Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 999/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 391/2017 de 18 de Julio de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 391/2017

Partes: Florentino C/ TEAR

En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal, y demás legislación aplicable hágase saberque los datos de carácter personal contenidos en el procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.

S E N T E N C I A Nº 999

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

MAGISTRADO/AS

D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE

Dª MARGARITA CUSCÓ TURELL

En la ciudad de Barcelona, a dieciocho de julio de dos mil diecinueve .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 391/2017, interpuesto por D. Florentino, representado por la Procuradora Dª. LAURA LOPEZ TORNERO, contra TEAR , representada por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DOÑA EMILIA GIMÉNEZ YUSTE, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por la Procuradora Dª. LAURA LOPEZ TORNERO, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO:El objeto del presente recurso contencioso-administrativo, consiste en determinar la conformidad a derecho de la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de fecha 21 de abril de 2017, dictada en las reclamaciones económico-administrativas núm. NUM000 y NUM001 acumuladas, interpuestas por la representación de D. Florentino, contra acuerdos dictados por la AEAT, Dependencia de Inspección Financiera y Tributaria de Tarragona, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicio 2007, Liquidación provisional y sanción tributaria.

SEGUNDO:

A)La resolución impugnada trae causa de la regularización practicada, como consecuencia del procedimiento inspector y obedece a la falta de declaración de 500.000 euros satisfechos por la sociedad CAVALLERS 2001 SL, en la que participa INSACOR SL, de la que es socio, a su vez, el interesado.

Asimismo, se inició un procedimiento sancionador por considerar que los hechos constituyen la infracción tributaria definida en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, por dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación.

B)El TEARC resume las actuaciones practicadas por la Inspección, haciendo constar en los antecedentes de hecho los siguientes datos:

'2.- Del expediente se desprende que el acta recoge antecedentes derivados de las actuaciones llevadas a cabo con Cavallers 2001 SL, con el fin de regularizar la situación tributaria de este sociedad en relación al Impuesto sobre Sociedades 2006 y 2007.

Cavallers 2001 SL el 28 de julio de 2006 vende una finca en Constantí (Tarragona) a Gedos, SL. Se estipula en la escritura pública que el precio quedaba totalmente aplazado, y debía satisfacerse mediante 4 pagarés. Se establece una condición resolutoria, conforme a la que el impago de cualquiera de los pagarés daría lugar a la resolución de la compraventa.

El 31 de octubre de 2006 se otorga escritura pública de pago parcial de precio aplazado y modificación de condición resolutoria. Gedos, SL entrega 200.000 € a Cavallers 2001, SL y pactan que la falta de pago de la cantidad restante (1.828.000 euros) antes del 15 de diciembre de 2006 daría lugar a la resolución de la compraventa, con pérdida por parte de la compradora de la totalidad de las cantidades pagadas.

En escritura de 21 de diciembre de 2006 se manifiesta que:

La mercantil CAVALLERS 2001 SL ante el impago de la suma estipulada de un millón ochocientos veintiocho mil euros (1.828.000) resuelve de pleno derecho la compraventa otorgada mediante escritura el día 28 de julio de 2006 bajo el número 3875 DEVINIENDO nuevamente, titular de la plena propiedad de la expresada finca.

Asimismo se manifiesta que de conformidad con lo estipulado en el texto de la condición resolutoria pactada, la sociedad CAVALLERS 2001 SL retiene íntegramente la cantidad entregada por la adquirente no consignando cantidad alguna a disposición de la mercantil GE DOS SL.

La inspección constató que Cavallers 2001, SL no declaró en el IS 06 los 200.000 € obtenidos.

En escritura de 29 de diciembre de 2006 Cavallers 2001, SL vende la finca de Constantí a Franck's 2000, SL por un precio de 2.639.895,34 € más una cuota de IVA de 422.383,25 €.

Los medios de pago fueron:

- 422.383,25 € se hicieron efectivos mediante cheque.

- 2.639.895,34 € se aplazaban y se debían hacer efectivos mediante dos pagarés con vencimiento el 30 de marzo y el 30 de junio de 2007.

Cavallers 2001, SL presentó la declaración del IS 2006 en régimen de sociedades patrimoniales. No declaró el beneficio obtenido por la venta a Franck's 2000, SL.

