Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 828/2019, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 354/2018 de 27 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Sexta

C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2018/0008599

Procedimiento Ordinario 354/2018

Demandante:ATOS SPAIN, S.A.

PROCURADOR D./Dña. VICTORIO VENTURINI MEDINA

Demandado:MINISTERIO DE ECONOMÍA, INDUSTRIA Y COMPETITIVIDAD

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA Nº 828

Presidente:

D./Dña. Mª TERESA DELGADO VELASCO

Magistrados:

D./Dña. Mª ANGELES HUET DE SANDE

D./Dña. CRISTINA CADENAS CORTINA

D./Dña. JOSE RAMON GIMENEZ CABEZON

En la Villa de Madrid a veintisiete de diciembre de 2019.

VISTO el presente procedimiento contencioso-dministrativo interpuesto por el Procurador D, Victyorino Venturini Medina en nombre y representación de ATOS SPAIN S.A.,contra la Resolución de 5-02-18 del Ministerio de Economía, Industria y Competitividad (Secretaría de Estado de Investigación, Desarrollo e Innovación), que desestima el recurso de alzada interpuesto contra Resolución de informe motivado tipo(a) de 23-07-15 del citado Ministerio (D.G de Innovación y Competitividad, expediente IDI-2014/39688-a), por la que se califican los gastos e inversiones de la actora en actividades de investigación y desarrollo como Innovación Tecnológica (IT).

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso en legal forma y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que postuló una sentencia que anulase la resolución impugnada, con reconocimiento de situación jurídica individualizada, acompañando documental y pericial al efecto.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado formuló contestación a la demanda, instando la desestimación del presente recurso, anunciando la aportación de informe pericial, posteriormente presentado en autos, cuya aportación, debatida de adverso, resultó confirmada en reposición.

TERCERO.- Fijada la cuantía del recurso en 31.962,06 euros, se acordó el recibimiento del pleito a prueba, teniendo por reproducida la documental y pericial admitida a la parte actora, así como la pericial presentada por la Abogacía del Estado, con el resultado que obra en autos, pericial última cuya admisión resultó confirmada en reposición.

CUARTO.- Transcurrido el periodo probatorio y acordado trámite de conclusiones, se cumplimentó por su orden por ambas partes, quedando las actuaciones pendientes de señalamiento.

QUINTO.- Para votación y fallo del presente recurso se señaló la audiencia del día 27 de noviembre de 2019, teniendo lugar.

SEXTO.- En la tramitación y orden de despacho y decisión del presente proceso se han observado las prescripciones legales pertinentes.

Vistos los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado de la Sección Ilmo. Sr. D. José Ramón Giménez Cabezón.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en el presente recurso jurisdiccional la Resolución de 5-02-18 del Ministerio de Economía, Industria y Competitividad (Secretaría de Estado de Investigación, Desarrollo e Innovación), que desestima el recurso de alzada interpuesto contra Resolución de informe motivado tipo(a) de 23-07-15 del citado Ministerio (D.G de Innovación y Competitividad, expediente IDI-2014/39688-a), por la que se califican los gastos e inversiones de la actora en actividades de investigación y desarrollo como Innovación Tecnológica (IT), siendo pues dicho informe motivado favorable parcial, con la repercusión correspondiente en la deducción aplicable en dicho impuesto estatal.

La Resolución de 23.07.15, emitida de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13.1.o) del R.D. 345/2012 y artículo 4.1 del R.D. 1432/2003, de 21-11, en correspondencia con lo requerido por el artículo 35.4.a) del R.D. Leg. 4/2004, de 4-03 (TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades) y confirmada en alzada, se dictó en relación con el proyecto ' Xifi-experimental infrastructures for the future internet', presentado por la mercantil actora, relativo en este proceso al ejercicio de 2013.

SEGUNDO.-Conforme a la solicitud presentada (memoria- resumen), acompañada de la documentación correspondiente se significa:

'Atos, en su afán por revolucionar el estado del arte actual, en el presente proyecto investiga y desarrolla en conjunción con los principales organismos de I+D a nivel mundial (universidades, organismos públicos, líderes tecnológicos) una plataforma paneuropea basada en tecnología cloud para facilitar la experimentación en el Internet del Futuro a gran escala y las herramientas necesarias para apoyar el despliegue de aplicaciones que gestionen el Internet del Futuro (FI). Este proyecto permitirá a los empresarios, jóvenes investigadores, grandes empresas y Pymes experimentar libremente con las aplicaciones del

Internet del Futuro, probar, usar, y en base a estas pruebas, construir innovadores servicios y aplicaciones. Todo esto permitirá que las Pymes Europeas en el futuro sean capaces de hacer uso de esta tecnología y desarrollar servicios sin tener que hacer granes inversiones en infraestructuras ellos mismos, y manteniendo su independencia respecto a los proveedores.

