Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 831/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 257/2017 de 20 de Junio de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 257/2017
Partes: METALPERFIL, SA
C/ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO (TEAR CATALUÑA)
S E N T E N C I A Nº 831
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
JAVIER AGUAYO MEJIA
MAGISTRADOS:
MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
EMILIA GIMENEZ YUSTE
En la ciudad de Barcelona, a veinte de junio de dos mil diecinueve.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA) , constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 257/2017,
interpuesto por METALPERFIL, SA, representado por el Procurador de los Tribunales José Ignacio Gramunt
Suárez, contra la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO (AEAT UGGE Cataluña), representada por
el Sr. ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado JAVIER AGUAYO MEJIA, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el citado Procurador, actuando en nombre y representación de la entidad Metaperfil, SA, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la Resolución de 25 de octubre de 2016 del TEAR de Cataluña, que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra acuerdos de modificición de bases imponibles por el concepto de IVA.



SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, interesó la actora el dictado de una sentencia estimatoria que anulase la resolución impugnada, y la demandada la desestimación del recurso, con imposición de las costas.



TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto de este recurso contencioso-administrativo la Resolución del TEAR de Cataluña de 25 de octubre de 2016, que desestimó la reclamación económico-administrativa nº 08/08096/2013 y acumulada, interpuesta por 'Metaperfil, SA' contra dos liquidaciones provisionales por el concepto de modificación de la base imponible en el IVA, relativas a sus clientes 'Tramas Ingeniería y Bóvedas, SA' y 'Cerramientos metálicos Oscar Jimeno, SL'.



SEGUNDO.- 1.- La actuación impugnada trae causa de la modificación operada por la recurrente en la base imponible del IVA de los créditos correspondientes a cuotas repercutidas por las operaciones gravadas, en dos supuestos en los que el destinatario fue declarado en concurso.

2.- La Resolución resume los hechos que resuelve de la siguiente manera: A) Liquidación que tiene origen en modificaciones de la base imponible relativas a 'Tramas Ingeniería y Bóvedas SA.

En el escrito de comunicación de créditos remitido por Metaperfil a la administración concursal de las entidades deudoras se solicita el reconocimiento del importe total del crédito, IVA incluido, con lo que está reclamando las cuotas del impuesto cuya rectificación ha obtenido ya de la Hacienda Pública. El importe de la deuda reconocido al acreedor en el informe concursal elaborado por la Administración Concursal del cliente se corresponde con el importe total de la factura (base imponible más IVA), por lo que no se reconoce importe alguno derivado de la rectificación de facturas a favor de la Hacienda Pública.

En el procedimiento revisor aportó certificado firmado por la Administración Concursal en la que se reconoce que Metaperfil comunicó a la empresa concursada las facturas rectificativas dentro del plazo de 30 días desde la publicación del Auto de declaración de concurso. En el citado certificado la Administración Concursal reconoce que las facturas rectificativas no figuran como comunicadas a la Agencia Tributaria ni a la Administración Concursal, ya que debido a la coincidencia con el traslado de las oficinas al final del ejercicio 2011, dichos documentos cuando se recibieron se archivaron en una carpeta inadecuada, lo que produjo ese error.

Por todo ello alegó la entidad que la no inclusión de los importes rectificativos en el informe concursal no ha sido causado por una actuación descuidada de la misma, sino que ha sido un error de la administración concursal cuyas partes tuvieron pleno conocimiento de las facturas, pero por error se archivaron en una carpeta inadecuada.

La Administración desestimó el recurso de reposición entendiendo que dicho escrito de la administración concursal no constituye prueba alguna en contra de su criterio. Estos aducen no haber incluido las facturas en el informe concursal porque las mismas se traspapelaron archivándose en una carpeta inadecuada, lo que ha provocado el error. Pero llama la atención que dicho escrito esté fechado el 9 de enero de 2013, mientras que en fecha 27 de febrero de ese año es cuando tiene entrada en el juzgado el informe definitivo sin que sigan apareciendo las mencionadas facturas rectificativas en el mismo. También resulta indicativo a juicio de la Administración de la falta de cumplimiento de los requisitos establecidos el que la entidad no haya impugnado los informes para hacer valer la rectificación de las facturas que había efectuado.