En sus actuaciones la inspección consideró que Cavallers 2001, SL no reunía los requisitos para tributar como sociedad patrimonial en el Impuesto sobre Sociedades del año 2006. La base imponible se fijó en 2.672.495,62 €.

Se dice en el acuerdo impugnado que:

'TERCERO.-Derivado de lo anterior la cuota determinada por la Inspección que CAVALLERS 2001 SL debía haber abonado en su autoliquidación por el Impuesto sobre sociedades de 2006 ascendía a la cantidad de 759.056,99 euros y por tanto superaba la cifra de contempla el Art. 305 del Código Penal , el Equipo de Delito Fiscal de la Inspección Regional de Cataluña de la Agencia estatal de la Administración Tributaria emitió informe conforme a lo dispuesto en los artículos 32 y 33 del R.D. 2063/2004 de 15 de octubre , que regulan las actuaciones de la Administración Tributaria ante infracciones que pudieran ser constitutivas de Delito contra la Hacienda Pública'.

De la contabilidad de Cavallers 2001, SL de 2007 se desprende, a criterio inspector, que tanto Florentino como los otros tres socios de la entidad, percibieron 500.000 €, procedentes de la venta de la finca de Constantí. Cabe señalar que el aquí reclamante no es sino socio indirecto de Cavallers 2001, a través de la sociedad Insacor SL, de la que es asimismo socio y administrador.

3.- Respecto de las actuaciones llevadas a cabo en relación a D. Florentino, en el curso de éstas, la Inspección le instó a que explicara en qué concepto recibió las transferencias de Cavallers 2001, SL y si tributó de forma efectiva por ello. Manifestó que el dinero procedía de la sociedad, que ésta tributó como sociedad patrimonial en los ejercicios 2006 y 2007, y que más tarde lo repartió con sus hermanos, Jose Manuel y Serafina.

La inspección ha podido comprobar, tal y como se pone de manifiesto en los expedientes de Jose Manuel y Serafina que éstos no recibieron cantidad alguna de Florentino.

Se señala en el acta que:

'La inspección ha examinado los extractos bancarios aportados en sus procedimientos, no incorporados al expediente por tratarse de documentación con carácter de reservado de acuerdo con el artículo 95 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , y ha comprobado, que durante el mes de abril no recibieron cantidad alguna de Florentino. (ver expediente administrativo. Documentación incorporada epígrafes 1.6.3.3 y 1.6.4.3 correspondientes a las diligencias relativas a las comparecencias derivadas de dichas actuaciones).

Posteriormente, el Señor Florentino manifestó, en la visita de celebrada en fecha de 22/05/2012 (SEGUNDO b), diligencia nº3), en relación a los medios de pago en virtud del cual se efectúa la entrega de los importes relacionados en la diligencia nº1 apartado CUARTO (pág. 3/5) por Don Florentino a sus hermanos por la condición de socios aludida por el mismo, que fueron pactos internos, que se efectúan por medio de compensaciones que se tienen entre los hermanos. La inspección solicitó que para la siguiente comparecencia que aportara justificantes, documentos o correspondencia que apoye las manifestaciones efectuadas en el día de hoy. Y en la visita de 12/06/2012 Florentino manifestó que no existe documento o justificante de dichas compensaciones, ni del origen de las mismas.

Por lo tanto, la transferencia por importe de 500.000 euros efectuada por CAVALLERS 2001, SL, la recibió a DON Florentino, ya que no existe documentación que permita probar la entrega de dichas cantidades, a los señores Serafina y Jose Manuel, o documentos que reflejaran créditos o deudas que justificaran compensaciones entre estos.

(...)

De lo señalado anteriormente se desprende claramente que se realizó un reparto proporcional a la titularidad de las participaciones e igual a todos los socios de los beneficios obtenidos por CAVALLERS 2001 SL en el ejercicio 2006 justo después de cobrar el cheque que tuvo entrada en las cuentas bancarias de CAVALLERS 2001 procedente de la venta realizada a FRANCKS 2000 SL y que se abonó en la cuenta bancaria de BARCLAYS NUM002 titularidad de CAVALLERS 2001 SL realizándose a renglón seguido en fecha 3/4/2007 la transferencia por importe de 500.000 a cada uno de los socios.