En este sentido, durante el presente proyecto, tras establecer la visión a futuro de esta plataforma paneuropea y allanar el camino para establecer un entorno común europeo de ensayos a gran escala para el Internet del Futuro, se define una primera versión de la arquitectura y de los distintos componentes que la constituyen, además de proceder al desarrollo de dichos componentes. Atos realizará trabajos de investigación encaminados a obtener un mayor conocimiento en dos puntos muy importantes en cualquier tipo de arquitectura federada para la experimentación en el Internet del Futuro. Uno de estos puntos será la capa de servicios software, que permite a un experimentador que, por no ser experto en todas las tecnologías o simplemente por no querer emplear tiempo en ellas, prefiera utilizar aplicaciones que eviten el manejo de infraestructuras de bajo nivel para la gestión y el control de sus experimentos.

Otro de ellos será la capa de Acuerdos de Nivel de Servicios (SLAs), que puede ofrecer garantías a los experimentadores acerca de los recursos que seleccionan para sus experimentos. Los resultados de estas tareas se podrán aplicar en el futuro tanto a la arquitectura federada que se investiga en este proyecto como en cualquier otra.

Sin embargo, teniendo en cuenta todos los players involucrados en este proyecto, Atos investiga y desarrolla dos prototipos cloud que intentarán resolver dos problemas a los quese enfrenta el entorno cloud de la arquitectura federada: la optimización de los recursos y los problemas de interoperabilidad.

2.2 Estructura de los trabajos y participantes del proyecto

El proyecto se estructura en torno a las siguientes cuatro iniciativas:

Iniciativa 1 - Análisis, conceptualización y definición de la arquitectura federada

Iniciativa 2 - Diseño y desarrollo de los componentes de la arquitectura federada

Iniciativa 3 - Investigación específica de las capas de servicio software y SLAs en un entorno federado para la experimentación del FI

Iniciativa 4 - Desarrollo de prototipos para la mejora de la eficiencia einteroperabilidad en el entorno cloud federado

Las iniciativas se solapan en el tiempo dependiendo de las necesidades del proyecto o de las posibles oportunidades de evolución que se detecten a lo largo de su ejecución. En este sentido, los análisis, diseños, desarrollos, así como resultados de las pruebas realizadas en los prototipos son totalmente necesarios, y realimentarán el proceso investigador de Atos, permitiendo optimizar el resto de actividades y asegurando de esta forma la superación del estado del arte y la robustez de las soluciones alcanzadas. Este hecho se refuerza por la visión holística del proyecto, que permite abordar un mismo objetivo común, la creación de un marco tecnológico para el desarrollo del Internet del Futuro en el mundo, desde distintos ángulos y niveles.

Dichas iniciativas cuentan con la participación, por un lado, del personal de la división de Research & Innovation de Atos, quienes gestionan las directrices innovadoras, las planifican, y ejecutan a nivel de investigación tecnológica y desarrollo. Adicionalmente al personal de

I+D, colabora en las iniciativas del proyecto, personal perteneciente a otras áreas más próximas a cliente para aportar los inputs que permiten detectar necesidades actuales y futuras a nivel tecnológico y requerimientos de negocio que permiten priorizar y planificar la I+D así como la validación de que los resultados que se van obteniendo conducen a resolver las necesidades esperadas.

Atos articula cuatro iniciativas que marcarán la pauta del proyecto, estas presentan de forma conjunta y por separado objetivos ambiciosos, pero alcanzables, que ponen de manifiesto que Atos puede hacer una contribución decisiva. Tenemos herramientas poderosas para dar forma al Internet del Futuro.

Para alcanzar el éxito y los ambiciosos objetivos marcados en el presente proyecto, es indispensable contar con universidades, centros de investigación y otros líderes empresariales a nivel mundial que hagan suyos estos objetivos, a través de la participación en consorcios. Las actividades descritas en el presente documento se ciñen exclusivamente a los trabajos realizados por Atos en 2013, siendo muestra de ello las evidencias aportadas.

También cabe señalar, que en línea con su política de I+D, Atos ha financiado su actividad investigadora con fondos nacionales y europeos para el fomento de la I+D. Este hecho refuerza el carácter innovador de las actividades descritas, al ser requisito indispensable que las tareas superen el estado del arte científico-tecnológico para poder ser financiadas, hecho que es validado por los expertos de la Comisión Europea'.

A continuación la Memoria desarrolla lo pertinente respecto de las cuatro citadas iniciativas que aborda el proyecto.

A su vez el preceptivo informe técnico, elaborado por la certificadora acreditada AENOR señala lo que sigue sobre novedades tecnológicas sustanciales del proyecto, entre otras cuestiones que trata:

