Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 847/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1992/2013 de 11 de Julio de 2017

Encabezamiento

Recurso ordinario nº 1992/2013
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3ª
SENTENCIA Nº 847/2017
Iltmos. Sres:
Presidente
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados
Dª BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ
D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS
En Valencia a once de julio de dos mil diecisiete.-
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la
Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 1992/2013, interpuesto por la mercantil
CYES INFRAESTRUCTURAS SA representada por la Procuradora Dª VANESSA ALARCÓN ALAPONT y
asistida por el letrado D. FRANCISCO SERANTES PEÑA contra las Resoluciones de fecha 22 de noviembre
de 2010 del TEARCV 46/3568/2010 y acumulada 46/3570/2010 por el concepto Impuesto de Sociedades
ejercicios 2004/2005 y 2006 por importe de 205.032'14 euros y expediente sancionador por importe de
119.087'71 euros, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA DEL
ESTADO.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el Recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley, se emplazó a la parte demandante al objeto de que formalizara su escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma, solicitando se dicte Sentencia por la que,estimando la demanda formulada se anulen los actos administrativos impugnados, por ser contrarios a derecho, en particular , las resoluciones del TEAR expresas y presuntas, así como las liquidaciones y sanciones que confirman y declare: 1) La prescripción del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2004.

2) Se anule la liquidación correspondiente al IS ejercicios 2004 a 2006 y, en particular declarando la improcedencia del incremento no justificado de patrimonio así como el resto de regularizaciones practicadas.

3) La improcedencia de las sanciones.

4) Condene a la administración al pago de las costas procesales.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la oponiéndose a la misma, solicitando se dicte desestimando,en su integridad, lo solicitado en la demanda.



TERCERO.- Que no acordándose el recibimiento pleito a prueba con la práctica de aquellas propuestas por las partes y el resultado obrante en y, tras el trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente Recurso el día once de julio de dos mil diecisiete, teniendo lugar el día designado.



QUINTO.- En la tramitación del presente Recurso se han observado las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Magistrada Doña BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ quien expresa el parecer de la Sala.-

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso lo constituye contra la Resolución de fecha 22 de noviembre de 2010 del TEARCV 46/3568/2010 y acumulada 46/3570/2010 por el concepto Impuesto de Sociedades ejercicios 2004/2005 y 2006 por importe de 205.032'14 euros y expediente sancionador por importe de 119.087'71 euros.- La parte actora sustenta su impugnación en los siguientes hechos y fundamentos jurídicos: 1) Prescripción del ejercicio 2004 al haber superado el plazo de 12 meses de duración del procedimiento inspector (10/2/09 a 10/2/10) al haber sido notificado el acuerdo de liquidación el 18/2/2010.

Que el recurrente combate las tres dilaciones que se le imputan en el expediente administrativo consistentes en: .-Solicitud de aplazamiento comparecencia: 4 días..

.- Anomalía contable: 35 días.

.- Solicitud aplazamiento comparecencia: 8 días .

Se rechazan por el recurrente las dos interrupciones por aplazamiento al no constar en el expediente administrativo ni la solicitud de aplazamiento ,ni la aceptación, por parte de la inspección, de dicho aplazamiento.

Asimismo se opone a la dilación por anomalía contable remitiéndose para ello a los folios 14 a 24 del acuerdo de liquidación al no haber existido la pretendida anomalía contable, estando la entidad todos los años debidamente auditada y ,en el caso de existir la misma, debería tomarse en consideración para agravar la sanción pero no,como causa de dilación, no estando prevista como tal en el art. 104 del RD 1065/2007 .

En todo caso, prosigue, se solicitó información al contribuyente el 15/10/2009 citándole para el 28/10/2009, sin que esos 13 días puedan imputarse a la actora.

Además,señala, se dice que cesa la dilación el 19/11/2009 cuando consta el día 24 un requerimiento a FIRER SL.

Entrando a examinar cada uno de los motivos que han dado lugar a la liquidación practicada destaca : 1.- EJERCICIO 2004 : Incremento del patrimonio no justificado por importe de 195.325 euros de fecha 2/11/2004 ante el ingreso de unos cheques sin que conste o se acredite que el administrador había retirado previamente la cantidad reflejada en los mismos .

Refiere el recurrente que el citado ingreso tuvo lugar mediante 7.441 euros en efectivo y 187.884 euros por trasferencia y siendo el origen de dicho ingreso unos cheques ingresados por Luis Francisco expedidos por la entidad FIRER SL a nombre de éste para reponer una disposición de efectivo de unos días antes.

