Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 871/2017, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 255/2014 de 27 de Noviembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 255/2014
Partes: FREE TOWN INVEST, S.L. C/ T.E.A.R.C.
S E N T E N C I A Nº 871
Ilmos. Sres.:
PRESIDENTE
D. EMILIO BERLANGA RIBELLES
MAGISTRADOS
Dª NÚRIA CLÈRIES NERÍN
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
Dª EMILIA GIMÉNEZ YUSTE
Dª NÚRIA BASSOLS MUNTADA
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JUAN TOSCANO ORTEGA
D. JOSÉ LUÍS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a veintisiete de noviembre de dos mil diecisiete.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo núm.
255/2014, interpuesto la sociedad FREE TOWN INVEST, S.L., representada por la Procuradora Dña. LAURA
CARRIÓN RUBIO, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO- ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA,
representado por el Sr. ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de
la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por la indicada representación procesal de la sociedad denominada Free Town Invest, S.L.

se interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de fecha 25 de octubre de 2013, desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas acumuladas núms. 08/14358/2011, 08/14435/2011 y 08/14445/2011, interpuestas por dicha mercantil contra sendas resoluciones de la Administración de Gràcia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se desestiman los recursos de reposición interpuestos por dicha contribuyente contra otras tantas liquidaciones provisionales que le fueron giradas por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007, 2008 y 2009, con unas deudas a ingresar de 3.701,53 €, 2.435,25 € y 2.161,27 €.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los autos de procedimiento ordinario núms. 255/2014, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron, la parte actora, el dictado de una sentencia estimatoria que anule la resolución del TEARC impugnada, y la demandada, la desestimación del recurso.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: La cuestión en litigio es la procedencia de aplicar el tipo de gravamen establecido en el art.

114 del Texto Refundido aprobado por RD Ley 4/2004 .

La recurrente presentó las autoliquidaciones del Impuesto sobre Sociedades aplicándose el tipo de gravamen establecido en el art. 114 de RD Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS).

La Oficina gestora consideró, que a tenor de lo dispuesto en el artículo 28 de la LIS , el tipo de gravamen aplicado era incorrecto. En tal sentido, la Oficina gestora entiende que de acuerdo con la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central establecida en su resolución 29 de enero de 2009, resolviendo en recurso de alzada de unificación de criterio establece que, para poder aplicar los incentivos fiscales aplicables a las empresas de reducida dimensión es requisito necesario ser una empresa, entendiendo el término como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para la realización de una actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado, y que, así, en el caso de entidades que se dedican al arrendamiento de bienes inmuebles sólo se entenderá que se realiza una actividad económica, y no una mera tenencia de bienes, si se cumple lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006 de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas : '..se entenderá que el arrendamiento de bienes inmuebles se realiza únicamente como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona con contrato laboral y a jornada completa'. Considera igualmente la Oficina gestora en la motivación de la liquidación que 'De los datos en posesión de la Administración Tributaria, la sociedad no ejerce la gestión de la actividad en ningún local puesto que la misma no se encuentra de alta en ningún epígrafe de IAE con local afecto a la actividad realizada, a pesar de dedicarse al arrendamiento de locales de negocios, ni ha comunicado nunca la afección de un local a la gestión de la actividad mediante la correspondiente declaración censal'. En consecuencia, dedicándose el sujeto pasivo al arrendamiento de bienes y no aportando prueba alguna de disponer de local dedicado exclusivamente a la actividad, la Oficina gestora concluyó que no procedía aplicar la escala de gravamen establecida en el artículo 114 del TRLIS, aplicable a las empresas de reducida dimensión, dado que la entidad no ha sido 'una empresa', entendida ésta conforme a la interpretación usual, como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para la realización de una auténtica actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado; únicamente ha obtenido ingresos derivados de la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados, no afectos ni relacionados a una auténtica actividad económica.

La Oficina gestora desestimó la reposición de las liquidaciones con base en que la interesada no había aportado prueba documental alguna que desvirtuara las liquidaciones practicadas.