'De acuerdo a la información indicada en la memoria del proyecto la principal novedad radica en la construcción y despliegue de una plataforma Cloud federada a nivel europeo que permita tanto a empresas como equipos de investigación el acceso a recursos de cómputo basados en servicios en la nube. El esfuerzo se centra en la resolución de dos de los principales problemas de las arquitecturas distribuidas globales: la interoperabilidad y la federación de recursos. Mediante la interoperabilidad se persigue el acceso integrado a diferentes plataformas Cloud (lo que se conoce en la literatura como Multi-Cloud) así como la existencia de adaptadores que permitan a servicios Cloud y servicios existentes (por ejemplo de autenticación) integrarse dentro de la plataforma. Mediante la federación se persigue la agregación de recursos de los múltiples miembros de la federación de manera que los usuarios tengan un punto de acceso único a la plataforma. También, el desarrollo de modelos de negocio que garanticen la sostenibilidad de la propia plataforma a lo largo del tiempo, pudiendo incluir nuevos miembros a la federación. Estas novedades tecnológicas son significativas puesto que tienen un potencial de impacto a nivel europeo, que no se circunscribe a los socios del proyecto sino a otras organizaciones que puedan utilizar en un futuro dicha infraestructura para realizar el despliegue de sus aplicaciones para experimentar con las tecnologías Cloud. Además, las novedades tecnológicas pueden ser consideradas como objetivas puesto que suponen una contribución importante al ecosistema de infraestructuras Cloud europeas. Las novedades tecnológicas son calificadas como sustanciales para la empresa puesto que persiguen el desarrollo de una plataforma compuesta por múltiples socios a lo largo de Europa y con capacidad para atraer comunidades de usuarios tanto de empresas como de entornos científicos'.

El dictamen es, no obstante el tenor de lo ya recogido, favorable parcial,en el sentido de admitir una calificación IT (Innovación Tecnológica), en tanto que, se significa:

'De acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) del Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (TRLIS), el contenido del proyecto se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.

Concretamente para la construcción de una infraestructura Cloud federada a nivel europeo para la experimentación con tecnologías Cloud para el despliegue de aplicaciones, Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

A efectos de establecer la base deducible, el proyecto se enmarca en lo conceptuado por el artículo 35.2.b) 2º del TRLIS: Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utilización de un producto.

La entidad solicitante pretende, de acuerdo con las definiciones establecidas en el artículo 35.1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, la calificación del proyecto como Investigación y Desarrollo al estimar que la construcción y despliegue de una plataforma Cloud federada a nivel europeo que permita tanto a empresas como equipos de investigación el acceso a recursos de cómputo basados en servicios en la nube contiene novedades tecnológicas objetivas.

Sin embargo, hay que tener presente que para poder ser calificado el software de un proyecto como I+D, debe suponer una concepción de software avanzado que implique un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos objetivamente novedosos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información; lo cual no se considera probado en este caso, ni suficientemente justificado ni documentado, pues no consta que se hayan desarrollado nuevos lenguajes o sistema operativos, y con respecto a la algoritmia, no se indica qué algoritmos se han usado, ni la singularidad técnica de los mismos, ni sus características diferenciadoras del resto de paradigmas algorítmicos disponibles en el estado del arte, ni los teoremas desarrollados en los que se apoye su uso, por lo que no puede considerarse que el desarrollo de la solución de cálculo aporte novedades tecnológicas objetivas.

Por ello se considera que el proyecto supone realmente una mejora tecnológica sustancial en el ámbito de la entidad solicitante, y por lo tanto esta parte del proyecto debe ser calificado como Innovación Tecnológica, de acuerdo con las definiciones establecidas en el artículo 35.2 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades'.

TERCERO.- El objeto del presente recurso se centra en determinar si la impugnada resolución informe es conforme a Derecho en los términos en que se ha realizado o debiera haber informado en el sentido de que el proyecto era susceptible de ser calificado como Investigación y Desarrollo (I+D), cual postula la actora, que de otra parte no discute la minusvaloración del gasto imputado al proyecto, a lo que se extiende asimismo el informe a debate, cual hemos recogido.

Dicha parte alega, en síntesis, tras exponer los antecedentes fácticos, que el proyecto debió calificarse como de I+D, en base al preceptivo informe proveniente de la empresa certificadora AENOR , emitido a la vista de diversos informes de evaluación aportados a lo largo del procedimiento administrativo.

El Abogado del Estado, tras delimitar el objeto del proceso y analizar la normativa vigente al efecto, distinguiendo las calificaciones de IT e I+D, se opone a la demanda actora y sustenta la presunción de acierto de los informes oficiales, aludiendo al carácter discrecional de la actuación a debate y aportando informe aclaratorio del órgano administrativo actuante, sobre el esquema de procedimiento para emitir estos informes vinculantes, así como informe pericial adicional ( Sr. Lorenzo), que reafirma el criterio sustentado en la actuación impugnada, desvirtuando con rotundidad el informe técnico de la actora.

CUARTO.- A continuación, para solventar la litis, debemos referirnos al procedimiento en que se dictó la Resolución Informe objeto del presente recurso.

En efecto la Resolución se ha dictado en el seno del procedimiento regulado en el R.D. Legislativo 4/2004, que regula el Impuesto de Sociedades.

Dentro del Título V, que regula la Deuda Tributaria ,se incluyen los Capítulos dedicados al tipo de gravamen y la cuota íntegra , las Deducciones para evitar la Doble Imposición, las Bonificaciones, y la Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades y entre estas se encuentras aquellas para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación; por inversión de beneficios ; Deducción por inversiones en bienes de interés cultural, producciones cinematográficas, edición de libros, sistemas de navegación y localización de vehículos, adaptación de vehículos para discapacitados y guarderías para hijos de trabajadores, Deducciones por inversiones medioambientales, por gastos de formación profesional y, también, la Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.

