Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 889/2017, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 73/2017 de 30 de Noviembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
Rollo de apelación nº 73/2017
Partes : SAGUESHAUSE21, S.L. y KOLIBRI INNOVA, S.L.
C/ AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA
S E N T E N C I A Nº 889
Ilmos. Sres.
PRESIDENTE:
D. EMILIO BERLANGA RIBELLES
MAGISTRADOS:
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE
D. FRANCISCO JOSE GONZALEZ RUIZ
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a treinta de noviembre de dos mil diecisiete
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el rollo de apelación nº 73/2017, interpuesto
por SAGUESHAUSE21, S.L. y KOLIBRI INNOVA, S.L., representado el Procurador D. JESUS MIGUEL ACIN
BIOTA, contra AUTO 22/03/17- JCAD2 , BCN RC AD 95/17 / AUTORIZACION DE ENTRADA. Habiendo
comparecido como parte apelada AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA, quien expresa el
parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- En el procedimiento de entrada en domicilio número 95/2017 seguido ante el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 2 de los de Barcelona y provincia, se dicta el auto número 91/2017, de 22 de marzo, cuya parte dispositiva es del siguiente tenor: ' Autorizar a la Inspección de los Tributos, la entrada en el día 30/03/2017, la entrada en el día 30/03/2017, sin limitaciones en cuanto al horario y, dadas las especiales características de sus horarios de apertura al público, con hora de inicio de entre las 17 a las 22 horas y hasta su finalización (que se prevé de madrugada), sin limitaciones en cuanto al horario, y con la posibilidad de ampliar las actuaciones, si fuera necesario, a lo largo del día siguiente, en: - Cl. Sagues nº11, Bajo, de BARCELONA, donde la sociedad SAGUESHAUSE21, SL (NIF: B66257247) tiene su domicilio de actividad mediante la explotación del club de alterne VILLALOLA.

- Cl. Sagues nº11, Entresuelo 1º, de BARCELONA, donde las sociedades SAGUESHAUSE21, SL (NIF: B66257247) Y KOLIBRI INNOVA, SL (NIF B: 66487281) tienen sus oficinas.

- Cl. Sagues nº14, local 1, de BARCELONA, donde la sociedad SAGUESHAUSE21, SL (NIF: B66257247) dispone de un local sin rotulación y con cámaras de vigilancia.

- Cl. Sagues nº16, Bajo, de BARCELONA, donde la sociedad KOLIBRI INNOVA, SL (NIF B: 66487281) tiene su domicilio de actividad mediante la explotación del restaurante LA GERMANIA.

- Cl. Sagues nº17-21, Bajo, de BARCELONA, donde las sociedades SAGUESHAUSE21, SL (NIF: B66257247) Y KOLIBRI INNOVA, SL (NIF B: 66487281) tienen su domicilio social, su domicilio fiscal y el domicilio de su actividad mediante la explotación del club PUSSY CAT.

- Cl. Sagues nº23, Bajo, de BARCELONA, donde la sociedad KOLIBRI INNOVA, SL (NIF B: 66487281) tiene su domicilio de actividad. Se trata de un local sin rótulo identificativo y con cámaras de vigilancia.

- Cl. Maria Cubi nº92, bajo 2ª, de BARCELONA, donde la sociedad SAGUESHAUSE21, SL (NIF: B66257247) tiene un local arrendado que se encuentra cerrado.

