Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 770/2017, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 390/2014 de 24 de Octubre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 390/2014
Partes: EXPERT INMUEBLES XXI C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 770
Ilmos/as. Sres/as.:
MAGISTRADO/AS
D.ª NÚRIA CLÈRIES NERÍN
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE
D.ª NÚRIA BASSOLS MUNTADA
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a veinticuatro de octubre de dos mil diecisiete .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº
390/2014, interpuesto por EXPERT INMUEBLES XXI, representado por el Procurador D. CARLOS PONS DE
GIRONELLA, contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DOÑA EMILIA GIMENEZ YUSTE, quien expresa el parecer
de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por el Procurador D. CARLOS PONS DE GIRONELLA, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 12 de diciembre de 2013 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), en la reclamación número NUM000 y NUM001 acumuladas, interpuesta por la representación de EXPERT INMUEBLES XXI L, contra acuerdo dictado por AEAT Dependencia Regional de Inspección, por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) 2007 y sanción resultante.



SEGUNDO: El TEARC desestimó la reclamación por cuanto el recurrente no había formulado alegaciones y del conjunto de actuaciones practicadas no podía deducirse razonablemente las causas que evidencien una ilegalidad del acuerdo recurrido.

En el Acuerdo de liquidación, se recogen entre otros hechos relevantes los siguientes: - Constitución, capital social, socios, objeto social, domicilio, administración y representación.

La sociedad Expert Inmuebles XXI, S.L., se constituyó bajo la forma mercantil de sociedad limitada mediante escritura pública de fecha 22/09/1999, ante el notario Don José Eloy Valencia Docasar, con número 2714.

El capital social inicial fue de 126.000 €, dividido en 21.000 participaciones iguales, siendo sus socios fundadores: - Don Aurelio ( NUM002 ): propietario de las participaciones 1 a 17.850, habiendo desembolsado 107.100 €.

- Don Eladio ( NUM003 ): propietario de las participaciones 17.851 a 21.000, habiendo desembolsado 18.900 €.

El objeto social de la Entidad, según el artículo 2 de sus Estatutos Sociales, es: 'La construcción por sí o por medio de terceros, la adquisición por compra o por cualquier otro título válido en Derecho, la enajenación y realización de actos de disposición en forma igualmente válida en Derecho, y la explotación mediante arriendo o cualquier otra forma (a excepción del arrendamiento financiero), ya sea por cuenta propia o de terceros; de toda clase de bienes inmuebles y derechos reales'.

La compañía tiene su domicilio fiscal y social en la calle Gran de Gracia, 226 (Barcelona). Desde el momento de su constitución ha sido administrador único de la sociedad Don Aurelio .

Análisis del IVA soportado de los 3 vehículos de lujo Conforme a la documentación que obra en el expediente, el obligado tributario ha deducido el IVA soportado por leasing en relación con los siguientes vehículos: Audi A6 4.2, Porsche Cayenne Turbo, Audi A6 3.0 TDI, Audi A4 Avant S4 4.2.

En Diligencia 13 el representante del obligado manifiesta que los vehículos están aparcados en la sede de la empresa y que se usan para representación del gerente de la empresa cuando hace las gestiones comerciales. En la comparecencia de 20/09/2011 se aporta contrato marco de leasing (nº NUM004 ) y las condiciones particulares para los 3 vehículos.

Por lo que respecta a los contratos de seguro sobre dichos vehículos, tal y como se deriva de la documentación aportada en las actuaciones de 09/11/2011, se desprende la siguiente información: los vehículos Porsche Cayenne Turbo, Audi A6 3.0 TDI y Audi A6 4.2 se encuentran asegurados en Reale Seguros, siendo el tomador del seguro y el conductor habitual D. Aurelio y el uso a que se destina el 'particular'.

Por lo que respecta al vehículo Audi A4 Avant S4 4.2, en las facturas recibidas de la compañía de leasing Arval, figura como conductor habitual Don Jose Daniel . En este XXI, S.L. tenía en 2007 una participación del 40% en la entidad Caledonian Expert S.A., siendo dos de los seis administradores Don Aurelio y Don Jose Daniel .

Asimismo constan en la documentación del expediente los recibos de seguro correspondientes a los 3 vehículos mencionados en el cuadro anterior, habiendo sido pagados por EXPERT INMUEBLES XXI, S.L.

- Análisis de la deducibilidad del IVA soportado por comisiones de intermediación Dentro del IVA soportado deducible del 4T de 2007 el obligado tributario recoge, entre otras, las operaciones que se reflejan en el propio acuerdo.

El compareciente aportó escrito en el que ponía de manifiesto que los gastos de IVA soportado declarados en relación con las empresas correspondían a comisiones en la compra de inmuebles.

En relación a las declaraciones de ingresos y pagos podemos observar que EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. sólo ha declarado pagos a Chezpat Lujo, S.L. por importe de 13.920,00 €. Pero ninguna de las empresas anteriormente señaladas ha declarado ingresos recibidos de aquella.

En relación con dichas empresas se ponen de manifiesto los siguientes hechos: 1. INMOSOLTEX, S.L.

La factura relativa a la operación con Inmosoltex, S.L. está fechada el 15/05/2003, a pesar de que en la parte superior se ha incorporado mediante sello o tampón fechador la fecha de 30/01/2007.

