Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 849/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 494/2017 de 05 de Octubre de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2017/0014682
Derechos Fundamentales 494/2017
Demandante: D./Dña. Jesús Manuel
PROCURADOR D./Dña. SANTIAGO TESORERO DIAZ
Demandado: AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA (AEAT)
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
MINISTERIO FISCAL
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 849
RECURSO NÚM.: DFU 494-2017
PROCURADOR D. SANTIAGO TESORERO DÍAZ
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Carmen Álvarez Theurer
-----------------------------------------------

En la Villa de Madrid a 5 de octubre de 2017
VISTO por la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 494/2017, procedimiento para la
protección de los derechos fundamentales de la persona, interpuesto por D. Jesús Manuel , representado por
el Procurador D. Santiago Tesorero Díaz, contra sendos acuerdos de liquidación de 3 de julio de 2017 dictados
por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Tributaria en
relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2010 a 2013, así como frente a
los acuerdos sancionadores de la misma fecha por el impuesto y ejercicios reseñados.
Habiendo sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y
defendida por su Abogacía, con intervención del Ministerio Fiscal.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se decrete la nulidad de las actuaciones inspectoras-sancionadoras al concurrir la vulneración de los derechos fundamentales expuestos.



SEGUNDO.- De la reseñada demanda se dio traslado al Ministerio Fiscal, que presentó escrito solicitando la desestimación del recurso.



TERCERO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.



CUARTO.- No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba del recurso se declararon conclusas las actuaciones, señalándose para votación y fallo el día 26 de septiembre de 2017, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Dña. Carmen Álvarez Theurer, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- La representación de D. Jesús Manuel interpone recurso contencioso-administrativo, a través del procedimiento especial para la protección de los derechos fundamentales de la persona, contra los siguientes actos administrativos: 1.- Acuerdo de liquidación derivado del acta de disconformidad NUM000 , incoada al actor el 16 de enero de 2017 por la Inspección de los Tributos en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2010, 2011, 2012 y 2013, derivada de la corrección valorativa practicada en la operación vinculada.

2.- Acuerdo de liquidación derivado del acta de disconformidad NUM001 , incoada al actor el 16 de enero de 2017 por la Inspección de los Tributos en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2010, 2011, 2012 y 2013, que contiene propuesta de regularización por importe de 448.598,08 euros, en la que además de reflejar la corrección valorativa resultante del procedimiento de comprobación del valor de mercado de operaciones vinculadas, se documentan los demás elementos resultantes de la regularización tributaria.

3.- Acuerdo de resolución de procedimiento sancionador de fecha 3 de julio de 2017, nº NUM002 , derivado del acta NUM000 , que contiene propuesta de sanción en cuantía de 39.912,43 euros.

4.- Acuerdo de resolución de procedimiento sancionador de fecha 3 de julio de 2017, nº NUM003 , derivado del acta NUM001 , que contiene propuesta de sanción en cuantía de 571.976,74 euros.



SEGUNDO.- La parte recurrente solicita en la demanda que se decrete la nulidad de los acuerdos liquidatorios y sancionadores por vulneración de derechos fundamentales, debiéndose eliminar de las actuaciones inspectoras cualquier información y documentación relacionada con el recurrente cuyo origen sea la intervención y registro del mencionado despacho de abogados.

Alega en apoyo de las citadas pretensiones, en resumen, que los acuerdos liquidatorios y los expedientes sancionadores se fundamentan en la información y documentación interceptada por la propia Agencia Tributaria en la diligencia judicial de entrada y registro en el despacho de un tercero, el abogado D.

Vidal , siendo así que en las diligencias penales que habilitaron dicho registro no era parte el recurrente, que no está imputado ni tiene la condición de investigado en ellas, ni tampoco la actuación autorizada por el Juzgado estaba dirigida contra él, siquiera indirectamente. Y añade que como consecuencia de ese registro, los acuerdos de liquidación y de sanción incorporan como prueba, de forma expresa y directa, diversos correos electrónicos y documentación en distintos soportes que se afirman incautadas en dicha actuación y que constituyen la justificación de la regularización propuesta.

Considera por ello que la utilización por parte de la Administración de pruebas obtenidas en un registro judicial efectuado a un tercero, en virtud de una autorización judicial, actuaciones a las que es ajeno el recurrente, constituye una vulneración de los derechos fundamentales a la intimidad personal ( art. 18 CE ) y al derecho a la tutela judicial efectiva ( art. 24 CE ) del recurrente.

Seguidamente, el recurrente expone que hay que revisar si la documentación incautada que corresponde al recurrente se encontraba o no comprendida en el marco de la autorización judicial concedida.

Destaca que sólo mediante mandato judicial se puede proceder a la entrada y registro de un despacho de abogados, el cual debe contener la suficiente motivación para garantizar los derechos de los clientes del abogado no afectados por la medida, teniendo en cuenta los diversos intereses en juego susceptibles de amparo constitucional. Analiza a continuación el alcance de la autorización judicial que habilitó el registro del despacho del indicado abogado, así como la doctrina del Tribunal Constitucional con respecto a los elementos esenciales para definir el alcance de un registro y su conexión con la autorización, y afirma que los hechos investigados se encuentran en el fundamento mismo de la justificación de la autorización de la entrada y registro, que tiene carácter excepcional por suponer la limitación de un derecho fundamental.

Señala que la autorización de registro tenía por objeto la ocupación de la documentación y cualquier otro elemento de interés para la investigación de hechos que podrían ser constitutivos de infracciones muy graves, tales como fraude de subvenciones, falsedad documental, delito fiscal y blanqueo de capitales, y concluye que los documentos utilizados en este caso por la Inspección no guardan relación alguna con el supuesto fraude de subvenciones ni con las demás conductas y/o delitos investigados, ni tampoco con las personas y/ o sociedades que constan investigadas, por lo que no estaban dentro de los límites establecidos en el auto de registro, de modo que la inspección se excedió al incautar documentación ajena a la investigación y, por ello, esos documentos no pueden ser aprovechados para unos fines completamente distintos, toda vez que la Administración tributaria no puede efectuar inspecciones genéricas a la búsqueda de documentos o pruebas inculpatorias, teniendo que someter su actuación estrictamente al principio de proporcionalidad de la medida de acceso al domicilio.

Invoca también el recurrente la vulneración del derecho a la intimidad personal en su vertiente del derecho a la inviolabilidad del domicilio y al secreto de las comunicaciones, pues una cosa son las facultades de los inspectores en un concreto registro y otra muy distinta el ámbito material en el que esas facultades han de ser ejercidas, que viene determinado por la conducta que es objeto de investigación, por cuanto la correcta interpretación del art. 18.2 CE no tolera que la entrada y registro acordada para el esclarecimiento de un determinado delito sea aprovechada por la Administración para la obtención de otras informaciones.

Y vulnera ese derecho fundamental la utilización por la Inspección de correos electrónicos que no entraban dentro del auto judicial por ser documentación no relacionada con los presuntos hechos delictivos referidos en dicha resolución.

En cuanto a la vulneración del secreto de las comunicaciones, aduce que la doctrina del Tribunal Constitucional permite incluir al correo electrónico en la protección del art. 18.3 CE , que no sólo protege la libertad del proceso de la comunicación, sino también su contenido y otros aspectos como la identidad de los interlocutores, es decir, el propio mensaje comunicado. Así, la autorización judicial para acceder a los corresos electrónicos requiere la estricta aplicación del principio de proporcionalidad, tanto desde la perspectiva material (que los hechos investigados sean suficientemente graves) como desde el punto de vista formal, ya que la autorización judicial no puede ser genérica. Y afirma que en este supuesto no se han respetado esos límites, dado que la intromisión en el derecho consagrado por el art. 18.3 CE que no esté amparada por una resolución judicial o por el consentimiento del interesado vulnera ese derecho.