En el presente caso el objeto del recurso es la Resolución Informe Técnico motivado, emitido por la citada Dirección General, en el seno de un procedimiento resolutorio de la solicitud de la recurrente, como entidad legitimada al ser sujeto pasivo del Impuesto, que pretende que se le practique la deducción fiscal por investigación y desarrollo e innovación tecnológica prevista en el artículo 35 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

Acompañaba a dicha solicitud el informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos previstos en el citado artículo 35, y emitido por la citada entidad EQA , debidamente acreditada , siendo un informe donde queda recogido tanto el desglose de las actividades del proyecto y su naturaleza, como los gastos del ejercicio afectos al proyecto aceptados por la auditoría contable , junto con el correspondiente informe técnico de acreditación del personal investigador, todo ello en cumplimiento de la previsión contenida en el artículo 7.

Ambas partes, cual ya relatamos, aportan informes periciales en apoyo de sus respectivas tesis.

QUINTO.-Por su parte, en cuanto a las normas de procedimiento de la emisión del informe, el artículo 8 del citado RD 1432/2003, de 21-11, regula la emisión de los informes y dispone al respecto que el órgano competente emitirá informe motivado sobre cada solicitud presentada, separando, en su caso, sus contenidos en investigación y desarrollo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 35.1.a) , o en innovación tecnológica, de acuerdo con lo previsto en el artículo 35.2.a) de la misma Ley. En el caso de los informes motivados a que se refieren los párrafos a) y c) del artículo 2 de este Real Decreto, se detallará la identificación de los gastos e inversiones asociados con cada contenido que merezcan tales calificaciones. Este informe se notificará al interesado por el órgano competente, y se remitirá copia a la Administración tributaria debiendo ser emitido en plazo máximo de tres meses transcurrido el cual sin contestación no implicará la aceptación de los criterios expresados por el consultante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio de Ciencia y Tecnología.

En este tipo de informes, además, el importe de los gastos e inversiones efectivamente incurridos en actividades de investigación y desarrollo o innovación deberá estar documentado y ajustado a la normativa fiscal vigente, y corresponderá a los órganos competentes de la Administración tributaria la inspección y control de estos extremos.

En cuanto a las normas materiales es de aplicación el artículo 35 del R.D. Legislativo 4/2004, ya citado.

Tras disponer que la realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, define el concepto de Investigación y Desarrollo, de tal modo que, en síntesis, se considera ' Investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico',..... mientras que ' Desarrollo es la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.

También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software'.

De otro lado se define la Innovación tecnológica, actividades cuya realización da derecho a la deducción reflejada en el mismo artículo, como la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

No se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica las consistentes en:

a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa.En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.

b) Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de bienes y servicios. En particular, la planificación de la actividad productiva: la preparación y el inicio de la producción, incluyendo el reglaje de herramientas y aquellas otras actividades distintas de las descritas en la letra b) del apartado anterior; la incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación; la solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalización de productos y procesos; la prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización; el adiestramiento y la formación del personal relacionada con dichas actividades.

c) La exploración, sondeo o prospección de minerales e hidrocarburos.'

El precepto contiene una serie de precisiones sobre la base de la deducción y los porcentajes en cada caso.

Por último, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:

'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)'.

SEXTO.-Tal como se ha puesto de relieve en reiteradas sentencias sobre temas relativos a la interpretación de estos preceptos, los conceptos de investigación y desarrollo , al que se incorpora el de innovación, son potencialmente indeterminados y, en su configuración legal, se articulan alrededor de términos equívocos cuya determinación final se relega a la apreciación del intérprete, pues tanto las definiciones legales de ambos conceptos como las excepciones o salvedades que a renglón seguido se instrumentan, están plagadas de fórmulas genéricas y de expresiones de notable equivocidad.

Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la AN de 7 de marzo de 2013, ' El requisitos central de la novedad en el material, producto o proceso, en lo concerniente a la investigación o desarrollo que se viene exigiendo por la Administración puede ser, a priori, objeto de interpretaciones diametralmente opuestas, según se pretenda favorecer la inversión de las empresas en las actividades de investigación y desarrollo -no cabe olvidar que la propia rúbrica del Capítulo IV del Título VI de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, se incorpora la finalidad de la deducción que nos ocupa, al referirse a 'deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades', entre las cuales, el artículo 33 Legislación citadaLIS art. 33Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades .Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. reconoce y disciplina la deducción 'por la realización de actividades de investigación y desarrollo'- o, por el contrario, se pretenda excluir todo intento de obtener un beneficio fiscal, lo que se logra ensanchando o reduciendo la interpretación de conceptos tales como 'indagación original', 'nuevos conocimientos' o 'superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico', que son las nociones abiertas sobre las que se monta, en la Ley 43/1995, la idea de 'investigación', así como en el posterior Texto refundido de dicha Ley; y, por lo que respecta a la concreción final del otro término de la deducción, el de 'desarrollo', también son conceptos indeterminados los de 'nuevos materiales o productos' o 'nuevos procesos', siendo así que, además, cuando se habla de novedad respecto a los resultados de la labor investigadora, puede ésta centrarse en aspectos absolutos o relativos'.