El IVA soportado relativo a dicha operación (28.124,36€) ha sido objeto de deducción en el cuarto trimestre de 2007.

2. GUTANSON PROMOCIONES, S.L.

Con fecha 29/03/2011 el obligado pone de manifiesto que la operación no es de 2007. Corresponde a la comisión por intermediación en la compra de un inmueble en CALLE000 NUM005 , NUM006 . La operación de compra no se llevó a cabo por problemas, pero la comisión se pagó por el trabajo realizado.

La factura que se aporta señala: 'Comisión sobre la operación de compra venta de cl CALLE000 , NUM005 , NUM006 '. Asimismo recoge como forma de pago el talón y señala como fecha de la factura el 04/06/2003. No obstante, en la parte superior de la misma se ha incorporado mediante sello o tampón fechador la fecha de 30/01/2007. La operación fue objeto de registro en el Libro de Facturas Recibidas el 01/01/2007.

Con fecha 25/10/2011 el obligado manifiesta que el pago se realizó el 04/06/2003 mediante talón a través de la entidad Bankpyme. El Banco de la Pequeña y Mediana Empresa contesta al requerimiento de información formulado el 24/10/2011 manifestando que el cheque número NUM007 , de importe 34.859,00 euros, fue cargado en la cuenta de la que es titular EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. en dicha entidad el 06/06/2003. Asimismo manifiesta que dicho cheque fue recibido mediante truncamiento de cheques por el subsistema de intercambio, procedente de la entidad 2100 sucursal 3401. El requerimiento efectuado a La Caixa (a la que pertenece dicha sucursal 3401) fue contestado diciendo que la documentación correspondiente había sido extraviada.

Por lo tanto ni el obligado tributario ni el Banco de la Pequeña y Mediana Empresa ni La Caixa justificaron el destino final del cheque.

3. PROMOCIONES URBANO 2005, S.L.

El 29/03/2011 se aporta el cheque relativo a la operación pero no la factura de la misma. Dicha factura no es aportada con posterioridad tal y como se desprende de las Diligencias 13 y 14.

En Diligencia 15, de 09/11/2011, la representante señala que está buscando la factura y los justificantes de pago y que los aportará en la próxima visita. Con fecha 14/11/2011, la representante del obligado tributario envía email al actuario (Diligencia 16) señalando que no es posible aportar factura ni justificante de pago. La operación fue registrada en el Libro de Facturas Recibidas el 01/01/2007.

En el curso de las actuaciones el representante del obligado señaló como persona de contacto en la entidad Promociones Urbano 2005, S.L. a Don Carlos . Se le efectuó un requerimiento de información si bien el mismo no pudo ser entregado en el domicilio del requerido. En ningún momento del procedimiento el obligado tributario ha manifestado sobre qué operaciones realizó la intermediación Promociones Urbano 2005, S.L.

El pago de 20.000 € correspondiente a esta operación se realizó mediante pagaré nº NUM008 , cargado en la cuenta que mantiene EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. en el Banco Pastor. Dicho pagaré fue compensado en la Caja de Ahorros Laietana de la calle Perill, 24-26, de Barcelona. El requerimiento efectuado a esta última entidad fue contestado señalando que dicho pagaré fue ingresado en la cuenta de la que era titular TALLER DE D'ARQUITECTURA TRAVIESA, S.L. (N.I.F. B-62056676).

Por tanto no consta en el expediente factura de la operación pero sí el destinatario final del pago de 20.000 €.

4. GING GING PROMOCIONES, S.L.

En la factura aportada a la Inspección figura como concepto de la operación: 'Pago a cuenta comisión gestiones promoción y venta solar Ibiza'. Asimismo se señala en la misma como medio de pago 'transferencia', si bien no se recoge el detalle de la cuenta. No obstante, en el curso de las actuaciones el obligado tributario señala como operaciones en las que intermedió Ging Ging Promociones, S.L. las siguientes: - Intermediación en la compra y posterior venta del solar de Santa Eulalia Del Río, Ibiza (Finca NUM009 ) - Intermediación en la compra de la sociedad Brazo Largo S.L., propietaria de un solar en Calasparra.

Se aportan escrituras relativas a dichas operaciones de compra y venta, en las cuales no se hace referencia a la intermediación de Ging Ging Promociones, S.L. La escritura de compra de la finca en Ibiza está fechada el 29/07/2004 y la de venta a 15/03/2007. La escritura de compra de la sociedad Brazo Largo S.L. está fechada el 06/10/2005.

La operación fue objeto de registro en el Libro de Facturas Recibidas el 31/01/2007.

Se relacionan a continuación los medios de pago señalados por el representante del obligado tributario en el curso de las actuaciones y las incidencias que resultan, conforme a la documentación que obra en el expediente y a las contestaciones a los requerimientos efectuados a las entidades bancarias. Así: - La entidad Caixabank contesta que dichas operaciones se realizaron mediante Línea Abierta y al no disponer de documentación física, no le es posible acceder a la información solicitada a causa de su antigüedad.

En fecha 30/11/2011 el actuario comunica mediante e-mail a la representante del obligado tributario que observa que en relación con el pago de 60.000,00 € de 15/12/2003 el ordenante es EXPERT EJECUTIVOS S.A. (N.I.F. A- 58256914). Solicita aclaración al respecto.

