Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 765/2019, Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 511/2018 de 10 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

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TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA. SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO. SECCIÓN PRIMERA

Plaza de San Agustín Nº 6

Las Palmas de Gran Canaria

Teléfono: 928 30 64 80

Fax.: 928 30 64 86

Email: s1contadm.lpa@justiciaencanarias.org

Procedimiento: Procedimiento ordinario

Nº Procedimiento: 0000511/2018

NIG: 3501633320180000638

Materia: Administración tributaria

Resolución:Sentencia 000765/2019

Demandante: Baltasar; Procurador: NOEMI ARENCIBIA SARMIENTO

Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANARIAS

SENTENCIA

Ilmos. Srs.:

Presidente:

Don Jaime Borrás Moya

Magistrados:

Don Francisco José Gómez Cáceres

Doña Inmaculada Rodríguez Falcón

En la ciudad de Las Palmas de Gran Canaria, a diez de diciembre de dos mil diecinueve.

Visto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Primera) del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, constituida por los Magistrados Iltmos. Sres. anotados al margen, el presente recurso contencioso-administrativo, que, con el número 511 de 2018, pende ante ella de resolución, interpuesto por la Procuradora doña Noemí Arencibia Sarmiento, en nombre y representación de don Baltasar, bajo la dirección de la Letrada doña María Victoria Barber Marrero.

En este recurso ha comparecido, como parte demandada, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Sr. Abogado del Estado.

La cuantía del presente recurso se ha fijado en la suma de 23.675 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- Con fecha 10 de diciembre de 2018 la Procuradora doña Noemí Arencibia, en nombre y representación de don Baltasar, presentó ante esta Sala escrito de interposición de recurso contencioso-administrativo contra -copiamos a la letra el pasaje correspondiente del referido escrito inicial- 'el Fallo dictado por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias, de fecha 28 de septiembre de 2018, (Ministerio de Hacienda), en virtud del cual se desestima la reclamación interpuesta de referencia NUM000.'.

SEGUNDO.- En el capitulo de antecedentes de hecho de la resolución recurrida se relatan los siguientes:

'PRIMERO.- Por parte de la AEAT se llevaron a cabo actuaciones inspectoras en relación con el IRPF del ejercicio 2009 del ahora reclamante que culminaron con la notificación de un acuerdo de liquidación en el que la Inspección pone de manifiesto, en resumen, que:

Con fecha 21/12/2009 se eleva a pública la operación de fusión por absorción en la que interviene CONSTRUCCIONES RODRÍGUEZ RAMÍREZ SA (CORORASA) en calidad de sociedad absorbente de una serie de entidades absorbidas.

La Inspección de los tributos llevó a cabo actuaciones de comprobación e investigación respecto de todas y cada una de las compañías que participaron en la operación de fusión y que se acogió al régimen especial de fusiones.

Analizada la operación, la Inspección considera que no cabe un juicio idéntico en cuanto a la motivación y a la posible existencia de ventajas fiscales respecto de todas las sociedades absorbidas, llegando a la conclusión de que seis de las entidades absorbidas deben quedar excluidas de la aplicación del régimen especial.

En general, dichas sociedades, respecto de las que que no cabe el régimen FEAC, carecían de actividad, de personal (salvo en el caso de RISCO DEL APARTADERO SOL S.L., que pagaba como trabajador a su administrador, aunque la Inspección no considera probadas sus funciones) y de activo digno de consideración.

El incumplimiento de los requisitos establecidos para la aplicación del régimen especial de operaciones FEAC implica que no proceda el traspaso a la absorbente de los beneficios fiscales y de las bases imponibles negativas de las absorbidas, regulado en el artículo 90 TRLIS y, respecto de los socios, que no proceda la aplicación de las normas especiales de tributación contenidas en el artículo 88 TRLIS.

Como consecuencia de la inaplicación del régimen especial respecto de las seis entidades citadas, los socios de las compañías absorbidas deben integrar en su base imponible la ganancia o pérdida patrimonial que les ocasione la transmisión de los títulos representativos de la participación en el capital social de las compañías absorbidas excluidas de la aplicación del régimen especial.

En este caso, el reclamante era titular de participaciones en las entidades Promotora Tarajalejo S.L. y Risco del Apartadero Sol S.L.

