Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 865/2016, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1555/2012 de 30 de Noviembre de 2016

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 001555/2012
N.I.G.: 46250-33-3-2012-0003939
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3
SENTENCIA nº. 865/2016
ILMO. SR. PRESIDENTE:
D. Luís Manglano Sada.
ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:
D. Rafael Pérez Nieto
D. ANTONIO LOPEZ TOMAS
Valencia, a treinta de noviembre de dos mil dieciséis .
Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número
1555/2012, interpuesto por doña Daniela , representada por el Procurador don Juan Miguel Alapont Beteta y
dirigida por el Letrado don Juan Antonio Vivar Piera contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la
Comunidad Valenciana, representado y dirigido por el Abogado del Estado. La cuantía se fijó en 124.083'16€.
Siendo Ponente el Ilmo. Magistrado don ANTONIO LOPEZ TOMAS, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- La parte demandada contesta a la demanda, mediante escrito en el que suplica se dicte sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación para el día 29 de noviembre de 2016, teniendo así lugar.



QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 22 de febrero de 2011 por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM000 y acumulada NUM001 , recurso de anulación, por la que se estima el recurso de anulación interpuesto y se desestima la reclamación NUM000 y su acumulada, NUM001 interpuestas contra las liquidaciones IRPF, ejercicios 2005-2006 y 2007-2008.



SEGUNDO.- La parte actora articula su pretensión estimatoria de la demanda alegando, en síntesis, que la recurrente participa al 50% de DIRECCION000 C.B., en la que ejerce la actividad de formación general impartiendo cursos. Añade que dicha Comunidad de Bienes estaba dada de alta en el epígrafe del IAE 933.9, el cual incluye otras actividades de enseñanza tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares. La AEAT, por el contrario, considera la enseñanza de cursos ocupacionales de formación integral subvencionados incluidos dentro de las actividades de enseñanza en el epígrafe 932 (enseñanza no reglada de formación y perfeccionamiento profesional y educación superior).

En su demanda alega que los cursos impartidos por la academia se comprenden en la agrupación 93, epígrafe 933 otras actividades de enseñanza , por tratarse de una formación no reglada y genérica, sin que esté enfocada especialmente a un puesto de trabajo concreto y distinta de la actividad de enseñanza que define el grupo 932 del IAE. Se muestra en desacuerdo con la argumentación de la Inspección cuando indica que el epígrafe 932 tiene una nota común que excluye los cursos subvencionados íntegramente por determinados organismos, considerando que ello es un exceso de interpretación. Como segundo motivo de impugnación, alega la prescripción del ejercicio 2005, pues desde el inicio de las actuaciones (6 de octubre de 2009) y la notificación de la liquidación (25 de octubre de 2010) han transcurrido 385 días, mostrándose en desacuerdo con las dilaciones imputadas por la AEAT al obligado tributario.



TERCERO.- El Abogado del Estado se opone y solicita la desestimación del recurso, por considerar que la resolución recurrida es ajustada a derecho. Así, en lo que concierne a la prescripción del ejercicio 2005, considera que existen dilaciones imputables al obligado tributario y, en segundo lugar, respecto a la catalogación de la actividad prestada en el seno del epígrafe 932.1 y no en el 933.9 alega que la aplicación del epígrafe 933.9 es excepcional, que el epígrafe 932.1 coincide exactamente con la actividad prestada por la comunidad de bienes, que las actividades de enseñanza subvencionadas por el instituto Nacional de Empleo o el Fondo Social Europeo están excluidas de ambos epígrafes y que las actividades no subvencionadas que presta la comunidad de bienes están directamente dirigidas a la capacitación profesional, lo que determina su inclusión en el epígrafe 932.1.



CUARTO.- Pues bien, así planteada la cuestión, procede, en primer lugar, analizar la prescripción alegada por la actora respecto del ejercicio 2005, y para ello hemos de analizar si los periodos imputados a la recurrente como dilaciones están justificados. El referente legal de la cuestión planteada es el art. 150.1 de la vigente Ley General Tributaria , relativo al 'plazo de la actuaciones inspectoras', el cual dice en lo que ahora interesa que '(l)as actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas'.

El apartado número 2 del mismo artículo establece: 'el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo'.

El precepto reseñado tiene su inmediato antecedente en el art. 29.1 de la Ley 1/1998 y se enmarca en una línea legislativa tendente a incrementar la seguridad jurídica de las personas afectadas por procedimientos tributarios. Así pues, las intensas potestades de intervención que asisten a la Administración Tributaria no se pueden prolongar indefinidamente; antes bien, por mandato legal, tienen que desarrollarse y terminarse en plazo, aunque la consecuencia de la desatención de dicho plazo, en lo que a los procedimientos de inspección se refiere, no es la caducidad del procedimiento (en contra de lo postulado por voces singularmente autorizadas de la doctrina científica), sino unos efectos más limitados conectados al cómputo de la prescripción del derecho a liquidar.