La representante envía escrito explicativo de la relación existente entre ambas empresas el 19/01/2012, según el cual: 'Expert Ejecutivos S.A. y Expert Inmuebles XXI, S.L. son dos entidades que pertenecen al mismo grupo empresarial. Concretamente parte de los accionistas de Expert Inmuebles XXI, S.L. lo son también de Expert Ejecutivos S.A. Al mismo tiempo, ambas entidades comparten una serie de instalaciones, como vienen a ser las oficinas en las que realizan sus actividades empresariales. Por este motivo, estas entidades mantienen entre ellas una cuenta corriente no bancaria, de manera que en ella se vayan compensando los saldos satisfechos por lo pagos correspondientes a los gastos de dichas oficinas (como por ejemplo, los suministros). Del mismo modo y en ocasiones puntuales de falta de tesorería en alguna de las entidades, podía ocurrir que una de ellas efectuara el pago de alguna factura, registrándose el correspondiente crédito a cobrar en la entidad que efectuaba el pago. Este es el caso de la factura de fecha 15/12/2003 por importe de 60.000 €'.

De lo expuesto se deduce que no queda justificado el destino de los traspasos/transferencia efectuadas.

- En cuanto a la Entidad Bankpyme: El cheque nº NUM007 fue recibido mediante truncamiento de cheque por el subsistema de intercambio procedente de la entidad 2100, sucursal 3401. Realizado requerimiento a La Caixa (a la que pertenece dicha sucursal), ésta contesta que la documentación relativa a dicho cheque ha sido extraviada.

El cheque nº NUM010 fue ingresado en la cuenta de Bankpyme de la que es titular Don Ángel Jesús , N.I.F. NUM011 .

El cheque nº NUM012 fue recibido mediante truncamiento de cheques por el subsistema de intercambio procedente de la entidad 2081, sucursal 0300. No consta más información por ser un movimiento del año 2004, no conservándose documentación de dicha fecha. El requerimiento efectuado a la Caixa d'Estalvis del Penedès (a la que pertenece la sucursal 0300) fue contestado señalando que no conservan en sus archivos documentación del año 2004.

- Por lo que se refiere a los dos cheques de Banco Pastor: Uno fue compensado en la Caixa de Pensions en c/ Gavá, 11 de Viladecans y otro compensado en el BSCH de Paseo de Gracia, 5 de Barcelona. En requerimiento efectuado al BSCH, éste contesta que no tiene constancia de que dicho cheque se haya compensado en dicha sucursal.

5. CHEZPAT LUJO, S.L.

El obligado tributario pone de manifiesto que Chezpat Lujo, S.L. prestó servicios de intermediación en relación con las siguientes operaciones: - Compra de un inmueble en Sant Hilari de Sacalm (se aporta escritura de compra de fecha 15 de Mayo de 2003).

- Compra de un inmueble en Lleida (se aporta escritura de compra de 10 de Enero de 2006).

- Compra de un inmueble en Barcelona (se aporta escritura de compra de 30 de Enero de 2006).

Se aportan escrituras en relación con dichas operaciones de compra. En las mismas no se recoge ninguna referencia a la intermediación realizada por Chezpat Lujo, S.L.

La descripción de las operaciones realizadas por Chezpat Lujo S.L, en las facturas aportadas, es la de 'gestiones comerciales', 'Gestiones extraordinarias de índole comercial' y 'A cuenta gestiones comerciales venta casas Ibiza'.

En las facturas se señala que el pago de las mismas se realizó mediante transferencia a varias cuentas de La Caixa.

Analizándose las declaraciones de ingresos y pagos se observa que EXPERT INMUEBLES XXI, S.L.

declara pagos a Chezpat Lujo S.L. por importe de 13.920 €, si bien esta última no declara ingresos recibidos de la misma.

Por lo que respecta al pago de estos servicios, en el expediente se pone de manifiesto que el mismo se ha realizado mediante transferencia a través de Banco Pastor, Caixabank y CPVE.

Por lo que respecta a la operación realizada a través de Banco Pastor, en el extracto de la cuenta que mantiene EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. en dicha entidad bancaria se puede leer la siguiente anotación con fecha 16/06/2005: 'Ret. Efec. Cheque N. NUM013 , valor 8.000,00 euros'.

El requerimiento efectuado a dicha entidad financiera fue contestado señalando que 'dicho cheque fue pagado por caja en nuestra oficina a D. Jose Daniel , con N.I.F. NUM014 '.

En cuanto a los pagos efectuados a través de CaixaBank S.A., el requerimiento realizado a dicha entidad es contestado señalando que 'en referencia a los cargos realizados en la cuenta (...) a nombre de EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. y según consta en nuestros archivos informáticos, los datos son los siguientes:' FECHA: 09/06/2006, 05/07/2006, 16/11/2006, 06/06/2006, 21/07/2006, 13/11/2006, 22/03/2007; IMPORTE: 7.000,00 €, 15.000,00 €, 2.000,00 €, 3.480,00 €, 3.480,00 €, 3.480,00 €, 3.480,00 €; CONCEPTO: Traspaso; TITULAR DE LA CUENTA: DE DESTINO: Chezpat Lujo, S.L.Chezpat Lujo, S.L Jose Daniel , Chezpat Lujo, S.L , Chezpat Lujo, S.L, Jose Daniel , Chezpat Cruceros, S.L. respectivamente.