Debe tenerse en cuenta a este respecto el concepto de discrecionalidad técnicaaplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011Jurisprudencia citadaSTS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª, 17-07-2012 (rec. 992/2011) ) estima que la discrecionalidad técnica 'ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembreJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 29-11-1993 ( STC 353/1993) , 34/1995, de 6 de febreroJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 06- 02-1995 ( STC 34/1995) , 73/1998, de 31 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 31-03-1998 ( STC 73/1998) , o 40/1999, de 22 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 22-03-1999 ( STC 40/1999) , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador'.

SÉPTIMO.-Partiendo de esta normativa y situación, esta Sección viene considerando que de lo expuesto se deduce que, para resolver debidamente los litigios de esta naturaleza, hay que ponderar en cada concreto principalmente tres documentos.

En primer lugar, la Memoria Técnico-Económica del proyecto, elaborada directamente por los solicitantes y donde se ha de alegar motivadamente con la debida capacidad de convicción en qué modo el proyecto incluye una novedad sustancial en el concreto campo científico-técnico a que pertenece. Así pues, no se trata de un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero tampoco se puede limitar a trascribir el tenor literal de los artículos citados, a riesgo de no suministrar a la Administración la información precisa para manifestarse en sobre si constituye I+D o sólo Innovación.

A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC).

Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración junto con la Memoria Técnico-Económica y el Informe Motivado Vinculante que constituye el objeto del presente recurso contencioso, que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.

A ello se añaden los diferentes informes que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias.

OCTAVO.-Se trata pues de aplicar estas normas al proyecto concreto que fue sometido a dicho informe motivado a debate en autos.

Debemos partir de que existen en el expediente administrativo y en el recurso informes técnicos aportados por la parte actora y asimismo otros procedentes de la Administración, todos ellos ya reseñados y procedentes de profesionales de relieve, que, en lo no recogido, damos por reproducidos en aras a la concisión.

Pues bien, la Sala, analizados y sopesados unos y otros, cuyas conclusiones ya hemos recogido y/o extractado ex ante, ha de inclinarse, se adelanta y concluye, por la tesis de la Administración al efecto.

Ni que decir tiene que los informes aportados por la actora, pese a la reticencia de la demandada, resultan aceptables y valorables en autos, conforme a la normativa administrativa y procedimental al efecto, que no precisamos exponer aquí.

Así, resulta pertinente significar que el Tribunal Supremo, en supuestos no idénticos al que nos ocupa, pero sí similares en tanto en cuanto las decisiones administrativas van precedidas de informes técnicos sobre cuestiones muy específicas, como es el caso de los modelos de utilidad, se han manifestado, en sentencias tales como la de 14 de enero de 2002 RJ 2002/742 que se remitía , a su vez, a la de 6 de marzo de 2001, en el sentido de que concedía valor primordial a los informes técnicos oficiales ( en tales casos, de la Oficina Española de Patentes y Marcas), debido a la especialización y preparación técnica de este órgano en la materia, sin perjuicio de la apreciación particular que, respecto a la pericial aportada por la parte, merezca a la Sala en cada supuesto de hecho.

Pues bien, en el presente caso, partiendo de ese valor primordial que el Tribunal Supremo ha concedido a tales informes, no podemos por menos que inclinarnos por la tesis oficial, que, además de debidamente fundamentada en el informe vinculante a debate en autos, aparece reforzada por dicho informe técnico último, que concluye razonadamente, cual ya recogimos, el no carácter de I+D del proyecto, lo que no resulta en modo alguno, o al menos suficientemente, desvirtuado por los informes aportados por la actora y elaborados a su solicitud, no tratándose pues de informes periciales de Sala, elaborados por peritos insaculados en el proceso.

Los informes adicionales que aporta la actora reiteran de una u otra forma lo que ya se expresa en la documentación (memoria e informe técnico de AENOR) aportados con la solicitud inicial, objeto de reconsideración por la Administración, cual ya recogimos.

De otra parte, el informe de 2ª opinión que aporta la demandada, elaborado por experto universitario ajeno a la Administración actuante, Sr. Lorenzo , Doctor en Informática y Catedrático, en sustancia y tras analizar los elementos que componen el proyecto, descarta razonadamente, uno por uno, el carácter de I+D del proyecto, sin desvirtuación de adverso al efecto (aunque se pretenda descalificarlo de una u otra forma en fase conclusiva) por la actora, tras haberse opuesto sin éxito a su aportación al proceso.