Y destaca que hubo un error en la contabilización por cuanto que, en vez de realizar dos asientos hizo uno solo y ello al tener la entidad previamente los 195.325 euros contabilizados en caja, sin que la sustitución de ese líquido por cheques bancarios genere la necesidad de realizar ningún asiento contable y todo ello quedando constancia a partir de los siguientes indicios: Reconocimiento de deuda entre FIRER SL Y Luis Francisco .

Manifestación de Luis Francisco y la interesada de que el ingreso se corresponde con la devolución de una previa disposición de fondos por parte del Sr. Luis Francisco .

Contabilidad de FIRER SL en la que consta la deuda Manifestación de FIRER SL de que los cheques se corresponden con la devolución de una deuda a Luis Francisco .

2 .- EJERCICIO 2005 : La Inspección realiza la regularización incrementando la base en 48.258'22 euros por el concepto UTE CABO ROIG por falta de declaración de la venta correspondiente a la certificación de liquidación final de obra emitida por importe de 300.593'91 euros.

Así y según consta en el Acta, la actora realizó en los años 2004/2005 obras de ampliación y mejora del puerto deportivo CABO ROIG.

Que dicha obra, según sostiene la Inspección finalizó en 2005 constando así en el certificado final de obra suscrito en junio de 2005 y no admitiendo, por ello, el gasto por dotación de la provisión por depreciación de existencias de 252.335'69 euros correspondientes a la obra en curso y existentes en la contabilidad a 31/12/2006 pues están existencias debieron darse de baja en el ejercicio anterior cuando se entiende terminada y entregada la obra.

Sin embargo refiere el recurrente que la obra finalizó, pero no se entregó demando a la UTE por el adeudo de las certificaciones de obra 10,12 y la certificación final y por ello realizó varias dotaciones de provisiones en 2006 sin dar de baja las existencias al no haber entregado la obra ni en 2005 ni el 2006, frente a la conclusiones de la Inspección por las que se adelanta al ejercicio 2005 el beneficio por la venta no declarada al entender que se había recibido la obra.

Procede por ello la recurrente a examinar cuando se produjo la recepción de la obra rechazando que la certificación final signifique la entrega de la posesión, siendo por ello correcta la postura de la actora de no reflejar, en el 2005, ni el ingreso por la venta ni la baja de las existencias desvirtuando con ello la presunción de la Inspección de que la obra fue recepcionada por la UTE en 2005.

Alude asimismo a un factura de la actora a la UTE de 29/7/2005 en concepto de pago a cuenta y anticipado a la entrega de obras lo que demuestra que la obra no estaba entregada constando que la Dirección facultativa firmó unilateralmente el certificado de final de obra referido a DRAGADO y no a la totalidad de la obra, sin que por ello proceda el aumento de la base en el ejercicio 2005.- 3.- EJERCICIO 2006: .-La deducibilidad de una provisión por insolvencias por una obra facturada a LOFT ROOM SL.es confirmada por el TEAR y en este apartado se anula la liquidación emitida.

.-Se rechaza como gasto de provisión por insolvencias 25.511'12 euros y la provisión por depreciación de insolvencias por importe de 252.335'69 euros correspondientes a la obra en curso que solo se admite en parte y por importe de 48.258'22 euros.

Sostiene el recurrente en este apartado que el crédito que ostenta frente a la UTE incluye el importe del principal más la cuota del IVA, y por ello, ante el riesgo de impago la actora dota el riesgo por la totalidad del crédito resultando que la provisión es deducible por la totalidad del crédito de dudoso cobro.

.- En último lugar y respecto de la deducibilidad del gasto imputable a los gastos con código 99010 refiere la actora que en dicha cuenta se contabilizan los gastos de las obras en general ,costes de trabajo no atribuibles a obras en curso y por ello no existen facturas de venta correlacionadas directamente rechazando por ello el incremento de la base en 25.333'83 euros.

4.- ACUERDO SANCIONADOR: Se invoca la nulidad radical del acuerdo sancionador ante la inexistencia de procedimiento.

En todo caso considera endeble la prueba de presunciones utilizada para emitir la liquidación, sin que tampoco proceda, sanción algúna,por haber dotado las provisiones y en todo caso invoca la ausencia de culpabilidad solicitando la anulación de las Resoluciones impugnadas.



SEGUNDO - La Administración demandada se opone rechazando las argumentaciones vertidas de contrario y solicitando la íntegra confirmación de las Resoluciones impugnadas.

.