B) Liquidación que tiene origen en modificaciones de la base imponible relativas a 'Cerramientos Metálicos Oscar Jimeno, SL'.

La Administración tributaria entendió que no procede la reducción de la base imponible, y por consiguiente el incremento de la base imponible de IVA devengado y la cuota tributaria derivada, por dos distintas causas: - El artículo 24 del Real Decreto 1624/1992 , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA) condiciona la modificación de la base imponible, entre otros requisitos a que el acreedor tendrá que comunicar a AEAT la modificación de la base imponible practicada, acompañando a ésta comunicación la copia de las facturas rectificativas, en las que se consignarán las fechas de expedición de las correspondientes facturas rectificadas. Sin embargo en las facturas rectificativas emitidas por Metarperfil no se identifican las facturas rectificadas, ni se consignan las fechas de las mismas.

- En contestación a un requerimiento realizado a Cerramientos Metálicos Oscar Jimeno SL, el concursado identifica las facturas recibidas entre el 1 de abril y el 30 de junio de 2012 relacionando las facturas rectificativas recibidas, sin que entre las mismas se encuentre alguna emitida por Metalperfil SA.

3.- Y la Resolución desestimatoria de la reclamación económico-administrativa se sostiene en los siguientes fundamentos: A) ' Pues bien, en relación a la reclamación 08/08096/2013 el órgano gestor motiva la denegación de la reducción de la Base Imponible y, en consecuencia, la práctica de la liquidación provisional, sobre dos tipos de argumentos. En primer lugar evitar el enriquecimiento injusto que se deriva del hecho de haber incluido en el crédito concursal tanto la base imponible del impuesto como la propia cuota del IVA lo que implica que, en caso de admitirse la modificación prevista en el artículo 80.Tres LIVA , se obtendría la devolución de la cuota de IVA de la Administración Tributaria y de nuevo se percibiría el importe del impuesto del deudor al resolverse el proceso concursal. Y en segundo lugar, en la ausencia de acreditación de remisión a la concursada, en el plazo establecido para ello, las facturas rectificativas.

1) - En relación al primer argumento, el artículo 96 de la Ley 22/2003 Concursal contempla la posibilidad de impugnar el informe de la administración concursal y su documentación complementaria. En concreto, su apartado 1 dispone: Las partes personadas podrán impugnar el inventario y la lista de acreedores, dentro del plazo de diez días a contar desde la notificación a que se refiere el apartado 2 del artículo anterior, a cuyo fin podrá obtener copia a su costa. Para los demás interesados el plazo de diez días se computará desde la última publicación de las previstas en el artículo anterior.

Así, tanto el deudor como los acreedores como el resto de interesados podrán impugnar la lista, tanto en lo relativo a la inclusión o exclusión de créditos como en lo referente a la cuantía o a la clasificación de los reconocidos, como reza el aparto 3 del mismo precepto.

Por tanto, el hecho de que se comunique a la administración concursal créditos por importe incorrecto es una cuestión que debe resolverse a través del correspondiente incidente del que conocerá el Juez del concurso y cuya solución no se puede sustraer a su competencia ignorando el cumplimiento de los requisitos que la norma tributaria impone para que el sujeto pasivo pueda proceder a regularizar el exceso de cuotas repercutidas. En este punto, conviene recordar que el requisito de la remisión adicional de la factura rectificativa a la administración concursal no se introdujo hasta la aprobación del Real Decreto 828/2013, vigente desde el 27 de octubre de 2013. En consecuencia, procede rechazar este primer motivo de regularización.

2) - Junto a lo anterior, la Oficina Gestora introduce un segundo argumento para rechazar la modificación de la base imponible y este consiste en la falta de prueba sobre la remisión de la factura.

A este respecto el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria al que se remite el artículo 214 de la citada norma , dispone que, 'En los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo', precepto éste que obliga de modo igual al contribuyente como a la Administración, y que viene a reproducir en materia tributaria lo dispuesto por el ya derogado artículo 1.214 del Código Civil .'.