a los efectos de examinar y obtener documentación relativa a los conceptos impositivos y periodos de liquidación siguientes: SAGUESHAUSE 21, SL (NIF: B66257247) CONCEPTO IMPOSITIVO PERIODO LIQUIDACION IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO 1T 2014 a 4T 2016 IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 2014 a 2015 KOLIBRI INNOVA, SL (NIF: B66487281) CONCEPTO IMPOSITIVO PERIODO LIQUIDACION IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO 1T 2015 a 4T 2016 IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 2015 Esta autorización se hace extensiva a los funcionarios del Área de Recaudación de esta Delegación Especial siguientes: Inspectores de Hacienda Zulima NUMA: NUM000 Felicisimo NUMA: NUM001 Gonzalo NUMA: NUM002 Matías NUMA: NUM003 Inés NUMA: NUM004 Porfirio NUMA: NUM005 Sabino NUMA: NUM006 Técnicos de Hacienda Mercedes NUMA: NUM007 Jose Luis NUMA: NUM008 Carlos Daniel NUMA: NUM009 Ruth NUMA: NUM010 Juan Enrique NUMA: NUM011 Agustín NUMA: NUM012 Marí Luz NUMA: NUM013 Agentes Tributarios Blanca NUMA: NUM014 Daniel NUMA: NUM015 Debora NUMA: NUM016 Guadalupe NUMA: NUM017 Geronimo NUMA: NUM018 Personal de Auditoría Informática: Maribel NUMA: NUM019 Joaquín NUMA: NUM020 Marcelino NUMA: NUM021 Rebeca NUMA: NUM022 Susana NUMA: NUM023 Alicia NUMA: NUM024 Berta NUMA: NUM025 Valentín NUMA: NUM026 Elsa NUMA: NUM027 Luis Miguel NUMA: NUM028 Inocencio NUMA. NUM029 Ángel NUMA: NUM030 Leocadia NUMA: NUM031 Bernardo NUMA: NUM032 Natividad NUMA: NUM033 Demetrio NUMA: NUM034 Ernesto NUMA: NUM035 Personal de la Dependencia de Recaudación Gregorio NUMA: NUM036 Leon NUMA: NUM037 Miguel NUMA: NUM038 Samuel NUMA: NUM039 Los citados funcionarios deberán ir provistos de copia del presente Auto, así como de las autorizaciones del Delegado Especial de la A.E.A.T Todo ello también con el objeto de llevar a cabo las actuaciones de embargo que pudieran realizarse sobre efectivo (u otros bienes) que, en su caso, se encontraran en los domicilios donde la entidad SEAGUESHAUSE 21, SL (NIF: B66257247) tiene su sede y/o desarrolla su actividad, en tanto que dicha entidad tiene actualmente deudas gestionadas por la A.E.A.T. en fase de embargo.

La presente autorización se extiende tanto a la entrada a los inmuebles como al registro de sus instalaciones y dependencias, ya sean comerciales o administrativas, con el fin de examinar todo tipo de documentación, contable o extracontable, en papel o en formato electrónico, que se encuentre en cualquier lugar de las dependencias del inmueble citado o en dispositivos electrónicos externos o remotos, y con la posibilidad de proceder, en caso de ser necesario, al descerrajamiento de puertas, armarios, cajones o cajas de seguridad con el auxilio de un cerrajero, a la utilización de herramientas informáticas para descifrar claves de acceso a información con trascendencia tributaria en formato electrónico, y a la adopción de medidas cautelares dirigidas a impedir la alteración o destrucción de dicha documentación.

En el desarrollo de sus funciones, los funcionarios actuantes de la Inspección de Hacienda procurarán el cuidado necesario para evitar que se perjudicaran o menoscabaran innecesariamente cualesquiera bienes u objetos existentes en las dependencias aludidas, causando el menor perjuicio al sujeto afectado.

La Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria dará cuenta al Juzgado del resultado y conclusión de las actuaciones inspectoras, tan pronto como sean llevadas a efecto '.

En la pieza separada de medidas cautelares sustanciada en dicho procedimiento, por auto número 152/2017, de 26 de mayo, el Juzgado acuerda ' Inadmitir la solicitud de medida cautelar planteada por la representación de SAGUESHAUSE 21, SL y KOLIBRI INNNOVA, SL, sin perjuicio de lo que acuerde el TSJC al resolver el recurso de apelación interpuesto contra el Auto 91/2017, de 22 de marzo '.



SEGUNDO.- Contra el auto número 91/2017, de 22 de marzo , se interpone recurso de apelación, siendo admitido por el Juzgado a quo con remisión de lo actuado a este Tribunal ad quem previo emplazamiento de las partes procesales, personándose éstas ante este órgano judicial en tiempo y forma.



TERCERO.- Desarrollada la apelación, y tras los oportunos trámites procesales que prescribe la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, en su respectivos artículos, en concordancia con los de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil, se señala para votación y fallo el día 29 de noviembre de 2017, lo que tiene lugar en la fecha indicada.



CUARTO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado y cumplido todas las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en la presente alzada el auto número 91/2017, de 22 de marzo, dictado por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 2 de los Barcelona y su provincia, cuya parte dispositiva se ha reproducido en el antecedente de hecho primero de esta sentencia.

En el recurso de apelación interpuesto contra dicho auto se solicita que ' se anule la Orden recurrida y se acuerde la restitución de la totalidad de la documentación y material física y en soporte informático incautado y, en caso de haber sido incorporado a algún procedimiento de la Inspección de los Tributos, declare la nulidad del procedimiento por el que se accedió a la misma '. Tras la exposición de antecedentes de hecho relevantes y de consideraciones generales sobre el derecho a la inviolabilidad domicilio (' El derecho a la inviolabilidad del domicilio de las sociedades ', ' Límites a la inviolabilidad del domicilio. Autorización judicial ', ' Requisitos del Auto judicial. Deber de motivación '), basa la apelación en dos motivos: 1. ' Auto carente de motivación.