La resolución del TEARC se funda en el carácter vinculante de la resolución del TEAC, dictada en unificación de criterio, RG 2398/2012, de 30 de mayo de 2012, que damos por reproducida, y que aplicando ya el RD Ley 4/2004 consideró, en esencia, que la sociedades de mera tenencia de bienes no podían disfrutar del tipo reducido previsto para las empresas de reducida dimensión.



SEGUNDO: Como ya hiciera en la vía previa, en la demanda articulada en la presente litis la parte actora sostiene que el tipo aplicado en su autoliquidación es correcto, al cumplir con los requisitos previstos en el artículo 27 LIRPF para ser considerada actividad económica la de arrendamiento de inmuebles que desarrolla, y alega además la falta de motivación de la liquidación y de la resolución del TEARC impugnada.

De adverso, el Abogado del Estado alega, en apretada síntesis, que dado que la actora se dedica al arrendamiento de inmuebles, para que pueda considerarse que realiza una actividad económica es preciso que en el desarrollo de la actividad cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad y que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona con contrato laboral y a jornada completa; que la actora ni siquiera acredita que cuente con un local exclusivamente destinado a dicha actividad, y que, aún cuando se considerara probado lo anterior, ello no satisface las bases de una minima estructura productiva que permita entender que la actividad principal de la empresa no se halla inscrita en el mero aprovechamiento de bienes, para ser encuadrada en el de una explotación empresarial auténtica, y en definitiva, poder aplicar la escala prevista en el art. 114 LIS .



TERCERO: El art. 102 LGT , al regular las liquidaciones tributarias, prescribe en su apartado 2 que «Las liquidaciones se notificarán con expresión de: a) La identificación del obligado tributario. b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria. c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho. d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición. e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria», lo que supone una traslación a la normativa sectorial del deber de motivación establecido con carácter general en el artículo 54.1.b) de la Ley 30/1992 .

En el presente caso, a la vista de la motivación de la liquidación, antes parcialmente trascrita, estimamos que la liquidación se encuentra suficientemente motivada. De hecho, la queja del recurrente parece ir más bien dirigida a la propuesta de liquidación, que igualmente se estima suficientemente motivada como lo evidencian las propias alegaciones vertidas por el recurrente en el trámite de audiencia en que manifestaba la procedencia del tipo de gravamen aplicado en la autoliquidación al cumplir con los requisitos previstos en el artículo 27.2 LIRPF y que evidencian el conocimiento de las razones de hecho y derecho que originaban la propuesta. Por otro lado, la ausencia de requerimiento previo no supone infracción procedimental alguna, pues la Administración puede iniciar el procedimiento de comprobación limitada mediante propuesta de liquidación de acuerdo con los datos y justificantes previamente aportados por el contribuyente y demás antecedentes de que disponga.



CUARTO: El art. 239.2 LGT , al regular la resolución del procedimiento económico administrativo, prescribe que las resoluciones dictadas deberán contener los antecedentes de hecho y los fundamentos de derecho en que se basen, lo que supone una traslación a la normativa sectorial del deber de motivación establecido con carácter general en el artículo 54.1.b) de la Ley 30/1992 . El derecho a obtener de los órganos económico administrativos una respuesta razonada, motivada, fundada en Derecho y congruente con las pretensiones oportunamente deducidas, aparte de venir institucionalizada en el citado precepto y los concordantes de la Ley 30/1992, es una exigencia del principio de proscripción de la indefensión y en definitiva del derecho a la tutela judicial efectiva, por cuanto la motivación permite conocer las razones de la decisión que aquéllas contienen y que posibilita su control mediante el sistema de los recursos. En cuanto al expresado el deber de motivación, hemos de dicho que supone la exigencia de explicitar las razones de hecho y de derecho que conducen a adoptar la decisión, aunque no presupone necesariamente un razonamiento exhaustivo y pormenorizado en todos los aspectos y perspectivas, ni es preciso que tales actos contengan un pronunciamiento expreso sobre todas y cada una de las pruebas practicadas. Basta que constituyan resoluciones fundadas en derecho razonables y no arbitrarias, motivadas lógicamente, aunque sea de manera sucinta, en que en conjunto se exprese suficientemente el proceso lógico y jurídico de la decisión administrativa, con el fin de que los destinatarios puedan conocer las razones en que la misma se ha apoyado y, en su caso, posteriormente puedan defender su derecho frente al criterio administrativo.