Dicho informe de 2ª opinión resulta, cual se adelantó, contundente al respecto, significando en su evaluación del proyecto lo que sigue: 'EVALUACIÓN

La empresa presenta el proyecto XIFI000000: XIFI-EXPERIMENTAL INFRASTRUCTURES FOR THE FUTURE INTERNET como un proyecto de Investigación y Desarrollo con el objetivo de establecer un entorno común europeo de ensayos a gran escala para el Internet del Futuro, a través de la creación de una federación paneuropea sostenible basada en Cloud. Para ello, el proyecto define una primera arquitectura de referencia así como los componentes constituyentes y un desarrollo de los mismos sobre la que se puedan desplegar aplicaciones. La plataforma se centrará en dos aspectos de interés para las arquitecturas federadas. Por un lado, la definición de la capa de servicios software, permitirá a los usuarios poder utilizar aplicaciones desplegadas en la nube puestas a disposición por terceras entidades sin necesidad de operar una infraestructura de cómputo de bajo nivel, aumentando así el nivel de abstracción en el uso de las plataformas de cómputo. Por otro lado, el trabajo se centrará en la capa de acuerdos de nivel de servicio (del inglés Service Level Agreements SLA) para ofrecer ciertas garantías de disponibilidad de recursos a dichos usuarios.

Se trata de un Proyecto consorciado financiado por la Comisión Europea que se estructura en 13 actividades relacionadas con: 1) Arquitectura, Requisitos y Especificación, 2) Integración y Federación, 3) Adaptadores de infraestructura, 4) Servicios y herramientas, 5) Acuerdos de nivel de servicio en los entornas federados, 6) Mejora eficiencia en entornos cloud federados, 7) Despliegue, operación y mantenimiento de los nodos, 8) Casos de uso, 9) Formación y transferencia de conocimiento, 10) Impacto social y de negocio, 11) Promoción y diseminación de la federación, 12) Explotación y Estandarización, y 13) Gestión de proyecto.

A efectos de este informe sólo se van a tener en cuenta las actividades llevadas a cabo por ATOS, que participa en distintas iniciativas, dentro de los paquetes de trabajo que conforman el proyecto, concretamente las actividades 1, 2, 4, 5, 6 y 8.

Este experto que suscribe este informe, a partir de la evaluación del proyecto, del análisis detallado de las diferentes actividades desarrolladas, de las evidencias aportadas, y en base a la legislación vigente no le es posible detectar novedades tecnológicas objetivas en base a las siguientes razones:

El proyecto presentado es un proyecto claramente de desarrollo software que se centra en el contexto de las arquitecturas Cloud federadas, con un enfoque particular en el ámbito científico y en el uso de SLAs (del inglés Service Level Agreements acuerdos de nivel de servicio) que puede supone una novedad subjetiva con respecto-a los sistemas previos de la empresa el cual aporta conceptos y funcionalidades relacionados con ámbito del Cloud Computing, y el concepto de los niveles de servicio (SLAs) en este tipo de entornos.

Dichos conceptos han sido hoy día y de forma amplia aplicado a numerosos campos, de hecho es notorio que existen numerosos proveedores de Cloud público, como es el caso de Amazon Web Services, Google Cloud Platform, ó Microsoft Azure entre otros que operan mediante un modelo de pago por uso y soportan los recursos solicitados por sus usuarios mediante sus grandes centros de datos geográficamente distribuidos a lo largo del mundo para ofrecer tolerancia a fallos, alta disponibilidad y baja latencia. En cuanto a la utilización de los niveles de servicio o Seivice Level Agreements, ha sido tratado de forma amplia en numerosos entornos distribuidos y en particular en entornos Cloud ha sido abordado previamente por numerosos proyectos anteriores que han tratado la definición de acuerdos de nivel de servicio y métricas de calidad de servicio para introducir acciones correctivas ante violaciones de la calidad de servicio con el objetivo de mantener el SLA estipulado entre proveedor y cliente.

El hecho de utilizar dichas tecnologías e integrarlas para obtener un sistema mejorado con respeto a otros sistemas previos (ya estén disponibles en la empresa o no) no pueden constituir por si mismos una novedad objetiva que represente un avance en el estado del arte del Sector. De forma meridiana y clara, el trabajo realizado por la empresa en el presente proyecto no representan un avance con respecto al mercado global ya que es claro que existen sistemas similares, los cuales están cada vez más siendo aplicados a numerosas empresas debido a las ventajas que este tipo de entronos representan, en cuando a robustez, escalabilidad y reducción de costes, por lo que no puede considerarse software avanzado.

De hecho, tal y como la propia entidad solicitante admite, la principal novedad radica en la construcción y despliegue de una plataforma Cloud federada a nivel europeo que permita tanto a empresas como equipos de investigación el acceso a recursos de cómputo basados en servicios en la nube. El esfuerzo se centra en la resolución de dos de los principales problemas de las arquitecturas distribuidas globales: la interoperabilidad y la federación de recursos.

Sin embargo, del estudio del estado del arte e incluso del análisis de diferentes apartados de la memoria, queda meridianamente patente que no se trata de la primera plataforma que dota a unas entidades de los servicios propuestos, ya que actualmente existen numerosos proveedores de Cloud público y gestores de plataformas Cloud. De igual forma, el uso de SLAs en Cloud se ha desarrollado con anterioridad, incluso en otros proyectos financiados por el Programa Marco de la UE. En estos proyectos ya se abordaba la colaboración entre proveedores y clientes, por lo que este experto considera de forma clara que el proyecto presentado puede calificarse como un proyecto de Innovación Tecnológica puesto que presenta novedades subjetivas significativas pero no representa novedades objetivas significativas.