Petición de la AEAT insuficientemente documentada ' y 2. ' Falta de necesidad y proporcionalidad de la medida adoptada '. En efecto, fundamenta aquellas pretensiones en la vulneración del derecho constitucional a la inviolabilidad del domicilio de las personas jurídicas a consecuencia de la falta de motivación del auto recurrido por resumir sin más los indicios expuestos por la Agencia Estatal de Administración Tributaria basados a tenor de la documentación acompañada a la solicitud en datos y afirmaciones no constatados por el Juzgado (' en conclusión, teniendo en cuenta que los indicios a que se refiere la AEAT se basan en el manejo de importantes cantidades de dinero en efectivo dado el tipo de negocio de que se trata, lo que, a su juicio, automáticamente propicia la ocultación de parte de los ingresos obtenidos, y que esos indicios precisamente se basan en datos, cifras y afirmaciones que no han podido ser constatadas por el Juzgado nº 2 por cuanto la petición de la AEAT no viene acompañada de documentación que lo corrobore, ha de colegirse que el Juez no ha podido realizar una verdadera ponderación sobre los intereses enfrentados: el del Estado a practicar actuaciones de comprobación e investigación o a descubrir posibles ilícitos y el derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio. Es por ello que debemos colegir que el Auto objeto de esta apelación, a pesar de resumir los indicios expuestos por la AEAT, no reúne una verdadera motivación y por lo tanto debe ser anulado.

Según establece una consolidada doctrina (por todas, STC 239/1999, de 20 de diciembre ), dicha ausencia de motivación debe llevar a declarar su nulidad y con él, la de la entrada y registro llevados a cabo el 30 de marzo de 2017, declarándose nulas las actuaciones inspectoras practicadas como consecuencia de la entrada y registro, con la obligación de devolver la documentación incautada ') y en la inexistencia de indicios bastantes en el caso concreto que funden el juicio de necesidad, urgencia y proporcionalidad necesarios para permitir el acceso al domicilio constitucionalmente protegido (' las circunstancias concurrentes en el presente caso no revisten los requisitos necesarios para que se conceda una medida excepcional como es la autorización para la entrada y registro en varios domicilios constitucionalmente protegidos '; ' la medida no se reputa proporcionada por las siguientes razones: No constan acreditados los y las conductas a que refiere la inspección no revisten una gravedad que justifiquen una entrada y registro en varios domicilios constitucionalmente protegidos '; ' en el presente caso no queda acreditada la necesidad y proporcionalidad de la entrada y registro, en los términos exigidos por nuestra Jurisprudencia ').

Por su parte, la representación procesal letrada de la Administración Tributaria apelada se opone al recurso interpuesto y solicita el dictado de sentencia ' por la que desestime el recurso de apelación, confirmando el auto apelado, con expresa imposición de costas a la recurrente '. Así, tras significar el ámbito de cognición limitado del órgano jurisdiccional en estos procedimientos, interesa la desestimación del recurso por los propios fundamentos de la resolución recurrida al entender la suficiencia de la motivación del auto impugnado y la existencia de indicios suficientes para acordar la entrada y plenamente acreditada en el caso la necesidad y también la proporcionalidad de la autorización judicial combatida no concurriendo ninguna de las infracciones jurídicas aducidas de contrario.



SEGUNDO- Para la adecuada resolución del presente recurso debe partir esta resolución de la constatación de que, ciertamente, la necesidad de autorización judicial para que la administración pública pueda hacer entrada en un inmueble para ejecutar forzosamente una previa actuación administrativa, sea ésta definitiva o sea de trámite (como pueda serlo una actuación inspectora administrativa o tributaria), pero necesitada de ello para su efectividad, se plantea como una excepción constitucional y legal al principio de autotutela administrativa ejecutiva reconocida por nuestro ordenamiento jurídico en favor de las administraciones públicas por razón de la necesaria efectividad del derecho fundamental subjetivo a la inviolabilidad domiciliaria reconocido tanto en el orden constitucional como en el internacional ( artículos 18.2 de la Constitución española , 12 de la Declaración Universal de Derechos Humanos , 17 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos , y 8 del Convenio Europeo de Derechos Humanos ).