La línea normativa reseñada se ha consolidado en la mencionada Ley General Tributaria de 2003, la cual concreta supuestos tasados en que el procedimiento inspector puede prolongarse más allá de doce meses exigiendo la motivación de dicha prolongación [ vid. art. 150]; igualmente esta línea ha encontrado eco en la jurisprudencia de nuestro Tribunal Supremo, el que, por ejemplo, venía rechazando que la mera cita apodíctica del art. 29.1 Ley 1/1998 fuese suficiente para motivar la prórroga de las actuaciones inspectoras [ SSTS de 19-11-2008 y 18-2-2009 , citadas a su vez en la STS de 31-5-2010 ] . En este contexto normativo y doctrinal, los operadores jurídicos debieran someterse a una pauta general de actuación según la cual los procedimientos inspectores tienen que terminarse en el plazo legal de doce meses de modo que solo restringidamente y ante óbices verdaderos sea admitida su prolongación o interrupción.

Lo pertinente es el examen detallado de las diligencias inspectoras, en tanto que su total duración no se ha sujetado al plazo legal de 12 meses, visto que se han prolongado hasta 19 días. En efecto, el inicio de las actuaciones se produjo el 6 de octubre de 2009 y finalizaron con la notificación de la liquidación el 25 de octubre de 2010. La AEAT imputa a la recurrente 36 días: del 19 de octubre de 2009 al 27 de octubre de 2009, por no aportar documentación, del 19 de noviembre de 2009 al 26 de noviembre de 2009, por comparecer el representante del obligado como consecuencia de la ampliación de actuaciones, sin aportar escrito de autorización en cuando a las actuaciones ampliadas al ejercicio 2008, y, por último, del 10 de agosto de 2010 al 31 de agosto de 2010, por solicitar un aplazamiento.

La parte se muestra disconforme con dicha imputación y así, respecto del primer periodo, alega que la numerosa y extensa documentación se aportó en dos veces, y se requiere la confección de numerosos cuadros, añadiendo que la mayoría de la información no era de aportación obligatoria, pues al realizar la actividad de enseñanza a través de una comunidad de bienes, es el mencionado sujeto pasivo el obligado al registro, conservación y aportación frente a terceros. Respecto del segundo periodo, señala que se ampliaron actuaciones al ejercicio 2008 cuando toda la documentación referida a dicho periodo se había aportado, pues se había requerido expresamente aunque de forma improcedente, por lo que la administración lo que hizo fue subsanare la autorización para comprobar dicho periodo. Además, considera que no se puede imputar dilaciones referentes a los periodos 2005, 2006 y 2007 cuando el poder solicitado se refiere al 2008, pues se trata de procedimientos y ejercicios distintos. En cuanto al tercer periodo, se invoca el derecho inexcusable del representante autorizado a las vacaciones, y que la petición de suspensión debería ser resuelta por la administración de manera expresa. Por todo ello, considera que debería decretarse la prescripción del ejercicio 2005.

Pasaremos a analizar cada uno de los tres periodos. Con referencia al primero de ellos, consta la comunicación de inicio de las actuaciones (folios 6 y ss del expediente) que se notificó a la recurrente el 17 de septiembre de 2009, figurando en el anexo la documentación que debe aportar. Así las cosas, en la Diligencia de 19 de octubre de 2009 consta la aportación de determinada documentación, señalando la recurrente que en la próxima comparecencia aportará la documentación justificativa de la deducción por adquisición de vivienda (folio 24), aportando documentación en la Diligencia de 27 de octubre de 2009 (folios 56 y ss) En consecuencia, las alegaciones de la recurrente deben desestimarse por cuanto no queda acreditado la necesidad de un plazo mayor para la aportación de la documentación, ni que ésta, por su especial complejidad o dificultad de aportación, requiriera mayor tiempo para su elaboración. Tampoco puede sostenerse que no sea la recurrente la obligada a la aportación, pues si la actividad de enseñanza a través de una comunidad de bienes, la facilidad de aportación le es atribuible a la misma.

Con referencia al segundo de ellos, consta la modificación de carga en plan, de 29 de octubre de 2009 (folio 2) y la comunicación de la ampliación de actuaciones de comprobación e investigación (folios 17 y 18), notificada el 5 de noviembre de 2009. Así las cosas, en la Diligencia de 19 de noviembre de 2009 (folio 94), don Sabino manifiesta que en la próxima comparecencia aportará poder bastante para representar al obligado tributario en cuanto a las actuaciones ampliadas al IRPF 2008. Así las cosas, se concluye que no deba computarse este periodo de tiempo como dilación imputable a la recurrente, pues no se acredita que ello impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea. El análisis de las dilaciones hay que huir de criterios automáticos, ya que no todo retraso constituye per se una 'dilación' imputable al sujeto inspeccionado.

Por último, en la Diligencia de 21 de julio de 2010 (folios 102 y ss) consta que deberá comparecer el 10 de agosto de 2010, solicitando aplazamiento de la firma de las actas por estar de vacaciones el representante, firmándose el 31 de agosto de 2010. La alegación de la parte carece de fuste, pues con independencia del derecho del representante de la recurrente a tomar vacaciones, lo cierto es que ese derecho no puede redundar en perjuicio de la administración y provocar la caducidad del expediente al ser únicamente a ella imputable.