Por otro lado, hay que recordar que para que la ausencia de motivación alcance a producir la nulidad del acto ha de ser insuficiente en tal grado que no permita al interesado conocer la razón esencial de decidir de la Administración en términos que hagan posible la defensa de sus derechos, debiendo ponderarse con referencia a la situación examinada en el expediente por cuanto su extensión deberá estar en función de la mayor o menor complejidad de lo que se cuestione o de la mayor o menor dificultad del razonamiento que se requiera, debiendo tenerse en cuenta la que aparezca como implícita o in aliunde.

En el presente caso, como ya se ha dicho, la Oficina gestora practicó la liquidación al considerar que procedía aplicar que el tipo general de gravamen para los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, en lugar del aplicado por el sujeto pasivo aplicables a las empresas de reducida dimensión, al no desarrollar una actividad económica de acuerdo con el artículo 27.2 LIRPF , al no contar con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

En el escrito de interposición de la reclamación la interesada alegaba haber acreditado el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 27.2 LIRPF . Pues bien, la resolución del TEARC impugnada, en cuanto a las alegaciones y pruebas aportadas por la reclamante únicamente recoge como antecedente que adujo en el escrito de interposición la aplicabilidad del beneficio fiscal previsto para las empresas de reducida dimensión. En los fundamentos de derecho, el TEARC trascribe ampliamente de la resolución del TEAC, RG 2398/2012, de 30 de mayo de 2012 -cuyo criterio no había sido cuestionado por la reclamante- y, sin mas, concluye que en cumplimiento del carácter vinculantes de las resoluciones del TEAC dictadas en unificación de criterio, corresponde rechazar lo alegado por la reclamante y confirmar el acto administrativo impugnado, sin mención alguna de las pruebas aportadas por el recurrente, ni análisis de las mismas. Tal déficit de motivación mal puede considerarse suplido por una remisión implícita a la resolución del recurso de reposición, en que de manera apodíctica se afirmaba que la interesada no había aportado prueba documental alguna que desvirtuara las liquidaciones practicadas, sin que tampoco en los antecedentes de hecho de la resolución del TEARC impugnada se haga referencia a los medios de prueba valorados en el acuerdo de liquidación.

No obstante lo anterior, tal defecto procesal únicamente provocaría la anulabilidad de la resolución impugnada, no de las liquidaciones en caso de haber causado efectiva indefensión, lo que no se concreta en la demanda. Por el contrario, la parte recurrente no interesa la retroacción de actuaciones, sino la declaración de nulidad de las liquidaciones, habiendo podido alegar y probar en esta lo que a su derecho convenía sin limitaciones, por lo que lo procedente es que la Sala entre a resolver, como se demanda, el fondo del asunto.



QUINTO: Sobre análoga cuestión, en nuestra sentencia núm. 659, de 23 de junio de 2016, dictada en el recurso contencioso administrativo núm. 1313/2012 , hemos considerado lo siguiente: «El incentivo fiscal que se trata aparece comprendido en el Título VII, capítulo XII del Texto Refundido aprobado por RD Leg. 4/2004, cuya denominación es 'Incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión', siendo en concepto consolidad en la jurisprudencia y en la doctrina que empresa es la organización de los factores de producción, capital y trabajo, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

El art. 1 del Código de Comercio configura el término de comerciante, incluyendo al comerciante individual y a las compañías mercantiles o industriales constituidas con arreglo al mismo código, pero ello no quiere decir sino que comerciante es quien ejerce profesional el comercio por su propia cuenta, y el comerciante será empresario, además, cuando explote una empresa mercantil, porque es posible dedicarse al comercio sin que realmente se explote una empresa, lo que ocurrirá cuando detrás de él no exista ninguna organización de recursos humanos y medios de producción.