Lo que alcanza no sólo a los domicilios en sentido estricto (tanto de las personas físicas -desde la sentencia del Tribunal Constitucional número 22/1984, de 17 de febrero - como de las personas jurídicas - desde las sentencias del Tribunal Constitucional números 137/1985, de 17 de octubre , y 69/1999, de 1 de junio ), como pudiera desprenderse del tenor de dicho precepto constitucional y del mismo artículo 96.3 de la antigua Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las administraciones públicas y procedimiento administrativo común (ya no del artículo 100.3 de la vigente Ley 39/2015, de 1 de octubre , del procedimiento administrativo común de las administraciones públicas), así como en este específico ámbito tributario de los artículos 113 y 142.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (prohibición constitucional de entrada inconsentida o no autorizada al servicio de la efectividad de la norma constitucional que garantiza a todos el derecho fundamental subjetivo a la intimidad personal y familiar ex artículo 18.1 CE - sentencia del Tribunal Constitucional número 189/2004, de 2 de noviembre -), sino también a otros inmuebles edificados o no o, en general, a aquellos lugares en los que se dé la circunstancia de que persona determinada o determinable y en virtud de un derecho cierto pueda ejercitar legítimas facultades de exclusión de terceros, tal como se desprende de la referencia normativa que hiciera el artículo 91.2 de la vigente Ley Orgánica 6/1985, del Poder Judicial , a ' (...) los restantes edificios o lugares cuyo acceso requiera el consentimiento del titular ' y ya hoy el artículo 100.3 de la Ley 39/2015 , antes citada, así como de la extensión del concepto mismo de domicilio a la que alude la sentencia del Tribunal Constitucional número 50/1995, de 23 de febrero .

Siendo así que, como es sabido, a falta de una regulación legal más pormenorizada de la materia el Tribunal Constitucional ha establecido ya a fecha actual una sólida doctrina jurisprudencial al respecto que atiende a los diversos aspectos que ha de considerar la autorización judicial de la entrada domiciliaria, que se contienen, básicamente, en sus sentencias números 22/1984, de 17 de febrero ; 137/1985 de 15 de octubre , 144/1987, de 23 de septiembre , 160/1991, de 18 de julio , 76/1992, de 14 de mayo , 211/1992, de 30 de noviembre , 174/1993, de 27 de mayo , 50/1995, de 23 de febrero , 171/1997, de 14 de octubre , 199/1998, de 13 de octubre , 69/1999, de 1 de junio , 283/2000, de 27 de noviembre , 10/2002, de 17 de enero , 92/2002, de 22 de abril , 22/2003, de 10 de febrero , 139/2004, de 13 de septiembre , 189/2004, de 2 de noviembre , 146/2006, de 8 de mayo , y 209/2007, de 24 de septiembre , entre otras, y que en lo que aquí principalmente interesa enseña a dicho respecto que: Primero. No resulta necesaria, en principio y en todo caso, la audiencia previa y contradictoria de los titulares de los domicilios o inmuebles concernidos por la entrada, habida cuenta que la posible autorización judicial de entrada domiciliaria ni es el resultado de un proceso jurisdiccional ( autos del Tribunal Constitucional números 129/1990, de 26 de marzo , y 85/1992, de 30 de marzo , y sentencia del Tribunal Constitucional número 174/1993, de 27 de mayo ), ni dicha audiencia previa viene tampoco exigida expresamente por los artículos 18.2 de la Constitución , 91.2 de la Ley Orgánica 6/1985, 8.6 de la Ley 29/1998 o 113 y 142.2 de la Ley 58/2003 .

Segundo. La autorización judicial habrá de considerar, como presupuesto propio, la existencia de un acto administrativo a ejecutar que, en principio, habrá de ser un acto definitivo o resolutorio, aunque son igualmente susceptibles de ejecución otros actos de trámite cualificados o no (como las inspecciones administrativas o tributarias u otros), cuando la naturaleza y la efectividad de los mismos así lo impongan y concurran, además, el resto de los requisitos ( sentencia del Tribunal Constitucional número 50/1995, de 23 de febrero ).

Tercero. No rige en esta materia una especie de principio de subsidiariedad en relación a la posible negativa expresada por parte del titular del inmueble de cuya voluntad dependa el consentimiento para practicar la entrada, de manera que ni la autorización de entrada ni su solicitud tienen porqué ser, siempre y en todo caso, posteriores al previo requerimiento del consentimiento de su titular y la subsiguiente negativa de éste; la autorización judicial puede ser solicitada con carácter previo, sin perjuicio de que, naturalmente, su efectividad sólo se pondrá de manifiesto ante la negativa del titular a consentir la entrada o ante la imposibilidad de conseguir su consentimiento ( auto del Tribunal Constitucional número 129/1990, de 26 de marzo , y sentencia del Tribunal Constitucional número 174/1993, de 27 de mayo ).