TERCERO: El objeto del presente recurso lo constituye los acuerdos de liquidación y sancionador emitidos por la Administración tributaria como consecuencia del procedimiento de comprobación desarrollado por el concepto Impuesto de sociedades de los ejercicios 2004, 2005 y 2006 resultando de la misma una cantidad a ingresar de 205.032'14 euros a partir de los siguientes conceptos: 1) En 2004 se incrementa la base imponible en 195.325 euros por entradas en caja cuyo origen no se acredita.- 2) En 2005 se contabiliza una provisión por importe de 18.955'65 euros en una deuda reclamada judicialmente de los que 25.511'12 euros se corresponden con un IVA no declarado, por lo que no se entiende deducible.

3)En 2006 el contribuyente contabiliza una provisión por insolvencias de 239.006'12 euros por cantidades adeudadas a LOFT ROOM SL, extremo éste que es anulado por el TEARCV.

Deduciéndose a su vez gastos por importe de 25.333'83 euros que se imputan al proyecto 99010 que ni se ha podido identificar, ni ha podido generar ingresos.

La primera cuestión que procede abordar es la relativa a la Prescripción del ejercicio 2004 al haber superado el plazo de 12 meses de duración del procedimiento inspector (10/2/09 a 10/2/10) y ello al haber sido notificado el acuerdo de liquidación el 18/2/2010.

Rechazando para ello las tres dilaciones que se le imputan en el expediente administrativo consistentes en: .-Solicitud de aplazamiento comparecencia: 4 días desde el 27/7/2009 hasta el 31/7/2009 .- Solicitud aplazamiento comparecencia: 8 días desde el 2/12/2009 hasta el 10/12/2009 .- Anomalía contable: 35 días desde el 15/10/09 hasta el 19/11/09.

A efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones regulado en el art. 150de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , y sobre la base de lo dispuesto en los artículos 102 , 103 y 104 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, señala la administración que no se han computado las dilaciones no imputables a la Administración, por no aportar documentación y solicitar aplazamientos, y por el periodo de interrupción justificada por solicitud de información a otros órganos.

Al respecto procede recordar las normas que resultan de aplicación, empezando por lo dispuesto en el artículo 150. 1 y 2 de la LGT , que señala: ' 1.Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas.

A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del art. 104 de esta ley .

No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.

b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice.

Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho.

2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse.

b) Los ingresos realizados desde el inicio del procedimiento hasta la reanudación de las actuaciones que hayan sido imputados por el obligado tributario al tributo y período objeto de las actuaciones inspectoras tendrán el carácter de espontáneos a los efectos del art. 27 de esta ley.

Tendrán, asimismo, el carácter de espontáneos los ingresos realizados desde el inicio del procedimiento hasta la primera actuación practicada con posterioridad al incumplimiento del plazo de duración del procedimiento previsto en el apartado 1 de este artículo y que hayan sido imputados por el obligado tributario al tributo y período objeto de las actuaciones inspectoras.' Por su parte, el artículo 102 del RD 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, regula el cómputo de los plazos máximos de resolución, diciendo: ' 1 A efectos de lo dispuesto en el art. 104.1.b) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se entenderá por registro del órgano competente para la tramitación del procedimiento, el registro del órgano que resulte competente para iniciar la tramitación de acuerdo con lo dispuesto en el art. 59 de este reglamento o en la normativa específica del procedimiento.

2. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución del procedimiento, con independencia de que afecten a todos o alguno de los elementos de las obligaciones tributarias y períodos objeto del procedimiento.

3. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones no imputables a la Administración tributaria acreditados durante el procedimiento de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones seguidos frente al deudor principal se considerarán, cuando concurran en el tiempo con el procedimiento de declaración de responsabilidad, períodos de interrupción justificada y dilaciones no imputables a la Administración tributaria a efectos del cómputo del plazo de resolución del procedimiento de declaración de responsabilidad.

4. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración deberán documentarse adecuadamente para su constancia en el expediente.

5. A efectos del cómputo del plazo de duración del procedimiento, los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración se contarán por días naturales.

6. El obligado tributario tendrá derecho, conforme a lo dispuesto en el artículo 93 de este reglamento, a conocer el estado del cómputo del plazo de duración y la existencia de las circunstancias previstas en los artículos 103 y 104 de este reglamento con indicación de las fechas de inicio y fin de cada interrupción o dilación, siempre que lo solicite expresamente.

7. Los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración no impedirán la práctica de las actuaciones que durante dicha situación pudieran desarrollarse.' Y por otro lado, el artículo 104 a) del citado RD 1065/2007 , señala: ' A efectos de lo dispuesto en el art. 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria, entre otras, las siguientes: a)Los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria.