La delimitación o presupuestos mínimos en la normativa fiscal, en lo que se refiere a la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles se ha de hacer conforme al art. 27.2 de la ley del IRPF, 35/2006 , que recoge los de sus precedentes, porque como afirma la sentencia del TSJ de Madrid, nº 23/2016, de 19 de enero, recurso 1073/2013 , '...haciendo una interpretación integradora del ordenamiento debemos acudir para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella al artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los No Residentes y sobre el Patrimonio...', añadiendo que 'Frente a lo que se alega en la demanda, la conclusión expuesta respeta el principio de legalidad que consagra el art. 8 LGT porque fija los elementos de la obligación tributaria, en concreto el tipo de gravamen, precisamente en atención a la delimitación que establece la ley tributaria no pudiendo olvidarse que los impuestos no funcionan como compartimentos estancos, de manera que no se viola precepto alguno por el hecho de integrar una concreta norma acudiendo a la norma de otro texto legal que delimita un concepto que resulta indispensable para interpretar y aplicar aquélla. Y por ello, tampoco se infringe el artículo 14 de la mencionada Ley , puesto que la Administración no ha hecho uso de la analogía para rechazar el beneficio fiscal, sino que lo ha denegado por no cumplir la entidad actora los requisitos que exigen las normas fiscales para su aplicación'.



SEXTO: En el presente caso, la recurrente ya alegó frente a la propuesta de liquidación que en el ejercicio controvertido contaba en el desarrollo de la actividad con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad y que para la ordenación de aquélla utilizaba una persona con contrato laboral y a jornada completa.

El acuerdo de liquidación únicamente cuestionó, al menos con la necesaria claridad, el primero de los requisitos del art. 27 LIRPF . Si bien ello bastaría para entender cumplido el requisito de disponer de un trabajador con contrato laboral y a jornada completa, al no haber sido cuestionado por la Oficina gestora, ni por el TEARC, la Sala estima que la documental aportada por la actora en la vía previa, consistente en hojas de nómina de los distintos trabajadores, informes de vida laboral, etc, prueba suficientemente el cumplimiento del expresado requisito, en ausencia de prueba alguna en contrario que la desvirtúe.

En cuanto al primero de los expresados requisitos legales, insistimos en la que sociedad manifestó desde un principio que 'tiene su domicilio fiscal y social en Barcelona, C/ Iglesia nº 4 disponiendo de un espacio para el desarrollo de su actividad de arrendamiento de forma separada e independiente y exclusivamente destinada a la gestión de la actividad'. El acuerdo de liquidación considera no acreditado tal requisito con base en que la sociedad no se encuentra de alta en ningún epígrafe de IAE con local afecto a la actividad realizada, a pesar de dedicarse al arrendamiento de locales de negocios, ni ha comunicado nunca la afección de un local a la gestión de la actividad mediante la correspondiente declaración censal. Pues bien, la recurrente aportó declaración censal del modelo 036 comunicando el alta del local afecto con efectos a 25 de marzo de 2002 y reportaje fotográfico del local y del rótulo existente. La resolución del TEARC impugnada no hacen mención a tales medios de prueba, ni el Abogado del Estado hace referencia alguna a los mismos en su escrito de contestación a la demanda, ni en conclusiones. En ausencia de crítica alguna para desvirtuar el valor probatorio de la documental aportada, la Sala estima suficiente la prueba aportada por el recurrente respecto del cumplimiento del requisito controvertido.

Acreditada suficientemente por lo expuesto la existencia de aquellos elementos típicos para considerar de acuerdo con el artículo 27 LIRPF que la actividad de arrendamiento de inmuebles desarrollada por la actora constituye una actividad económica, correspondía a la Administración la carga de acreditar que, pese a disponer de aquellos, no desarrollaba una auténtica actividad económica, que el sujeto pasivo no es una verdadera empresa. Tal prueba no ha sido aportada, por lo que por lo que hemos de considerar que la regularización practicada no se ajusta a derecho al no considerar procedente la aplicación del tipo de gravamen establecido en el régimen tributario especial de incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión.

