Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 998/2019, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1714/2018 de 15 de Julio de 2019

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA-LEON CON/AD
VALLADOLID
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CASTILLA Y LEÓN
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SEDE DE VALLADOLID
SENTENCIA: 00998/2019
Equipo/usuario: MSE
Modelo: N11600
C/ ANGUSTIAS S/N
Correo electrónico:
N.I.G: 47186 33 3 2018 0001676
Procedimiento : PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0001714 /2018 /
Sobre: ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA
De D./ña. NUEVA CARTERA SOLAR S.L.
ABOGADO RAMON POLVOROSA MIES
PROCURADOR D./Dª. MARIA HENAR SANCHEZ PALOMINO
Contra D./Dª. TEAR
ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO
PROCURADOR D./Dª.
SENTENCIA NÚM. 998 .
ILTMOS. SRES.:
MAGISTRADOS:
D. AGUSTÍN PICÓN PALACIO.
Dª. MARÍA ANTONIA DE LALLANA DUPLÁ.
D. FRANCISCO JAVIER PARDO MUÑOZ.
En Valladolid, a quince de julio de dos mil diecinueve.
Visto por esta Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, el presente proceso en el que se impugna:

La resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid,
de treinta de octubre de dos mil dieciocho, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa
núm. 34/553/2018, dictada en materia de sanción tributaria derivada del Impuesto de Sociedades del año 2017.
Son partes en dicho proceso: de una y en concepto de demandante, la compañía mercantil 'NUEVA
CARTERA SOLAR, S.L.' , defendida por el Letrado don Ramón Polvorosa Mies y representada por la
Procuradora de los Tribunales doña María Henar Sánchez Palomino; y de otra, y en concepto de demandada,
la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO , defendida y representada por la Abogacía del Estado;
siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado don AGUSTÍN PICÓN PALACIO, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

Primero.- Interpuesto y admitido a trámite el presente recurso y recibido el expediente administrativo, la parte recurrente dedujo demanda en que, con base en los hechos y fundamentos de derecho que se tuvieron por convenientes, solicitó de este Tribunal que se dictase sentencia donde 'se estime esta demanda y se declare nulo el acuerdo impugnado y por tanto la sanción de que trae causa, con devolución de las cantidades ingresadas más los intereses de demora.'.



SEGUNDO.- En el escrito de contestación, con base en los hechos y fundamentos de derecho expresados en el mismo, se solicitó de este Tribunal se dictase sentencia que desestimase las pretensiones contenidas en el escrito de demanda.



TERCERO.- S e señaló para votación y fallo el día cinco de julio de dos mil diecinueve.



CUARTO.- En la tramitación de este recurso se han observado las prescripciones legales, salvo los plazos fijados por el legislador, por causa del volumen de pendencia y trabajo que soporta la Sala.

Fundamentos

I.- En el presente proceso, y a través de su representación procesal, la compañía mercantil demandante impugna en sede jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de treinta de octubre de dos mil dieciocho, por la que se desestima la reclamación económico- administrativa núm. 34/553/2018, dictada en materia de sanción tributaria derivada del Impuesto de Sociedades del año 2017. Entiende la demandante que dicha resolución, que no acoge su impugnación de la actuación previa de la Oficina de Gestión Tributaria, no es ajustada a derecho por falta de motivación de la culpabilidad, inexistencia de ocultación y ausencia de culpabilidad en la sancionada. Frente a ello, la Abogacía del Estado, en la representación que legalmente tiene conferida, según los artículos 551 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y 1 de la Ley 52/1997, de 22 de noviembre, de Asistencia Jurídica del Estado e Instituciones Públicas , pide la desestimación de la demanda y la confirmación de la resolución dictada, al considerar que lo actuado es lógica aplicación de lo prevenido en la normativa sancionadora y de cuanto resulta del expediente tramitado, de lo que se sigue la correcta actuación de la administración, al darse lugar a la aplicación de la sanción impuesta a los hechos que tuvieron lugar y que no han sido desmentidos por lo actuado en vía tributaria, ni en la jurisdiccional, estando debidamente explicitados los motivos del actuar administrativo.

