Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 85/2019, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 769/2018 de 27 de Marzo de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO N.º 769/2018
PROCEDIMIENTO ORDINARIO
SENTENCIA NÚMERO 85/2019
ILMOS. SRES.
PRESIDENTE:
D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA
MAGISTRADOS:
D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ
DÑA. PAULA PLATAS GARCÍA
En Bilbao, a veintisiete de marzo de dos mil diecinueve.
La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del
País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA en el recurso registrado con el número 769/2018 y seguido por el procedimiento ordinario, en
el que se impugna el Acuerdo de 15-06-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que
desestimó la reclamación nº 319/2017 interpuesta por Bainet Media S.A. contra el Acuerdo de 27-01-2017 del
Subdirector de Inspección que había aprobado las liquidaciones del Impuesto de sociedades de los períodos
anuales comprendidos entre el 1-09-2010 y el 31-08-2014, y del recurso cameral permanente correspondiente
al ejercicio 2011.
Son partes en dicho recurso:
- DEMANDANTE : BAINET MEDIA SA, representado por la Procuradora Doña PAULA BASTERRECHE
ARCOCHA y dirigido por el Letrado Don SANTIAGO VÁZQUEZ ANTOÑANZAS.
- DEMANDADA : La DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Doña
MONIKA DURANGO GARCÍA y dirigido por la Letrada Doña BERTA ASTORQUIZA DEL VAL.
Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ.

Antecedentes

PRIMERO.- El día 21 de septiembre de 2018 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que Doña PAULA BASTERRECHE ARCOCHA actuando en nombre y representación de BAINET MEDIA SA, interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo de 15-06-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación nº 319/2017 interpuesta por Bainet Media S.A. contra el Acuerdo de 27-01-2017 del Subdirector de Inspección que había aprobado las liquidaciones del Impuesto de sociedades de los períodos anuales comprendidos entre el 1-09-2010 y el 31-08-2014, y del recurso cameral permanente correspondiente al ejercicio 2011; quedando registrado dicho recurso con el número 769/2018.



SEGUNDO.- En el escrito de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en él expresados y que damos por reproducidos.



TERCERO .- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.



CUARTO.- Por Decreto de 31 de enero de 2019 se fijó como cuantía del presente recurso la de 1.064.828,96 euros.



QUINTO.- Por resolución de fecha 15 de marzo de 2019 se señaló el pasado día 21 de marzo de 2019 para la votación y fallo del presente recurso.



SEXTO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- El recurso contencioso-administrativo se ha presentado contra el Acuerdo de 15-06-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación nº 319/2017 interpuesta por Bainet Media S.A. contra el Acuerdo de 27-01-2017 del Subdirector de Inspección que había aprobado las liquidaciones del Impuesto de sociedades de los períodos anuales comprendidos entre el 1-09-2010 y el 31-08-2014, y del recurso cameral permanente correspondiente al ejercicio 2011.

Con fecha 11-02- 2016 se había notificado a la recurrente el inicio del procedimiento de inspección con respecto a los periodos y concepto a que se acaba de aludir, extendiéndose con fecha 27-12-2016 las correspondientes actas de disconformidad en atención al dictamen que había emitido el 18-05-2012 la Comisión de Doctrina Tributaria respecto a las comprobaciones referidas a ejercicios anteriores.

La resolución del Subdirector de Inspección de Bizkaia que aprobó las liquidaciones del Impuesto de sociedades de los períodos anuales comprendidos entre el 1-09-2010 fue comunicada a la interesada por correo electrónico con fecha 15- 02-2017.

Antes, con fecha 9-02-2017 había sido puesto a disposición de la interesada por el mismo medio el contenidos de las precitadas liquidaciones lo que, según el Acuerdo recurrido del TEAF de Bizkaia interrumpió el plazo (de cuatro años) de prescripción de la acción liquidatoria.



SEGUNDO.- La recurrente pretende que se declare prescripto el derecho de la Diputación Foral de Bizkaia a liquidar el Impuesto de sociedades del ejercicio 2010 y, en consecuencia, se anule la liquidación nº 10-AGR F50302-17 y la liquidación de la cuota cameral nº 11-AGRF50302-16 del ejercicio 2011 (1.053.176,14 € y 167.241,60 €, respectivamente).

La antedicha pretensión se funda en la aplicación al caso de las disposiciones sobre duración del procedimiento de inspección y notificación de sus actuaciones o actos, vigentes a la fecha (11-02-2016), en que se comunicó a la recurrente la incoación del expediente de inspección, a saber, los artículos 146.1 y 2, 101.1 y 102.2 y 107.2 de la NFGT de Bizkaia; el último de esos preceptos sobre notificaciones telemáticas.