Don Jose Daniel (D.N.I NUM015 ) es requerido por la Inspección, siendo notificado el requerimiento en fecha 21/09/2011 y compareciendo el día 22/09/2011 ante el actuario, manifestando que no conoce a la empresa EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. ni a su administrador, que desconoce qué actividad u operación realizaba dicha entidad, y que su actividad profesional es como lampista para la empresa CENCLISER S.L.

Asimismo manifiesta que no puede facilitar ninguna otra información.



TERCERO: En el propio acuerdo de liquidación, se resuelven las alegaciones del obligado tributario, de conformidad con las normativa y jurisprudencia que se transcriben en el mismo. A tal efecto, la Inspección efectúa, entre otras, las siguientes consideraciones: INMOSOLTEX, S.L.

No deducible el IVA soportado con ocasión de los servicios prestados por esta empresa.

La factura relativa a dicha operación está fechada el 15/05/2003, a pesar de que en la parte superior se ha incorporado mediante sello o tampón fechador la fecha de 30/01/2007.

Puesto que el IVA correspondiente a dicha factura fue objeto de deducción en el 4T de 2007, se debe proceder a su regularización por haber transcurrido el plazo de 4 años a que se refiere el art.99.Tres LIVA .

Conforme al art.105 LGT relativo a la carga de la prueba, 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'. En este caso nos encontramos ante el derecho a deducir las cuotas de IVA soportado y es el obligado el que debe justificar que no ha sobrepasado el plazo de 4 años. No basta a estos efectos ampararse en un supuesto retraso en la recepción de la factura, pues ello llevaría a una inoperatividad, en la práctica, del plazo de 4 años. Por ello debe exigirse una prueba real de que dicha factura fue recibida en 2007 (a pesar de estar fechada en 2003), de manera que el plazo de 4 años comience a contarse en dicha fecha y, por tanto, la deducción haya sido realizada en plazo.

GUTANSON PROMOCIONES, S.L.

En relación con estos servicios son varias las razones que llevan a negar la deducibilidad del IVA soportado con ocasión de los mismos. A saber: - Al igual que en el supuesto anterior (Inmosoltex, S.L.), la factura correspondiente a esta operación tiene fecha de 04/06/2003, aunque se haya incorporado posteriormente, mediante tampón fechador, la fecha de 30/01/2007.

- El obligado tributario no justifica el destino real del pago, no constando el mismo a pesar de los requerimientos efectuados por la Inspección.

- Asimismo no se aclara a la Inspección en qué consisten estos servicios. Difícilmente resulta comprensible cómo EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. abona unos servicios de intermediación si la operación sobre la cual versan los mismos no llega a realizarse.

PROMOCIONES URBANO 2005, S.L.

A lo largo del procedimiento seguido cerca de EXPERT INMUEBLES XXI, S.L., no se aclara en qué consistían estos servicios ni se aporta factura relativa a los mismos.

No obstante sí se procedió a un pago de 20.000 € por este concepto, constando como destinatario final del mismo TALLER D'ARQUITECTURA TRAVIESA, S.L.

GING GING PROMOCIONES, S.L.

Las razones que conducen a negar la deducibilidad del IVA soportado en este caso son las siguientes: - En la factura aportada a la Inspección figura como concepto 'Pago a cuenta comisión gestiones promoción y venta solar Ibiza'. No obstante, en el curso de las actuaciones, se pone de manifiesto que dicha intermediación versó sobre un solar en Ibiza y, también, sobre uno situado en Calasparra. Aunque se aportan las escrituras relativas a dichas operaciones inmobiliarias, en ningún caso se demuestra que sobre las mismas se produjeran dichos servicios de intermediación. Así, no consta en las escrituras la presencia de intermediarios ni se han aportado documentos/contratos que demuestren la realidad fáctica de los servicios prestados.

- La factura está fechada el 31/01/2007 (nuevamente mediante tampón sellador se incorpora en la parte superior fecha distinta: 12/02/2007), si bien las operaciones sobre las que, presuntamente, se intermedió se produjeron el 29/07/2004, el 06/10/2005 y el 15/03/2007.

- En la factura se señala como medio de pago 'transferencia' sin recoger el número de cuenta. No obstante, en el curso de las actuaciones se pone de manifiesto que el pago se ha realizado en 10 momentos distintos (1 pago en 2001, 4 en 2003, 2 en 2004 y 2 en 2005), 6 de los mismos mediante transferencia y 4 mediante talón.

- Por lo que respecta a los destinatarios finales del pago, de acuerdo con la documentación aportada por EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. y las contestaciones a los requerimientos efectuados a las entidades financieras, en ninguno de los casos ha sido posible la determinación de aquéllos, a excepción del pago parcial de 27.045,00 € cuyo destinatario final es Don Ángel Jesús .

- Algunos de los pagos parciales fueron realizados directamente por Expert Ejecutivos, S.A., sociedad distinta a la que es objeto de las actuaciones de comprobación e investigación.

CHEZPAT LUJO, S.L.