Expresa además que la problemática de la prueba ilegítima plantea la cuestión de los medios establecidos por la Ley para la captación y el suministro de información con trascendencia tributaria, así como el problema de la legalidad y legitimidad de los resultados obtenidos, siendo aplicable el art. 11.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , que niega eficacia a las pruebas obtenidas, directa o indirectamente, violentando los derechos o libertades fundamentales.

Por último, invoca la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva consagrado en el art. 24.1 de la Constitución . Alega que una actuación inspectora debe estar rodeada de las mismas garantías que se exigen en la instrucción penal dado el paralelismo entre ambas, y por ello la aprehensión y posterior utilización por la Inspección de los documentos y correos electrónicos antes señalados debe considerarse prueba ilícita, lo que constituye un comportamiento lesivo del citado derecho fundamental y determina la existencia de indefensión material por parte del contribuyente, por lo que se impone la anulación de las actuaciones inspectoras puesto que dicha información ilícita es el soporte y fundamento esenciales tenidos en cuenta por la Inspección para efectuar la regularización.



TERCERO.- El Ministerio Fiscal solicita la desestimación del recurso alegando, en síntesis, que la actuación de la Administración se realiza en el curso de una investigación judicial acorde a la Ley, en cuyo marco se ha dictado auto de entrada y registro, siendo así que conforme a una actualmente consolidada jurisprudencia, habiéndose encontrado indicios flagrantes de la comisión de un hecho delictivo distinto a aquél para cuya investigación se acodó la diligencia judicial de entrada y registro, tendrán eficacia probatoria tales indicios delictivos hallados casualmente, esto es, los documentos hallados en el despacho reseñado, lo que les atribuye la nota de flagrancia que justificaría la validez de la diligencia de registro para pruebas halladas en dichas circunstancias.

En todo caso, en la investigación judicial llevadada a cabo, se pretendía descubrir la posible intervención del letrado en la ocultación de datos relevantes con trascendencia fiscal de sus clientes, por lo que concluye que el Juzgado obró correctamente conforme al art. 94.3 de la LGT , y no existió vulneración alguna de derecho fundamental.

Añade que el Tribunal Constitucional ha declarado que ese derecho tiene su lugar propio de satisfacción en un proceso judicial, por lo que son los jueces y tribunales los que han de otorgarla y los únicos a los que cabe imputar si hubo violación o no de ese derecho fundamental. Por ello, entiende que en el presente supuesto no se ha vulnerado el derecho de defensa del recurrente ya que no se le ha cerrado el paso a la ulterior intervención revisora de la jurisdicción frente al acuerdo que ponga fin al procedimiento de inspección.



CUARTO.- El Abogado del Estado postula que el recurso sea desestimado.

Aduce, ante todo, que la documentación intervenida en el registro del despacho de D. Vidal fue utilizada por la Agencia Tributaria después de solicitar del Juzgado la oportuna autorización para ello, petición que fue realizada por la Delegada Especial de Madrid con fecha 14 de julio de 2014 y fue autorizada por el Juzgado con fecha 24 de noviembre de 2014.

Plantea la Abogacía del Estado, en relación con la invocada transgresión de los derechos de inviolabilidad del domicilio y del secreto de las comunicaciones, que el actor carece de legitimación activa para invocar el derecho a la inviolabilidad del domicilio, ya que la diligencia de entrada y registro no se llevó a cabo en el suyo, aunque en todo caso ese registro se realizó en virtud del auto dictado por el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción nº 1 de Cádiz el 24 de junio de 2013 , que además autorizó el estudio y el análisis de los documentos intervenidos. Destaca, además, que en una diligencia de entrada y registro, y de acuerdo con los términos de la autorización, lo normal es intervenir los propios ordenadores, o bien realizar un volcado del contenido de los discos duros o de los servidores informáticos, por ser un volumen de información que no es posible tratar en ese momento, sino que requiere un análisis posterior, como autorizó el propio Juzgado.

Por tanto, la proporcionalidad con la que debe realizarse esta medida no puede traducirse en una situación como la pretendida en la demanda.

Por lo que respecta a la alegada obtención de la prueba de forma ilícita y a sus consecuencias, transcribe la sentencia del Tribunal Supremo de 5 de diciembre de 2012 (recurso de casación 2216/2011 ) y concluye que incluso en el caso de que las pruebas se hayan obtenido de forma ilícita, lo que no ocurre en este caso, la jurisprudencia deja claro que ello no puede implicar que esa primera infracción comunique a todo el procedimiento una nulidad radical, sino que es necesario que el juzgador realice el oportuno análisis para valorar la conexión entre una y otra actuación en el procedimiento.

Así pues, en este caso la actuación de la Agencia Tributaria no ha violado derecho fundamental alguno por estar autorizada por la autoridad judicial, sin que concurra extralimitación en la entrada y registro cuando como consecuencia de las mismas se interviene toda la documentación en formato informático o telemático existente en el lugar registrado, transcribiendo a tal fin la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de marzo de 2015 (casación 927/2012 ).

Reitera el Abogado del Estado que la utilización de la documentación por la Agencia Tributaria fue expresamente autorizada por el órgano judicial competente para ello, y agrega que tampoco conviene olvidar que fue el recurrente quien, sin duda siendo consciente del registro realizado en el despacho del abogado que le asesoraba en sus operaciones, trató de regularizar su situación tributaria mediante la presentación de unas declaraciones complementarias en febrero de 2015, lo que generó su inclusión en el plan de inspección con fecha 26 de junio de 2015, y ello ha generado las actuaciones que han derivado en el levantamiento de las actas y en la decisión de incoar procedimientos sancionadores.

En cuanto a la violación del secreto de las comunicaciones, repite que el uso de la documentación contenida en los soportes informáticos fue autorizada por el Juzgado, lo que invalida la argumentación del actor, sin que pueda pretenderse que no estuviera suficientemente motivada la autorizacion judicial concedida para que la AEAT pudiera averiguar si existían otras personas o entidades que hubieran realizado prácticas fraudulentas, puesto que la finalidad de esa autorización era el descubrimiento de actuaciones ilícitas, que pueden permanecer en el ámbito de lo estrictamente administrativo o bien derivar en actuaciones penales.

Por último, niega la existencia de violación del derecho a una tutela judicial efectiva.



QUINTO.- En primer lugar, procede señalar que conforme a una doctrina consolidada del Alto Tribunal, de la que son exponente las SSTS de 11 de octubre de 2002 (casación 6190/98 ), 20 de septiembre de 2004 (casación nº 5621/2001 ) y 23 de mayo de 2008 (casación 3016/2006 ), para la interposición de un recurso de protección de derechos fundamentales de la persona -limitado al enjuiciamiento desde la perspectiva de los derechos fundamentales- no es preceptivo agotar la vía administrativa.

Expuesto lo anterior, siendo recurridos los acuerdos de liquidación y sancionadores de referencia a través del presente recurso especial, procede entrar a analizar el fondo de la cuestión planteada, esto es, la vulneración de los derechos constitucionales que la parte actora denuncia.