II.- En lo que atañe a la imposición de sanción tributaria de que sido objeto la obligada tributaria no se impugna la misma en cuanto a la concurrencia de los elementos objetivos del tipo de la sanción que le ha sido aplicada, el supuesto del artículo 191 de la Ley 8/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , por no haberse efectuado la totalidad del ingreso de la autoliquidación del pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades, modelo 202, correspondiente al primer periodo del ejercicio 2017, sino que, como se ha dicho, se está ante una impugnación de la existencia de los elementos subjetivos de la infracción, que la actora considera que no concurren o no han sido debidamente expresados en el acuerdo sancionador, que es sobre lo que se centra el presente litigio.

La apreciación de la concurrencia del elemento subjetivo de la culpabilidad, cuya apreciación, según reiterada doctrina constitucional y jurisprudencial, es imprescindible para que se pueda dar lugar a la sanción por una infracción administrativa propiamente dicha, es puesta en duda en este caso por la actora. La parte demandante impugna tanto la concurrencia de la culpa, como la motivación de la misma ofrecida por la administración. El examen de estas cuestiones, inevitablemente vinculadas, debe iniciarse, no obstante, por el estudio de la apreciación de la motivación aportada y solo si la misma es ajustada a derecho, indagar si, en el concreto caso, el elemento subjetivo de la culpabilidad se da o no en este supuesto; solo con posterioridad deberá, en su caso, analizarse si hay o no ocultación, extremo que, como se deja dicho, está igualmente impugnado en el escrito rector del proceso.