B) ' En cuanto a la reclamación económico-administrativa 08/08695/2014 señalar que el artículo 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , que regula la modificación de la base imponible, dispone en su apartado Dos que 'Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente'. Añade dicho artículo en su apartado Siete que 'En los casos a que se refieren los apartados anteriores la modificación de la base imponible estará condicionada al cumplimiento de los requisitos que reglamentariamente se establezcan'. (...) En cuanto a la forma de documentar la rectificación, como hemos visto, el Reglamento del Impuesto establece en su artículo 24 la obligación de expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento sustitutivo en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre .

Y en el caso que nos ocupa, no se han cumplido todos estos requisitos que expresamente establece el Reglamento del Impuesto para llevar a cabo la modificación de la base imponible. En concreto en las facturas rectificativas no se refleja a qué factura rectifica ni el motivo de la misma. En este sentido el cumplimiento de los requisitos formales se juzga relevante por cuanto los mismos son necesarios para su adecuada identificación por parte del destinatario, resultando relevante que requerido éste por la Administración no identifique entre las facturas recibidas entre el 1 de abril y el 30 de junio de 2012 las relativas a Metalperfil SA .'.



TERCERO.- 1.- La demanda solicita la anulación de la Resolución recurrida y actos de los que trae causa, por no ser a su juicio conformes a Derecho, con sustento en los siguientes motivos: - Respecto la rectificación de la base imponible correspondiente a las facturas pendientes de pago por 'Trama Ingeniería y Bóvedas, SA', resulta del certificado expedido por la administración concursal que Metaperfil comunicó a la empresa concursada y a la propia administración concursal la rectificación de las facturas emitidas en el plazo exigido, y que por ello la no inclusión de los importes rectificativos sin IVA en el informe concursal no ha sido causado por una actuación descuidada de dicha parte, sino por un error de la administración del concurso, cuyas partes tuvieron pleno conocimiento de dichas facturas.

- Con relación la recuperación del importe repercutido de IVA en la restante reclamación acumulada, la recurrente al ser conocedora de la situación de concurso de su deudor procedió a emitir las correspondientes facturas rectificativas, identificando las facturas rectificadas mediante su importe y fecha de vencimiento, como se podría haber hecho por su número y fecha, si bien en este último caso la identificación sería menos intuitiva.

En este caso, la existencia de un mero error formal en la identificación no debe ser impedimento para ejercitar el derecho a la modificación de la base imponible, garantizándose de esta manera la neutralidad que caracteriza al impuesto 2.- El escrito de contestación del Abogado del Estado solicitó la desestimación de la demanda. Tras citar el art. 80 LIVA y art. 24 RIVA afirma, respecto la primera de las reclamaciones, que la actora sigue sin acreditar haber remitido la factura al deudor, que es distinto del administrador concursal, sin que tampoco pueda aquí hablarse del principio de neutralidad fiscal del IVA, en cuanto el informe definitivo del concurso recoge la totalidad del crédito rectificado.

Respecto la otra reclamación, es conocedora la actora que ha incumplido las exigencias del art. 13 del RD 1496/2003 , relativas a las circunstancias de identificación de las facturas rectificadas y el motivo de la rectificación que han de contener las facturas rectificativas.



CUARTO.- 1.- La normativa que vamos a aplicar para la resolución del recurso contencioso- administrativo viene constituida, básicamente, por los siguientes preceptos: - Artículo 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , que, bajo la rúbrica 'Modificación de la base imponible', establece en la redacción de aplicación por temporal en las fechas de la rectificación: ' Tres. La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo máximo fijado en el número 5.º del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal .

Sólo cuando por cualquier causa se sobresea el expediente del concurso de acreedores, el acreedor que hubiese modificado la base imponible deberá modificarla nuevamente al alza mediante la emisión, en el plazo que se fije reglamentariamente, de una factura rectificativa en la que se repercuta la cuota procedente .' - Artículo 24 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, que, en esa misma redacción de aplicación temporal, reseña: ' Modificación de la base imponible.

1. En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto , el sujeto pasivo estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento sustitutivo en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre .

La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas que deba deducir el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y remisión del documento que rectifique al anteriormente expedido.

2. La modificación de la base imponible cuando se dicte auto judicial de declaración de concurso del destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto, así como en los demás casos en que los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas sean total o parcialmente incobrables, se ajustará a las normas que se establecen a continuación: a) Quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos: 1.° Las operaciones cuya base imponible se pretenda rectificar deberán haber sido facturadas y anotadas en el libro registro de facturas expedidas por el acreedor en tiempo y forma.