La ganancia o pérdida patrimonial obtenida por el obligado tributario como consecuencia de la operación de fusión se ha determinado por diferencia entre el coste de adquisición y el valor en el momento de la operación de fusión, de las participaciones en las sociedades absorbidas.

SEGUNDO.- Disconforme con el acuerdo anterior, el contribuyente interpone la presente reclamación.

Hecho venir el expediente administrativo al de reclamación, se procedió a la sustanciación de ésta, observándose en su tramitación las pertinentes prescripciones legales y reglamentarias.

Se ha presentado escrito de alegaciones en el que se manifiesta oposición al acto impugnado, en síntesis, por considerar que concurren motivos económicos válidos en la operación y negando que nos encontremos ante una entidad inactiva desde hace años.

TERCERO.- En relación con las actuaciones inspectoras desarrolladas en relación con las sociedad absorbente y las sociedades absorbidas, los acuerdos de liquidación dictados fueron objeto de reclamación ante este TEAR que dictó las correspondientes resoluciones en fecha 06/08/2018, resultando todas ellas desestimadas. [...]'.

TERCERO.- Presentado el recurso, el Sr. Letrado de la Administración de Justicia, mediante diligencia de ordenación, requirió a la Administración para que remitiese a esta Sala el expediente administrativo, ordenándole la práctica de los emplazamientos previstos en el artículo 49 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción para que, cuantos apareciesen como interesados en el recurso pudiesen personarse como demandados en el plazo de nueve días.

Una vez recibido el expediente, se tuvo por personada a la Administración General del Estado y se ordenó hacer entrega del expediente al representante procesal del recurrente para que en el plazo de veinte días presentase la correspondiente demanda, efectuándolo con fecha 11 de febrero de 2019, mediante escrito en el que, tras consignar los hechos y fundamentos jurídicos que estimó convenientes, termina con la súplica de que se estime el recurso y, en consecuencia, se anule el acto impugnado, con imposición de costas a la Administración.

CUARTO.- Presentada la demanda, el Sr. Letrado de la Administración de Justicia dio traslado de la misma, con entrega del expediente administrativo, a la parte demandada, concediendo a la representación procesal de la Administración General del Estado el plazo de veinte días para contestarla, llevándose a efecto mediante escrito presentado ante esta Sala el día 10 de abril de 2019. En dicho escrito expuso la representación procesal de la demandada los hechos y fundamentos jurídicos que consideró oportunos, terminando con la súplica de que se desestime el recurso y se confirme el acto recurrido, por ser ajustado a Derecho; con imposición de las costas a la parte actora.

QUINTO.- Por Auto de fecha 25 de abril de 2019 se dispuso no recibir el recurso a prueba, al no observar la parte solicitante -la actora- los requisitos que para la apertura de dicha fase exige el art. 60.1 LJCA.

En dicha resolución se concedió a la representación procesal del actor el plazo de diez días para presentar escrito de conclusiones sucintas.

Transcurridos esos diez días sin que en la Sala se recibiera escrito alguno, el Sr. Letrado de la Administración de Justicia dictó diligencia teniendo por perdido para el demandante el referido trámite; sin que, tampoco dentro del día en que se notificó dicha resolución, presentase el actor sus conclusiones.

SEXTO.- A continuación, el Sr. Letrado de la Administración de Justicia de esta sección 1ª dictó diligencia confiriendo a la representación procesal de la demandada igual plazo de diez días para evacuar el trámite de conclusiones, lo que realizó dicha representación el 4 de octubre de 2019 mediante escrito en el que nos remite al contenido del de contestación a la demanda.

SÉPTIMO.- Declarado concluso el pleito, quedaron las actuaciones pendientes de señalamiento para cuando por turno correspondiese, fijándose inicialmente para la votación y fallo del recurso la audiencia del día 15 de noviembre de 2019, si bien dicho acto tuvo efectivamente lugar en el día de la fecha de la presente (por lo que este ponente pide perdón a las partes y a sus compañeros del Tribunal), con observancia, por lo demás, de las reglas establecidas por la Ley.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. don Francisco José Gómez Cáceres.