CAVALLERS 2001 SL realizó cuatro transferencias por importe de 500.000 euros cada una a las siguientes personas:

- Florentino NUM003 como socio y administrador de INSACOR SL que a su vez es socio de CAVALLERS 2001 SL

- Aureliano como socio de CAVALLERS 2001 SL

- Basilio como socio de CAVALELRS 2001 SL

- Blas como socio y administrador de TANCONS SL que a su vez es socio mayoritario de CAVALLERS 2001 SL

Analizando que CAVALLERS 2001 SL transfirió de sus ganancias obtenidas la cantidad de 2.000.000 euros a las cuatro personas señaladas, de las que Florentino recibió la cantidad de 500.000 euros por su condición de administrador y socio de INSACOR, SL con la finalidad de que el reparto del beneficio se lo embolsará directamente.

Según el porcentaje que tiene Florentino en el capital de INSACOR, SL le corresponden de dichos 500.000 euros 183.100 euros como dividendos obtenidos por su calidad de socio de CAVALLERS 2001 SL, (500.000 x 36,62).

Dado que El Sr. Florentino recibió, tal y como se ha explicado anteriormente, recibió 500.000 euros y los dividendos ascendían a 183.100 euros por lo que los 316.900 euros restantes debemos calificarlos como otras utilidades'.

C)En lo que se refiere a la sanción, el TEARC concluye que concurre el elemento subjetivo de culpabilidad necesario para apreciar la comisión de la infracción sancionada, concurrencia que se encuentra específica y detalladamente motivada en el Acuerdo sancionador impugnado.

Las conductas sancionadas tienen por causa la falta de declaración de unos rendimientos de capital mobiliario.

Finalmente, en relación a la supuesta vulneración en el acuerdo de imposición de la sanción tributaria del principio de igualdad entre los distintos socios, cabe tener en cuenta que dado que la sociedad CAVALLERS 2001 SL se había acogido, aún indebidamente, al régimen de la sociedades patrimoniales, la culpabilidad del reclamante debe alcanzar exclusivamente la parte de la deuda tributaria no declarada derivada de los rendimientos distintos de aquellos que tienen la condición de dividendos.

Esto es así ya que en el pretendido régimen de las sociedades patrimoniales, los dividendos repartidos por éstas tributan, no en sede de sus socios, sino en la misma sociedad que los distribuye, tal y como sostenía el artículo 62 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo:

'1. La distribución de beneficios obtenidos en ejercicios en los que haya sido de aplicación el régimen especial de las sociedades patrimoniales, cualquiera que sea la entidad que reparta los beneficios obtenidos por las sociedades patrimoniales, el momento en el que el reparto se realice y el régimen fiscal especial aplicable a las entidades en ese momento, recibirá el siguiente tratamiento:

a) Cuando el perceptor sea contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los dividendos y participaciones en beneficios a que se refieren los apartados 1.º y 2.º del párrafo a) del apartado 1 del artículo 23 del texto refundido de Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que procedan de períodos impositivos durante los cuales la entidad que los distribuye se hallase en el régimen de sociedades patrimoniales, no se integrarán en la renta del período impositivo de dicho impuesto'.

Por ello, la culpabilidad del sujeto infractor debe alcanzar la parte de la deuda tributaria derivada de la ocultación de los rendimientos de capital mobiliario calificados como 'otras utilidades', pero no de los dividendos. En el presente caso, 316.900 euros, que son los que merecen tal calificativo (los restantes 183.100 euros son dividendos derivados de la condición de socio), y que suponen un aumento de la base imponible del ahorro de 57.042 euros.

D)En virtud de lo expuesto el TEARC acuerda: 1) Desestimar la reclamación NUM000, confirmando la liquidación impugnada y 2) Estimar en parte la reclamación NUM001, anulando la sanción impuesta a fin de que sea sustituida por otra de conformidad con lo expresado anteriormente.

TERCERO:Frente a la resolución impugnada, el demandante sostiene que la operación que describe la Inspección parte de una teoría que ha sido totalmente abortada por el TEARC, al haber anulado el acuerdo de liquidación practicado a Insacor SL en resolución de 21/4/2017.

Aduce que se infringe lo previsto en el artículo 76 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades, pues los dividendos y participaciones en beneficios que realice Insacor a sus socios, si proceden de ejercicios en que la sociedad tuvo la condición de sociedad transparente o patrimonial, no deberían haberse integrado en la base imponible del IRPF del perceptor.