SÉPTIMO: Pese a la estimación del recurso, no procede la imposición de las costas procesales a la parte vencida, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998 , al apreciar la Sala la concurrencia de serias dudas.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: Por la indicada representación procesal de la sociedad denominada Free Town Invest, S.L.

se interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de fecha 25 de octubre de 2013, desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas acumuladas núms. 08/14358/2011, 08/14435/2011 y 08/14445/2011, interpuestas por dicha mercantil contra sendas resoluciones de la Administración de Gràcia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se desestiman los recursos de reposición interpuestos por dicha contribuyente contra otras tantas liquidaciones provisionales que le fueron giradas por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007, 2008 y 2009, con unas deudas a ingresar de 3.701,53 €, 2.435,25 € y 2.161,27 €.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los autos de procedimiento ordinario núms. 255/2014, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron, la parte actora, el dictado de una sentencia estimatoria que anule la resolución del TEARC impugnada, y la demandada, la desestimación del recurso.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: La cuestión en litigio es la procedencia de aplicar el tipo de gravamen establecido en el art.

114 del Texto Refundido aprobado por RD Ley 4/2004 .

La recurrente presentó las autoliquidaciones del Impuesto sobre Sociedades aplicándose el tipo de gravamen establecido en el art. 114 de RD Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS).

La Oficina gestora consideró, que a tenor de lo dispuesto en el artículo 28 de la LIS , el tipo de gravamen aplicado era incorrecto. En tal sentido, la Oficina gestora entiende que de acuerdo con la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central establecida en su resolución 29 de enero de 2009, resolviendo en recurso de alzada de unificación de criterio establece que, para poder aplicar los incentivos fiscales aplicables a las empresas de reducida dimensión es requisito necesario ser una empresa, entendiendo el término como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para la realización de una actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado, y que, así, en el caso de entidades que se dedican al arrendamiento de bienes inmuebles sólo se entenderá que se realiza una actividad económica, y no una mera tenencia de bienes, si se cumple lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006 de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas : '..se entenderá que el arrendamiento de bienes inmuebles se realiza únicamente como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona con contrato laboral y a jornada completa'. Considera igualmente la Oficina gestora en la motivación de la liquidación que 'De los datos en posesión de la Administración Tributaria, la sociedad no ejerce la gestión de la actividad en ningún local puesto que la misma no se encuentra de alta en ningún epígrafe de IAE con local afecto a la actividad realizada, a pesar de dedicarse al arrendamiento de locales de negocios, ni ha comunicado nunca la afección de un local a la gestión de la actividad mediante la correspondiente declaración censal'. En consecuencia, dedicándose el sujeto pasivo al arrendamiento de bienes y no aportando prueba alguna de disponer de local dedicado exclusivamente a la actividad, la Oficina gestora concluyó que no procedía aplicar la escala de gravamen establecida en el artículo 114 del TRLIS, aplicable a las empresas de reducida dimensión, dado que la entidad no ha sido 'una empresa', entendida ésta conforme a la interpretación usual, como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para la realización de una auténtica actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado; únicamente ha obtenido ingresos derivados de la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados, no afectos ni relacionados a una auténtica actividad económica.

La Oficina gestora desestimó la reposición de las liquidaciones con base en que la interesada no había aportado prueba documental alguna que desvirtuara las liquidaciones practicadas.

La resolución del TEARC se funda en el carácter vinculante de la resolución del TEAC, dictada en unificación de criterio, RG 2398/2012, de 30 de mayo de 2012, que damos por reproducida, y que aplicando ya el RD Ley 4/2004 consideró, en esencia, que la sociedades de mera tenencia de bienes no podían disfrutar del tipo reducido previsto para las empresas de reducida dimensión.



SEGUNDO: Como ya hiciera en la vía previa, en la demanda articulada en la presente litis la parte actora sostiene que el tipo aplicado en su autoliquidación es correcto, al cumplir con los requisitos previstos en el artículo 27 LIRPF para ser considerada actividad económica la de arrendamiento de inmuebles que desarrolla, y alega además la falta de motivación de la liquidación y de la resolución del TEARC impugnada.