Cuarto. En cuanto al ámbito cognitivo del órgano judicial autorizador de la entrada, que no es el juez de la legalidad de la actuación administrativa en ejecución (juez del proceso) sino el juez encargado de garantizar la ponderación previa de los derechos e intereses en conflicto y de prevenir eventuales vulneraciones del derecho fundamental subjetivo de anterior referencia ( juez de garantías) (sentencias del Tribunal Constitucional números 160/1991, de 18 de julio, FJ 8 ; 76/1992, de 14 de mayo , y 136/2000, de 29 de mayo , FJ 3), nada autoriza a pensar que el juez a quien el permiso se pide y que es competente para darlo o no deba funcionar con una especie de automatismo formal ( sentencia del Tribunal Constitucional número 22/1984, de 17 de febrero ) o sin llevar a cabo ningún tipo de control ( sentencia del Tribunal Constitucional número 139/2004, de 13 de septiembre , FJ 2), sino que deberá comprobar, por una parte, que el interesado es titular del domicilio en el que se autoriza la entrada, que el acto cuya ejecución se pretende tiene cierta apariencia de legalidad prima facie , que la entrada en el domicilio es necesaria para la consecución de aquélla, y que, en su caso, la misma se lleve a cabo de tal modo que no se produzcan más limitaciones al derecho fundamental que consagra el artículo 18.2 de la Constitución que las estrictamente necesarias para la ejecución del acto ( sentencias del Tribunal Constitucional números 76/1992, de 14 de mayo, FJ 3.a ; 50/1995, de 23 de febrero, FJ 5 ; 171/1997, de 14 de octubre, FJ 3 ; 69/1999, de 26 de abril ; 136/2000, de 29 de mayo, FFJJ 3 y 4; 139/2004, de 13 de septiembre , FJ 2).

Quinto. A su vez, resulta siempre necesario el respeto y la vigencia en esta materia del principio jurídico de la proporcionalidad ( sentencias del Tribunal Constitucional números 66/1985 , 50/1995, de 23 de febrero , 171/1997, de 14 de octubre , 139/2004, de 13 de septiembre , y 146/2006, de 8 de mayo ; y sentencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos de 25 de febrero de 1993, caso Funke ), que se desenvuelve aquí en dos niveles distintos: a) en el nivel de la decisión misma, lo que supone que la autorización sólo puede concederse, primero, cuando la actuación administrativa que motive la entrada tenga amparo en un fin legítimo tutelado por nuestro ordenamiento jurídico, y, segundo, cuando dicha entrada domiciliaria se plantee como medio necesario e imprescindible para la consecución de ese legítimo fin, lo que sólo sucederá cuando no pueda ser logrado el mismo por otra vía menos lesiva o constrictiva del derecho subjetivo afectado; y b) en el nivel de la ejecución misma de la entrada, lo que obliga a que la resolución autorizatoria adopte siempre las necesarias cautelas para que, sin interferir con ello la acción administrativa, se asegure siempre que el derecho fundamental constreñido no lo sea más de lo imprescindible, entre otros extremos mediante la precisa delimitación de los aspectos temporales o los medios personales atinentes a la ejecución de la entrada ( sentencias del Tribunal Constitucional números 50/1995, de 23 de febrero, FJ 7 , y 139/2004, de 13 de septiembre, FJ 2 ; y sentencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos de 30 de marzo de 1989 y de 16 de diciembre de 1992 ).



TERCERO.- Partiendo de tales bases normativas y jurisprudenciales, y con particular atención en este caso particular a la misma legitimidad constitucional de la entrada domiciliaria y registro para el desarrollo de la actividad inspectora de la Hacienda Pública reconocida por la sentencia del Tribunal Constitucional número 50/1995, de 23 de febrero (FJ 6), como han venido recordando constantes pronunciamientos de este Tribunal (entre otras muchas más, por sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 1ª, números 92/2007, de 1 de febrero , 526/2007, de 14 de mayo , 1009/2007, de 11 de octubre , 1124/2007, de 8 de noviembre , 55/2010, de 26 de enero , 270/2010, de 12 de marzo , 437/2010, de 6 de mayo , 497/2010, de 20 de mayo , y 523/2012, de 14 de mayo ), y teniendo efectivamente la consideración de domicilio sujeto para su eventual entrada administrativa a la autorización judicial o consentimiento del interesado ' (...) los lugares utilizados por representantes de la persona jurídica para desarrollar sus actividades internas, bien porque en ellos se ejerza la habitual dirección y administración de la sociedad, bien porque sirvan de custodia de documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento y todo ello con independencia de que sea el domicilio fiscal, la sede principal o la sede secundaria ' ( sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 30 de septiembre de 2010 -recurso número 1392/2007 - y sentencia del Tribunal Supremo, Pleno de la Sala 3ª, de 23 de abril de 2010 -recurso número 704/2004 -), importa ahora observar que, aun cuando la entrada en el domicilio autorizada para el desarrollo de la actividad inspectora de la Hacienda Pública tenga el sólido fundamento antes apuntado, ello es requisito necesario pero no suficiente en el plano constitucional.