El obligado tributario puso de manifiesto en el curso de las actuaciones que Chezpat Lujo, S.L. había prestado servicios de intermediación en relación con operaciones de compra de 3 inmuebles en los años 2003 y 2006. Si bien se aportaron escrituras de compra-venta, en la mismas no se hacía referencia a dicha intervención.

Mediante e-mail de 14/11/2011 la representante del obligado manifiesta que no ha sido posible encontrar los justificantes del pago a Chezpat Lujo, S.L., pues dicho servicio no llegó a ser abonado por EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. al no estar conforme con el mismo.

En consecuencia, no entramos a discutir la deducibilidad del IVA soportado pues, de facto, no se soportó ningún IVA.

No obstante, EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. sí que realizó pagos por cuantías coincidentes con la de los supuestos servicios, tal y como se desprende de lo expuesto en los Antecedentes de Hecho. En particular, de los 134.704,23 € en que se cifran dichos servicios, sólo 28.960,00 € fueron efectivamente ingresados a Chezpat Lujo, S.L., tal y como han puesto de manifiesto las contestaciones a requerimientos efectuados a las entidades financieras. El resto del 'pago' fue recibido por Don Jose Daniel y Chezpat Cruceros, S.L.

- En relación con las Alegaciones formuladas por el obligado en este punto: Señala el obligado que a lo largo del procedimiento se han presentado las facturas, justificantes de pago y demás documentación (como correspondencia o contratos...) que demuestra la realidad de los servicios prestados y su afectación a la actividad de EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. Como ya se ha puesto de manifiesto anteriormente, se considera que dichos documentos no prueban la realidad de los servicios prestados. En particular: - En relación con las facturas, se relacionan los proveedores y las incidencias, entre las que cabe destacar que en unos casos no se aporta factura, en otros las facturas inexactas en cuanto al concepto del servicio prestado; en cuanto a los justificantes de pago, no consta el destinatario del pago, se paga a persona distinta del proveedor, no es posible determinar algunos destinatarios; otros son personas físicas, el obligado declara que no se pagó al no estar conforme con el servicio prestado, aunque según la comprobación se realizaron varios pagos por ese concepto.

- Por lo que respecta a la demás documentación, se han aportado escrituras de compra-venta. Dichas operaciones eran, presuntamente, sobre las que se realizaban las operaciones de intermediación. No obstante dichas escrituras sólo hacen prueba de que efectivamente se realizaron dichas operaciones de compra o venta, pero, en ningún caso, de los servicios de intermediación, pues no se hace ninguna referencia a los mismos en dichos documentos públicos.

- No se ha aportado ninguna otra documentación que justifique la realidad fáctica de los servicios de intermediación recibidos.

El obligado tributario alega que si bien no existía ningún contrato por escrito entre EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. y sus proveedores en relación con los servicios de intermediación, entre éstos se celebró un acuerdo verbal. En nuestro derecho rige el principio de libertad de forma en materia contractual (1258, 1261, 1278 CC), que da lugar, entre otras, a la clasificación de los contratos por razón de su expresión en verbal u oral y escrito o documentado. No se trata, pues, de negar la plena validez y eficacia de tal acuerdo o contrato verbal. Pero, como sabemos, acompañan normalmente a la regla general sus consabidas excepciones. Efectivamente, conforme al artículo 1280 párrafo segundo CC deberán hacerse constar por escrito, aunque sea privado, los demás contratos en que la cuantía de las prestaciones de uno o de los dos contratantes exceda de 1.500 pesetas.

Las excepciones al principio de libertad de forma se clasifican doctrinalmente en dos grupos: la forma exigida podrá ser ad substantiam o ad probationem tantum. La primera se erige en elemento esencial para la validez del contrato, por lo que su falta determinará la inexistencia (1261 CC). Sin embargo, y de acuerdo con el principio espiritualista que rige en nuestro ordenamiento, con carácter general la forma exigida será ad probationem; esto es, a efectos de prueba y publicidad del contrato; siendo éste el caso que nos ocupa.

No se niega, por tanto, la posibilidad de que EXPERT INMUEBLES XXI, S.L.celebre acuerdos verbales con sus intermediarios. Sin embargo, el obligado tributario no puede ampararse en que dichos contratos han sido celebrados verbalmente para negar la posibilidad de aportar documentación justificativa de la existencia de los mismos. El contrato deberá constar por escrito a efectos de prueba y publicidad del mismo (1280 párrafo 2º CC) - En cuanto a la deducibilidad del IVA soportado con ocasión del arrendamiento de vehículos, el obligado tributario ha deducido el 100% del IVA soportado con la ocasión del arrendamiento de los 4 vehículos a que nos referíamos en los Antecedentes de Hecho.

No cabe aceptar dicha deducibilidad al 100% en ningún caso, conforme a la carga de la prueba, art.105 LGT . El art.95.Tres LIVA establece una presunción, iuris tantum, de que la afectación en caso de vehículos es del 50%, dando lugar, por tanto, a una deducibilidad del 50%. No obstante, en este supuesto se han encontrado pruebas suficientes para destruir dicha presunción: - En los contratos de seguro suscritos para los 3 vehículos de lujo, se especifica que dichos vehículos son de uso particular (y no comercial o de empresa), habiendo sido tomador Don Aurelio , administrador de la empresa, y Don Juan Luis , apoderado mercantil.