Fundamentos

PRIMERO.- A propósito de la finalidad que persigue el régimen especial de fusión por absorción y, más específicamente, del contrasentido que supondría pudiera beneficiarse de este privilegiado sistema una sociedad desprovista de auténtica actividad económica, recordábamos en nuestra Sentencia de 3 de junio de 2016 (recurso contencioso-administrativo nº 345/2014) que este crucial extremo, esto es, la existencia de actividad empresarial por parte de la entidad absorbida, es condición necesaria para la viabilidad del régimen especial de fusiones. Textualmente, decíamos en el FJ 4º que

'Se trata de una entidad --la absorbida -- que declaró gastos que corresponden a amortización de vehículo y de vivienda, junto con otros de explotación, sin que fuese acompañada la relación de ingreso alguno en los ejercicios a los que se refiere la comprobación, por lo que es posible concluir que no existió actividad económica que permita entender un propósito en la fusión mas allá de la obtención de ventajas fiscales, ni entender posible la deducción de gastos al margen o con abstracción de los ingresos de la entidad que los deduce; en definitiva, sin que sea posible entender válida la opción de acogimiento al régimen Especial de Fusiones sin actividad económica alguna de la entidad absorbida, lo cual, además, entra en contradicción con lo que es -debe ser- el objetivo de las fusiones de empresa, unidos a una reestructuración o racionalización empresarial con el fin de viabilizar la explotación económica de cada entidad que participa en el proceso de fusión, que difícilmente casa con una situación real -y reconocida- de ausencia de actividad económica alguna en una de las empresas fusionadas y, junto con ello, con una situación en la que las empresas fusionadas siguen manteniendo un único trabajador y un único cliente, resultando muy difícil imaginar, en este contexto, cualquier objetivo de racionalización o reorganización que no vaya unido a motivos fiscales en relación con las bases imponibles negativas de la entidad absorbida'.

Tras estas líneas, precisaba la Sala en la sentencia objeto de transcripción algo elemental, a saber, que las consecuencias de la intervención de la Administración tributaria no afectan a la fusión, cuya validez es incuestionable en el plano mercantil, aclarando que lo improcedente es, exclusivamente, conceder carta de naturaleza a la opción entonces escogida: el régimen fiscal del artículo 81 del TRLIS, en relación con el artículo 96.2 del mismo cuerpo legal, 'lo cual -señalaba la Sala- nada tiene que ver con la posibilidad indiscutible de fusión empresarial'.

Y agregaba que 'la consecuencia es que la inaplicación del régimen especial de fusiones conlleva que las bases imponibles negativas no puedan ser compensadas por la entidad absorbente en cuanto no se trata de un derecho transmisible y que, como consecuencia, solo puede ejercer la sociedad que generó dichas bases imponibles negativas y, como última consecuencia, que sea ajustada a derecho la regularización por improcedente acreditación de dichas bases imponibles negativas de ejercicios anteriores de la entidad absorbida, y el correspondiente ajuste en los ejercicios objeto de comprobación, que fueron en los que se incluyeron tales bases.'

SEGUNDO.- Pues bien, algo muy parecido sucede en el presente caso. Ya hemos visto en los antecedentes fácticos la razón

que determinó excluir -parcialmente- la aplicación del régimen especial a la operación de fusión por absorción llevada a cabo en diciembre de 2009 y en virtud de la cual, por su integración en 'Cororasa', se extinguieron determinadas sociedades, dos de las cuales eran participadas por el hoy actor.

Y en este punto, en función de la trascendencia que posee, importa dejar expresa constancia de una idea a la que se refiere en su demanda la representación del actor: La controversia en torno a si es o no aplicable el régimen de repetida cita a la entidad 'Risco del Apartadero Sol, S.L.' (una de las excluidas y de la que era socio el recurrente) está pendiente de resolución por esta propia Sala.

Luego, parece de todo punto lógico que sea en el seno de dicho proceso donde se discuta si la sociedad tenía actividad económica o, mejor dicho (puesto que es un hecho admitido por el actor que en los últimos años y debido a la crisis estaba inactiva), si esa falta de actividad estaba adecuadamente justificada, a los efectos de aplicar el régimen especial.