En opinión de este experto el proyecto presentado no conlleva novedades objetivas que representen un progreso científico y/o tecnológico significativo.

Además, los desarrollos llevados a cabo por la empresa ATOS SPAIN S.A. NO CUMPLEN los siguientes condicionantes:

1. 'Se desarrolla un nuevo producto, inexistente en el mercado'.

a. Si que existen sistemas similares. De hecho, existen numerosos proveedores de Cloud público y gestores de plataformas Cloud. De igual forma, el uso de SLAs en Cloud se ha desarrollado con anterioridad, incluso en otros proyectos financiados por el Programa Marco de la UE. En todo caso, este Experto recuerda además que, según la norma: 'que un nuevo producto sea diferente a los existentes en la actualidad, y que proporcione características y mecanismos no contemplados por los existentes no es suficiente para calificar a un proyecto como de 1+0.' Así, que numerosas plataformas previas puedan ser privadas o de ámbito nacional, y en el proyecto se desarrollan a escala paneuropea no implica que sean novedosas. En realidad, la implementación a esta escala, responde a requisitos específicos del sistema a desarrollar, pero es similar en alcance y funcionalidades a otras plataformas preexistentes, sin haberse demostrado que sean objetivamente más avanzadas.

2. 'Las técnicas empleadas en el proyecto NO existían previamente en otras industrias, se desarrollan técnicas, procesos, o sistemas que son nuevos en la industria, en la sociedad, en el ámbito empresarial, en la comunidad científica, en su ámbito tecnológico, que hasta entonces eran desconocidos'.

a. No aplica, ya que tanto las técnicas de Cloud Computing como los algoritmos y técnicas SLAs que se integran en el proyecto para conseguir crear una federación paneuropea sostenible basada en Cloud, son técnicas bien conocidas hoy día en los campos de los sistemas de computación distribuida con establecimiento de niveles de servicios que han permitido ofrecer funcionales nuevas (novedad subjetiva pero no objetiva)

3. No supone una mera adaptación de tecnologías ya existentes, sino que su integración conlleva una complejidad, riesgo o problemática significativa respecto de otros numerosos desarrollos similares abordados con anterioridad basados en dichas tecnologías en otros entornos.

En base a las razones anteriores, este Experto no detecta novedades objetivas y sustanciales en las actividades del proyecto, ya que el diseño propuesto es una combinación de tecnologías y algoritmos de calidad de servicio, que aunque conlleven una algoritmia compleja, ésta es estándar y similar a la de otros sistemas previos. Es decir, se trata de la integración e implementación más o menos compleja de tecnologías conocidas y ya existentes en la actualidad, por lo que, al no existir incertidumbre de partida en la consecución de los objetivos planteados, el riesgo asociado es inexistente.

No obstante, el proyecto propuesto si conlleva de forma clara la siguiente consecuencia tecnológicas positiva para la empresa:

En cuanto a las funcionalidades conseguidas, el proyecto permite la construcción y despliegue de una plataforma Cloud federada a nivel europeo que permita tanto a empresas como equipos de investigación tanto la agregación de recursos de los múltiples miembros de la federación de manera que los usuarios tengan un punto de acceso único a la plataforma, como el desarrollo de modelos de negocio que garanticen la sostenibilidad de la propia plataforma a lo largo del tiempo, pudiendo incluir nuevos miembros a la federación. No obstante, esta consecuencia no justifican por si mismas la calificación como I+D del proyecto. Se producen mejoras en términos de sostenibilidad, acceso, y costes del acceso a los recursos, pero dichas mejoras no han aumentado el nivel tecnológico ni de conocimiento científico en el sector. Si bien es cierto que la inversión en investigación, desarrollo e innovación tecnológica, se traduce en un incremento de la competitividad y los resultados económicos en la empresa; la mejora de ciertas funcionalidades no otorgan automáticamente a las actividades realizadas la calificación de I+D+i.

El desarrollo de estas novedades se basa fundamentalmente en la aplicación de tecnologías y paradigmas ya existentes, y no se realizan actividades de investigación o desarrollo de nuevas tecnologías, ni software avanzado mediante nuevos teoremas y algoritmos o nuevos lenguaies de programación. No obstante, se recurre a tecnologías informáticas, con las que se diseñan e implementan funcionalidades que no son una novedad objetiva para el estado del arte de las arquitecturas de sistemas en la nube que incorporen niveles de servicio pero sí suponen un avance tecnológico para la empresa (novedad subjetiva) y una mejora de las soluciones y procesos actualmente disponibles en los sistemas de infraestructuras Cloud europeas. Los requerimientos recopilados por la empresa se han visto satisfechos con la integración en la operativa de ésta, de los nuevos desarrollos tecnológicos del presente proyecto.