La sociedad Insacor, desde la fecha de su constitución no ha tenido actividad de clase alguna, limitándose a ser de mera tenencia de bienes del patrimonio familiar, por lo tanto cumplía todos los requisitos que se establecían para que dicha sociedad fuese considerada como sociedad de transparencia fiscal. Posteriormente se modifica el régimen y se establece la eliminación de toda especialidad para las entidades cuyos ingresos proceden de actividades profesionales artísticas mientras que las conocidas como entidades de cartera de mena tenencia de bienes se les aplica el nuevo régimen de las sociedades patrimoniales. Considera que de acuerdo con el artículo 75 de la ley y el artículo 76 sobre la distribución de beneficios cuando el perceptor sea contribuyente del impuesto sobre la renta los dividendos y participaciones en beneficios que procedan de períodos impositivos durante los cuales la entidad que los distribuye se hallase en régimen de sociedades patrimoniales, no se integrará en la renta del período impositivo de dicho impuesto por lo tanto no procede la tributación en sede de la persona física ni de los dividendos ni de las participaciones.

Añade que la sociedad ha tributado siempre como transparente hasta el ejercicio 2.003 y desde el 2003 al 2.006 como sociedad patrimonial. La única referencia que figura en el acta sobre la posible patrimonialidad de la sociedad aparece en la última conclusión y fuera de esta manifestación no hay ninguna referencia a este carácter en todo el acta de la inspección. En el informe de disconformidad el actuario se limita a copiar el párrafo que consta en el acta y el acuerdo de liquidación se transcribe nuevo el mismo párrafo. De otro lado no hay ninguna referencia a la posible condición de no patrimonialidad de la sociedad, por lo tanto no hay constancia por parte de la inspección de que dicha Mercantil no tenía la condición de patrimonial. Esta es una cuestión que considera vital para determinar la imputación de los dividendos y de los otros rendimientos por parte de una sociedad a su socio y esta omisión del análisis resulta a su juicio sorprendente. Reproduce las alegaciones que formuló el obligado tributario ante el TEARC en el sentido de que el acuerdo recurrido vulnera lo dispuesto en la disposición transitoria 22ª del texto refundido de la ley del impuesto sobre sociedades y sin embargo la respuesta del TEARC a este respecto ha sido inexistente: no realiza mención alguna respecto a esta alegación, de manera que relaciona las alegaciones pero sin embargo no dice nada respecto a la condición de sociedad patrimonial de la Mercantil.

Por lo tanto, partiendo de la presunción de certeza de los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, cabe concluir que la sociedad durante el periodo de vigencia del régimen de sociedades transparentes fue una sociedad transparente y durante el periodo de vigencia del régimen de sociedades patrimoniales fue una sociedad patrimonial ya que la Agencia Tributaria no lo ha discutido. La consecuencia es que los dividendos y participaciones en beneficios que se repartan por parte de Insacor deberán estar siempre exentos del IRPF para el perceptor persona física, habida cuenta que la sociedad siempre fue transparente y después patrimonial.

Los beneficios declarados en el 2006 por parte Insacor fueron de 1.210.290 € las reservas de 499.400,69 € por lo que ampliamente en el caso de que se considerase que el cobro de 500.000 € pudiera ser dividendos u otras utilidades la sociedad estaría repartiendo fondos propios que en ningún caso deberían tributar. En el año 2006 último año que la sociedad tributó como patrimonial cualquier distribución de dividendos o de otras utilidades que se hubiese realizado en2007, se hubiese correspondido a beneficios obtenidos en el año 2006 o a ejercicios anteriores por lo que reitera que no tributaban en sede del socio. En consecuencia si la inspección considera que lo que percibe el señor Florentino son dividendos y utilidades y la sociedad era una sociedad que tributó por el régimen de sociedades patrimoniales, dicha imputación no debe tributar en sede de la persona física.

Junto con lo anterior considera que el acuerdo recurrido vulnera lo establecido en el artículo 35 de la ley 39/2015 de procedimiento administrativo común y el artículo 54 de la anterior ley 30/1992 de régimen jurídico de las administraciones públicas. Así, manifiesta que la liquidación carece de motivación lo mismo que la propia resolución del TEARC y esta falta de motivación le lleva a concluir que el acuerdo debe ser anulado, porque se ha producido una indefensión.