TERCERO.- Naturalmente, la desestimación de este recurso por el motivo indicado en el anterior ordinal no ocasiona indefensión alguna al socio-actor, puesto que, además de las acciones de que específicamente es titular el recurrente, la sociedad puede impugnar todas y cada una de las liquidaciones tributarias que le afecten, y el resultado de tales eventuales impugnaciones repercutirá directa y automáticamente en el socio.

Lo que no tiene excesivo sentido es permitir que todos y cada uno de los socios, en nombre propio, ejerzan acciones cuya formulación corresponde al órgano competente de la persona jurídica. Entre otras razones porque ello, dependiendo de factores meramente temporales (este caso constituye un ejemplo impecable, en cuanto se desconoce si ya se ha resuelto el litigio deducido por la sociedad), podría conducir al absurdo de que, habiendo ganado firmeza la base imponible del tributo exigible a la sociedad, se estuviese examinando nuevamente la misma cuestión en virtud del recurso deducido por el socio y el resultado fuese de signo opuesto al obtenido por la entidad. Y ya no se trata sólo de la ardua tarea que supondría intentar solucionar un enredo de esta magnitud, sino que, además, de admitir la posibilidad expuesta, el precepto contenido en el art. 122 LGT -a que luego se referirá la STS que en el siguiente ordinal reproduciremos- se convertía en letra muerta.

CUARTO.- La solución que postulamos encuentra expreso acomodo en nuestra doctrina jurisprudencial, pudiendo citarse, a título de ejemplo, la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de mayo de 2016, en cuyos razonamientos jurídicos puede leerse:

'CUARTO.- Expuestas las posiciones de las partes, debemos poner de manifiesto que esta Sala, en caso análogo al que ahora se nos plantea, se ha pronunciado en el mismo sentido que la sentencia impugnada.

En efecto, la Sentencia de 6 de octubre de 2011 -recurso de casación 5038/2007 - se refirió a un supuesto en el que la Inspección estimó no aplicable el régimen especial del Capítulo VIII del Título VIII , de la Ley 43/1995, y si el régimen general, a una escisión de sociedad en la que no se cumplió el requisito de la proporcionalidad.

Pero además, también en la ocasión de la referencia, la Inspección inició actuaciones de regularización del IRPF respecto de uno de los socios de la entidad escindida, a fin de determinar los incrementos o disminuciones patrimoniales derivados de la escisión, formalizándose acta de disconformidad y girándose liquidación por el impuesto referido.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que conoció del recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la liquidación girada, poniendo de relieve que la liquidación del Impuesto de Sociedades había sido objeto de reclamación económico-administrativa ante el TEAC, que fue desestimada, declaró ( Sentencia de 18 de julio de 2007 (JUR 2007, 236829) ):

'Tercero.- (...)

Siendo ello así, resulta que la actividad revisora que compete a este Tribunal debe ceñirse a las cuestiones que se susciten en relación a la liquidación por el concepto IRPF, sin que sea dable que entremos a conocer sobre la procedencia de la aplicación del régimen especial de escisiones ( artículo 97.2 , 99 y 110.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre ), pues tal cuestión no es propia de la liquidación del Impuesto sobre la Renta, sino de la que corresponde al Impuesto de Sociedades. Por lo tanto, si bien es cierto que la corrección o no de la no aplicación de dicho régimen especial de escisión tiene su proyección en la liquidación que aquí examinamos, por las razones ya indicadas, no lo es menos que todo lo atiente al régimen de sociedades (aplicación del Régimen especial y valoraciones efectuadas en la comprobación del Impuesto de Sociedades) debe examinarse en su expediente. No nos consta si la resolución del TEAC de 1 de junio de 2006 que desestimó la reclamación que combatía la no aplicación del régimen especial ya aludido ha devenido firme, o si por el contrario, ha sido objeto de recurso jurisdiccional. Por ello, debemos estar a su contenido, que mantiene la procedencia de no aplicar el régimen fiscal especial, y proceder a la regularización.