Así las cosas, existe un periodo no computable como dilación a la recurrente, pero si atendemos a los otros dos periodos sí computables, hay que concluir que no se ha producido la prescripción del derecho de la administración a practicar la liquidación, a los efectos de lo dispuesto en el artículo 150 LGT antes transcrito, por lo que procede desestimar el motivo.



QUINTO.- Procede, a continuación, analizar la alegación relativa a la inclusión de la Academia en uno u otro de los epígrafes del IAE, y las consecuencias tributarias que ello conlleva. En efecto, la actora considera que los cursos impartidos por la academia se comprenden en la agrupación 93, epígrafe 933 otras actividades de enseñanza , por tratarse de una formación no reglada y genérica, sin que esté enfocada especialmente a un puesto de trabajo concreto y distinta de la actividad de enseñanza que define el grupo 932 del IAE.

Sin embargo, la administración concluye que la actividad de formación considerada en las actuaciones debe quedar incluida en el epígrafe 932, y no en el epígrafe 933.9. Lo cual implica que la actividad de autos no puede acogerse al régimen de estimación objetiva en el IRPF, por cuanto las Órdenes Ministeriales reguladoras del mismo de 7 de febrero y 29 de noviembre de 2000, admiten exclusivamente la tributación bajo este régimen de las actividades incluidas en el epígrafe 933.9, pero no de las comprendidas en el epígrafe 932.

El Epígrafe 932.1 recoge la enseñanza de formación y perfeccionamiento profesional no superior, y el epígrafe 932.2 la enseñanza de formación y perfeccionamiento profesional superior, y se establece, como nota común al Grupo 932: No tendrán la consideración de actividad de enseñanza, ni devengarán cuota alguna por este impuesto, las actividades de formación, tanto ocupacional como continua, financiada exclusivamente por el Instituto Nacional de Empleo o por el Fondo Social Europeo o cofinanciada, también exclusivamente, por ambos Organismos.

Por su parte, el grupo 933 encuadra Otras actividades de enseñanza, y, en concreto, el epígrafe 933.9 incluye Otras actividades de enseñanza, tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares, N.C.O.P.

Tal y como determina la REGLA 8 del RDL 1175/1990 Las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas en las Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p), a las que por su naturaleza se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe de que se trate.

Si la clasificación prevista en el párrafo anterior no fuera posible, las actividades no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán por la cuota asignada a ésta.

Así las cosas, teniendo en cuenta los cursos impartidos por DIRECCION000 C.B, como son de administrativo comercial, empleado de oficina, administrativo de personal, dependiente de comercio, iniciación a internet, empleado de información al cliente, hay que concluir que no pueden encuadrarse como otras actividades de enseñanza, sino que tienen su adecuado encaje en el epígrafe 932 antes transcrito. Al respecto, debe indicarse que en materia probatoria debe acudirse a lo dispuesto en el artículo 105 de la Ley General Tributaria , en relación a las previsiones para el proceso del artículo 217, apartados 2 y 3 de la LEC , que sitúan la responsabilidad por la carga de la prueba : '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

En principio, corresponde a la Administración probar la existencia del hecho imponible y los elementos que sirvan para cuantificarlo, pero al sujeto pasivo le corresponde acreditar los hechos que le beneficien (existencia de gastos y requisitos para su deducibilidad, exenciones, beneficios fiscales, etc).

Así, la STS de 5 de febrero de 2007 (rec. cas. núm. 2739/2002 ) establece: «En relación con la carga de la prueba en Derecho Tributario se han sostenidos dos criterios.

Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso en aquello que resulte favorable para el obligado tributario.

Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el art. 31 de la Constitución . Por tanto, no puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica, regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (también en el actual art. 105.1 de la Ley de 2003), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, si bien nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 de la Ley de 1963, desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos ( sentencias de 25 de Septiembre de 1992 , 14 de Diciembre de 1999 y 28 de Abril de 2001 ).

Aplicando los anteriores postulados al caso analizado, y a pesar del encomiable esfuerzo argumental desarrollado en la demanda, los cursos a los que se refiere el acuerdo de liquidación no tratan de una formación genérica, no encuadrable en otros epígrafes, sino que se trata de una formación específica, atendiendo al contenido de los cursos, destinada a la formación y perfeccionamiento profesional no superior, sin que lo expuesto en las Consultas que se mencionan en la demanda desvirtúe lo que se acaba de exponer, ya que no se trata de una formación genérica no encuadrable en otro epígrafe, o una formación amplia y general.

Por lo expuesto, se desestima el motivo.



SEXTO.- A tenor del artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , se imponen las costas a la parte actora, sin que la cuantía de honorarios de Letrado puedan exceder de 1500€.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por doña Daniela contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 22 de febrero de 2011 por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM000 y acumulada NUM001 , recurso de anulación, por la que se estima el recurso de anulación interpuesto y se desestima la reclamación NUM000 y su acumulada, NUM001 interpuestas contra las liquidaciones IRPF, ejercicios 2005-2006 y 2007-2008.

2.- Se imponen las costas a la parte actora.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Letrada de la Administración de Justicia. Valencia, en la fecha arriba indicada.