La obligada tributaria impugna la actuación administrativa por la falta de motivación del acuerdo sancionador de que ha ido objeto. Tal exigencia se establece, entre otros y actualmente, en los artículos 35.1. h ), 85 y 88 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas , e impone a la administración la obligación de justificar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción que aprecia haya podido cometer el administrado, como un mecanismo eficaz para llegar a saber las razones de la imposición de la sanción y poder, en su caso, controlar tal labor derivada del artículo 25 de la Constitución Española . Como se establece en una sólida doctrina constitucional -v.g. la STC 199/2014, de 15 diciembre -, 'En consonancia con lo que se acaba de expresar debemos comenzar con el examen de la queja articulada por la vía del art. 43 LOTC , referida a la vulneración del derecho a la legalidad sancionadora ( art. 25.1 CE )..-Para el examen de esta queja, debemos partir de nuestra consolidada doctrina que ha venido haciendo hincapié en que el derecho fundamental a la legalidad sancionadora garantizado por el art. 25.1 CE incorpora la regla mullan crimen nula poena sine lege, de aplicación al ordenamiento administrativo sancionador y que comprende una doble garantía, formal y material..-La garantía material trae causa 'del mandato de taxatividad o de lex certa y se concreta en la exigencia de predeterminación normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones correspondientes, que hace recaer sobre el legislador el deber de configurarlas en las leyes sancionadoras con la mayor precisión posible para que los ciudadanos puedan conocer de antemano el ámbito de lo proscrito y prever, así, las consecuencias de sus acciones' ( SSTC 90/2010, de 7 de mayo, FJ 4 ; 135/2010, de 2 de diciembre, FJ 4 ; y 144/2011, de 26 de septiembre , entre otras)..-La garantía formal, como señala la STC 166/2012, de 1 octubre , FJ 5, hace referencia al rango necesario de las normas tipificado ras de esas conductas y sanciones, que ha de ser legal y no reglamentario de conformidad con el término 'legislación vigente' contenido en el art. 25.1 CE (por todas STC 77/2006, de 13 de marzo , FJ único y jurisprudencia allí citada), si bien se precisa que la garantía formal tiene una eficacia relativa o limitada en el ámbito sancionador administrativo, toda vez que no cabe excluir la colaboración reglamentaria en la propia tarea de tipificación de las infracciones y atribución de las correspondientes sanciones, aunque sí hay que excluir el que tales remisiones hagan posible una regulación independiente y no claramente subordinada a la ley. De ahí que la STC 242/2005, de 10 de octubre , FJ 2, con cita de otras Sentencias ( SSTC 161/2003, de 15 de septiembre, FJ 2 , y 26/2005, de 14 de febrero , FJ 3), declare que 'la garantía formal implica que la ley debe contener la determinación de los elementos esenciales de la conducta antijurídica y al reglamento sólo puede corresponder, en su caso, el desarrollo y precisión de los tipos de infracciones previamente establecidos por la ley'..-Finalmente, en el plano aplicativo, en la STC 218/2005, de 12 de septiembre , FJ 3, se indicaba que 'resulta elemento realmente esencial del principio de tipicidad, ligado indisolublemente con el principio de seguridad jurídica ( art. 9.3 CE ), la necesidad de que la Administración en el ejercicio de su potestad sancionadora identifique el fundamento legal de la sanción impuesta en cada resolución sancionatoria. En otros términos, el principio de tipicidad exige no sólo que el tipo infractor, las sanciones y la relación entre las infracciones y sanciones, estén suficientemente predeterminados, sino que impone la obligación de motivar en cada acto sancionador concreto en qué norma se ha efectuado dicha predeterminación y, en el supuesto de que dicha norma tenga rango reglamentario, cuál es la cobertura legal de la misma. Esta última obligación encuentra como excepción aquellos casos en los que, a pesar de no identificarse de manera expresa el fundamento legal de la sanción, el mismo resulta identificado de forma implícita e incontrovertida. En este orden de ideas, hemos subrayado en la STC 161/2003, de 15 de septiembre , que cuando la Administración ejerce la potestad sancionadora debe ser la propia resolución administrativa que pone fin al procedimiento la que, como parte de su motivación [la impuesta por los arts. 54.1 a ) y 138.1 de la Ley de régimen jurídico de las Administraciones públicas y del procedimiento administrativo común], identifique expresamente o, al menos, de forma implícita el fundamento legal de la sanción. Sólo así puede conocer el ciudadano en virtud de qué concretas normas con rango legal se le sanciona, sin que esté excluido, como acaba de exponerse, que una norma de rango reglamentario desarrolle o concrete el precepto o los preceptos legales a cuya identificación directa o razonablemente sencilla el sancionado tiene un derecho que se deriva del art. 25 CE (FJ 3)'. (...).-5. Lo anterior pone de manifiesto la vulneración del derecho fundamental a la legalidad sancionadora puesto que la Administración no identificó mínimamente la relación entre la infracción y la sanción, e impuso una sanción con fundamento en una disposición reglamentaria carente de cobertura legal, con preterición del principio de proporcionalidad..-Es doctrina de este Tribunal que el derecho fundamental a la legalidad sancionadora ( art. 25.1 CE ), en relación con el principio de seguridad jurídica también garantizado constitucionalmente ( art. 9.3 CE ), exige que cuando la Administración ejerce la potestad sancionadora sea la propia resolución administrativa que pone fin al procedimiento la que, como parte de su motivación identifique expresamente o, al menos, de forma implícita el fundamento legal de la sanción, sin que el órgano judicial pueda fundar la sanción en un precepto diferente.' La exigencia de motivación, por otra parte, exige no solo la identificación del tipo recogido como infracción en el ordenamiento jurídico y la determinación de la conducta imputable al administrado, sino que impone que sea la administración, en cuanto titular del 'ius punendi', quien justifique la concurrencia no solo del elemento objetivo del injusto, sino, igualmente, la concurrencia del elemento subjetivo de la culpabilidad.