Según la recurrente, el artículo 43.3 de la Ley 39/2015 del procedimiento administrativo común no es de aplicación 'ratione temporis' al procedimiento de inspección en el que se aprobó la liquidación del IS de cuya prescripción se trata, conforme a la disposición transitoria 3ª a) en relación a la disposición final 7ª de dicha Ley .

Así, según la misma parte, a la fecha (15-02-2017) en que debe entenderse notificada la resolución del procedimiento inspector con el acceso del interesado al contenido de ese acto (liquidaciones del IS) ya había transcurrido el plazo máximo (12 meses) de duración de dicho procedimiento, lo cual comporta que esas actuaciones no interrumpieron el plazo de prescripción de la acción liquidatoria y que la siguiente actuación interruptiva de ese plazo ( la antedicha notificación) se produjo cuando ya había prescripto la liquidación del ejercicio 2010.



TERCERO.- Por el contrario, la demandada sostiene que la obligación de notificar dentro de plazo la resolución del procedimiento de inspección debe entenderse cumplida, a todos los efectos, con la puesta a disposición de la notificación (el 9-02-2017) en la sede electrónica de la Hacienda Foral, en aplicación bien del artículo 43.3 de la Ley 39/2015 bien de la normativa anterior contenida en los artículos 28.2 de la Ley 11/2007 y 107.2 de la NFGT de Bizkaia; idem, el artículo 75 bis del Reglamente de gestión de tributos, introducido por el Decreto Foral 50/2012 de 20 de Marzo de Bizkaia, en relación a los artículos 102.2 de la NFGT de Bizkaia y 58.4 de la Ley 30/ 1992 .

Además, según la demandada la Disposición adicional primera de la Ley 12/2002 del Concierto económico con la CAPV conlleva la aplicación supletoria del artículo 104.2 de la LGT , (introducido por la Ley 34/2015 que entró en vigor con anterioridad a la fecha- 11-02-2016- en que se notificó a la recurrente el inicio del procedimiento de investigación) según el cual 'En el caso de sujetos obligados o acogidos voluntariamente a recibir notificaciones practicadas a través de medios electrónicos la obligación de notificar dentro del plazo máximo de los procedimientos se entenderán cumplidas con la puesta a disposición de la notificación en la sede electrónica de la Administración Tributaria o en la dirección electrónica habilitada'.

La demandada cita en apoyo de su argumentación la sentencia 168/2018 de 3 de abril de la Sección 2 ª de esta Sala y la Resolución de 12-01-2017 del TEAC (00738/2013/00/00).



CUARTO.- Las disposiciones invocadas por la demandada como razón de la interrupción de la prescripción de la acción liquidatoria (aquí, del Impuesto de sociedades del ejercicio 2010) en la fecha (9-02-2016) en que la resolución del expediente de inspección fue puesta a disposición del interesado no pueden aplicarse al caso ni 'ratione temporis' ni 'ratione materia'.

La Ley 39/2015 del procedimiento administrativo común de las Administraciones Públicas entró en vigor en fecha posterior a la de iniciación del procedimiento de inspección en el que se produjo la liquidación de cuya prescripción se trata, con lo cual ese procedimiento estaba regido por la normativa anterior (transitoria 3ª en relación a la disposición final 7ª de la Ley 39/2015 ).

Por el contrario, en la fecha de referencia estaban vigentes la Ley 30/1992 de PAC y la Ley 11/2007 de acceso electrónico de los ciudadanos a los servicios públicos.

Pues bien, según la disposición adicional 5ª.1 de la Ley 30/1992 'Los procedimientos tributarios y la aplicación de los tributos se regirán por la Ley General Tributaria, por la normativa sobre derechos y garantías de los contribuyentes, por las leyes propias de los tributos y las demás normas dictadas en su desarrollo y aplicación. En defecto de norma tributaria aplicable, regirán supletoriamente las disposiciones de la presente Ley'.

-El mismo régimen normativo, o sea, de aplicación preferente de la normativa tributaria, contiene la disposición adicional 1ª.2 a) de la Ley 39/2015 .- Así, hay que atender a lo dispuesto en la normativa tributaria de Bizkaia sobre notificaciones por medios electrónicos, vigente a la fecha de iniciación (en Febrero de 2016) del expediente de inspección, esto es, el artículo 107.2 de la NFGT de ese Territorio: 'El sistema de notificación permitirá acreditarla fecha y hora en que se produzca la puesta a disposición del interesado del acto objeto de notificación, así como la de acceso a su contenido, momento a partir del cual la notificación se entenderá practicada a todos los efectos'.