La dilación se computará desde el día siguiente al de la fecha fijada para la comparecencia o desde el día siguiente al del fin del plazo concedido para la atención del requerimiento hasta el íntegro cumplimiento de lo solicitado. Los requerimientos de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos a efectos de este cómputo hasta que se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al obligado tributario, salvo que la normativa específica establezca otra cosa.' Según el artículo 103. a) del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos).

Dicho precepto establece: ' A efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán períodos de interrupción justificada los originados en los siguientes supuestos: a) Cuando, por cualquier medio, se pidan datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos a otros órganos o unidades administrativas de la misma o de otras Administraciones, por el tiempo que transcurra desde la remisión de la petición hasta la recepción de aquellos por el órgano competente para continuar el procedimiento, sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones de datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos que pudieran efectuarse, de seis meses. Cuando se trate de solicitudes formuladas a otros Estados, este plazo será de 12 meses' Asimismo al respecto, hay que recordar que es pacífica la jurisprudencia que señala que, no cualquier retraso por parte del obligado tributario puede implicar una dilación en el procedimiento, pues la dilación requiere tanto una demora objetiva en la duración de las actuaciones, lo que a su vez exige una mínima justificación de su incidencia en la marcha del proceso y de las circunstancias que hayan dificultado la aportación de la documentación en tiempo, y una conducta obstructiva por parte del obligado tributario que dificulte o impida la continuación del procedimiento.

En nuestra sentencia de 9 de noviembre de 2016, recurso 2565/2012 , lo siguiente dijimos: ['Así las cosas, hemos de traer aquí el criterio según el cual 'para que exista dilación no basta con que se produzca un retraso, sino que es preciso evaluar, aunque sea de modo sucinto, tanto su significación en la marcha del procedimiento como las circunstancias que han dificultado la aportación en tiempo de los datos o informaciones de que se trate' ( SAN de 9-10-2008 ). En el presente caso, en el lapso de tiempo que transcurre desde el 17 de noviembre de 2009 hasta el 21 de abril de 2010, se han practicado numerosas diligencias, donde el recurrente ha ido aportando diversa documentación y donde la administración le ha ido solicitando otra. Así que hay que considerar que los retrasos en la entrega de determinada documentación no impidieron 'el normal desarrollo del procedimiento' y que la Inspección continuara con su investigación, como de hecho así hizo, por lo que el primer periodo de 155 días no se puede imputar como dilaciones a la recurrente.'] Y en la reciente sentencia de 1 de marzo de 2017, dictada en el recurso 2943/2012 donde recogiendo la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de enero de 2017 hemos dicho: ['Debemos recordar, el propio concepto de dilaciones imputables al obligado tributario, siguiendo para ello la doctrina fijada en las sentencias del Tribunal Supremo de 23 de enero de 2017 , que señala: ' Pero para que la dilación pueda imputarse al obligado tributario, en el sentido de excluirla del plazo de duración máximo del procedimiento, se precisa la concurrencia de un elemento teleológico o finalista, que es el que parece señalar la parte recurrente que falta en el presente caso. No basta, pues, la simple dilación, el mero transcurso del tiempo, se precisa que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el curso de las actuaciones. Concurriendo ambos requisitos el tiempo perdido no puede imputarse a la Administración a los efectos de computar el plazo máximo de duración de las actuaciones.

Hemos añadido en nuestra jurisprudencia que producida la dilación objetiva por el transcurso del tiempo, corresponde al causante de la dilación acreditar que pese a la demora que ha provocado no ha impedido a la Administración proseguir con regularidad la labor inspectora.

En nuestro caso, dado que la parte recurrente no se ha opuesto al hecho objetivo de la demora y sus causas, al punto que en la propia sentencia se le reprocha que se oponga con carácter general y abstracto sin descender a analizar cada una de las dilaciones imputadas, a la misma corresponde acreditar, entonces, que no concurre el elemento finalista visto, y al respecto lo único que hace es emplear el argumento apriorístico visto, esto es, como la Administración no respeto el plazo del art. 60.4 del RGIT , excediéndose del mismo, de ello se desprende que las dilaciones objetivas producidas no han impedido el normal desarrollo de las actuaciones.

Mas dicho argumento, carece de consistencia alguna y se nos muestra de todo punto desconectado con la noción de dilaciones y la exigencia de los requisitos exigidos para poder imputarse al obligado tributario, en tanto que ha de atenderse a cada una de las dilaciones imputadas, y constatada su objetividad, lo que sigue es comprobar si la misma ha impedido o no el curso normal de la actividad inspectora, de suerte que si no lo impidieron o caben imputárselas a la conducta de la propia Administración, la consecuencia derivada no es otra, no puede ser otra, que la de computar la misma a efectos de determinar la fecha máxima de duración del procedimiento, esto es 12 o 24 meses más las dilaciones imputables al obligado tributario'.