2.° El acreedor tendrá que comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, en el plazo de un mes contado desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada, y hará constar que dicha modificación no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, a créditos entre personas o entidades vinculadas, ni a operaciones cuyo destinatario no está establecido en el territorio de aplicación del Impuesto ni en Canarias, Ceuta o Melilla, en los términos previstos en el artículo 80 de la Ley del Impuesto .

A esta comunicación deberán acompañarse los siguientes documentos: La copia de las facturas rectificativas, en las que se consignarán las fechas de expedición de las correspondientes facturas rectificadas.

En el supuesto de concurso, la copia del auto judicial de declaración de concurso del destinatario de las operaciones cuya base imponible se modifica o la certificación del Registro Mercantil, en su caso, acreditativa de aquél.

En el supuesto de créditos incobrables, los documentos que acrediten que el acreedor ha instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial al deudor o mediante requerimiento notarial.

En el caso de créditos adeudados por Entes públicos, el certificado expedido por el órgano competente del Ente público deudor a que se refiere la condición 4.ª del apartado cuatro del artículo 80 de la Ley del Impuesto .

b) En caso de que el destinatario de las operaciones tenga la condición de empresario o profesional, deberá comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal la circunstancia de haber recibido las facturas rectificativas que le envíe el acreedor, y consignará el importe total de las cuotas rectificadas y, en su caso, el de las no deducibles, en el mismo plazo previsto para la presentación de la declaración- liquidación a que se refiere el párrafo siguiente.

El incumplimiento de esta obligación no impedirá la modificación de la base imponible por parte del acreedor, siempre que se cumplan los requisitos señalados en el párrafo a).

Además de la comunicación a que se refiere el párrafo anterior, en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se hayan recibido las facturas rectificativas de las operaciones el citado destinatario deberá hacer constar el importe de las cuotas rectificadas como minoración de las cuotas deducidas.

Cuando el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional, la Administración tributaria podrá requerirle la aportación de las facturas rectificativas que le envíe el acreedor.

c) La aprobación del convenio de acreedores, en su caso, no afectará a la modificación de la base imponible que se hubiera efectuado previamente.

3. En el caso de adquisiciones intracomunitarias de bienes en las que el adquirente obtenga la devolución de los impuestos especiales en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte de los bienes, se reducirá la base imponible en la cuantía correspondiente a su importe.

No obstante, no procederá modificar los importes que se hicieran constar en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias a que se refiere el artículo 78.

La variación en el importe de la cuota devengada se reflejará en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se haya obtenido la devolución, salvo que ya hubiera sido totalmente deducida por el propio sujeto pasivo. En este último supuesto no procederá regularización alguna de los datos declarados .'.

2.- Como ha quedado arriba reseñado, la controversia reside en el derecho de la demandante a la reducción de la base imponible del IVA, por haber sido declarado en concurso los destinatarios de las operaciones sujetas al impuesto, y que es discutido por la Administración Tributaria por referir el incumplimiento de ciertas exigencias formales establecidas en el Reglamento del Impuesto.

Para la resolución de esta cuestión resulta conveniente resaltar, en primer lugar, que, según el artículo 73 de la Directiva 2006/112 , la base imponible está constituida, en las entregas de bienes y prestaciones de servicios, por la totalidad de la contraprestación que quien realice la entrega o preste el servicio obtenga o vaya a obtener, con cargo a estas operaciones, del comprador de los bienes, del destinatario de la prestación o de un tercero, incluidas las subvenciones directamente vinculadas al precio de estas operaciones. Esta disposición constituye la expresión de un principio fundamental de la Directiva, según el cual la base imponible está constituida por la contraprestación realmente recibida y, en consecuencia, la Administración tributaria no puede percibir en concepto de IVA un importe superior al percibido por el sujeto pasivo.