- La empresa procede al arrendamiento de 3 vehículos de alta gama, si bien, tal y como se manifiesta en la visita de 20/09/2011 y recogiéndose así en Diligencia nº 13, dichos vehículos se usan para representación del gerente de 3 vehículos para ser utilizados por un gerente, parece, sin duda, desmedido.

- El propio art.95. Cuatro LIVA reconoce la deducibilidad de una serie de bienes y servicios directamente relacionados con los vehículos, tales como accesorios y piezas de recambio, combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento, servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje o rehabilitación, renovación y reparación de los mismos. Durante el ejercicio 2007 el obligado tributario no deduce ningún IVA soportado por dicho conceptos, toda vez que algunos de ellos (como combustibles) son imprescindibles para la utilización de los vehículos. Ello pone de manifiesto la utilización exclusiva de los vehículos por parte del administrador.

- Asimismo nos encontramos ante un 4º vehículo (Audi A4 Avant S4 4.2), en el que figura como conductor habitual en las facturas mensuales de leasing Don Jose Daniel , persona física ajena a la empresa. No sólo nos encontramos, por tanto, ante un uso particular y no empresarial del vehículo sino ante una liberalidad para el tercero.

- En cuanto a la afectación de los vehículos a la Sociedad, el obligado tributario se limita a señalar que dichos vehículos se encuentran afectos, señalando en este sentido unas actividades genéricas en que se utilizan los mismos. Por tanto, no procede admitir la deducción, al exigir la Ley del Impuesto que los bienes respecto de los que derivan las deducciones se encuentren afectos a la actividad ( art.95.Tres LIVA ) y disponer el art. 105.1 LGT que, en Derecho tributario, las consecuencias de la falta de prueba debe soportarlas quien pretende deducir las cuotas controvertidas.

En relación con este punto el obligado presenta las siguientes alegaciones: - Es cierto que el tomador en los contratos de seguro es Don Aurelio . El motivo es que si el tomador del seguro fuera la propia Compañía, el coste del mismo se veía incrementado.

Evidentemente, el coste se hubiera visto incrementado, pues también se incrementaba el riesgo para la entidad aseguradora. Pero ese incremento de coste no es razón suficiente para que el tomador fuera, a título personal, Don Aurelio , salvo en el caso de que efectivamente el vehículo esté siendo utilizado por este de forma exclusiva.

- Los vehículos están aparcados en la sede de la empresa y se usan para representación del gerente de la empresa, cuando se realizan las gestiones comerciales. Una vez aportada dicha información no se volvió a requerir por el actuario información adicional alguna relativa al destino de los vehículos.

No se requirió mayor información pues el actuario consideró que contaba ya con elementos de prueba suficiente para destruir la presunción de afectación del 50% establecida legalmente.

- Para realizar su actividad, EXPERT INMUEBLES XXI, S.L., no sólo requería hacer desplazamientos sino que los mismos fueron efectivamente realizados.

Resulta curiosa dicha alegación, en tanto que no consta que efectivamente dichos desplazamientos fueran efectuadas. Ningún IVA soportado relativo a combustible o servicios de peaje consta en el año 2007.

O no se han utilizado los 3 vehículos de lujo o, a pesar de utilizarse, dichos gastos han sido pagados de forma personal por el gerente o empleados (sin la posibilidad de deducir el IVA soportado). Parece evidente que si los coches fueran vehículos afectos a la actividad empresarial, la sociedad EXPERT INMUEBLES XXI, S.L.

estaría deduciendo el IVA soportado con ocasión de los desplazamientos efectuados. No es así, y ello porque se trata de vehículos utilizados de forma personal por Don Aurelio .

- La misma Dependencia Regional de Inspección aceptó la deducibilidad del 50% en un Acta suscrita en conformidad por la empresa, derivada de un procedimiento de inspección relativo al IVA del ejercicio 2004.

También se aplicó el criterio del 50% en la Resolución con Liquidación provisional que emitió la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña en relación, entre otros, con el ejercicio 2008 y respecto de los mismos vehículos que son objeto de regularización actualmente por el IVA del ejercicio 2007.

La Inspección no se encuentra vinculada por las liquidaciones a que se refiere el obligado tributario, puesto que en el procedimiento inspector en curso el objeto comprobado es el IVA 2007, no siendo coincidente con el objeto regularizado en las dos liquidaciones señaladas anteriormente. En particular, en relación con el procedimiento de comprobación limitada que dió lugar a la admisión de la deducción del 50%, debemos destacar dos aspectos: Aquel procedimiento de comprobación limitada afectó al IVA soportado en el año 2008 (y, por tanto, no se refería en ningún caso al cuarto vehículo, Audi A4 Avant S4 4.2, cuyo arrendamiento finalizó el 04/10/2007).

Ya se le advirtió en dicha liquidación que '(...) La Administración Tributaria no podrá efectuar una nueva regularización en relación con el concepto , ejercicio y alcance ahora comprobados, salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o de inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en esta resolución'.

Como ya hemos reiterado, las actuaciones que nos ocupan se han realizado sobre IVA soportado 2007 y, además, se han descubierto nuevos hechos o circunstancias (tomadores del seguro, conductores habituales, composición de la plantilla de la empresa, solicitud de explicaciones en relación a los vehículos...) que derivan, evidentemente, de nuevas actuaciones realizadas.