Asimismo denuncia que el acuerdo recurrido vulnera el artículo 239 de la Ley General Tributaria y el artículo 88 de la ley 39/2015 del procedimiento administrativo anteriormente vigente y anterior artículo 89 de la Ley 30/1992 y ello porque no resuelve todas las cuestiones que se han suscitado en el expediente En este sentido, el carácter de patrimonialidad de la sociedad Insacor se hizo constar en vía administrativa, en el expediente sancionador, y la dependencia regional en el acuerdo de resolución del expediente sancionador se remite a la liquidación, que se encontraba impugnada en sede económico administrativa, por lo que no resuelve sino que indica que la competencia corresponde al Tribunal económico administrativo. El demandante señala que esta afirmación no es correcta porque lo que se estaba discutiendo era la propia sanción, pero en todo caso lo que está claro es que la competencia para resolver sobre la tributación de un rendimiento o de un dividendo le corresponde al propio TEARC, que nada ha dicho al respecto.

Vuelve a poner de relieve que la cuestión de la patrimonialidad de la sociedad Insacor es una cuestión sustancial y no un simple argumento irrelevante. En este sentido cita la sentencia del Tribunal Constitucional de 23 de noviembre de 2009, sobre la indefensión.

También denuncia que el acuerdo vulnera el principio 'non bis in idem', porque se sanciona un mismo hecho en dos procesos distintos. En efecto, después de explicar la doctrina constitucional respecto a este principio, dice que en este caso el cobro de una cantidad supone dos expedientes sancionadores, con dos acciones distintas una a la mercantil Insacor y otra al recurrente.

Además señala que el acuerdo vulnera el artículo 183 de la Ley General tributaria, porque establece una sanción que no se encuentra tipificada. En este sentido inspección considera que el actor recibe la imputación desde la sociedad patrimonial y no desde la sociedad Cavallers, por lo tanto la sociedad Cavallers repartiría este importe a la Mercantil Insacor, quién como hemos indicado ya tuvo una inspección y un acta de liquidación y solo se la sancionó por la porción denominada 'excesos' que también fue anulada por el propio Tribunal económico administrativo. Por lo tanto la posible patrimonialidad de Cavallers, aunque juicio de la inspección fuera indebida, afecta al posible reparto de dividendos únicamente hacia su socia Insacor pero no podrá afectar al socio indirecto, persona física.

Sostiene que únicamente deben sancionarse la ocultación de 'otras utilidades' pero no la ocultación de los dividendos. En este sentido considera que la remisión del artículo 62 del TRLIS al artículo 23 del TRLIRPF, debe entenderse hecha al artículo 25, sobre rendimientos íntegros del capital mobiliario, pero en dicho precepto no existen los apartados 1º y 2º del párrafo a) del apartado 1 del artículo 23. Excluir la parte 'otras utilidades' de dicha consideración y por lo tanto sancionar únicamente esa parte, es una afirmación arbitraria del TEARC, sin base legal alguna. Afirmar que no es sancionable la ocultación de percepción de dividendos y si es sancionable la ocultación de percepción de otras utilidades, carece de cobertura legal.

Por último denuncia que el acuerdo vulnera el principio de seguridad jurídica, al sancionar de forma diferente los socios de la Mercantil Cavallers. Así la sanción a la persona física socia directa es de 1800 € y sin embargo al socio indirecto se le impone una sanción de importe 67.297,50€, por lo tanto según una condición u otra -socio directo o indirecto- las sanción es baja o doble y muy alta, lo que supone una vulneración del principio de seguridad jurídica. En este sentido cita diversos pronunciamientos del Tribunal Constitucional acerca del principio de seguridad jurídica y acompaña a título de ejemplo la resolución del Tribunal sobre la impugnación del socio directo señor Basilio y la que hace referencia a otro socio directo, señala que no la puede aportar porque el TEARC ha anulado las liquidaciones y las sanciones, al haber durado la inspección más de un año.

Concluye manifestando que no existe la culpabilidad que recoge el artículo 183 de la ley porque se le reprocha la falta de declaración de rendimientos de capital, pero estos rendimientos se atribuyen desde la Mercantil Insacor que como ya ha indicado hasta la saciedad es una sociedad patrimonial, que es un hecho que no ha sido cuestionado ni controvertido. Por lo tanto ha de estarse a la doctrina constitucional y del Tribunal Supremo que vinculan la culpabilidad a la circunstancia de que la conducta del sujeto infractor no se halle amparada por una interpretación razonable de la norma y hay que examinar en cada caso la participación del sujeto infractor en las conductas tipificadas en la norma sancionadora.