Así en la STS de 6 junio 2008 se lee que, 'A este respecto, conviene subrayar que, como venimos señalando, en el ámbito administrativo sancionador, 'la conclusión de que la conducta reprochada a un sujeto pasivo puede comprenderse en alguno de los tipos establecidos por la Ley, debe estar soportada no por juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino por datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada, incluso, de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción', de manera que las sanciones tributarias no 'pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes' [ Sentencia de 16 de marzo de 2002 (rec. cas. 91391996, 3035]), FD Tercero]. En efecto, 'no basta con que la Inspección alegue genéricamente las incorrecciones cometidas por el contribuyente para que, sin más, resulte procedente la sanción. Es preciso que, además, se especifiquen los motivos o causas de esas incorrecciones a efectos de una posterior valoración de la conducta calificada de infractora. No resulta procedente, v. gr. decir que 'aparecen deducciones por inversiones indebidamente acreditadas, a practicar en ejercicios futuros, por un importe de 134.559.385 (en cuota)' para pasar, sin solución de continuidad, a valorar esa conducta como infracción', sino que es preciso especificar 'la causa de esa calificación de indebida acreditación de tales deducciones, esto es, la cita de los preceptos -(...)- en virtud de los cuales se ha llegado a la conclusión de conceptuarlas como 'indebidas' y las circunstancias en que, no obstante las prevenciones legales o reglamentarias, se hizo la deducción' [ Sentencia de 16 de julio de 2002 (rec. cas. núm. 50311997), FD Segundo; en el mismo sentido, Sentencia de 23 de septiembre de 2002 (rec. cas. núm. 6703/1997 ), FD Segundo].' y en la STS de 16 abril 2015 que, 'Si la Administración tributaria consideraba que el sujeto pasivo no actuó diligentemente, como aquí acontece, debía haber hecho explícitos los motivos en el acuerdo de imposición de la sanción, porque en el ámbito administrativo sancionador la conclusión de que la conducta reprochada a un sujeto pasivo puede comprenderse en alguno de los tipos establecidos por la ley, debe estar soportada no por juicios de valor, ni por afirmaciones generalizadas, sino por datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, dado que las sanciones tributarias no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias [ sentencia de 16 de marzo de 2002 (casa. 9139/96 ), FJ 3º), cuya doctrina reitera la antes citada de 6 de junio de 2008 ( casa. unif. doctr.

146/04 , FJ 5º)].' En este sentido, en la STS de 28 abril 2015 se establece que, 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el artículo 24.2 de la Constitución española no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en los mencionados preceptos tributarios, entre otras razones, porque no agotan todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. ' Y la STS de 16 julio 2015 determina que, 'lo que viene a decir la Administración Tributaria es que no se ha actuado con la diligencia exigible porque de forma expresa se regula los requisitos para la compensación de bases negativas y no es posible una interpretación razonable de la norma, no se ha puesto el cuidado exigible para la consignación del dato y no existen causas de exoneración.

Previamente sobre las manifestaciones de la parte recurrente el acuerdo consideró lo siguiente, 'Su alegación relativa a que el incumplimiento que ha originado este expediente se debe a causa de fuerza mayor debe ser desestimada puesto que en las circunstancias personales alegadas no concurren las condiciones para aplicar este supuesto de exoneración de responsabilidad. Dichas circunstancias no impedían el cumplimiento de la obligación a lo largo del plazo establecido, bien personalmente o bien mediante la autorización a otra persona a tal efecto'..-Con tan pobre bagaje resulta ciertamente complicado mantener la corrección jurídica de la sanción impuesta a la luz de una doctrina que este Tribunal viene reiterando constantemente en cuantas ocasiones tiene oportunidad' añadiéndose que, 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de responsabilidad, lo que evidentemente no es el caso por las razones que hemos venido desarrollando anteriormente', pues de otro modo, 'en aquellos casos en que la Administración no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque éste no ha explicado en que interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayándose de ese modo las exigencias del principio de presunción de inocencia', concluyendo que, 'los déficits de motivación de las resoluciones sancionadoras no pueden ser suplidas ni por los Tribunales Económicos Administrativos, ni por el órgano judicial, porque la competencia para imponer las sanciones tributarias corresponde exclusivamente a la Administración tributaria'. Se tratará, pues, en el presente caso de determinar si la administración ha motivado o no suficientemente su acuerdo sancionador, lo que impone un análisis del acuerdo sancionador dictado al efecto.