Confrontada la disposición que se acaba de transcribir, coincidente con la del artículo 28.2 de la Ley 11/2017 , con la del artículo 43.3 de la Ley 39/2015 ('Se entenderá cumplida la obligación a que se refiere el artículo 40.4 con la puesta a disposición de la notificación en la sede electrónica de la Administración u Organismo actuante o en la dirección electrónica habilitada única') no ofrece lugar a dudas la disparidad de sus respectivas soluciones: acceso al contenido del acto objeto de la notificación; puesta a disposición de la notificación .

Cuando las normas distinguen, en lo que hace al caso al punto de ofrecer soluciones dispares, el intérprete no puede llegar a soluciones coincidentes en su aplicación.

Así es que la regulación del régimen de notificaciones electrónicas al que otorgó carta de naturaleza la Ley 11/2007, en palabras de la exposición de motivos de la 39/2015 reproducidas por la demandada, experimentó un avance y nueva regulación, consecuencia del mayor desarrollo de dichos sistemas, en la Ley 39/2015 (y simultanea o paralelamente, entre otros ámbitos, como la legislación tributaria- Art. 104.2 de la LGT -y procesal- Art. 162 de la LEC ) que explica las distintas soluciones articuladas por las disposiciones de procedimiento administrativo común y tributaria foral a que se ha hecho mención.

Es más, lo que constituye un derecho del contribuyente a partir de la Ley 1/1998 de 26 de febrero, esto es, la sujeción de las actuaciones de inspección a un plazo máximo, ergo, el cómputo de ese plazo según reglas o requisitos preestablecidos a las que ha de sujetarse la actuación de la Administración tributaria (suspensión, reanudación de las actuaciones, información y notificaciones al contribuyente), en aras de la certeza o seguridad que en esa materia debe garantizarse al interesado, no consiente la interpretación del artículo 107.2 de la NFGT transcripto ut supra (idem, el artículo 28.2 de la Ley 11/2007 ) con la retrospectiva de la demandada, esto es, a partir de la regulación introducida por el artículo 43.3 de la Ley 39/2015 .

Asimismo, la vigencia del artículo 107.2 de la NFGT de Bizkaia a la fecha de incoación del expediente de inspección excluye la aplicación supletoria del artículo 104.2 de la LGT , en la redacción introducida por la Ley 34/2015 de 21 de septiembre, invocada también por la demandada al amparo de la disposición adicional 1ª de la Ley 12/2002 del Concierto económico con el País Vasco.



QUINTO.- La puesta a disposición de la notificación en la sede o dirección electrónica de la Administración tributaria no puede asimilarse al intento de notificación de la resolución que el artículo 102.2 de la NFGT de Bizkaia (idem, el artículo 58.4 de la Ley 30/1992 ) considera suficiente a los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración del procedimiento, pues en el régimen de notificaciones electrónicas no puede hablarse de intento de notificación, como en el supuesto de notificación personal ( Art. 58.4 en relación al artículo 59.2 de la Ley 30/1992 ; Art. 102.2 en relación al artículo 110.1 de la NFGT de Bizkaia; correlativos de la LGT ), sino que la puesta a disposición de la notificación es el medio o forma (nunca un intento) de practicar la notificación electrónica.

En la notificación personal, si no se produce la entrega 'inmediata' de la notificación al destinatario o a quien pueda recibirla como representante del mismo o por hallarse en su domicilio, podrá decirse que se intentó practicar con los efectos de tener por cumplida en ese momento la obligación de notificar dentro de plazo; en la notificación electrónica, en cambio, la puesta a disposición no comporta la entrega simultanea o intento de entrega de la notificación sino que es el medio de permitir el acceso del destinatario a su contenido, con lo cual la notificación se entenderá practicada en el momento en que tal acceso se produce ( Art. 107.2 de la NFGT de aplicación al caso) o cuando se haya producido la puesta a disposición ( Art. 43.3 de la Ley 69/2015; idem , 104.2 de la LGT ., no aplicables al caso).

El cuándo debe entenderse practicada la notificación a los efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro de plazo depende del cómo deba practicarse la notificación; por lo tanto, no puede confundirse a esos efectos el intento de notificación personal con la puesta a disposición electrónica de la notificación que, en el régimen normativo tributario de aplicación al caso, difería la notificación al acceso a su contenido, con lo cual el hecho de que ese acceso se produjera en fecha distinta a la puesta a disposición de la notificación no podía imputarse al interesado al punto de tener por producida (o intentada) la notificación electrónica en la primera de dichas fechas.