Así como en las de 28 de enero de 2011 (rec. cas. núm. 5006/2005) y de 24 de enero de 2011 (rec.

cas. núm. 485/2007), diciendo esta última: ' Así, pues, cabe hablar de 'dilación' tanto cuando pide una prórroga para el cumplimiento de un trámite y les es concedida, como cuando, simple y llanamente, lo posterga, situaciones ambas que requieren la existencia de un previo plazo o término, expresa o tácitamente fijado, para atender el requerimiento o la solicitud de información.

Al alcance meramente objetivo (transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico. No basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea. En tal tesitura, habida cuenta de la finalidad que la norma contenida en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 persigue, el tiempo perdido no puede imputarse a la Administración a los efectos de computar el plazo máximo de duración de las actuaciones, según prevén el apartado 2 de dicho precepto legal y el párrafo segundo del artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos .

Parece evidente, pues, que en el análisis de las dilaciones hay que huir de criterios automáticos, ya que no todo retraso constituye per se una 'dilación' imputable al sujeto inspeccionado' (FD Tercero).

Para que se produzca dilación, sea ésta debida o indebida, objetiva o imputable, es preciso, de un lado, que el deber de colaborar esté acotado en un plazo previamente fijado, pues si éste no existe, como aquí sucede, en modo alguno podría hablarse de la superación de un plazo inexistente. De otro lado, se precisa, tal como exige la normativa reglamentaria, la advertencia al interesado de que el cumplimiento tardío, defectuoso o incompleto de su deber puede determinar la existencia de una dilación que afectaría al cómputo total de duración del procedimiento. De no darse tal advertencia expresa, no puede hablarse de dilación indebida y, cuando ésta se da, debe entenderse rectamente que la dilación computa desde la advertencia o desde el exceso del plazo perentorio conferido en ésta para la entrega de los datos necesarios.']

CUARTO: Entrando a examinar, en primer lugar, las dos interrupciones por aplazamiento consta a los folios 68 y 69 del expediente que por comparecido el recurrente el 13/7/2009 se le requiere para que comparezca el día 27/7/2009 aportando una determinada documentación, constando que la siguiente comparecencia de verifica el 31/7/2009, folio 70 indicando en la misma: La presente comparecencia estaba prevista para el pasado día 27, pero se ha retrasado hasta el día de hoy a petición del compareciente, por lo que se le advierte que dicho retraso será una dilación a él imputable.

En cuanto al segundo de los aplazamientos se constata que tras la comparecencia de 24/11/2009 se requiere al recurrente para que se persone en las oficinas el 1/12/2009, folio 93, compareciendo el día 10/12/2009, folio 94 y haciendo constar igualmente que la comparecencia prevista para el 10/12/2009 se ha aplazado a petición del contribuyente, Y por tanto si bien el obligado tributario rechaza que tales dilaciones le sean imputables al no constar en el expediente administrativo, folios 70 y 94 ni la solicitud de aplazamiento ,ni la aceptación, por parte de la inspección, de dicho aplazamiento, si que procede imputarle las mismas pues se constata en ambos casos que por comparecido el recurrente, el mismo fue citado para volver a comparecer los días 27/7/09 en el primer caso y 1/12/09 en el segundo, no personándose en ninguna de las fechas indicadas sino en las posteriores en las que se hace constar expresamente que la demora se ha producido a instancia del obligado tributario, habiendo accedido la administración a dicho aplazamiento y siendo por ello, a él imputable dicha dilación.

En cuanto a la tercera de las dilaciones por anomalía contable se opone a la misma remitiéndose para ello a los folios 14 a 24 del acuerdo de liquidación al no haber existido la pretendida anomalía contable, estando la entidad todos los años debidamente auditada y ,en el caso de existir la misma, debería tomarse en consideración para agravar la sanción pero no,como causa de dilación, no estando prevista como tal en el art. 104 del RD 1065/2007 .

En todo caso, prosigue, se solicitó información al contribuyente el 15/10/2009 citándole para el 28/10/2009, sin que esos 13 días puedan imputarse a la actora. Además,señala, se dice que cesa la dilación el 19/11/2009 cuando consta el día 24 un requerimiento a FIRER SL.