Pues bien, la AEAT había iniciado con fecha 24 de junio de 2013, un procedimiento inspector, con alcance general, a D. Vidal .

Por Auto de esa misma fecha, el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción número 1 de los de Cádiz, acordó la entrada y registro en determinados inmuebles a practicar 'por los miembros de la Unidad Central de Delincuencia Económica y Fiscal, de manera conjunta con los funcionarios de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, permitiendo la ocupación de la documentación, dinero, dispositivos electrónicos e informáticos y cualquier otro elemento de interés para la investigación, ya consten directa o indirectamente a nombre de los investigados', autorizándose el estudio y análisis de los documentos intervenidos.

Posteriormente, el 14 de julio de 2014, la Delegada Especial de la Agencia de Madrid solicitó del Juzgado Instructor autorización para poder 'acceder a la información, de trascendencia tributaria, contenida en dicho registro judicial -tanto en soporte papel como electrónico-, El Juzgado de Instrucción número 4 de los de Cádiz, con fecha 7 de noviembre de 2014, dictó providencia, notificada a la Delegada especial el día 24 del mismo mes y año, con el texto siguiente: 'Analizado el informe remitido por la Delegada Especial de la AEAT de Madrid, se acuerda autorizar a dicha unidad para que proceda a acceder a la información, de transcendencia tributaria, interceptada en la diligencia de entrada y registro autorizada por resolución de fecha 24 de junio de dos mil trece'.

En consecuencia, habiendo sido autorizada judicialmente la utilización de la documentación incautada por parte de la Agencia Tributaria, a los efectos de poder iniciar los procedimientos de comprobación e investigación tributaria que pudieran derivarse de la información incautada, lo que ha motivado la apertura del procecimiento que nos ocupa y concluye con las liquidaciones y sanciones de referencia, no puede entenderse en modo alguno que la actuación administrativa haya vulnerado los derechos fundamentales invocados por el recurrente.

Merece destacarse en este punto la STC 87/2001 2 de abril de 2001 (rec. 448/1997 ), de la que fue ponente la Sra. Zaira , en la que se decía: ' En efecto, en los fundamentos jurídicos 13 y 24 de la mencionada STC 41/1998 , con remisión a lo declarado también en la anterior STC 32/1994 (FJ 5.3 ) y con cita de la STEDH de 27 de junio de 1968, caso Wemhoff , §§ 8, 9, 17 y 20, este Tribunal declaró que los delitos de carácter económico suelen ser complejos y quedar ocultos en un entramado de operaciones económicas aparentemente inocuas, de forma que su investigación puede requerir la práctica de un elevado número de diligencias que alcancen a un amplio círculo de personas y entidades para averiguar y hacer constar la perpetración de los delitos. Pues bien, de este único dato no se puede concluir la práctica de una 'inquisición general', incompatible, ciertamente, con los principios que inspiran el proceso penal en un Estado de Derecho como el que consagra la Constitución española. (...)' Así, trasladando este orden de consideraciones a la presente litis, no debemos obviar las peculiaridades de los delitos económicos y contra la Hacienda pública, cuya averiguación ha precisado investigar en profundidad la actividad profesional del letrado Vidal y aquéllas otras derivadas, como es el caso, permite confirmar la actuación sometida a revisión.

Efectivamente, entendemos que dicha actuación no vulnera derecho constitucional alguno, toda vez que halla amparo no sólo en la autorización de entrada y registro otorgada por el Juzgado, que tiene por objeto la actividad investigadora indicada, sino que, tal y como refleja la providencia dictada por ese mismo Juzgado, se permite expresamente a la Delegacion Especial de la AEAT poder acceder a la información con transcendencia tributaria interceptada y que consta en la diligencia judicial de entrada y registro practicada en el despacho del abogado Sr. Vidal , en el marco de las diligencias penales que habilitaron dicho registro.



SEXTO.- En relacion a la vulneración del derecho a la intimidad personal en su vertiente del derecho a la inviolabilidad del domicilio que invoca el recurrente cumple manifestar en primer lugar que si bien la legitimación ad processum consiste en la facultad de promover la actividad del órgano decisorio, es decir, la aptitud genérica de ser parte en cualquier proceso y, como ha venido señalando el Tribunal Supremo en una constante jurisprudencia cuya obviedad excusa su cita, ' es lo mismo que capacidad jurídica o personalidad, porque toda persona, por el hecho de serlo, es titular de derechos y obligaciones y puede verse en necesidad de defenderlos ', sin embargo se vería desprovista de la legitimación ad causam que, de forma más concreta, se refiere a la aptitud para ser parte en un proceso determinado, lo que significa que depende de la pretensión procesal que ejercite el actor, pues ' implica una relación especial entre una persona y una situación jurídica en litigio, por virtud de la cual es esa persona la que según la Ley debe actuar como actor o demandado en ese pleito ', añadiendo la doctrina científica que esta idoneidad específica se deriva del problema de fondo a discutir en el proceso; es, por tanto, un defecto del proceso más ligado con el derecho material, habiéndose llegado a considerar una cuestión de fondo y no meramente procesal.

Descendiendo al caso concreto sometido a nuestra consideración, hemos de significar que el domicilio designado en el auto de autorización de entrada y registro no corresponde al recurrente, lo que implica que éste no tenga interés directo en la impugnación de la autorización de entrada, pues no resulta afectado por dicha la medida en lo que a la presunta violación de aquél dereecho se refiere.

Así pues. desde la perspectiva del derecho a la inviolabilidad del domicilio, este Tribunal considera que dado que la autorización de entrada y registro se produce en un domicilio distinto al de la parte actora, esto es, el despacho de abogados designado en el auto de referencia, entendemos que el Sr. Jesús Manuel no se halla legitimado para impugnar que tal derecho constitucional se hubiere visto vulnerado, y ello impide que esta Sala pueda entrar a revisar en el ámbito de este procedimiento la conformidad a Derecho de dicha resolución, así como la motivación de tal auto, tal y como la parte recurrente pretende.

SÉPTIMO.- El hecho relevante que se somete a la consideración de este Tribunal consiste en que, registrado mediante diligencia judicial el domicilio del letrado Sr. Vidal , la Agencia Estatal incauta directamente diversa documentación relativa a la parte actora y después de examinarla, concluye que existen irregularidades tributarias que plasma en una actuación subsiguiente frente a ella y como derivación de la actuación penal dirigida a aquél.

La Sentencia del Tribunal General de la UE de 14 de noviembre de 2012 en el asunto T-135/09 Nexans, subraya la posibilidad, o incluso obligación, de los funcionarios de competencia de comprobar, examinar o acceder a documentos ajenos al objeto de la inspección durante el transcurso de la misma: ' No obstante, a pesar de lo anterior, cuando la Comisión realiza una inspección en los locales de una empresa en virtud del artículo 20, apartado 4, del Reglamento n° 1/2003 , está obliga a limitar su indagación a las actividades de dicha empresa relacionadas con los sectores indicados en la decisión por la que se ordena la inspección y, por consiguiente, una vez que ha comprobado, tras efectuar su examen, que un documento o una información no están comprendidos en dichas actividades, debe abstenerse de utilizarlos para su investigación '.