De adverso, el Abogado del Estado alega, en apretada síntesis, que dado que la actora se dedica al arrendamiento de inmuebles, para que pueda considerarse que realiza una actividad económica es preciso que en el desarrollo de la actividad cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad y que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona con contrato laboral y a jornada completa; que la actora ni siquiera acredita que cuente con un local exclusivamente destinado a dicha actividad, y que, aún cuando se considerara probado lo anterior, ello no satisface las bases de una minima estructura productiva que permita entender que la actividad principal de la empresa no se halla inscrita en el mero aprovechamiento de bienes, para ser encuadrada en el de una explotación empresarial auténtica, y en definitiva, poder aplicar la escala prevista en el art. 114 LIS .



TERCERO: El art. 102 LGT , al regular las liquidaciones tributarias, prescribe en su apartado 2 que «Las liquidaciones se notificarán con expresión de: a) La identificación del obligado tributario. b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria. c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho. d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición. e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria», lo que supone una traslación a la normativa sectorial del deber de motivación establecido con carácter general en el artículo 54.1.b) de la Ley 30/1992 .

En el presente caso, a la vista de la motivación de la liquidación, antes parcialmente trascrita, estimamos que la liquidación se encuentra suficientemente motivada. De hecho, la queja del recurrente parece ir más bien dirigida a la propuesta de liquidación, que igualmente se estima suficientemente motivada como lo evidencian las propias alegaciones vertidas por el recurrente en el trámite de audiencia en que manifestaba la procedencia del tipo de gravamen aplicado en la autoliquidación al cumplir con los requisitos previstos en el artículo 27.2 LIRPF y que evidencian el conocimiento de las razones de hecho y derecho que originaban la propuesta. Por otro lado, la ausencia de requerimiento previo no supone infracción procedimental alguna, pues la Administración puede iniciar el procedimiento de comprobación limitada mediante propuesta de liquidación de acuerdo con los datos y justificantes previamente aportados por el contribuyente y demás antecedentes de que disponga.



CUARTO: El art. 239.2 LGT , al regular la resolución del procedimiento económico administrativo, prescribe que las resoluciones dictadas deberán contener los antecedentes de hecho y los fundamentos de derecho en que se basen, lo que supone una traslación a la normativa sectorial del deber de motivación establecido con carácter general en el artículo 54.1.b) de la Ley 30/1992 . El derecho a obtener de los órganos económico administrativos una respuesta razonada, motivada, fundada en Derecho y congruente con las pretensiones oportunamente deducidas, aparte de venir institucionalizada en el citado precepto y los concordantes de la Ley 30/1992, es una exigencia del principio de proscripción de la indefensión y en definitiva del derecho a la tutela judicial efectiva, por cuanto la motivación permite conocer las razones de la decisión que aquéllas contienen y que posibilita su control mediante el sistema de los recursos. En cuanto al expresado el deber de motivación, hemos de dicho que supone la exigencia de explicitar las razones de hecho y de derecho que conducen a adoptar la decisión, aunque no presupone necesariamente un razonamiento exhaustivo y pormenorizado en todos los aspectos y perspectivas, ni es preciso que tales actos contengan un pronunciamiento expreso sobre todas y cada una de las pruebas practicadas. Basta que constituyan resoluciones fundadas en derecho razonables y no arbitrarias, motivadas lógicamente, aunque sea de manera sucinta, en que en conjunto se exprese suficientemente el proceso lógico y jurídico de la decisión administrativa, con el fin de que los destinatarios puedan conocer las razones en que la misma se ha apoyado y, en su caso, posteriormente puedan defender su derecho frente al criterio administrativo.

Por otro lado, hay que recordar que para que la ausencia de motivación alcance a producir la nulidad del acto ha de ser insuficiente en tal grado que no permita al interesado conocer la razón esencial de decidir de la Administración en términos que hagan posible la defensa de sus derechos, debiendo ponderarse con referencia a la situación examinada en el expediente por cuanto su extensión deberá estar en función de la mayor o menor complejidad de lo que se cuestione o de la mayor o menor dificultad del razonamiento que se requiera, debiendo tenerse en cuenta la que aparezca como implícita o in aliunde.