En segundo término, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia al interpretar el artículo 90, apartado 1, de la Directiva IVA , que contempla los casos de anulación, rescisión, impago total o parcial o reducción del precio, después del momento en que la operación que dé lugar al pago quede formalizada, viene declarando que los Estados miembros quedan obligados a soportar la reducción de la base imponible y, en consecuencia, el importe del IVA adeudado, cuando después de haberse formalizado una operación el sujeto pasivo no percibe una parte o la totalidad de la contrapartida ( sentencias de 26 de enero de 2012, Kraft Foods Polska, C-588/10, EU:C:2012:40 , apartados 26 y 27; de 15 de mayo de 2014, Almos Agrárkülkereskedelmi, C-337/13 , EU:C:2014:328 , apartado 22, y de 20 de diciembre de 2017, Boehringer Ingelheim Pharma, C-462/16 , EU:C:2017:1006 , apartado 32 sentencia de 6 de diciembre de 2018, Tratave, C-672/17 , EU:C:2018:989 , apartado 29).

3.- De esta misma manera, la reciente Sentencia del Tribunal de Justicia de 8 de mayo de 2019, A-Pack cz s. r. o., C-127/18 , ECLI: EU:C:2019:377 , declara en los siguientes apartados: "18 Es cierto que el apartado 2 del artículo 90 de dicha Directiva permite a los Estados miembros no aplicar la mencionada regla en los casos de impago total o parcial del precio de la operación.

19 No obstante, como ya ha declarado el Tribunal de Justicia, esta facultad de establecer excepciones, en los casos de impago total o parcial, se basa en la idea de que, en determinadas circunstancias y por razón de la situación jurídica que exista en el Estado miembro de que se trate, el impago de la contraprestación puede ser de difícil verificación o bien meramente provisional (véanse, en este sentido, las sentencias de 3 de julio de 1997, Goldsmiths, C-330/95, EU:C:1997:339 , apartado 18; de 23 de noviembre de 2017, Di Maura, C-246/16 , EU:C:2017:887 , apartado 17, y de 22 de febrero de 2018, T-2, C-396/16 , EU:C:2018:109 , apartado 37).

20 De ello se deduce que el ejercicio de dicha facultad de establecer excepciones debe estar justificado con el fin de que las medidas adoptadas por los Estados miembros para su aplicación no trastornen el objetivo de armonización fiscal perseguido por la Directiva 2006/112 (véanse, en este sentido, las sentencias de 3 de julio de 1997, Goldsmiths, C-330/95, EU:C:1997:339 , apartado 18; de 23 de noviembre de 2017, Di Maura, C-246/16 , EU:C:2017:887 , apartado 18, y de 22 de febrero de 2018, T-2, C-396/16 , EU:C:2018:109 , apartado 38) y que no puede permitir a estos excluir pura y simplemente la reducción de la base imponible del IVA en casos de impago (véase, en este sentido, la sentencia de 23 de noviembre de 2017, Di Maura, C-246/16 , EU:C:2017:887 , apartados 20 y 21).

21 La interpretación teleológica del artículo 90, apartado 2, de la Directiva 2006/112 confirma esta conclusión. En efecto, si bien resulta pertinente que los Estados miembros puedan hacer frente a la incertidumbre inherente al impago de una factura o al carácter definitivo del mismo, dicha facultad de introducir excepciones no puede extenderse más allá de esa incertidumbre, y en particular a la cuestión de si, en caso de impago, puede no efectuarse una reducción de la base imponible ( sentencias de 23 de noviembre de 2017, Di Maura, C-246/16, EU:C:2017:887 , apartado 22, y de 22 de febrero de 2018, T-2, C-396/16 , EU:C:2018:109 , apartado 40).

22 Por otro lado, admitir la posibilidad de que los Estados miembros excluyan cualquier reducción de la base imponible del IVA iría contra el principio de neutralidad del IVA, del que se desprende en particular que, en su condición de recaudador de impuestos por cuenta del Estado, el empresario debe liberarse por entero de la carga del impuesto debido o abonado en el marco de sus actividades económicas a su vez sujetas a IVA (véase, en este sentido, la sentencia de 23 de noviembre de 2017, Di Maura, C-246/16 , EU:C:2017:887 , apartado 23).

23 En el presente asunto, un requisito como el establecido en la legislación nacional controvertida en el litigio principal, que supedita la rectificación de la base imponible del IVA a que el deudor no haya dejado de ser sujeto pasivo del IVA, no puede estar justificada por la necesidad de tener en cuenta la incertidumbre inherente al carácter definitivo del impago de que se trate.