Como explica la sentencia del TG de 6 de septiembre de 2013 (asuntos T-289/11 , T-290/11 y Disminución en el rendimiento de trabajo normal o pactado como causa de despido disciplinario/1, Deutsche Bahn AG y otros contra Comisión Europea), esta posibilidad de acceso e investigación exhaustiva de documentación empresarial por parte de los funcionarios de competencia durante una inspección domiciliaria no incide en los derechos de defensa de la empresa inspeccionada. La referida sentencia añade: ' 124 A continuación, procede recordar que el Tribunal de Justicia ha declarado ya que la información obtenida durante las inspecciones no debe utilizarse para fines distintos de los indicados en la decisión de inspección. En efecto, dicho requisito pretende preservar, además del secreto profesional, el derecho de defensa de las empresas. Este derecho resultaría gravemente dañado si la Comisión pudiese invocar contra las empresas pruebas obtenidas durante una inspección pero ajenas al objeto y a la finalidad de la misma (véase, con respecto al Reglamento nº 17, la sentencia del Tribunal de Justicia de 17 de octubre de 1989, Dow Benelux/Comisión, 85/87 , Rec. p. 3137, apartado 18).

125 Sin embargo, no cabe deducir de ello que la Comisión tenga prohibido incoar un procedimiento de investigación a fin de verificar la exactitud de informaciones de las que tuvo conocimiento incidentalmente en una inspección anterior o de completar tales informaciones, en el supuesto de que las mismas indicasen la existencia de conductas contrarias a las normas sobre competencia del Tratado (véase, con respecto al Reglamento nº 17, la sentencia Dow Benelux/Comisión, apartado 124 supra, apartado 19). [...] 127 El hecho de que la Comisión haya obtenido por primera vez determinados documentos en un asunto concreto no confiere una protección tan absoluta como para impedir que dichos documentos puedan solicitarse legalmente y ser utilizados como prueba en otro procedimiento. En caso contrario, se incitaría a las empresas a proporcionar, durante una visita de inspección realizada en un primer asunto, todos los documentos que permitieran probar otra infracción, protegiéndose así frente a cualquier actuación al respecto. Esta solución iría más allá de lo necesario para preservar el secreto profesional y los derechos de defensa, por lo que constituiría un obstáculo injustificado al cumplimiento, por parte de la Comisión, de su misión de velar por la observancia de las normas sobre la competencia en el mercado común ( sentencia de 20 de abril de 1999 , Limburgse Vinyl Maatschappij/Comisión, apartado 126 supra, apartado 477). [...] 139 ..., procede subrayar, de entrada, que la Comisión puede registrar de manera exhaustiva el contenido de algunos despachos o archivadores, aun cuando nada indique claramente que allí se encuentran informaciones relativas al objeto de la investigación, cuando exista algún dato que incite a hacerlo. En efecto, como subraya con razón la Comisión, limitarse a entrar en locales o a examinar archivadores que tienen una clara relación con el objeto de la investigación entraña el riesgo de no lograr hallar ciertas pruebas importantes.

Así, alega, tales pruebas podrían, estar disimuladas o referenciadas de forma incorrecta.

140 Además, la relación con el objeto de la investigación no siempre es fácil de identificar a primer a vista, y puede ocurrir que sólo un examen minucioso permita identificarla. Como subraya la Comisión, como sus agentes no siempre tienen un conocimiento técnico perfecto de la totalidad de los sectores afectados por la investigación, no siempre les resulta posible determinar de inmediato la pertinencia de un documento, de modo que realizan, necesariamente, una investigación relativamente amplia. ' Igualmente, la Sentencia del TC, de fecha 12 de junio de 2014 dictada en el recurso 3/2013 , ante una alegada vulneración del principio de inviolabilidad del domicilio ha señalado que: ' no hay indicio ni criterio hermenéutico alguno que permita concluir que el ámbito de la orden de investigación debiera quedar ceñido a las restricciones de carácter horizontal , por lo que el motivo de impugnación no puede ser acogido' .

Efectivamente, atendiendo a la doctrina jurisprudencial expuesta, no puede apreciarse violación del secreto de las comunicaciones por el hecho de que la documentación incautada haya dado lugar a las actuaciones inspectoras que ahora nos ocupan, habida cuenta de que se hallan amparadas en la meritada autorización judicial.

En efecto, acordada la autorización de entrada y registro en el despacho del Sr. Vidal , los miembros de la Unidad Central de Delincuencia Económica y Fiscal con los funcionarios de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria que lo llevan a cabo encuentran documentación del recurrente con trascendencia fiscal, información que entendemos se halla dentro del ámbito objeto de la autorización otorgada, dados los términos en que el auto se expresa y la providencia del mismo Juzgado precisando en su alcance, lo cual, impide considerar que se hubieran vulnerado los derechos constitucionales invocados. Otra cosa sería si la documentación se hubiese utilizado para finalidades distintas a las que son objeto de autorización.

Ello justifica la aprehensión de los documentos e información que la parte actora menciona, sin que se aprecie vulneración del derecho al secreto de las comunicaciones, lo cual halla su fundamento en el cumplimiento por los Juzgados y Tribunales del deber de colaboración con la Hacienda Pública que establece el artículo 112 de la LGT facilitando a la Administración, de oficio o a requerimiento de la misma, cuantos datos con trascendencia tributaria se desprendan de las actuaciones, así como en las facultades de la Inspección a tenor del artículo 36.2 del RGIT .

La valoración de la eficacia que se pueda atribuir a la prueba obtenida del registro realizado por la Inspección constituye una materia ajena a este recurso, al ser una cuestión atinente a la legalidad ordinaria, de forma que queda al margen de este procedimiento cualquier vulneración de un precepto legal, habida cuenta de que ha de ser objeto del mismo el enjuiciamiento de la infracción de derechos fundamentales, que en este caso se han concretado en el derecho a la inviolabilidad del domicilio reconocido en el artículo 18.2, el secreto de las comunicaciones del artículo 18.3 y la tutela judicial efectiva del artículo 24, todos ellos de la CE .

Así pues, esta Sala no observa ninguna irregularidad procesal con relevancia constitucional, ya que, como tiene declarado el Tribunal Constitucional (entre otras muchas, SSTC 161/1985, de 29 de noviembre , FJ 5 ; 48/1986, de 23 de abril , FJ 1 ; 32/1994, de 31 de enero , FJ 5 ; 41/1998, de 24 de febrero , FJ 27 ; 14/1999, de 22 de febrero , FJ 6 ; 97/2000, de 18 de mayo , FJ 3 ; 228/2000, de 2 de octubre , FJ1), las infracciones de las normas o reglas procesales sólo constituyen una lesión del derecho a un proceso con todas las garantías si con ellas se ocasiona una merma relevante de las posibilidades de defensa, lo que no es el caso, como más adelante expondremos.

Cuestión distinta será la atinente a la pertinencia o impertinencia de la prueba cuestionada lo que corresponde examinar a los Jueces y Tribunales ordinarios, limitándose nuestro control a la comprobación de la posible vulneración del derecho al secreto de las comunicaciones.

Finalmente, entendemos que no se ha limitado el derecho a la tutela judicial efectiva del recurrente, toda vez que no existe ningún obstáculo que impida acceder a la jurisdicción para combatir las liquidaciones y los acuerdos sancionadores que pueda dictar la Inspección como consecuencia de los aludidos procedimientos (v. sentencias de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 31 de mayo y 23 de junio de 2017 , recursos de casación 1839/2016 y 2655/2016 ).

En virtud de cuanto hemos expuesto y razonado procede desestimar el presente recurso especial de protección de derechos fundamentales y confirmar los actos impugnados a través del mismo.