En efecto, en esta materia, junto a los demás condicionantes indicados juega con el máximo rigor el principio de proporcionalidad, que exige una relación ponderada de los medios empleados con el fin perseguido y evitar el sacrificio innecesario o excesivo de los derechos fundamentales cuyo contenido esencial es intangible, siendo así que el examen de la legalidad, de la necesidad, de la proporcionalidad, etc., no se realiza por el órgano judicial ex post de la actuación administrativa sino ex ante : se trata de encomendar a un órgano jurisdiccional que realice una ponderación previa de intereses, antes de que se proceda a cualquier entrada o registro y como condición ineludible para realizar éste, en ausencia de consentimiento del titular ( sentencia del Tribunal Constitucional número 160/1991 ), no pudiendo bastar la redundante consideración de que en el domicilio existe documentación y que de no acordarse la entrada judicial podría frustrarse totalmente la eficacia de la actuación de la inspección tributaria, puesto que habría tiempo suficiente para hacer desaparecer los medios o elementos de prueba que se pretende obtener, debiendo la administración tributaria someter su actuación, estrictamente, al principio de proporcionalidad de la medida de acceso al domicilio.

En dicho sentido, ciertamente, resulta aquí indispensable la precisión de los indicios, como un prius lógico de los también obligados juicios sobre la adecuación, la necesidad y la proporcionalidad de la medida, requiriendo éstos su apoyo en datos objetivos que, según la misma jurisprudencia constitucional, deben serlo en un doble sentido: a) en el de ser accesibles a terceros, sin lo que no serían susceptibles de control; y b) en el de que han de proporcionar una base real de la que pueda inferirse que se ha cometido o se va a cometer el ilícito sin que puedan consistir en valoraciones acerca de la persona. La idea de dato objetivo indiciario tiene que ver con la fuente de conocimiento del presunto ilícito, cuya existencia puede ser conocida a través de ella y de ahí que el hecho en que el presunto ilícito puede consistir no pueda servir como fuente de conocimiento de su existencia, pues la fuente del conocimiento y el hecho conocido no pueden ser la misma cosa. En definitiva, la entrada y registro por la inspección de tributos de un domicilio constitucionalmente protegido solo puede autorizarse por el órgano judicial competente cuando en la solicitud o junto a ella consten explícitamente los datos objetivos indiciarios de comisión de un ilícito tributario, en los términos de la jurisprudencia constitucional que han quedado descritos, y que para su averiguación sea precisa aquella diligencia.



CUARTO.- Proyectado lo anterior al supuesto procesal de autos, y por lo que se refiere en primer término a la motivación y la justificación cuestionadas en este grado de apelación, visto lo actuado se constata que la autorización judicial de entrada domiciliaria controvertida ha sido solicitada con motivo de unas actuaciones inspectoras concretas y determinadas, al tiempo que en la solicitud acogida por el auto recurrido se exponen cuáles son los indicios de existencia del ilícito tributario que justifican la necesidad de entrar en los domicilios fiscal, social y de actividad para obtener la información que se precisa para efectuar la correspondiente labor inspectora, sin que exista forma menos gravosa de obtenerla. Es cierto que el auto recurrido, tras exponer la normativa constitucional y legal de aplicación y la doctrina constitucional sobre los aspectos que ha de considerar la autorización, hace remisión a los particulares de dicha solicitud y de la documentación aportada junto a la misma, pero también motiva en los Fundamentos Jurídicos Tercero y Quinto lo siguiente: '

TERCERO. En el presente caso, se cumplen todos y cada uno de los presupuestos mencionados, por cuanto aparece suficientemente acreditada la tramitación del expediente por parte del órgano competente, así como justificada la solicitud de entrada en las dependencias de que se trata, a los fines interesados.

En efecto, en el escrito de solicitud se ofrecen los datos para entender que existen indicios de la ocultación de ingresos y beneficios de las dos sociedades citadas.

En efecto, en ese escrito, tras relatar las actividades que se realizan en los distintos inmuebles, se da cuenta de que la sociedad SAGUESHAUSE 21 a lo largo del período 23014 a 2016 los socios al 50% eran Carlos Manuel ( NUM040 ) y Marcelina ( NUM041 ) y Adreco 21, SL (B62792535).

De la sociedad KOLIBRI INNOVA en la actualidad y desde el 20/05/2015 el único accionista es Carlos Manuel ( NUM040 ) (antes lo era al 50% Eulalio ( NUM042 ) y Adreco 21, SL (B62792535)).

Y en ese mismo escrito se relata que en la Base de Datos de las AEAT consta que Carlos Manuel únicamente ha declarado por el IRPF en el ejercicio 2015. El resto de ejercicios no es declarante.

Asimismo, consta como perceptor de rendimientos del trabajo únicamente en el ejercicio 2015 por 20.000,00 y en el 2016 por 65.000,00€. Ambas retribuciones proceden de SAGUESHAUSE 21, SL.

No consta que perciba dividendo alguno por la participación en las sociedades SAGUESHAUSE y KOLIBRI.