24 En efecto, como por otra parte señala esencialmente la Comisión Europea en sus observaciones escritas, la circunstancia de que el deudor haya dejado de ser sujeto pasivo, en el contexto de un procedimiento de insolvencia, constituye más bien, a la inversa, un elemento que corrobora el carácter definitivo del impago.

25 Por lo que respecta a la cuestión de si, como sostiene en sus observaciones escritas el Gobierno checo, que cita, en particular, el apartado 33 de la sentencia de 26 de enero de 2012, Kraft Foods Polska (C-588/10 , EU:C:2012:40 ), podría considerarse, no obstante, que tal requisito es conforme con el artículo 90, apartado 2, de la Directiva 2006/112 , en la medida en que con el se persiguen los objetivos de garantizar la percepción exacta del IVA, evitar el fraude y eliminar el riesgo de pérdida de ingresos fiscales, procede señalar que tales objetivos no permiten ir en contra de la finalidad ni de la sistemática de dicha disposición y justificar una excepción al artículo 90, apartado 1, de dicha Directiva por razones distintas de las relacionadas con la incertidumbre inherente al impago o al carácter definitivo del mismo.

26 Asimismo, aunque el artículo 273 de la Directiva 2006/112 , igualmente invocado por la República Checa en apoyo de su interpretación, permite a los Estados miembros establecer obligaciones que consideren necesarias para garantizar la percepción exacta del IVA y para evitar el fraude, se desprende de reiterada jurisprudencia del Tribunal de Justicia que tales medidas solo pueden constituir, en principio, una excepción al cumplimiento de las normas relativas a la base imponible dentro de los límites estrictamente necesarios para alcanzar este objetivo específico, puesto que deben afectar lo menos posible a los objetivos y a los principios de la Directiva 2006/112 y no pueden ser utilizadas de forma que afecten negativamente a la neutralidad del IVA (véase, en este sentido, la sentencia de 6 de diciembre de 2018, Tratave, C-672/17 , EU:C:2018:989 , apartado 33 y jurisprudencia citada), que constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación de la Unión en la materia." 4.- Y este misma conclusión de que el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos, es la que se desprende de las Sentencia de 25 de marzo de 2009 , 12 de noviembre de 2009 , 10 de mayo de 2010 y 30 de junio de 2017 del Tribunal Supremo (recurso 1398/2004 , 1454/2005 , 4608/2006 y 2596/2016 respectivamente). Así, por ejemplo con relación la emisión tardía de las facturas rectificativas con respecto la previsión contemplada en la normativa del Impuesto, la última de las sentencias citadas reseña: "En definitiva, venimos declarando reiteradamente, en sintonía con el TJUE, que el 'principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales'.

Hemos subrayado que puede ocurrir que el acreedor modifique la base imponible por el procedimiento del 80.Tres y que cuando se lo comunique a la Agencia Tributaria ya haya transcurrido el plazo de llamamiento a los acreedores, de manera que acudir a dicho procedimiento no garantiza que la Agencia Tributaria se persone en el concurso con el crédito nacido de la rectificación dentro del plazo de llamamiento, por lo puede suceder que su crédito no sea privilegiado.

Y constan como hechos reseñables que la sociedad recurrente cumplió con su deber de comunicar a la Administración tributaria en el plazo, previsto en el Reglamento, de un mes contado desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada (evitando, de este modo, que el concursado pueda deducirse cantidades indebidas de IVA), y que dicha modificación fue efectuada transcurrido poco más de un mes del término establecido en el art. 80.Tres de la LIVA .

A tenor de nuestra doctrina, constatado que el cumplimiento del plazo del art. 80.Tres de la LIVA no garantiza que la Administración se persone en el concurso con el crédito nacido de la rectificación dentro del plazo de llamamiento (por lo que el incumplimiento del plazo no causa un especial perjuicio a la Hacienda Pública), y, en fin, consideradas las circunstancias específicas que han concurrido en el caso sometido a nuestro examen, debemos concluir que hacer ingresar a la sociedad recurrente cuotas de IVA que ni ha percibido ni va a percibir, lesiona el principio de neutralidad del impuesto.".