V.- En la notificación del acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria que obra en autos, dentro del apartado bajo la rúbrica de 'Motivación y otras consideraciones', se dice expresamente lo siguiente: 'La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. En el presente caso se observa una omisión de la diligencia exigible ya que la normativa regula de forma expresa los plazos en los que se presentan los pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades y las cuantías por las que hay que realizar dichos pagos, sin que a juicio de esta Dependencia en el presente caso puedan apreciarse lagunas o insuficiencias normativas en las disposiciones aplicables que pudieran permitir entender que la falta de ingreso por el obligado tributario hubieran podido venir motivados por una interpretación razonable de la norma, todo ello en base a los artículos 178 , 179 y 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .' Esta motivación que ofrece la administración tributaria para imponer la sanción objeto de este proceso no cumple con las pautas y criterios que se dejan expuestos más arriba en cuanto a la motivación de la sanción tributarias, al referirse a supuestos genéricos, sin atención a las circunstancias concretas del caso, entendiéndose la sanción como una suerte de corolario lógico de la no realización del pago del tributo, lo que no es ajustado a derecho. La situación de la actora en el caso concreto, con no ser admisible desde el punto de vista de la liquidación, cuyas consecuencias no se han impugnado, es mucho más compleja que la expuesta por la administración y requiere de una mayor y más adecuada exposición de la concurrencia de la culpabilidad en la obligada tributaria, lo que lleva consigo que la exigencia de razonamiento sea, aún si es posible, más completa y precisa, exigencia que, al no cumplirse, lleva consigo la estimación de la demanda en lo que a este extremo se refiere y a anularse las actuaciones enjuiciadas.

VI.- Procede, por tanto, estimar la pretensión deducida, sin hacer, no obstante, expresa imposición en las costas de este proceso a la parte demandada, de acuerdo con las facultades que al efecto confiere a la Sala el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , al estarse ante una apreciación valorativa singularizada del caso concreto, que apoya no aplicar en este supuesto el criterio objetivo del vencimiento, por lo que cada parte abonará las originadas por ella y las comunes lo serán por mitad.

VII.- De conformidad con lo prevenido en los artículos 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , y 208.4 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , en relación con la doctrina de los artículos 86 y concordantes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , redactada conforme la Ley 7/2015, de 21 de julio, procede comunicar a los interesados, mediante entrega de copia de esta resolución debidamente autenticada, que la misma devendrá firme si contra ella no se interpone recurso de casación dentro de los treinta días hábiles siguientes al de la notificación hecha en legal forma, tras, en su caso, la presentación del depósito que regula la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre, de modificación de la primeramente citada. El recurso se interpondrá para ante la Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Supremo, salvo que la infracción en que se base se funde en infracción de normas de la comunidad autónoma, en cuyo caso se interpondrá para ante la Sección de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Burgos. En la preparación del recurso deberán observarse las prescripciones contenidas en el artículo 89.2 de la referida Ley Procesal Especial.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general aplicación y administrando, en nombre de S.M. el Rey, la Justicia que emana del Pueblo Español,

Fallo

Que estimamos la demanda presentada por la Procuradora de los Tribunales doña María Henar Sánchez Palomino, en la representación procesal que tiene acreditada en autos, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de treinta de octubre de dos mil dieciocho, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa núm. 34/553/2018, dictada en materia de sanción tributaria derivada del Impuesto de Sociedades del año 2017, que anulamos, por su disconformidad con el ordenamiento jurídico, debiendo procederse a devolución de las cantidades que hayan podido ser ingresadas por dicho motivo más los intereses de demora. No se hace expresa imposición de las costas procesales causadas en este litigio a ninguno de los interesados en el mismo, por lo que cada parte abonará las originadas por ella y las comunes lo serán por mitad.

Hágase saber a los interesados, mediante entrega de copia de esta resolución debidamente autenticada, que la misma devendrá firme si contra ella no se interpone recurso de casación dentro de los treinta días hábiles siguientes al de la notificación hecha en legal forma, previa constitución, en su caso, del depósito correspondiente. El recurso se interpondrá para ante la Sala Tercera, de lo Contencioso- Administrativo, del Tribunal Supremo, salvo que la infracción en que se base se funde en infracción de normas de la comunidad autónoma, en cuyo caso se interpondrá para ante la Sección de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Burgos, debiéndose, en caso de prepararse tal recurso, cumplirse las prescripciones del artículo chenta y nueve, punto dos, de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

Así, por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.