QUINTO.- Partiendo de las premisas indicadas, debemos rechazar las alegaciones opuestas referentes a la actividad de comprobación del Impuesto de sociedades (caducidad del procedimiento, improcedencia de la aplicación del régimen y de las valoraciones efectuadas), sin perjuicio de entender que la liquidación que en concepto IRPF ejercicio 1998 que aquí se examina, está sin duda subordinada al definitivo resultado de aquella - en caso de que se hubiera impugnado en vía jurisdiccional- puesto que tiene su origen en la no aplicación del régimen del artículo 97 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre y la regularización que es su consecuencia legal'.

Pues bien, esta Sala desestimó el recurso de casación interpuesto, y en lo que ahora interesa, el motivo referido a la argumentación que acaba de transcribirse, con el siguiente razonamiento:

'TERCERO.-(...)

Siendo evidente que estamos en presencia de sujetos pasivos distintos, con personalidad jurídica propia y sometidos a gravámenes con sustantividad independiente, las sociedades al impuesto sobre sociedades, y los socios al de renta de las personas físicas, aún las vinculaciones que pudieran derivarse por la relación existente entre socios y sociedad de la realización de determinados actos con transcendencia fiscal que pudieran afectar al ámbito de intereses de unos u otras, cuando se trata de determinar las bases imponibles sujetas a tributación la regulación debe sustanciarse en expedientes independientes, uno instruido a la sociedad, en este caso a ambas sociedades que reciben el patrimonio procedente de la escisión y por tanto suceden a la primitiva, por aplicación de las normas del impuesto de sociedades, y otro dirigido contra el socio, por aplicación de las normas propias del IRPF. Establecida la diferencia entre unos y otros, no cabe traer a discusión por el socio las cuestiones relativas a la determinación de las bases imponibles de la sociedad, que tienen un cauce adecuado para dilucidarse. En este caso la operación llevada a cabo de escisión de la sociedad, en cuanto no se consideró sometida al régimen especial, debiéndose regularizar la situación de la sociedad conforme al régimen general, sin perjuicio de su resultado último, dado las consecuencias tributarias que pudieran derivarse respecto de los socios, en modo alguno impide que sobre dicha actuación se proceda a regularizar provisionalmente la situación tributaria de los socios.

La Inspección de Hacienda, en el ejercicio legítimo de sus potestades, ya nos hicimos eco de la referencia recogida en la sentencia de instancia que da cuenta de la justificación de la actividad de comprobación, procede a la regularización por el impuesto de sociedades, dando lugar a la liquidación correspondiente, la cual como se ha tenido oportunidad de observar ha dado lugar a una reclamación ante el TEAC y posterior interposición del recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional con resultado desestimatorio. Nos encontramos ante un acto ejecutivo, que despliega -al menos provisionalmente- toda su eficacia, y que se traduce, en lo que ahora interesa, en el aumento de la base imponible de uno de los socios por el IRPF; dando lugar a la correspondiente liquidación por IRPF de uno de los socios, ante la conexión procedimental entre la situación jurídica de la sociedad, sobre la que se actúa regularizando su situación en los términos que venimos comentando, y la de sus socios.

No es posible desconocer la conexión existente, cuando además el ordenamiento jurídico ofrece cauces adecuados para la defensa de los intereses concurrentes. El art. 122 de la Ley General Tributaria dispone: 'Cuando en una liquidación de un tributo la base se determine en función de las establecidas por otros, aquélla no será definitiva hasta tanto estas últimas no adquieran firmeza', con lo que queda siempre a salvo el interés de los socios.'

Ahora bien, siendo ésta la doctrina correcta, también ha de advertirse que en el caso que ahora enjuiciamos concurre una circunstancia excepcional y es ella la de que esta Sala, en Sentencia de 17 de marzo de 2006 (sic), al desestimar el recurso de casación 2581/2014, interpuesto por el Abogado del Estado, ha confirmado la de la Sala de lo Contencioso -Administrativo de la Audiencia Nacional, de 18 de junio de 2014 -recurso contencioso-administrativo número 399/2011 - que tenía la siguiente parte dispositiva:

'FALLAMOS: Que rechazando las causas de inadmisibilidad alegadas por el Abogado del Estado y estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de las entidades COMERCIAL SCHUBERT S.L., MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ S.L. y URBANA FUSTERS S.L. (en cuanto sucesoras de MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ S.L.) contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de julio de 2011, por la que se desestimó el recurso de alzada interpuesto por las indicadas sociedades frente al acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 30 de abril de 2010, por el que se desestimó la reclamación económico-administrativa deducida frente al acuerdo de liquidación, dictado con fecha 11 de septiembre de 2006 por la Dependencia Regional de la Delegación Especial de la AEAT de Valencia, relativo al impuesto sobre sociedades, ejercicio 2001, con cuantía de 2.120.311,93 euros, debemos declarar y declaramos las expresadas resoluciones disconformes con el Ordenamiento Jurídico, anulándolas, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración. En consecuencia, declaramos aplicable a la operación de escisión que constituye el objeto del recurso el régimen especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995. Todo ello, sin hacer expresa imposición de las costas procesales causadas en el recurso'.

Para llegar a dicho pronunciamiento, la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional declaró, de un lado que no albergaba duda alguna, de la existencia previa de tres ramas de actividad -almacén de maderas, promoción inmobiliaria y aparcamiento- y, de otro, que la operación de escisión tenía una motivación económica válida.

La firmeza de esta situación jurídica lleva aparejada la invalidez inmediata de la liquidación por Impuesto de Sociedades del ejercicio 2001, pero también la nulidad mediata de las liquidación por IRPF giradas a los socios de Abraham Martínez, S.L.

Por ello, el principio de tutela judicial efectiva y el de economía procesal, íntimamente unido a él, obligan a la estimación del presente recurso de casación para la unificación de doctrina, evitando que tras esta sentencia haya de abrirse una nueva serie de reclamaciones y recursos para lograr el resultado que ahora podemos hacer efectivo'..

QUINTO.- En la misma línea encontramos la Sentencia núm. 254/2018, de 6 de junio, de la Sección 5ª de la Sala homónima del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, cuyos fundamentos jurídicos quinto y siguiente pasamos a reproducir:

'QUINTO

Delimitadas tanto las alegaciones como las pretensiones de las partes en los términos que se acaban de exponer, ante todo es preciso señalar que las cuestiones aquí debatidas han sido analizadas y resueltas por esta misma Sección en la reciente sentencia de fecha 5 de junio de 2018 (JUR 2018, 226278) (ponente Sr. Gallego Laguna), que puso término al recurso nº 685/2016 , interpuesto por D. Jon contra la liquidación referida al ejercicio 2009 del IRPF, girada por las mismas razones que la liquidación aquí recurrida.

En consecuencia, por aplicación de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, es necesario reiterar ahora los argumentos expuestos en dicha sentencia, en concreto en su fundamento jurídico sexto, que dice:

'SEXTO: El objeto del presente recurso se limita a determinar si es o no conforme a Derecho la variación patrimonial imputada en la liquidación a D. Jon , pues no pueden ser valoradas las regularizaciones efectuadas en las liquidaciones correspondientes a las entidades HERMANOS MORÁN SA y SODICAR SOCIEDAD DE DISTRIBUCIÓN S.L. que, como se indica en la resolución recurrida del TEAR fueron objeto de las reclamaciones económico-administrativas números NUM001 y NUM002 , respectivamente, que fueron desestimadas por el TEAR, cuyos argumentos son transcritos en la resolución del TEAR que es objeto del presente recurso contencioso administrativo.

La impugnación de la resolución del TEAR referida a la sociedad SODICAR SOCIEDAD DE DISTRIBUCIÓN S.L. es objeto del recurso tramitado en esta Sección con el número 689/2016 que, siendo de número posterior al presente recurso, se ha señalado más tarde que el presente según el orden que le corresponde y en el que se ha dictado sentencia con fecha 4 de junio de 2016 , que desestima el recurso contencioso administrativo confirmando la resolución recurrida del TEAR y la liquidación impugnada correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009.

A estos efectos, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su art. 33.1 determina que 'Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.', y en su art. 37.1.e) establece lo siguiente:

'En los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda.

En los casos de escisión, fusión o absorción de sociedades, la ganancia o pérdida patrimonial del contribuyente se computará por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor del mercado de los entregados.'

Seguidamente el mismo art. 37 en su apartado 3 señala que 'Lo dispuesto en los párrafos d), e) y h), para el canje de valores, del apartado 1 de este artículo se entenderá sin perjuicio de lo establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.'.