OCTAVO.- De acuerdo con lo establecido en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción se imponen las costas a la parte recurrente por haber sido rechazadas todas sus pretensiones, si bien, haciendo uso de la facultad que otorga el apartado 4 del citado artículo, se fija como cifra máxima, teniendo en cuenta el alcance y la dificultad de las cuestiones planteadas, la suma de 3.000 euros más el IVA si resultara procedente, conforme dispone el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.

Vistos los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación, Por la potestad que nos confiere la Constitución de la Nación Española,

Fallo

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- La representación de D. Jesús Manuel interpone recurso contencioso-administrativo, a través del procedimiento especial para la protección de los derechos fundamentales de la persona, contra los siguientes actos administrativos: 1.- Acuerdo de liquidación derivado del acta de disconformidad NUM000 , incoada al actor el 16 de enero de 2017 por la Inspección de los Tributos en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2010, 2011, 2012 y 2013, derivada de la corrección valorativa practicada en la operación vinculada.

2.- Acuerdo de liquidación derivado del acta de disconformidad NUM001 , incoada al actor el 16 de enero de 2017 por la Inspección de los Tributos en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2010, 2011, 2012 y 2013, que contiene propuesta de regularización por importe de 448.598,08 euros, en la que además de reflejar la corrección valorativa resultante del procedimiento de comprobación del valor de mercado de operaciones vinculadas, se documentan los demás elementos resultantes de la regularización tributaria.

3.- Acuerdo de resolución de procedimiento sancionador de fecha 3 de julio de 2017, nº NUM002 , derivado del acta NUM000 , que contiene propuesta de sanción en cuantía de 39.912,43 euros.

4.- Acuerdo de resolución de procedimiento sancionador de fecha 3 de julio de 2017, nº NUM003 , derivado del acta NUM001 , que contiene propuesta de sanción en cuantía de 571.976,74 euros.



SEGUNDO.- La parte recurrente solicita en la demanda que se decrete la nulidad de los acuerdos liquidatorios y sancionadores por vulneración de derechos fundamentales, debiéndose eliminar de las actuaciones inspectoras cualquier información y documentación relacionada con el recurrente cuyo origen sea la intervención y registro del mencionado despacho de abogados.

Alega en apoyo de las citadas pretensiones, en resumen, que los acuerdos liquidatorios y los expedientes sancionadores se fundamentan en la información y documentación interceptada por la propia Agencia Tributaria en la diligencia judicial de entrada y registro en el despacho de un tercero, el abogado D.

Vidal , siendo así que en las diligencias penales que habilitaron dicho registro no era parte el recurrente, que no está imputado ni tiene la condición de investigado en ellas, ni tampoco la actuación autorizada por el Juzgado estaba dirigida contra él, siquiera indirectamente. Y añade que como consecuencia de ese registro, los acuerdos de liquidación y de sanción incorporan como prueba, de forma expresa y directa, diversos correos electrónicos y documentación en distintos soportes que se afirman incautadas en dicha actuación y que constituyen la justificación de la regularización propuesta.

Considera por ello que la utilización por parte de la Administración de pruebas obtenidas en un registro judicial efectuado a un tercero, en virtud de una autorización judicial, actuaciones a las que es ajeno el recurrente, constituye una vulneración de los derechos fundamentales a la intimidad personal ( art. 18 CE ) y al derecho a la tutela judicial efectiva ( art. 24 CE ) del recurrente.

Seguidamente, el recurrente expone que hay que revisar si la documentación incautada que corresponde al recurrente se encontraba o no comprendida en el marco de la autorización judicial concedida.

Destaca que sólo mediante mandato judicial se puede proceder a la entrada y registro de un despacho de abogados, el cual debe contener la suficiente motivación para garantizar los derechos de los clientes del abogado no afectados por la medida, teniendo en cuenta los diversos intereses en juego susceptibles de amparo constitucional. Analiza a continuación el alcance de la autorización judicial que habilitó el registro del despacho del indicado abogado, así como la doctrina del Tribunal Constitucional con respecto a los elementos esenciales para definir el alcance de un registro y su conexión con la autorización, y afirma que los hechos investigados se encuentran en el fundamento mismo de la justificación de la autorización de la entrada y registro, que tiene carácter excepcional por suponer la limitación de un derecho fundamental.

Señala que la autorización de registro tenía por objeto la ocupación de la documentación y cualquier otro elemento de interés para la investigación de hechos que podrían ser constitutivos de infracciones muy graves, tales como fraude de subvenciones, falsedad documental, delito fiscal y blanqueo de capitales, y concluye que los documentos utilizados en este caso por la Inspección no guardan relación alguna con el supuesto fraude de subvenciones ni con las demás conductas y/o delitos investigados, ni tampoco con las personas y/ o sociedades que constan investigadas, por lo que no estaban dentro de los límites establecidos en el auto de registro, de modo que la inspección se excedió al incautar documentación ajena a la investigación y, por ello, esos documentos no pueden ser aprovechados para unos fines completamente distintos, toda vez que la Administración tributaria no puede efectuar inspecciones genéricas a la búsqueda de documentos o pruebas inculpatorias, teniendo que someter su actuación estrictamente al principio de proporcionalidad de la medida de acceso al domicilio.

Invoca también el recurrente la vulneración del derecho a la intimidad personal en su vertiente del derecho a la inviolabilidad del domicilio y al secreto de las comunicaciones, pues una cosa son las facultades de los inspectores en un concreto registro y otra muy distinta el ámbito material en el que esas facultades han de ser ejercidas, que viene determinado por la conducta que es objeto de investigación, por cuanto la correcta interpretación del art. 18.2 CE no tolera que la entrada y registro acordada para el esclarecimiento de un determinado delito sea aprovechada por la Administración para la obtención de otras informaciones.

Y vulnera ese derecho fundamental la utilización por la Inspección de correos electrónicos que no entraban dentro del auto judicial por ser documentación no relacionada con los presuntos hechos delictivos referidos en dicha resolución.

En cuanto a la vulneración del secreto de las comunicaciones, aduce que la doctrina del Tribunal Constitucional permite incluir al correo electrónico en la protección del art. 18.3 CE , que no sólo protege la libertad del proceso de la comunicación, sino también su contenido y otros aspectos como la identidad de los interlocutores, es decir, el propio mensaje comunicado. Así, la autorización judicial para acceder a los corresos electrónicos requiere la estricta aplicación del principio de proporcionalidad, tanto desde la perspectiva material (que los hechos investigados sean suficientemente graves) como desde el punto de vista formal, ya que la autorización judicial no puede ser genérica. Y afirma que en este supuesto no se han respetado esos límites, dado que la intromisión en el derecho consagrado por el art. 18.3 CE que no esté amparada por una resolución judicial o por el consentimiento del interesado vulnera ese derecho.

Expresa además que la problemática de la prueba ilegítima plantea la cuestión de los medios establecidos por la Ley para la captación y el suministro de información con trascendencia tributaria, así como el problema de la legalidad y legitimidad de los resultados obtenidos, siendo aplicable el art. 11.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , que niega eficacia a las pruebas obtenidas, directa o indirectamente, violentando los derechos o libertades fundamentales.