QUINTO.- Una vez esto estamos ya en condiciones de abordar los hechos que van a conducir a la estimación íntegra del recurso, por cuanto consta en el expediente administrativo un escrito de 9 de enero de 2013, emitido en papel con membrete en acrónimo de la entidad 'Tramas Ingeniería y Bóvedas, SA' y rubricado por su administrador único y la administración concursal, en el que se certifica que Metaperfil sí comunicó a dicha empresa las facturas rectificativas dentro del plazo legal, a fin y efecto que por aquélla se comunicaran a la administración concursal y a la Administración Tributaria, si bien fueron traspapeladas con ocasión del traslado de sus oficinas, lo que a su vez motivó su falta de consideración en el informe del concurso.

La demandante cumplimentó su derecho de de comunicar dentro del mes a la declaración del concurso la expedición de las facturas rectificativas, y efectuó lo que le competía para que por la entidad 'Tramas Ingeniería y Bóvedas, SA' comunicara esta rectificación a la administración de su concurso, lo que a su vez hubo de permitir que en dicho ámbito se recogiera debidamente esta incidencia en su informe concursal, si bien la falta de diligenciamiento por la concursada por las causas antes explicadas no ha de permitir que la Administración tributaria ingrese en concepto de IVA un importe superior al realmente percibido por el sujeto pasivo, ni, por consiguiente, impedir la modificación de la base imponible por parte del acreedor.

Igualmente aparece en el expediente administrativo que la recurrente igualmente emitió las facturas rectificativas a 'Cerramientos Metálicos Oscar Jimeno, SL' con la siguiente leyenda: ' Emisión facturas rectificativas según el artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido ', que es suficientemente explícita del concepto a qué se refieren.

Y si bien hizo en ellas constar la fecha de las facturas rectificativas y no el de las rectificadas, que identificó por su importe, es igualmente cierto que fue requerida en un procedimiento de comprobación limitada para la acreditación de la expedición de aquellas a la empresa declarada en concurso, pero no de la identificación de la fecha de los documentos rectificados, lo que hubiera realizado la Administración de tener alguna duda para la completa localización de estas facturas y examen de su correlación con las rectificativas.

En consecuencia, la demandante aportó en dicho trámite de subsanación además de las facturas y la documentación justificativa de la declaración del concurso, un extracto de la cuenta del cliente 'Cerramientos Metálicos Oscar Jimeno, SL' con el saldo actualizado después de la rectificación, pero no la justificación de las fechas de las facturas, que es por lo que, en esencia, se deniega la modificación de la base imponible.

Argumenta la Resolución que no constan esas facturas entre las certificadas como recibidas por la deudora, más ello como argumento de fuerza de la cuestión relativa a la identificación que se acaba de resolver y no como motivo autónomo como por el contrario sí fue opuesto en la anterior reclamación, de manera que, en dichos términos, de los que nada dice el escrito de contestación, tampoco nada más debemos decir.

En estas concretas circunstancias la denegación de la modificación de la base imponible del impuesto se justifica únicamente en una cuestión meramente formal, que va más allá de los límites para evitar el fraude y eliminar el riesgo de pérdida de ingresos fiscales y, por consiguiente, no puede ser opuesta de forma que afecte negativamente a la neutralidad del IVA.

El recurso contencioso-administrativo ha de ser íntegramente estimado.



SEXTO.- Conforme dispone el artículo 139 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción , procede imponer las costas a la parte demandada, hasta la cifra máxima de 500 euros, por todos los conceptos e impuestos incluidos.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de Su Majestad el Rey,

Fallo

Estimar el presente recurso contencioso-administrativo, promovido contra la Resolución del TEAR de Cataluña de 25 de octubre de 2016, que desestimó la reclamación económico-administrativa nº 08/08096/2013 y acumulada, interpuesta por 'Metaperfil, SA' contra dos liquidaciones provisionales por el concepto de modificación de la base imponible en el IVA, relativas a sus clientes 'Tramas Ingeniería y Bóvedas, SA' y 'Cerramientos metálicos Oscar Jimeno, SL', que se anulan por no ser conformes al Ordenamiento jurídico.

Imponer a la demandada el pago de las costas procesales causadas, hasta el límite de 500 euros, por todos los conceptos e impuestos incluidos.

Notifíquese la presente resolución en legal forma.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se unirá certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Notifíquese a las partes la presente Sentencia, que no es firme. Contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1 LJCA .

Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido erecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principiales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.