacienda Foral que en ninguna liquidación del IVA a devolver hace mención o comprobación de que las cuotas soportadas cuyo reintegro se solicita hayan sido efectivamente recaudadas a quien las repercutió¿' (hojas 15 y 16 al folio 61 del procedimiento).

Pero la recurrente no ha reclamado la devolución de cuotas soportadas en el IVA (las soportó y dedujo el destinatario de la operación) sino la devolución de cuotas devengadas, rectificables 'ex post', pero no ingresadas a pesar de haber cobrado su importe en la fecha (14-04-2010) en que se devengaron.

Además, la recurrente ha incumplido la obligación de documentar la rectificación de las cuotas impositivas en la forma establecida reglamentariamente ( Artículo 89.Cuatro de la NFIVA en relación al artículo 15 del Decreto Foral 4/2013 de 22 de enero Bizkaia que aprobó el Reglamento sobre obligaciones de facturación) como ha opuesto la demandada, por añadidura a los motivos desestimatorios de la devolución recogidos en los actos recurridos.



SEXTO.- La tramitación del procedimiento concursal no suspende las facultades de gestión de la Administración Tributaria u otras, distintas de la recaudatoria, para la aplicación de los tributos , sino las de apremio contra el patrimonio del concursado ( Art. 55 1 de la Ley concursal ); por lo tanto, la resolución recurrida no ha comportado la recaudación, vía compensación del crédito de la Hacienda Foral en el concurso de la recurrente con el crédito cuyo reconocimiento se pretende en este procedimiento, alegada por la recurrente, haciendo supuesto de la cuestión controvertida, esto es, del nacimiento del derecho a la devolución desestimada por el acuerdo recurrido.

SÉPTIMO.- Hay que imponer a la recurrente las costas del procedimiento, de conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo presentado por INDUMON SA contra el Acuerdo de 25-04-2018 del Tribunal Económico- Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación 890/2017 presentada contra la liquidación provisional 57-503143764-01 del IVA del ejercicio 2014 aprobada por la Jefatura de Servicio de Tributos Indirectos; e imponemos a la recurrente las costas del procedimiento.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Supremo, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de TREINTA DÍAS ( artículo 89.1 LJCA ), contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución, mediante escrito en el que se dé cumplimiento a los requisitos del artículo 89.2, con remisión a los criterios orientativos recogidos en el apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016.

Quien pretenda preparar el recurso de casación deberá previamente consignar en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de este órgano jurisdiccional en el Banco Santander, con nº 4697 0000 93 0615 18, un depósito de 50 euros , debiendo indicar en el campo concepto del documento resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso'.

Quien disfrute del beneficio de justicia gratuita, el Ministerio Fiscal, el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales y los organismos autónomos dependientes de todos ellos están exentos de constituir el depósito ( DA 15ª LOPJ ).

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN .- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Letrado de la Administración de Justicia doy fe en Bilbao, a 21 de marzo de 2019.