CUARTO:Por su parte el Abogado del Estado mantiene la conformidad a derecho de la resolución impugnada. Indica que la cuestión es determinar el concepto en el que se producen los pagos.

A tal efecto, señala que hay dos opciones para explicarte la razón de los pagos de Cavallers al señor Florentino: bien porque Cavallers abonaba las cantidades a su socia directa, Insacor, utilizando al señor Florentino como mero mandatario de pago; o bien porque Cavallers abonaba directamente las cantidades al señor Florentino, con independencia de la existencia de Insacor.

El demandante opone que estas cantidades eran dividendos que Cavallers abono a su socia Insacor y que luego ésta repartió a su socio señor Florentino, si bien este último reparto estaría exento en el IRPF del señor Florentino porque la sociedad era una sociedad patrimonial. Para sustentar esta afirmación, se apoya en la resolución que ha dictado el TEARC en la reclamación de Insacor contra su propia liquidación del impuesto sobre sociedades.

En esa liquidación, la inspección había supuesto que Cavallers retribuía a Insacor siendo Florentino un mero intermediario del pago, hecho que el TEARC descartó, al señalar que ' la conclusión alcanzada por la inspección (que Insacor cobró a través de Florentino) deviene mera conjetura por razonable que pudiera parecerle al actuario, porque falta la prueba de lo esencial que la sociedad llegara a percibirlos'.

Por lo tanto, según el propio demandante, hay que descartar la primera opción, es decir los pagos no eran en retribución de participaciones sociales y en consecuencia solo queda la segunda opción, esto es que Cavallers abonaba las cantidades al señor Florentino prescindiendo de la sociedad Insacor. Es decir si Insacor y su administrador aceptan el fallo del Tribunal económico administrativo, basado en que el pago de Cavallers no era para Insacor, la única opción restante es que la sociedad Cavallers retribuyera directamente a Florentino.

En consecuencia, es indiferente si la sociedad tuvo o no el régimen de sociedad patrimonial. Considera que admitir lo contrario sería como afirmar que los pagos de Cavallers no tuvieron un destinatario final, cosa que no solo es absurda sino que además es incierta.

De otro lado, respecto a que el TEARC no ha dado respuesta a la anterior cuestión de manera que carece de motivación, pon de relieve que en el acta practicada a Insacor se dan las explicaciones debidas y el demandante era socio mayoritario y administrador, por lo que tenía pleno conocimiento de la cuestión, de tal manera que en ningún momento se ha producido una indefensión material, que requisito de la motivación trata de impedir. Subsidiariamente añade que una falta de motivación no puede dar lugar a la nulidad pretendida, sino a la anulación y consiguiente retroacción.

Se opone a las alegaciones referidas a que la falta de resolución sobre la patrimonialidad de la sociedad impide resolver sobre las cuestiones planteadas y por lo tanto incurre en un vicio de incongruencia, pues la incongruencia se produce cuando la resolución no se pronuncia sobre alguna de las pretensiones pero cuando desestima la pretensión no se producen congruencia. En este caso el demandante en su reclamación pidió que se anulara la liquidación y esta petición fue expresamente desestimada de manera que no hay incongruencia. Además la cuestión sobre el carácter de sociedad patrimonial de Insacor no es una cuestión esencial, porque como se ha visto si el propio demandante prescinde para explicar los pagos de la existencia de la sociedad, basándose en una resolución anterior del TEARC, que se fundamenta en que los pagos no eran jurídicamente atribuirles a la misma, en este caso es irrelevante su patrimonialidad o no.

En cuanto a la infracción del principio non bis in idem, no se trata de sancionar un mismo hecho porque de un lado se sanciona a la sociedad y por otro el señor Florentino. El TEARC lo que ha anulado es la sanción a la sociedad.

Respecto a que no está tipificada la infracción el motivo lo que parece decir es que se sanciona un hecho no tipificado, como infracción pero es evidente que no incluir en la declaración parte de las rentas, cualquiera que sea su naturaleza, es un hecho tipificado como infracción.

Sobre el principio de seguridad jurídica, alega que el propio recurrente reconoce que se trata de hechos diferentes, realizados por personas diferentes, en situaciones diferentes: unos eran socios directos e indirectos, que perciben sus cantidades por determinados conceptos y él era un socio indirecto por un lado y doblemente indirecto por otro, que percibió sus cantidades por otros conceptos. En consecuencia, de las liquidaciones resultan cuotas omitidas diferentes y por lo tanto son también diferentes las sanciones.