Esta Dependencia estima que en ningún caso se justifica la afectación a la actividad de los vehículos, dado el tipo de tareas desarrolladas por EXPERT INMUEBLES XXI, S.L. y dada la composición y retribuciones del personal empleado en relación con el precio de adquisición de dichos vehículos, lo cual evidencia la voluntad de intentar deducir gastos personales del socio y administrado y del apoderado. En particular, existe una prueba conjunta e indiciaria de la afectación exclusiva al uso particular de los 4 vehículos analizados, lo cual determina, conforme al art.95 LIVA , la inadmisibilidad de la deducción del IVA soportado con ocasión del arrendamiento de dichos vehículos.



CUARTO: Frente a las anteriores consideraciones, la parte actora se limita a indicar que la Inspección declara injustificados los pagos de comisiones por las ventas de tres inmuebles, pese a que acompañó las justificaciones que motivaron las relaciones comerciales y sus conceptos. Considera inexplicable, que no se admitan las deducciones, pues se ha acreditado la relación mercantil con las comisionistas, su necesariedad y la realidad de los pagos realizados.

Por lo que se refiere a los vehículos, considera que no se aviene a la lógica atribuir el uso particular de tres vehículos y añade que no pueden incardinarse en la categoría de 'lujo'.

El Abogado del Estado se opone a la demanda y mantiene la conformidad a derecho de la resolución impugnada.

Así las cosas, frente al exhaustivo análisis de los servicios, medios de pago y demás extremos que se han señalado, no bastan los alegatos de la actora para enervar las conclusiones a las que llega la Inspección, que a nuestro juicio resultan acertadas, pues se avienen con los datos de hecho comprobados y no hace sino aplicar la doctrina legal y jurisprudencial sobre la materia.

Junto con lo anterior, tampoco en esta sede la demandante explica cuáles son esos servicios de intermediación recibidos para que puedan ser ponderados por este Tribunal , pues se refiere genéricamente a 'las propìas características del sector mercantil'. De otro lado, tampoco explica las discrepancias advertidas entre las fechas de las operaciones y la de las facturas, o de que en algunos casos no se aportaron facturas, en otros las facturas inexactas en cuanto al concepto del servicio prestado; se constata que en ocasiones falta el destinatario del pago, o bien se paga a persona distinta del proveedor, o no es posible determinar algunos destinatarios, otros son personas físicas, y demás circunstancias a que se refiere el acuerdo de liquidación, a fin de excluir la deducción de los gastos incluidos por la demandante. En definitiva, la Sala considera que la Inspección resuelve acertadamente, de acuerdo con los elementos que justifican el rechazo de las deducciones practicadas.



QUINTO: Por lo que se refiere a la afectación de los vehículos al desarrollo de la actividad, ya hemos visto que la liquidación practicada, en síntesis, considera la normativa no admite la deducción de cuotas soportadas destinadas exclusivamente a usos privados, es decir, de bienes no afectos a actividades económicas. La regla segunda del apartado 3 del artículo 95 de la Ley del Impuesto no establece una presunción de afectación del bien a la actividad económica ejercida, sino una presunción del porcentaje en que el bien se ha afectado a la actividad económica en el supuesto de bienes de inversión mixtos; la mera declaración del interesado a la Inspección sobre la afectación del vehículo a la actividad, no acompañada de otros medios de prueba, no acreditaba lo declarado por el sujeto pasivo, concluyendo que los vehículos en cuestión no son bienes de inversión afecto a la actividad y que las cuotas de IVA que le fueron repercutidas no son deducibles.

Así, el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido recoge las limitaciones del derecho a deducir, disponiendo a tal efecto que '1. Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional' En el apartado Dos se relacionan, entre otros ,los bies y derechos que no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional.

Por su parte, en el apartado Tres, se establecen las reglas para la deducción, en todo o en parte, de las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional y cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100 (regla 2ª). A continuación establece para determinados vehículos, una presunción de que están afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100 (transporte de mercancías, prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación, servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación, los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas, los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales y los utilizados en servicios de vigilancia).

Por su parte, la regla 3ª dispone que 'Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente' [...] Y en la regla 4ª se prevé que 'El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional'.



SEXTO: De la anterior normativa se desprende que el apartado uno establece la norma general de que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes y servicios que no se afecten directa y exclusivamente a su actividad empresarial o profesional.

El apartado dos establece una delimitación negativa, al precisar qué bienes no se entienden afectos directa y exclusivamente a la actividad, entre otros los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por tiempo alternativo, los que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesional y para necesidades privadas, y los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.

Ello no obstante, el apartado tres contiene una constraexcepción o salvedad, al disponer que las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse con arreglo a unas reglas, y en lo que aquí interesa, se establece una presunción, al permitirse en la regla 2º que cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50%, salvo las excepciones que a continuación se menciona, que no son el caso.