Consta que ha satisfecho los siguientes importes mediante pago de cheque superior a 3005,06€: 121.400,00€ en 2014 y 40.791,27€ en 2015. Asimismo, consta que se realizaron imposiciones/disposiciones de efectivo de acuerdo con el modelo 171 que presentan las entidades bancarias (en su mayoría en las cuentas de SAGUESHAUSE21) que no se corresponden con lo declarado. Así, que en el ejercicio de 2015 se produjeron disposiciones por importe de 327.601 euros.

En la solicitud de entrada también se detallan las características del sector de ocio nocturno (actividad a la que se dedican las dos sociedades citadas): los clientes consumidores finales, son generalmente personas físicas, que no tiene obligación de declarar sus compras de entradas y de consumiciones en dichos establecimientos, por lo que la Administración tributaria no dispone de información con la que contrastar la realidad de las ventas declaradas por las sociedades de dicho sector; los servicios, consumiciones y, en su caso, la adquisición de entradas, dados sus importes y su inmediatez, se suelen pagar generalmente en efectivo, medio de pago anónimo que, si no se ingresa en una cuenta bancaria, facilita la no declaración de la venta efectuada: siendo que los receptores de los servicios son consumidores finales, para los que el gasto no es deducible fiscalmente y además no tienen interés alguno en recibir factura u otro documento que demuestre la recepción del servicio, resulta evidente que una comprobación eficiente deberá incluir inexcusablemente un análisis exhaustivo de los ingresos; a mayor abundamiento, la propia naturaleza de los servicios prestados induce el cliente a utilizar el medio de pago que mejor garantiza el anonimato y la confidencialidad: el efectivo.

Seguidamente, también se hace un análisis de los riesgos de ambas sociedades, tras constatar los cobros realizados con tarjeta de crédito, así como los ingresos en efectivo en entidades bancarias de los que se infiere que el total de ingresos no declarados en el ejercicio de 2014 puede ser de más de 1.500.000 en 2014 y de más de 7.500.000 euros en 2015.

El conjunto de hechos y consideraciones expuestos (las especiales características del sector, con predominio de los pagos en efectivo; la falta de correspondencia entre el porcentaje de cobro con tarjetas y los ingresos declarados frente a las empresas comprobadas del sector y las propias incidencias detectadas en las entidades, en especial el hecho de que el importe de los cobros con tarjeta más el de las imposiciones en efectivo superen el volumen de ingresos declarado) constituyen un serio indicio de que muy posiblemente los obligados tributarios habrían ocultado una parte importante de sus ingresos eludiendo con ello la debida tributación en la imposición directa (impuesto sobre sociedades) e indirecta (IVA).

Todos esos datos justifican que se autorice la entrada que se ha solicitado '.

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QUINTO. Además, se da la circunstancia de que la sociedad SAGUESHAUSE 21, SL (NIF: B66257247) tiene entidad tienen actualmente deudas gestionadas por la A.E.A.T. en fase de embargo, por lo que la presente autorización también alcanza a proceder el embargo de efectivo y bienes suficientes para el cobro de las deudas tributarias que dicha sociedad tuviere '.

En cualquier caso, tal como dijimos ya en nuestra sentencia dictada en el recurso de apelación número 166/2012 , en un supuesto límite de motivación in aliunde , el contundente contenido de la solicitud administrativa corroboraba ya la necesidad de la medida y evidenciaba con claridad la necesidad y la proporcionalidad de la autorización judicial de entrada domiciliaria solicitada.

Junto a lo anterior, constan en la solicitud y en la resolución judicial recurrida nombre, apellidos, cargo y número de identificación de los funcionarios que llevarían a cabo las actuaciones y asimismo se recogen en el auto los límites temporales y de la actividad a desarrollar, ceñida exclusivamente a lo que se indicaba al respecto en la parte dispositiva, además de la necesidad de remitir informe detallado de las incidencias que hubiesen tenido lugar, lo que consta en las actuaciones debidamente cumplimentado mediante el oportuno informe de 8 de mayo de 2017 sobre el resultado de las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección. La sentencia del Tribunal Constitucional número 50/1995, de 23 de febrero , recuerda que se viene exigiendo la imposición de garantías y cautelas que eviten comportamientos arbitrarios en la ejecución de la entrada, ante la eventualidad de la falta de audiencia previa del afectado, en el sentido de limitarse, entre otros extremos, el período de duración y el tiempo de la entrada, así como el número de personas que puedan acceder al domicilio, aun cuando no se identifiquen individualmente con carácter previo, requisitos estos que efectivamente se cumplen en el auto aquí recurrido.