En relación con la referida anomalía consta al folio 94 que la Inspección ha apreciado anomalías contables que han motivado la necesidad de practicar requerimientos de información a terceros, y ello se considera como motivo de dilación imputable al recurrente concretando dicho periodo desde el 15/10/2009, fecha en la que se le solicita al contribuyente la justificación de un ingreso hasta el 19/11/2009, fecha en la que se deja constancia de la procedencia del citado ingreso y por tanto, y en relación con lo expuesto a pesar de las alegaciones del recurrente consta que efectivamente el periodo de tiempo expresado resultaba imputable al recurrente al estar pendiente de dicha aportación.

Que por lo expuesto procede desestimar el primer motivo de impugnación al no haber sido desvirtuadas que las dilaciones expresadas fueran imputables al recurrente.



QUINTO:Que entrando en el fondo de la controversia la misma debemos concretarla en los hechos que motivan la liquidación y que son los siguientes: 1.- EJERCICIO 2004 : Aumenta la base imponible en 195.325 euros .

Incremento del patrimonio no justificado por importe de 195.325 euros de fecha 2/11/2004 ante el ingreso de unos cheques sin que conste o se acredite que el administrador había retirado previamente la cantidad reflejada en los mismos .

Sostiene el recurrente que la cantidad ingresada mediante los cheques obraba previamente en la caja de la mercantil, que dispuso de la misma el Sr. Luis Francisco aunque no exista ningun reflejo contable de dicha extracción y posteriormente la repuso mediante los cheques sin que se produjera incremento patrimonial alguno más allá que el de reponer la situación de la caja al estado en el que se encontraba anteriormente.

Que en concreto refiere el recurrente que el citado ingreso tuvo lugar mediante 7.441 euros en efectivo y 187.884 euros por trasferencia, siendo el origen de dicho ingreso , unos cheques ingresados por Luis Francisco , expedidos por la entidad FIRER SL a nombre de éste, para reponer una disposición de efectivo de unos días antes.

Y destaca que, como el Sr Luis Francisco ,administrador de la mercantil, dispuso unos días antes de una determinada cantidad de dinero de la caja, cantidad que repuso posteriormente mediante el ingreso de los cheques emitidos por FIRER SL, el patrimonio de la mercantil queda igual pese a no existir asiento contable de la previa extracción por parte del Sr. Luis Francisco .

Que por ello prosigue, hubo un error en la contabilización por cuanto que, en vez de realizar dos asientos hizo uno solo y ello al tener la entidad previamente los 195.325 euros contabilizados en caja, sin que la sustitución de ese líquido por cheques bancarios genere la necesidad de realizar ningún asiento contable y todo ello quedando constancia a partir de los siguientes indicios: Reconocimiento de deuda entre FIRER SL Y Luis Francisco .

Manifestación de Luis Francisco y la interesada de que el ingreso se corresponde con la devolución de una previa disposición de fondos por parte del Sr. Luis Francisco .

Contabilidad de FIRER SL en la que consta la deuda Manifestación de FIRER SL de que los cheques se corresponden con la devolución de una deuda a Luis Francisco .

Que por ello rechaza la presunción realizada por la demandada a partir de los indicios expresados desconociendo que el ingreso es correlativo a la previa disminución del patrimonio al ingresar la cantidad previamente extraída de la caja.

Frente a ello la administración alcanza la conclusión de que nos encontramos ante un incremento patrimonial no justificado al haber sido requerido el contribuyente y no aportar justificación documental del ingreso por importe de 195.325 euros.

Como consecuencia de ello se requiere al Sr. Luis Francisco quien manifiesta no conservar justificante de la disposición que realizó del efectivo de la caja de la sociedad, no recordando tampoco el motivo por el cual retiró dicho efectivo o no realizando operación de compra alguna, o pago, con dicho efectivo.

Asimismo la Inspección constata que el Sr. Luis Francisco retira de la cuenta el importe exacto recibido por FIRER SL el mismo día del ingreso, cantidades que se diferencias en 3.009 €.

Por su parte FIRER justifica el pago de 198.334 € al Sr Luis Francisco como la devolución de la cantidad pendiente de un préstamo concedido en 1998.

No consta justificación documental alguna de la retirada de esa cantidad de la caja, ni consta en la contabilidad por lo que existe una voluntad de ocultar contablemente dicho ingreso.

El Sr Luis Francisco no justifica el destino de la cantidad retirada de la caja aparte de cobrar 198.334 € de FIRER SL.

Es absurdo devolver la cantidad comprando 6 cheques con los gastos correlativos, y por ello se concluye afirmando que el citado ingreso no ha quedado en ningún caso justificado.