Por tanto la primera cuestión a considerar es que los bienes tienen que estar afectos a las actividades empresariales o profesionales, y solo en el caso de que se hubiera acreditado que lo están en parte, pudiera cuestionarse la limitación del porcentaje. En este sentido, y en consonancia con la jurisprudencia comunitaria, nos hemos pronunciado en nuestra Sentencia núm. 746, de 14 de julio de 2016 (rec. 665/2011 ). Así: " [..] no estaba en la idea del TJCE admitir incondicionalmente la deducción total e inmediata del IVA cuando se trata de bienes de utilización mixta. Y aunque proclama una presunción de utilización íntegra del bien para las necesidades de las operaciones gravadas, no se entiende que la legislación española se aparte de las previsiones que se recogen en la Sexta Directiva y en la Directiva 2006/112/CE. Ambas prevén el derecho a deducir 'en la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas' cuando en el artículo 95 de la Ley 37/1992 proclama la regla de deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, si bien para el caso de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas recoge una presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50% salvo en el caso de determinados vehículos que concreta la norma, que se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100%.

Aunque la presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional se limita al 50%, ello no impide que la deducción tenga lugar por la totalidad, si el interesado acredita una afectación superior.



CUARTO: En cuanto a la prueba de la afectación -no el grado de la misma- corresponde a la interesada como elementos constitutivos de su pretensión, conforme al art. 105 de la LGT , - STS de 5 de junio de 1992 por todas sin que el hecho de la contabilización invierta la carga a la Administración, como afirma la demandante con cita de una sentencia de esta Sala y Sección, que se refiere al Impuesto sobre Sociedades en el que la base imponible se determina a partir del resultado contable, en lo que hace énfasis la sentencia -'partiendo del hecho indiscutible de que el vehículo consta contabilizado como activo inmaterial de la empresa' - al tiempo que resalta las diferencias con la regulación del IVA en la que el legislador quiso restringir las normas generales sobre la carga de la prueba en materia de gastos y correlación con la actividad, haciéndolo explícitamente.

En el presente caso, fuera de la contabilización del vehículo que realmente es requisito para la deducción como resulta del art. 99 -tres de la Ley del Impuesto , la recurrente no ha alegado otra cosa que la necesidad o conveniencia para el desarrollo de la actividad del vehículo, y la titularidad por el administrador social que llevaba a cabo la actividad de dos vehículos más.

Resultando que la titularidad de otros dos vehículos no es prueba suficiente en cuanto nada impide que también estén destinados a uso privado, y en este caso se ha de ponderar que, respecto a uno de ellos se aporta como prueba de la titularidad un recibo del seguro que consigna un NIF del cliente que no se corresponde con el de administrador, según la escritura de poder traída a este proceso, y respecto al segundo el justificante acreditativo del impuesto de vehículos de tracción mecánica en el que consta como contribuyente el NIF del contribuyente, que es el de administrador, siendo por tanto el titular del vehículo, no siendo un supuesto excepcional el uso privado de dos.

Se hubiera requerido una prueba, al menos indiciaria, de la afectación, que no ha sido alegada ni se desprende de las circunstancias del caso, especialmente la no concurrencia de dispersión geográfica de los inmuebles que se trataba de gestionar, todos ellos situados en la ciudad de Barcelona, igual que el domicilio del administrador y de la misma sociedad aquí recurrente, e incluso uno de ellos situado en una calle y número coincidente con éstos, y así mismo su escaso número -dos pisos con aparcamiento y trastero y una plaza de aparcamiento, excluyéndose la oficina que el coincidente- que, a falta de toda prueba, en el orden natural de los acontecimientos no habría de suponer la necesidad de asiduas visitas.

Por lo expuesto, el recurso contra la liquidación ha de ser desestimado." Las anteriores conclusiones son plenamente aplicables al supuesto examinado, pues tampoco en este caso se ha probado por el ahora recurrente la afectación de los vehículos (Audi A6 4.2, Porsche Cayenne Turbo, Audi A6 3.0 TDI, Audi A4 Avant S4 4.2) al ejercicio de la actividad. En este sentido, únicamente se esgrime en la demanda que dos de ellos son iguales y no pueden calificarse en la categoría de 'lujo'. Sin embargo, tales alegatos carecen de entidad suficiente para tener por acreditada la realidad de la afección de los vehículos a la actividad, amén de que no parece ni proporcionado ni necesario que sea preciso tal número de automóviles y de las características propias de vehículos de alto coste, además de ni tan solo se alude a eventuales desplazamientos, "suponiendo una inversión injustificada y nada acorde con una gestión racional de la empresa" en palabras del TSJ Andalucía en un caso similar (sentencia de 11-10- 2016, rec.

623/2015). La presunción, en este caso, tal y como pone de relieve la Administración es que los vehículos se adquirieron para el uso particular de administrador y su entorno familiar, con lo que la deducción de cuotas resulta improcedente.

SÉPTIMO: Por último, no se contiene en la demanda ningún alegato dirigido a cuestionar la legalidad del acuerdo sancionador.

Todo lo expuesto lleva a desestimar el recurso.

Conforme a lo previsto en el artículo 139 LRJCA procede imponer las costas a la actora, si bien atendida la facultad de moderación que el apartado tercero del propio artículo 139 concede a este Tribunal hasta el límite de 1.000 euros.

Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Fallo

PRIMERO.- DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo número 390/14 interpuesto contra la resolución del TEARC objeto de la presente litis, por ser ajustada a derecho.



SEGUNDO.- IMPONEMOS al demandante las costas procesales devengadas en la presente instancia, hasta el límite de 1.000 euros.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN: La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.