En el presente caso, como ya se ha dicho, la Oficina gestora practicó la liquidación al considerar que procedía aplicar que el tipo general de gravamen para los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, en lugar del aplicado por el sujeto pasivo aplicables a las empresas de reducida dimensión, al no desarrollar una actividad económica de acuerdo con el artículo 27.2 LIRPF , al no contar con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

En el escrito de interposición de la reclamación la interesada alegaba haber acreditado el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 27.2 LIRPF . Pues bien, la resolución del TEARC impugnada, en cuanto a las alegaciones y pruebas aportadas por la reclamante únicamente recoge como antecedente que adujo en el escrito de interposición la aplicabilidad del beneficio fiscal previsto para las empresas de reducida dimensión. En los fundamentos de derecho, el TEARC trascribe ampliamente de la resolución del TEAC, RG 2398/2012, de 30 de mayo de 2012 -cuyo criterio no había sido cuestionado por la reclamante- y, sin mas, concluye que en cumplimiento del carácter vinculantes de las resoluciones del TEAC dictadas en unificación de criterio, corresponde rechazar lo alegado por la reclamante y confirmar el acto administrativo impugnado, sin mención alguna de las pruebas aportadas por el recurrente, ni análisis de las mismas. Tal déficit de motivación mal puede considerarse suplido por una remisión implícita a la resolución del recurso de reposición, en que de manera apodíctica se afirmaba que la interesada no había aportado prueba documental alguna que desvirtuara las liquidaciones practicadas, sin que tampoco en los antecedentes de hecho de la resolución del TEARC impugnada se haga referencia a los medios de prueba valorados en el acuerdo de liquidación.

No obstante lo anterior, tal defecto procesal únicamente provocaría la anulabilidad de la resolución impugnada, no de las liquidaciones en caso de haber causado efectiva indefensión, lo que no se concreta en la demanda. Por el contrario, la parte recurrente no interesa la retroacción de actuaciones, sino la declaración de nulidad de las liquidaciones, habiendo podido alegar y probar en esta lo que a su derecho convenía sin limitaciones, por lo que lo procedente es que la Sala entre a resolver, como se demanda, el fondo del asunto.



QUINTO: Sobre análoga cuestión, en nuestra sentencia núm. 659, de 23 de junio de 2016, dictada en el recurso contencioso administrativo núm. 1313/2012 , hemos considerado lo siguiente: «El incentivo fiscal que se trata aparece comprendido en el Título VII, capítulo XII del Texto Refundido aprobado por RD Leg. 4/2004, cuya denominación es 'Incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión', siendo en concepto consolidad en la jurisprudencia y en la doctrina que empresa es la organización de los factores de producción, capital y trabajo, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

El art. 1 del Código de Comercio configura el término de comerciante, incluyendo al comerciante individual y a las compañías mercantiles o industriales constituidas con arreglo al mismo código, pero ello no quiere decir sino que comerciante es quien ejerce profesional el comercio por su propia cuenta, y el comerciante será empresario, además, cuando explote una empresa mercantil, porque es posible dedicarse al comercio sin que realmente se explote una empresa, lo que ocurrirá cuando detrás de él no exista ninguna organización de recursos humanos y medios de producción.

La delimitación o presupuestos mínimos en la normativa fiscal, en lo que se refiere a la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles se ha de hacer conforme al art. 27.2 de la ley del IRPF, 35/2006 , que recoge los de sus precedentes, porque como afirma la sentencia del TSJ de Madrid, nº 23/2016, de 19 de enero, recurso 1073/2013 , '...haciendo una interpretación integradora del ordenamiento debemos acudir para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella al artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los No Residentes y sobre el Patrimonio...', añadiendo que 'Frente a lo que se alega en la demanda, la conclusión expuesta respeta el principio de legalidad que consagra el art. 8 LGT porque fija los elementos de la obligación tributaria, en concreto el tipo de gravamen, precisamente en atención a la delimitación que establece la ley tributaria no pudiendo olvidarse que los impuestos no funcionan como compartimentos estancos, de manera que no se viola precepto alguno por el hecho de integrar una concreta norma acudiendo a la norma de otro texto legal que delimita un concepto que resulta indispensable para interpretar y aplicar aquélla. Y por ello, tampoco se infringe el artículo 14 de la mencionada Ley , puesto que la Administración no ha hecho uso de la analogía para rechazar el beneficio fiscal, sino que lo ha denegado por no cumplir la entidad actora los requisitos que exigen las normas fiscales para su aplicación'.