Del examen de la totalidad de la prueba expresada esta Sala comparte la tesis y conclusiones alcanzadas por la administración tributaria en cuanto a la falta de justificación concreta y real del origen del ingreso realizado en 2004 pues pese a ser innegable la existencia de un préstamo entre el SrALMENAR y FIRER SL, no queda directamente y de forma fehaciente acreditado que dicho ingreso tenga su origen en la susodicha operación.

2 .- EJERCICIO 2005 : Aumenta la base imponible en 48.258'22 euros por la diferencia entre el importe de la liquidación final de la obra entregada y el coste de la obra en curso Frente a la deducción como gasto aplicada por la actora en el IS de 2006 relativa a la provisión para insolvencias por importe de 184.955'65 euros, correspondiente a la cantidad reclamada judicialmente al estar pendiente de cobro por las certificaciones 10 y 12 (IVA incluido)pero sin que se haya declarado o cobrado la cuota del IVA correspondiente a la cantidad pendiente de cobro.

La Inspección realiza la regularización incrementando la base en 48.258'22 euros por el concepto UTE CABO ROIG por falta de declaración de la venta correspondiente a la certificación de liquidación final de obra emitida por importe de 300.593'91 euros.

Y ello al no haber declarado el contribuyente la venta correspondiente en 2005 dando de baja la obra, sino que dota a 31/12/2006 una provisión por depreciación de insolvencias por importe de 252.335'69 euros.

Así, y según consta en el Acta, la actora realizó en los años 2004/2005 obras de ampliación y mejora del puerto deportivo CABO ROIG.

Que dicha obra, según sostiene la Inspección finalizó en 2005 constando así en el certificado final de obra suscrito en junio de 2005 y no admitiendo, por ello, el gasto por dotación de la provisión por depreciación de existencias de 252.335'69 euros correspondientes a la obra en curso y existentes en la contabilidad a 31/12/2006 pues están existencias debieron darse de baja en el ejercicio anterior cuando se entiende terminada y entregada la obra.

Sin embargo y frente a ello refiere el recurrente que la obra finalizó, pero no se entregó a la UTE por el adeudo de las certificaciones de obra 10,12 y la certificación final iniciándose un procedimiento judicial en reclamación de las cantidades adeudadas, y por ello realizó varias dotaciones de provisiones en 2006 por importe de 252.335'69 euros, sin dar de baja las existencias, al no haber entregado la obra ni en 2005 ni el 2006, y ello frente a la conclusiones de la Inspección por las que se adelanta al ejercicio 2005 el beneficio por la venta no declarada al entender que se había recibido la obra destacando que esas existencias debieron darse de baja en el ejercicio anterior cuando se entiende terminada y entregada la obra admitiendo, así, un gasto por dotación de provisión de insolvencias por importe de 300.593'91 euros correspondientes con la certificación final de la obra pendiente de cobro resultando una disminución de la base imponible en 48.258'22 euros.

Procede por ello la recurrente a examinar cuando se produjo la recepción de la obra rechazando que la certificación final signifique la entrega de la posesión, siendo por ello correcta la postura de la actora de no reflejar, en el 2005, ni el ingreso por la venta ni la baja de las existencias desvirtuando con ello la presunción de la Inspección de que la obra fue recepcionada por la UTE en 2005.

Para ello se remite al contrato suscrito entre las partes y al apartado décimo relativo a la recepción de obras, reitera que la certificación final no significa la entrega de la posesión y que por ello fue correcta la postura de la actora de no reflejar, en el 2005, ni el precio de venta,ni la baja de las existencias.

Alude asimismo a un factura de la actora a la UTE de 29/7/2005 en concepto de pago a cuenta y anticipado a la entrega de obras lo que demuestra que la obra no estaba entregada constando que la Dirección facultativa firmó unilateralmente el certificado de final de obra referido a DRAGADO y no a la totalidad de la obra, sin que por ello proceda el aumento de la base en el ejercicio 2005.- Frente a ello la Inspección sustenta su tesis en la propia demanda interpuesto por la actora en la que se considera la obra como finalizada y frente a la cantidad deducida por la actora de 184.955'65 euros en concepto de provisión para insolvencias considera que el importe de la liquidación final de la obra de 300.593'91euros también debe ser declarado como venta dando de baja las existencias finales de obra en curso, y todo ello sin que el recurrente haya declarado la venta en 2005 dando de baja la obra en curso sino que, por el contrario, ha dotado el 31/12/2006 una provisión por depreciación de existencias resultando de la regularización aplicada un aumento de la base imponible en 2005 por 48.258'22 euros y una disminución de la base imponible en 2006 por la misma cuantía.