QUINTO- Sobre las razones que esgrime la Agencia Estatal de Administración Tributaria en su solicitud, y que a juicio de las recurrentes serían sospechas sin contrastar, sin motivar e individualizar suficientemente en el caso los indicios suficientes, se observa que en la solicitud y la documentación adjunta en soportes papel y CD se justifican hechos y se efectúan consideraciones (' las especiales características del sector, con predominio de los pagos en efectivo; la falta de correspondencia entre el porcentaje de cobro con tarjetas y los ingresos declarados frente a las empresas comprobadas del sector y las propias incidencias detectadas en las entidades, en especial el hecho de que el importe de los cobros con tarjeta más el de imposiciones en efectivo superan el volumen de ingreso declarado ') conducentes a la conclusión (expresada en Fundamento de Derecho Cuarto, apartado 3, de la solicitud, y recogida al final del Fundamento de Derecho Tercero del auto apelado más arriba reproducido) de que ' constituyen un serio indicio de que muy posiblemente los obligados tributarios habrían ocultado una parte importante de sus ingresos, eludiendo con ello la debida tributación en la imposición directa (impuesto sobre sociedades) e indirecta (IVA) '.

Pues bien, aun constatado lo anterior, es indudable que la autorización judicial sería contraria a Derecho si constara o se probara que la solicitud para ella se basó en datos ficticios o en meras sospechas. Sin embargo, en realidad, lo que se pretende combatir en el recurso de apelación de autos es la exactitud o la realidad probada de la que proceden los indicios e incluso el proceso inductivo por el que se obtuvieron los mismos ex artículo 386 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil.

Siendo ello así, dicho planteamiento excede notoriamente del objeto de la presente apelación, pues para la autorización judicial no es necesaria la comprobación de exactitud de todos y cada uno de los hechos base de los indicios. A su vez, lo cierto es que los indicios plasmados en la solicitud de la Agencia Estatal de Administración Tributaria son varios, de tal forma que, a juicio de la Sala, dicha Administración tributaria en su solicitud expone de una forma pormenorizada los indicios existentes en los que ampara la necesidad de adoptar la medida solicitada y asimismo justifica, suficientemente, la proporcionalidad de la misma, siendo la entrada domiciliaria imprescindible para el buen fin de la actuación inspectora en curso. En definitiva, la autorización solicitada viene amparada por los indicios de ilícito relatados en la solicitud, es proporcionada al fin que se pretende en orden a impedir la defraudación a la hacienda pública que representa el interés general y, por ello, supera el juicio de razonabilidad.

No puede prosperar la pretensión de los recurrentes de que ' se anule la Orden recurrida y se acuerde la restitución de la totalidad de la documentación y material física y en soporte informático incautado y, en caso de haber sido incorporado a algún procedimiento de la Inspección de los Tributos, declare la nulidad del procedimiento por el que se accedió a la misma ', pretensión ésta que excede del objeto de esta apelación, que ha de circunscribirse a la corrección jurídica del auto apelado, sin perjuicio de que en su caso los vicios que puedan imputarse a la ejecución de dicho apelado, a partir del informe de 8 de mayo de 2017 obrante en las actuaciones sobre el resultado de las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección, puedan hacerse valer en un incidente de ejecución seguido ante el Juzgado a quo o en el procedimiento tributario correspondiente.

Por lo que, en suma, procede desestimar el recurso de apelación aquí interpuesto.



SEXTO- Conforme al artículo 139.2 de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción, las costas procesales se impondrán en la segunda instancia a la parte recurrente si se desestimara totalmente el recurso, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente, aprecie la concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, por lo que dicho principio de vencimiento mitigado debe conducir aquí a la no imposición de costas procesales habida cuenta que la singularidad de la cuestión debatida veda estimar que se hallare ausente en este caso iusta causa Iitigandi (' serias dudas de hecho o derecho '), teniendo en cuenta para ello en relación a algunos aspectos de la controversia suscitada que el caso era jurídicamente dudoso.

Vistos los preceptos antes citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,

Fallo

Desestimar el recurso de apelación número 73/2017 interpuesto por las mercantiles Sagueshause 21, S.L., y Kolibri Innova, S.L., contra el auto número 91/2017, de 22 de marzo, dictado por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 2 de los Barcelona y su provincia en el procedimiento de autorización judicial de entrada domiciliaria número 95/2017-M, al que se refieren los antecedentes de la presente resolución, con íntegra confirmación del mismo. Sin imposición de costas procesales en esta instancia.

Notifíquese esta sentencia a las partes comparecidas en el rollo de apelación, con indicación de que contra la misma cabe la interposición de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo, conforme al artículo 86.1 de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción; y una vez gane firmeza, líbrese y remítase certificación de la misma, junto a los autos originales, al Juzgado provincial de procedencia, acusando el oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará testimonio literal al rollo principal de la apelación, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.