Por último, invoca la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva consagrado en el art. 24.1 de la Constitución . Alega que una actuación inspectora debe estar rodeada de las mismas garantías que se exigen en la instrucción penal dado el paralelismo entre ambas, y por ello la aprehensión y posterior utilización por la Inspección de los documentos y correos electrónicos antes señalados debe considerarse prueba ilícita, lo que constituye un comportamiento lesivo del citado derecho fundamental y determina la existencia de indefensión material por parte del contribuyente, por lo que se impone la anulación de las actuaciones inspectoras puesto que dicha información ilícita es el soporte y fundamento esenciales tenidos en cuenta por la Inspección para efectuar la regularización.



TERCERO.- El Ministerio Fiscal solicita la desestimación del recurso alegando, en síntesis, que la actuación de la Administración se realiza en el curso de una investigación judicial acorde a la Ley, en cuyo marco se ha dictado auto de entrada y registro, siendo así que conforme a una actualmente consolidada jurisprudencia, habiéndose encontrado indicios flagrantes de la comisión de un hecho delictivo distinto a aquél para cuya investigación se acodó la diligencia judicial de entrada y registro, tendrán eficacia probatoria tales indicios delictivos hallados casualmente, esto es, los documentos hallados en el despacho reseñado, lo que les atribuye la nota de flagrancia que justificaría la validez de la diligencia de registro para pruebas halladas en dichas circunstancias.

En todo caso, en la investigación judicial llevadada a cabo, se pretendía descubrir la posible intervención del letrado en la ocultación de datos relevantes con trascendencia fiscal de sus clientes, por lo que concluye que el Juzgado obró correctamente conforme al art. 94.3 de la LGT , y no existió vulneración alguna de derecho fundamental.

Añade que el Tribunal Constitucional ha declarado que ese derecho tiene su lugar propio de satisfacción en un proceso judicial, por lo que son los jueces y tribunales los que han de otorgarla y los únicos a los que cabe imputar si hubo violación o no de ese derecho fundamental. Por ello, entiende que en el presente supuesto no se ha vulnerado el derecho de defensa del recurrente ya que no se le ha cerrado el paso a la ulterior intervención revisora de la jurisdicción frente al acuerdo que ponga fin al procedimiento de inspección.



CUARTO.- El Abogado del Estado postula que el recurso sea desestimado.

Aduce, ante todo, que la documentación intervenida en el registro del despacho de D. Vidal fue utilizada por la Agencia Tributaria después de solicitar del Juzgado la oportuna autorización para ello, petición que fue realizada por la Delegada Especial de Madrid con fecha 14 de julio de 2014 y fue autorizada por el Juzgado con fecha 24 de noviembre de 2014.

Plantea la Abogacía del Estado, en relación con la invocada transgresión de los derechos de inviolabilidad del domicilio y del secreto de las comunicaciones, que el actor carece de legitimación activa para invocar el derecho a la inviolabilidad del domicilio, ya que la diligencia de entrada y registro no se llevó a cabo en el suyo, aunque en todo caso ese registro se realizó en virtud del auto dictado por el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción nº 1 de Cádiz el 24 de junio de 2013 , que además autorizó el estudio y el análisis de los documentos intervenidos. Destaca, además, que en una diligencia de entrada y registro, y de acuerdo con los términos de la autorización, lo normal es intervenir los propios ordenadores, o bien realizar un volcado del contenido de los discos duros o de los servidores informáticos, por ser un volumen de información que no es posible tratar en ese momento, sino que requiere un análisis posterior, como autorizó el propio Juzgado.

Por tanto, la proporcionalidad con la que debe realizarse esta medida no puede traducirse en una situación como la pretendida en la demanda.

Por lo que respecta a la alegada obtención de la prueba de forma ilícita y a sus consecuencias, transcribe la sentencia del Tribunal Supremo de 5 de diciembre de 2012 (recurso de casación 2216/2011 ) y concluye que incluso en el caso de que las pruebas se hayan obtenido de forma ilícita, lo que no ocurre en este caso, la jurisprudencia deja claro que ello no puede implicar que esa primera infracción comunique a todo el procedimiento una nulidad radical, sino que es necesario que el juzgador realice el oportuno análisis para valorar la conexión entre una y otra actuación en el procedimiento.

Así pues, en este caso la actuación de la Agencia Tributaria no ha violado derecho fundamental alguno por estar autorizada por la autoridad judicial, sin que concurra extralimitación en la entrada y registro cuando como consecuencia de las mismas se interviene toda la documentación en formato informático o telemático existente en el lugar registrado, transcribiendo a tal fin la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de marzo de 2015 (casación 927/2012 ).

Reitera el Abogado del Estado que la utilización de la documentación por la Agencia Tributaria fue expresamente autorizada por el órgano judicial competente para ello, y agrega que tampoco conviene olvidar que fue el recurrente quien, sin duda siendo consciente del registro realizado en el despacho del abogado que le asesoraba en sus operaciones, trató de regularizar su situación tributaria mediante la presentación de unas declaraciones complementarias en febrero de 2015, lo que generó su inclusión en el plan de inspección con fecha 26 de junio de 2015, y ello ha generado las actuaciones que han derivado en el levantamiento de las actas y en la decisión de incoar procedimientos sancionadores.

En cuanto a la violación del secreto de las comunicaciones, repite que el uso de la documentación contenida en los soportes informáticos fue autorizada por el Juzgado, lo que invalida la argumentación del actor, sin que pueda pretenderse que no estuviera suficientemente motivada la autorizacion judicial concedida para que la AEAT pudiera averiguar si existían otras personas o entidades que hubieran realizado prácticas fraudulentas, puesto que la finalidad de esa autorización era el descubrimiento de actuaciones ilícitas, que pueden permanecer en el ámbito de lo estrictamente administrativo o bien derivar en actuaciones penales.

Por último, niega la existencia de violación del derecho a una tutela judicial efectiva.



QUINTO.- En primer lugar, procede señalar que conforme a una doctrina consolidada del Alto Tribunal, de la que son exponente las SSTS de 11 de octubre de 2002 (casación 6190/98 ), 20 de septiembre de 2004 (casación nº 5621/2001 ) y 23 de mayo de 2008 (casación 3016/2006 ), para la interposición de un recurso de protección de derechos fundamentales de la persona -limitado al enjuiciamiento desde la perspectiva de los derechos fundamentales- no es preceptivo agotar la vía administrativa.

Expuesto lo anterior, siendo recurridos los acuerdos de liquidación y sancionadores de referencia a través del presente recurso especial, procede entrar a analizar el fondo de la cuestión planteada, esto es, la vulneración de los derechos constitucionales que la parte actora denuncia.

Pues bien, la AEAT había iniciado con fecha 24 de junio de 2013, un procedimiento inspector, con alcance general, a D. Vidal .

Por Auto de esa misma fecha, el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción número 1 de los de Cádiz, acordó la entrada y registro en determinados inmuebles a practicar 'por los miembros de la Unidad Central de Delincuencia Económica y Fiscal, de manera conjunta con los funcionarios de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, permitiendo la ocupación de la documentación, dinero, dispositivos electrónicos e informáticos y cualquier otro elemento de interés para la investigación, ya consten directa o indirectamente a nombre de los investigados', autorizándose el estudio y análisis de los documentos intervenidos.