3.- EJERCICIO 2006 : Disminuye la base imponible en 48.258'22 euros por la insolvencia derivada de la liquidación final, se rechaza la inclusión del IVA en la cantidad deducida por provisión de insolvencias de las certificaciones adeudadas al no haber sido facturado ni ingresado y se incrementa la base imponible en 25.333'83 euros por los gastos imputados a la obra con el código 99010.

.-La deducibilidad de una provisión por insolvencias por una obra facturada a LOFT ROOM SL.es confirmada por el TEAR y en este apartado se anula la liquidación emitida.

.-En cuanto a la provisión por insolvencias de 25.511'12 euros correspondiente al IVA pendiente de abono por la UTE, no constituye dicho impuesto el objeto del presente recurso existiendo otro recurso contencioso tramitado en esta misma Sala y sección en relación con dicho IVA, por lo que no cabe realizar pronunciamiento alguno sobre la cuota del IVA en los presentes autos.

-En último lugar y respecto de la deducibilidad del gasto imputable a los gastos con código 99010 refiere la actora que en dicha cuenta se contabilizan los gastos de las obras en general ,costes de trabajo no atribuibles a obras en curso y por ello no existen facturas de venta correlacionadas directamente rechazando por ello el incremento de la base en 25.333'83 euros.

Respecto a las susodichas facturas la Inspección mantiene que se ha comprobado que no se emite factura alguna por los trabajos realizados en dicho código, que las existencias iniciales y finales de dichas obras son cero y que el contribuyente no identifica al destinatario de tales trabajos.

Todas las facturas se relacionan con una obra ubicada en la c/San Vicente nº 219 sin que conste referencia alguna a la localización de los trabajos en las facturas emitidas, y por ello se concluye afirmando que no ha sido emitida factura alguna por dichas obras, los gastos no se han activado como obra en curso y tampoco se identifica al destinatario de la obra y por ello concluye afirmando que tales gastos son una liberalidad no deducible en el IS de 2006.

4.- ACUERDO SANCIONADOR: Se invoca la nulidad radical del acuerdo sancionador ante la inexistencia de procedimiento y frente a ello sostiene la administración demandada que es innecesaria la aportación del expediente sancionador destacando que la resolución impugnada anula parcialmente la liquidación y,con ello, las sanciones impuestas y por ello habrá que recalcular tanto la cuantía a ingresar como la sanción correspondiente siendo en todo caso el recurrente conocedor de los hechos que han motivado la imposición de la sanción.

En todo caso considera endeble la prueba de presunciones utilizada para emitir la liquidación, sin que tampoco proceda, sanción algúna,por haber dotado las provisiones y en todo caso invoca la ausencia de culpabilidad solicitando la anulación de las Resoluciones impugnadas.

Resulta igualmente improsperable esta última alegación constando en el expediente administrativo que el expediente sancionador y las correlativas sanciones se ciñen a la liquidaciones que no han sido anuladas por el TEAR siendo por ello necesario recalcular las mismas, quedando sucintamente determinados los hechos que han dado lugar a la imposición de la sanción, y procediendo, a la vista de las alegaciones vertidas por el recurrente a su confirmación.

Por todo lo expuesto procede concluir con la íntegra desestimación del recurso interpuesto.



SEXTO: El artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , vigente al tiempo del presente procedimiento, establece que en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones,procediendo a imponer las mismas a la parte demandante limitadas a la cuantía máxima de 1.500 euros por los honorarios de letrado y 334'38 euros por los honorarios de Procurador.

Vistos los preceptos citados y demás de general y concordante aplicación,

Fallo

Desestimamos el presente recurso contencioso administrativo interpuesto la mercantil CYES INFRAESTRUCTURAS SA representada por la Procuradora Dª VANESSA ALARCÓN ALAPONT y asistida por el letrado D. FRANCISCO SERANTES PEÑA contra las Resoluciones de fecha 22 de noviembre de 2010 del TEARCV 46/3568/2010 y acumulada 46/3570/2010 por el concepto Impuesto de Sociedades ejercicios 2004/2005 y 2006 por importe de 205.032'14 euros y expediente sancionador por importe de 119.087'71 euros, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

Con expresa imposición de costas a la recurrente en los términos expresados en el FDª 6º de la presente resolución.- Contra esta sentencia cabe, en su caso, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de conformidad con los artículos 86 y siguientes de la LJCA , según redacción dada por la disposición Adicional tercera. 1 de la LO 7/2015, de 21 de julio , por la que se modifica la LO 6/1985, del Poder Judicial.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, en el día de la fecha, hallándose celebrado audiencia pública en la Sección Tercera de la Sala Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de lo que doy fe.