El indicado Capítulo VIII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, se inicia con el art. 83, que en sus apartados 1º y 2º del número 2 establece lo siguiente:

'1.º Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:

a) Una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

b) Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.

c) Una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social en estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.

2.º En los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad.'

El art. 88 en sus apartados 1 y 2 del R.D.L. 4/2004 determina que:

'1. No se integrarán en la base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente a los socios de la entidad transmitente, siempre que sean residentes en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores sean representativos del capital social de una entidad residente en territorio español.

Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión de dicha atribución de valores, siempre que a la operación le sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 90/434/CEE, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.

2. Los valores recibidos en virtud de las operaciones de fusión, absorción y escisión, total o parcial, se valoran, a efectos fiscales, por el valor de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este impuesto o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según proceda. Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación complementaria en dinero entregada o recibida. Los valores recibidos conservarán la fecha de adquisición de los entregados.'

Pues bien, como se puede apreciar de las alegaciones de la demanda, los recurrentes lo que pretenden, en esencia, es la aplicación a la sociedad del régimen fiscal especial, previsto en el Capítulo VIII, del Título VII , del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Sin embargo tal cuestión no puede discutirse en el presente recurso, pues como se ha indicado, la aplicación o no del indicado régimen fiscal a la sociedad fue objeto de una actuaciones inspectoras que concluyeron con la liquidación efectuada a la sociedad, que fue impugnada en las reclamaciones económico-administrativas números NUM001 y NUM002 , dictándose en ellas resolución por el TEAR que ha sido objeto del recurso contencioso administrativo número 689/2016 en el que por esta sala se ha dictado sentencia desestimatoria, confirmando las resoluciones del TEAR en impugnadas es ese recurso y, por ello, no puede ser valorado ni discutido en el presente recurso que únicamente tiene por objeto la variación patrimonial imputable al socio derivada de la no aplicación del referido régimen especial.

Por ello, deben desestimarse las alegaciones de la demanda relativas a la sociedad, ya que en la liquidación quedó fijado que la sociedad no cumple los requisitos del art. 83 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, para la aplicación del citado régimen especial y en cuanto a la imputación de la ganancia patrimonial a los demandantes, la misma queda debidamente justificada en la liquidación practicada al mismo, que es objeto del presente recurso, encontrándose la liquidación suficientemente motivada, pues claramente se determina los elementos que han sido considerados para llegar a la fijación de la variación patrimonial que se les imputa, cumpliendo lo dispuesto en el art. 102 de la Ley General Tributaria.

Por tanto -concluye así la Sentencia del TSJ de Madrid-, no procede analizar las alegaciones de la demanda sobre la escritura pública rectificativa, pues se refieren propiamente a la aplicación o no a la sociedad del indicado régimen especial, ya que una vez determinado la improcedencia de la aplicación del régimen especial a la sociedad, lo que ha sido confirmado por la sentencia de esta Sala dictada en el procedimiento número 689/16, la citada escritura en nada incide en la valoración patrimonial imputable a los socios consecuencia de la no aplicación del mencionado régimen a la sociedad.'.

SEXTO.- Las costas serán abonadas por la parte actora, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.1 LJCA, si bien, procede limitar su cuantía, por los conceptos de representación y defensa de la Administración comparecida como recurrida, a la suma de mil doscientos euros.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Fallo

1º.- Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por don Baltasar contra la resolución de 28 de noviembre de 2018, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias; acto que confirmamos por ser ajustado a Derecho.

2º.- Imponer las costas del recurso al Sr. Baltasar, hasta el límite, por todos los conceptos, de 1.200 euros.

Al notificarse a las partes la presente sentencia, se les hará expresa indicación de qué recurso cabe contra la misma, así como de los requisitos legalmente establecidos para la validez de la notificación.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. Jaime Borrás Moya.- Francisco José Gómez Cáceres.- Inmaculada Rodríguez Falcón.-

PUBLICACIÓN.- La anterior sentencia ha sido pronunciada en Audiencia Pública por el Ilmo. Sr. D. Francisco José Gómez Cáceres, Magistrado Ponente de la misma, de lo que yo, Letrado de la Administración de Justicia, doy fe.