Posteriormente, el 14 de julio de 2014, la Delegada Especial de la Agencia de Madrid solicitó del Juzgado Instructor autorización para poder 'acceder a la información, de trascendencia tributaria, contenida en dicho registro judicial -tanto en soporte papel como electrónico-, El Juzgado de Instrucción número 4 de los de Cádiz, con fecha 7 de noviembre de 2014, dictó providencia, notificada a la Delegada especial el día 24 del mismo mes y año, con el texto siguiente: 'Analizado el informe remitido por la Delegada Especial de la AEAT de Madrid, se acuerda autorizar a dicha unidad para que proceda a acceder a la información, de transcendencia tributaria, interceptada en la diligencia de entrada y registro autorizada por resolución de fecha 24 de junio de dos mil trece'.

En consecuencia, habiendo sido autorizada judicialmente la utilización de la documentación incautada por parte de la Agencia Tributaria, a los efectos de poder iniciar los procedimientos de comprobación e investigación tributaria que pudieran derivarse de la información incautada, lo que ha motivado la apertura del procecimiento que nos ocupa y concluye con las liquidaciones y sanciones de referencia, no puede entenderse en modo alguno que la actuación administrativa haya vulnerado los derechos fundamentales invocados por el recurrente.

Merece destacarse en este punto la STC 87/2001 2 de abril de 2001 (rec. 448/1997 ), de la que fue ponente la Sra. Zaira , en la que se decía: ' En efecto, en los fundamentos jurídicos 13 y 24 de la mencionada STC 41/1998 , con remisión a lo declarado también en la anterior STC 32/1994 (FJ 5.3 ) y con cita de la STEDH de 27 de junio de 1968, caso Wemhoff , §§ 8, 9, 17 y 20, este Tribunal declaró que los delitos de carácter económico suelen ser complejos y quedar ocultos en un entramado de operaciones económicas aparentemente inocuas, de forma que su investigación puede requerir la práctica de un elevado número de diligencias que alcancen a un amplio círculo de personas y entidades para averiguar y hacer constar la perpetración de los delitos. Pues bien, de este único dato no se puede concluir la práctica de una 'inquisición general', incompatible, ciertamente, con los principios que inspiran el proceso penal en un Estado de Derecho como el que consagra la Constitución española. (...)' Así, trasladando este orden de consideraciones a la presente litis, no debemos obviar las peculiaridades de los delitos económicos y contra la Hacienda pública, cuya averiguación ha precisado investigar en profundidad la actividad profesional del letrado Vidal y aquéllas otras derivadas, como es el caso, permite confirmar la actuación sometida a revisión.

Efectivamente, entendemos que dicha actuación no vulnera derecho constitucional alguno, toda vez que halla amparo no sólo en la autorización de entrada y registro otorgada por el Juzgado, que tiene por objeto la actividad investigadora indicada, sino que, tal y como refleja la providencia dictada por ese mismo Juzgado, se permite expresamente a la Delegacion Especial de la AEAT poder acceder a la información con transcendencia tributaria interceptada y que consta en la diligencia judicial de entrada y registro practicada en el despacho del abogado Sr. Vidal , en el marco de las diligencias penales que habilitaron dicho registro.



SEXTO.- En relacion a la vulneración del derecho a la intimidad personal en su vertiente del derecho a la inviolabilidad del domicilio que invoca el recurrente cumple manifestar en primer lugar que si bien la legitimación ad processum consiste en la facultad de promover la actividad del órgano decisorio, es decir, la aptitud genérica de ser parte en cualquier proceso y, como ha venido señalando el Tribunal Supremo en una constante jurisprudencia cuya obviedad excusa su cita, ' es lo mismo que capacidad jurídica o personalidad, porque toda persona, por el hecho de serlo, es titular de derechos y obligaciones y puede verse en necesidad de defenderlos ', sin embargo se vería desprovista de la legitimación ad causam que, de forma más concreta, se refiere a la aptitud para ser parte en un proceso determinado, lo que significa que depende de la pretensión procesal que ejercite el actor, pues ' implica una relación especial entre una persona y una situación jurídica en litigio, por virtud de la cual es esa persona la que según la Ley debe actuar como actor o demandado en ese pleito ', añadiendo la doctrina científica que esta idoneidad específica se deriva del problema de fondo a discutir en el proceso; es, por tanto, un defecto del proceso más ligado con el derecho material, habiéndose llegado a considerar una cuestión de fondo y no meramente procesal.

Descendiendo al caso concreto sometido a nuestra consideración, hemos de significar que el domicilio designado en el auto de autorización de entrada y registro no corresponde al recurrente, lo que implica que éste no tenga interés directo en la impugnación de la autorización de entrada, pues no resulta afectado por dicha la medida en lo que a la presunta violación de aquél dereecho se refiere.

Así pues. desde la perspectiva del derecho a la inviolabilidad del domicilio, este Tribunal considera que dado que la autorización de entrada y registro se produce en un domicilio distinto al de la parte actora, esto es, el despacho de abogados designado en el auto de referencia, entendemos que el Sr. Jesús Manuel no se halla legitimado para impugnar que tal derecho constitucional se hubiere visto vulnerado, y ello impide que esta Sala pueda entrar a revisar en el ámbito de este procedimiento la conformidad a Derecho de dicha resolución, así como la motivación de tal auto, tal y como la parte recurrente pretende.

SÉPTIMO.- El hecho relevante que se somete a la consideración de este Tribunal consiste en que, registrado mediante diligencia judicial el domicilio del letrado Sr. Vidal , la Agencia Estatal incauta directamente diversa documentación relativa a la parte actora y después de examinarla, concluye que existen irregularidades tributarias que plasma en una actuación subsiguiente frente a ella y como derivación de la actuación penal dirigida a aquél.

La Sentencia del Tribunal General de la UE de 14 de noviembre de 2012 en el asunto T-135/09 Nexans, subraya la posibilidad, o incluso obligación, de los funcionarios de competencia de comprobar, examinar o acceder a documentos ajenos al objeto de la inspección durante el transcurso de la misma: ' No obstante, a pesar de lo anterior, cuando la Comisión realiza una inspección en los locales de una empresa en virtud del artículo 20, apartado 4, del Reglamento n° 1/2003 , está obliga a limitar su indagación a las actividades de dicha empresa relacionadas con los sectores indicados en la decisión por la que se ordena la inspección y, por consiguiente, una vez que ha comprobado, tras efectuar su examen, que un documento o una información no están comprendidos en dichas actividades, debe abstenerse de utilizarlos para su investigación '.

Como explica la sentencia del TG de 6 de septiembre de 2013 (asuntos T-289/11 , T-290/11 y Disminución en el rendimiento de trabajo normal o pactado como causa de despido disciplinario/1, Deutsche Bahn AG y otros contra Comisión Europea), esta posibilidad de acceso e investigación exhaustiva de documentación empresarial por parte de los funcionarios de competencia durante una inspección domiciliaria no incide en los derechos de defensa de la empresa inspeccionada. La referida sentencia añade: ' 124 A continuación, procede recordar que el Tribunal de Justicia ha declarado ya que la información obtenida durante las inspecciones no debe utilizarse para fines distintos de los indicados en la decisión de inspección. En efecto, dicho requisito pretende preservar, además del secreto profesional, el derecho de defensa de las empresas. Este derecho resultaría gravemente dañado si la Comisión pudiese invocar contra las empresas pruebas obtenidas durante una inspección pero ajenas al objeto y a la finalidad de la misma (véase, con respecto al Reglamento nº 17, la sentencia del Tribunal de Justicia de 17 de octubre de 1989, Dow Benelux/Comisión, 85/87 , Rec. p. 3137, apartado 18).