En cambio, en el régimen de notificación personal en el domicilio del interesado (o el designado por el mismo) el hecho de que la notificación no pudiera practicarse por ausencia de su destinatario o de otro que pudiera recibirla hacía pechar al mismo con la consecuencia de tener por cumplida la obligación de notificación dentro de plazo en la fecha del intento practicado con dicho objeto.

En conclusión, en la fecha (15-0-2017) en que debe darse por notificada, a todos los efectos, la resolución del procedimiento de inspección tributaria ya había transcurrido el plazo máximo de duración de ese procedimiento, con lo cual las actuaciones del mismo no interrumpieron el plazo de prescripción de la acción liquidatoria del IS-ejercicio 2010 l (Artículo146.1 y 2 en relación a los artículos 67 y 68 de la NFGT de Bizkaia) lo que arrastra la anulación de esa liquidación y de la correspondiente al recurso cameral permanente derivada de ella.



SEXTO.- La sentencia de esta Sala invocada por la recurrente se refiere al eventual silencio positivo en un procedimiento no tributario; el presente, en cambio, concierne al efecto interruptivo de la prescripción en un procedimiento de aplicación de los tributos.

Por último, no podemos compartir o extrapolar al presente caso las consideraciones del TEAC respecto a la no disponibilidad del interesado sobre la fecha de la notificación del acto administrativo en la resolución de ese órgano también invocada por la demandada, porque el hecho de que el destinatario no acceda al contenido de la notificación no deja abierta sine die, a su albur, el cumplimiento de la obligación de la Administración Pública de notificar dentro de plazo; así, el artículo 28.3 de la Ley 11/2007 , vigente en la fecha de incoación del expediente de inspección, disponía: 'Cuando existiendo constancia de la puesta a disposición transcurrieran diez días naturales sin que se acceda a su contenido, se entenderá que la notificación ha sido rechazada con los efectos previstos en el artículo 59.4 de la Ley de procedimiento común¿..' (idem, el Art. 107.2 de la NFET de Bizkaia, a salvo el plazo de puesta a disposición de la notificación electrónica, de 20 días naturales).

SÉPTIMO.- No se impondrán las costas del procedimiento a la demandada, porque aun no ofreciendo dudas al Tribunal la selección de la norma de aplicación al caso, la novedosa y cambiante regulación del régimen de las notificaciones electrónicas si las ha suscitado respecto a la cuestión de si la obligación de notificar dentro de plazo la resolución del procedimiento de inspección debe entenderse cumplida con la puesta a disposición de la notificación; infiriéndose de las resoluciones citadas por la demandada, diferencias aparte (no de régimen normativo 'ratione temporis') una solución distinta a la expuesta en los anteriores fundamentos ( Art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional ).

Fallo

Que estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por BAINET MEDIA SA contra el Acuerdo de 15-06-2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación nº 319/2017 interpuesta por Bainet Media S.A. contra el Acuerdo de 27-01-2017 del Subdirector de Inspección que había aprobado las liquidaciones del Impuesto de sociedades de los períodos anuales comprendidos entre el 1-09-2010 y el 31-08-2014, y del recurso cameral permanente correspondiente al ejercicio 2011, debemos anular y anulamos la liquidación del Impuesto sobre sociedades del ejercicio 2010 (período 1-09-2010 a 31-08-2011) y del recurso cameral permanente del ejercicio 2011, a causa de la prescripción de la acción liquidatoria del primero de esos conceptos; sin imposición de costas.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Supremo y/o ante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de TREINTA DÍAS ( artículo 89.1 LJCA ), contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución, mediante escrito en el que se dé cumplimiento a los requisitos del artículo 89.2, con remisión a los criterios orientativos recogidos en el apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, asumidos por el Acuerdo de 3 de junio de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco.

Quien pretenda preparar el recurso de casación deberá previamente consignar en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de este órgano jurisdiccional en el Banco Santander, con nº 4697 0000 93 769 18, un depósito de 50 euros , debiendo indicar en el campo concepto del documento resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso'.

Quien disfrute del beneficio de justicia gratuita, el Ministerio Fiscal, el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales y los organismos autónomos dependientes de todos ellos están exentos de constituir el depósito ( DA 15ª LOPJ ).

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN .- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Letrado de la Administración de Justicia doy fe en Bilbao, a 27 de marzo de 2019.