SEXTO: En el presente caso, la recurrente ya alegó frente a la propuesta de liquidación que en el ejercicio controvertido contaba en el desarrollo de la actividad con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad y que para la ordenación de aquélla utilizaba una persona con contrato laboral y a jornada completa.

El acuerdo de liquidación únicamente cuestionó, al menos con la necesaria claridad, el primero de los requisitos del art. 27 LIRPF . Si bien ello bastaría para entender cumplido el requisito de disponer de un trabajador con contrato laboral y a jornada completa, al no haber sido cuestionado por la Oficina gestora, ni por el TEARC, la Sala estima que la documental aportada por la actora en la vía previa, consistente en hojas de nómina de los distintos trabajadores, informes de vida laboral, etc, prueba suficientemente el cumplimiento del expresado requisito, en ausencia de prueba alguna en contrario que la desvirtúe.

En cuanto al primero de los expresados requisitos legales, insistimos en la que sociedad manifestó desde un principio que 'tiene su domicilio fiscal y social en Barcelona, C/ Iglesia nº 4 disponiendo de un espacio para el desarrollo de su actividad de arrendamiento de forma separada e independiente y exclusivamente destinada a la gestión de la actividad'. El acuerdo de liquidación considera no acreditado tal requisito con base en que la sociedad no se encuentra de alta en ningún epígrafe de IAE con local afecto a la actividad realizada, a pesar de dedicarse al arrendamiento de locales de negocios, ni ha comunicado nunca la afección de un local a la gestión de la actividad mediante la correspondiente declaración censal. Pues bien, la recurrente aportó declaración censal del modelo 036 comunicando el alta del local afecto con efectos a 25 de marzo de 2002 y reportaje fotográfico del local y del rótulo existente. La resolución del TEARC impugnada no hacen mención a tales medios de prueba, ni el Abogado del Estado hace referencia alguna a los mismos en su escrito de contestación a la demanda, ni en conclusiones. En ausencia de crítica alguna para desvirtuar el valor probatorio de la documental aportada, la Sala estima suficiente la prueba aportada por el recurrente respecto del cumplimiento del requisito controvertido.

Acreditada suficientemente por lo expuesto la existencia de aquellos elementos típicos para considerar de acuerdo con el artículo 27 LIRPF que la actividad de arrendamiento de inmuebles desarrollada por la actora constituye una actividad económica, correspondía a la Administración la carga de acreditar que, pese a disponer de aquellos, no desarrollaba una auténtica actividad económica, que el sujeto pasivo no es una verdadera empresa. Tal prueba no ha sido aportada, por lo que por lo que hemos de considerar que la regularización practicada no se ajusta a derecho al no considerar procedente la aplicación del tipo de gravamen establecido en el régimen tributario especial de incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión.

SÉPTIMO: Pese a la estimación del recurso, no procede la imposición de las costas procesales a la parte vencida, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998 , al apreciar la Sala la concurrencia de serias dudas.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación, F A L L A M O S: Que estimamos el presente recurso contencioso-administrativo número 255/2014, promovido por la representación de Free Town Invest, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 25 de octubre de 2013, de las reclamaciones económico-administrativas acumuladas núms.

08/14358/2011, 08/14435/2011 y 08/14445/2011, que anulamos, y con ella las liquidaciones que confirma, por no ser conformes a derecho; debiendo correr cada parte con las costas causadas a su instancia y las comunes, si las hubiera, por mitad.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.