125 Sin embargo, no cabe deducir de ello que la Comisión tenga prohibido incoar un procedimiento de investigación a fin de verificar la exactitud de informaciones de las que tuvo conocimiento incidentalmente en una inspección anterior o de completar tales informaciones, en el supuesto de que las mismas indicasen la existencia de conductas contrarias a las normas sobre competencia del Tratado (véase, con respecto al Reglamento nº 17, la sentencia Dow Benelux/Comisión, apartado 124 supra, apartado 19). [...] 127 El hecho de que la Comisión haya obtenido por primera vez determinados documentos en un asunto concreto no confiere una protección tan absoluta como para impedir que dichos documentos puedan solicitarse legalmente y ser utilizados como prueba en otro procedimiento. En caso contrario, se incitaría a las empresas a proporcionar, durante una visita de inspección realizada en un primer asunto, todos los documentos que permitieran probar otra infracción, protegiéndose así frente a cualquier actuación al respecto. Esta solución iría más allá de lo necesario para preservar el secreto profesional y los derechos de defensa, por lo que constituiría un obstáculo injustificado al cumplimiento, por parte de la Comisión, de su misión de velar por la observancia de las normas sobre la competencia en el mercado común ( sentencia de 20 de abril de 1999 , Limburgse Vinyl Maatschappij/Comisión, apartado 126 supra, apartado 477). [...] 139 ..., procede subrayar, de entrada, que la Comisión puede registrar de manera exhaustiva el contenido de algunos despachos o archivadores, aun cuando nada indique claramente que allí se encuentran informaciones relativas al objeto de la investigación, cuando exista algún dato que incite a hacerlo. En efecto, como subraya con razón la Comisión, limitarse a entrar en locales o a examinar archivadores que tienen una clara relación con el objeto de la investigación entraña el riesgo de no lograr hallar ciertas pruebas importantes.

Así, alega, tales pruebas podrían, estar disimuladas o referenciadas de forma incorrecta.

140 Además, la relación con el objeto de la investigación no siempre es fácil de identificar a primer a vista, y puede ocurrir que sólo un examen minucioso permita identificarla. Como subraya la Comisión, como sus agentes no siempre tienen un conocimiento técnico perfecto de la totalidad de los sectores afectados por la investigación, no siempre les resulta posible determinar de inmediato la pertinencia de un documento, de modo que realizan, necesariamente, una investigación relativamente amplia. ' Igualmente, la Sentencia del TC, de fecha 12 de junio de 2014 dictada en el recurso 3/2013 , ante una alegada vulneración del principio de inviolabilidad del domicilio ha señalado que: ' no hay indicio ni criterio hermenéutico alguno que permita concluir que el ámbito de la orden de investigación debiera quedar ceñido a las restricciones de carácter horizontal , por lo que el motivo de impugnación no puede ser acogido' .

Efectivamente, atendiendo a la doctrina jurisprudencial expuesta, no puede apreciarse violación del secreto de las comunicaciones por el hecho de que la documentación incautada haya dado lugar a las actuaciones inspectoras que ahora nos ocupan, habida cuenta de que se hallan amparadas en la meritada autorización judicial.

En efecto, acordada la autorización de entrada y registro en el despacho del Sr. Vidal , los miembros de la Unidad Central de Delincuencia Económica y Fiscal con los funcionarios de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria que lo llevan a cabo encuentran documentación del recurrente con trascendencia fiscal, información que entendemos se halla dentro del ámbito objeto de la autorización otorgada, dados los términos en que el auto se expresa y la providencia del mismo Juzgado precisando en su alcance, lo cual, impide considerar que se hubieran vulnerado los derechos constitucionales invocados. Otra cosa sería si la documentación se hubiese utilizado para finalidades distintas a las que son objeto de autorización.

Ello justifica la aprehensión de los documentos e información que la parte actora menciona, sin que se aprecie vulneración del derecho al secreto de las comunicaciones, lo cual halla su fundamento en el cumplimiento por los Juzgados y Tribunales del deber de colaboración con la Hacienda Pública que establece el artículo 112 de la LGT facilitando a la Administración, de oficio o a requerimiento de la misma, cuantos datos con trascendencia tributaria se desprendan de las actuaciones, así como en las facultades de la Inspección a tenor del artículo 36.2 del RGIT .

La valoración de la eficacia que se pueda atribuir a la prueba obtenida del registro realizado por la Inspección constituye una materia ajena a este recurso, al ser una cuestión atinente a la legalidad ordinaria, de forma que queda al margen de este procedimiento cualquier vulneración de un precepto legal, habida cuenta de que ha de ser objeto del mismo el enjuiciamiento de la infracción de derechos fundamentales, que en este caso se han concretado en el derecho a la inviolabilidad del domicilio reconocido en el artículo 18.2, el secreto de las comunicaciones del artículo 18.3 y la tutela judicial efectiva del artículo 24, todos ellos de la CE .

Así pues, esta Sala no observa ninguna irregularidad procesal con relevancia constitucional, ya que, como tiene declarado el Tribunal Constitucional (entre otras muchas, SSTC 161/1985, de 29 de noviembre , FJ 5 ; 48/1986, de 23 de abril , FJ 1 ; 32/1994, de 31 de enero , FJ 5 ; 41/1998, de 24 de febrero , FJ 27 ; 14/1999, de 22 de febrero , FJ 6 ; 97/2000, de 18 de mayo , FJ 3 ; 228/2000, de 2 de octubre , FJ1), las infracciones de las normas o reglas procesales sólo constituyen una lesión del derecho a un proceso con todas las garantías si con ellas se ocasiona una merma relevante de las posibilidades de defensa, lo que no es el caso, como más adelante expondremos.

Cuestión distinta será la atinente a la pertinencia o impertinencia de la prueba cuestionada lo que corresponde examinar a los Jueces y Tribunales ordinarios, limitándose nuestro control a la comprobación de la posible vulneración del derecho al secreto de las comunicaciones.

Finalmente, entendemos que no se ha limitado el derecho a la tutela judicial efectiva del recurrente, toda vez que no existe ningún obstáculo que impida acceder a la jurisdicción para combatir las liquidaciones y los acuerdos sancionadores que pueda dictar la Inspección como consecuencia de los aludidos procedimientos (v. sentencias de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 31 de mayo y 23 de junio de 2017 , recursos de casación 1839/2016 y 2655/2016 ).

En virtud de cuanto hemos expuesto y razonado procede desestimar el presente recurso especial de protección de derechos fundamentales y confirmar los actos impugnados a través del mismo.

OCTAVO.- De acuerdo con lo establecido en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción se imponen las costas a la parte recurrente por haber sido rechazadas todas sus pretensiones, si bien, haciendo uso de la facultad que otorga el apartado 4 del citado artículo, se fija como cifra máxima, teniendo en cuenta el alcance y la dificultad de las cuestiones planteadas, la suma de 3.000 euros más el IVA si resultara procedente, conforme dispone el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.

Vistos los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación, Por la potestad que nos confiere la Constitución de la Nación Española, F A L L A M O S Que DEBEMOS DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo 494/2017, procedimiento para la protección de los derechos fundamentales de la persona, interpuesto por D. Jesús Manuel , representado por el Procurador D. Santiago Tesorero Díaz, contra sendos acuerdos de liquidación de 3 de julio de 2017 en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2010 a 2013, así como frente a los acuerdos sancionadores derivados, con imposición de costas a la parte recurrente hasta el límite señalado en el último fundamento jurídico de la presente resolución.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0494-17 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0494-17 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN : Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.