Así, las novedades del proyecto son sustanciales SUBJETIVAS, ya que como se ha dicho anteriormente, mejoran notablemente la situación inicial de la empresa en el entorno de sistemas Cloud integrados Europeos'.

Concluye dicho informe pericial que estamos ante un supuesto de IT, en tanto que el proyecto no supone una novedad objetiva ( sí subjetiva para la empresa) , aunque supone un avance tecnológico.

Añádase a lo anterior el citado y detallado informe aclaratorio que aporta la demandada respecto de la metodología para emitir estos informes, que refuerza lo expuesto, aun teniendo en cuenta la metodología y actuación de la entidad certificada por ENAC que lleva a cabo el informe técnico obligado que acompaña a la solicitud y que no puede razonablemente pretenderse, se reitera, que determine de una u otra forma el sentido del fallo a dictar, habiendo la actora tratado infructuosamente de evitar su aportación en autos.

La pericial que aporta la actora, asimismo de experto universitario del ramo, no obsta a lo expuesto, limitándose en definitiva a reiterar las tesis de la actora y dicha certificadora privada.

NOVENO.-Al amparo de lo que se define como Investigación y Desarrollo en el artículo 35 citado, si se trata de una invención con aplicación industrial en el sector correspondiente, es porque es predicable de tal proyecto, como una suerte de investigación a la indagación original planificada que perseguía descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico. También lo es el desarrollo en tanto en cuanto es previsible la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para el diseño de un nuevo proceso o sistema de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

En este punto, debemos referirnos a la sentencia de nuestro Tribunal Supremo de 12 de enero de 2014 -RJ 2014/573-,que, con ocasión de resolver un recurso de casación en unificación de doctrina para determinar la doctrina correcta entre una sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional y otra del TSJ de Cataluña, en materia de efectos sobre la calificación I+D+I, en cuanto a deducciones del Impuesto de Sociedades de la subvención concedida por la Administración al proceso o producto calificándolo de Investigación y Desarrollo, afirmaba:

' Sin embargo, la norma tributaria aplicable al caso estaba muy lejos de establecer un sistema de prueba preconstituida que hiciera depender la calificación de los gastos realizados por la actividad investigadora de la entidad contribuyente del previo reconocimiento de expertos, surgiendo en este caso la cuestión de a quién corresponde la prueba de la concurrencia de los conceptos jurídicos indeterminados que contempla la ley, cuando las entidades implicadas han recibido de otros Departamentos subvenciones públicas por los proyectos controvertidos.

Frente a la tesis de la sentencia recurrida que atribuye la carga de la prueba al recurrente, sin que a ello obste la obtención de subvención por no ser suficiente para presumir que los proyectos entrañaban una actividad de investigación o desarrollo a los efectos fiscales, la de contraste viene a invertir la carga de la prueba, existiendo subvenciones, considerando que ha de ser la Administración la que tiene que justificar que no concurren los requisitos establecidos....'.

En nuestro caso, valorando la total prueba practicada, ya resumida, hemos de entender debidamente motivado y ajustado a Derecho el informe vinculante que se recurre en autos, dadas las consideraciones precedentes.

En resumidas cuentas y cual sustenta la defensa pública, no se ha dado lugar a un nuevo producto, con nuevos conocimientos científicos, sino a lo sumo a una integración y aplicación de tecnologías ya existentes, lo que, aun siendo relevante, no conlleva una calificación de I+D a estos efectos fiscales en consideración.

DÉCIMO.-En consecuencia con lo anterior, procede pues la desestimación del presente recurso, en los términos señalados, con condena en costas a la parte actora, dado el resultado del debate ( artº 139.1 LJCA), condena que se limita a la suma de 3.000 euros en concepto de honorarios de Letrado, siguiendo criterio de esta Sección, dada la índole y circunstancias del pleito ( artº 139.3 LJCA).

En su virtud, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confieren la Constitución y el Pueblo Español

Fallo

1.- DESESTIMARel recurso contencioso-administrativo 354/18, interpuesto por el Procurador D, Victyorino Venturini Medina en nombre y representación de ATOS SPAIN S.A.,, contra la Resolución de 5-02-18 del Ministerio de Economía, Industria y Competitividad (Secretaría de Estado de Investigación, Desarrollo e Innovación), que desestima el recurso de alzada interpuesto contra Resolución de informe motivado tipo(a) de 23-07-15 del citado Ministerio (D.G de Innovación y Competitividad, expediente IDI-2014/39688-a), por la que se califican los gastos e inversiones de la actora en actividades de investigación y desarrollo como Innovación Tecnológica (IT), actuación administrativa que en consecuencia se confirma por resultar ajustada a Derecho

2.- Imponer a la parte actora las costas del presente recurso, en los términos del Fº Jº 10º de esta sentencia.

Contra la presente sentencia cabe interponer Recurso de Casación, dentro de los TREINTA días siguientes al de su notificación, a preparar ante esta Sala ( artículos 86 y 89 LJCA, en la redacción dada por la Disposición Final 3ª de la Ley Orgánica 7/15, de 21-07, modificativa de la LOPJ).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.