Acerca de la culpabilidad, indica que es irrelevante el régimen de la sociedad y en consecuencia lo fundamental es que el actor percibió determinadas rentas y conociendo dicha circunstancia no las incluyo en su declaración. Además aunque fueran relevantes las circunstancias de Insacor, no puede el demandante alegar desconocimiento de las circunstancias de la sociedad puesto que era es uno de los administradores y accionista mayoritario.

QUINTO:Hemos de comenzar poniendo de relieve que en sus alegaciones ante el TEARC, el ahora demandante aducía en primer lugar que el importe percibido, sea cual fuere, lo percibió en calidad de préstamo de la sociedad y así fue contabilizado, añadiendo que había devuelto la totalidad del importe en años posteriores. De igual modo aducía que la cantidad percibida no fueron 500.000€ sino 312.000€.

De ahí que en sus fundamentos de derecho, el TEARC desestime la reclamación por no haberse aportado prueba alguna del préstamo, más allá de un documento privado. A lo que añade que el interesado manifestó en diligencia que el importe percibido de la entidad se contabilizó en la cuenta de socios, ya que con cargo a la misma se iba a reconocer un dividendo a los socios, dividendo que finalmente no fue formalmente distribuido, debiendo estarse al valor probatorio de las diligencia, en tanto documentos públicos.

A su vez, en cuanto a la cantidad percibida, refleja que de la documentación que obra en el expediente, consta que las dos transferencias que le son practicadas, por un total de 500.000€, tienen un concepto de 'TRANSF. Florentino'; esto unido al hecho de que ambas se realizan a cuentas de las que es él mismo titular y que no aporta prueba alguna de su distribución posterior entre otras personas hace desestimar la alegación.

Sentado lo anterior, examinada la resolución impugnada, no cabe aducir falta de motivación determinante de indefensión por no conocer las argumentaciones del TEARC para fundar el acto impugnado. A su vez, la circunstancia de que el TEARC no se pronunciase acerca del carácter patrimonial de la Sociedad Insacor, no puede tener las consecuencias que se postulan. En este sentido, la Sentencia del Tribunal Constitucional 51/2010, de 4 de octubre, en su FJ 3º recuerda respecto a la incongruencia omisiva, que ésta tiene lugar cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las cuestiones sometidas a su consideración por las partes, siempre que no quepa interpretar razonablemente el silencio judicial como una desestimación tácita cuya motivación pueda inducirse del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución. En definitiva, lo que el TEARC confirma y considera acreditado es que el Sr. Florentino percibió 500.000€ de la Sociedad Cavallers, por lo que las alegaciones referidas a Insacor, han de entenderse tácitamente desestimadas.

SEXTO:Así las cosas, el acuerdo de liquidación refleja en lo que interesa:

- La sociedad CAVALLERS 2001 SL presentó la declaración por el Impuesto sobre Sociedades de 2006 en régimen de sociedades patrimoniales. La Inspección determinó en su actuación de comprobación que CAVALLERS 2001 SL no reunió en el ejercicio 2006 la totalidad de los requisitos que la normativa vigente establecía para poder calificar de patrimonial a una sociedad.

Por tanto se determinó que la sociedad CAVALLERS 2001 SL no tenía el carácter de sociedad patrimonial, teniendo que tributar por el Impuesto sobre Sociedades en su modalidad de reducida dimensión.

En lo que se refiere al ejercicio 2007, del libro diario, aportado por CAVALLERS 2001 SL a la Inspección correspondiente a 2007 y de los asientos que constaban, se concluye que los importes recibidos por Florentino los obtiene por su condición de socio y administrador de INSACOR, SL la cual participa en un 24% en el capital social de CAVALLERS 2001, SL, esto es, existe la finalidad de un reparto de beneficios por parte de INSACOR, SL a Don Florentino directamente de las cuentas de CAVALLERS 2001, SL.

- Por lo que respecta a las actuaciones inspectoras con Florentino, analizadas las cuentas bancarias titularidad del obligado tributario, se comprobó que existían dos transferencias de fecha 5/4/2017, de importe 250.000€ cada una.

De otro lado, la inspección puso en manifiesto el contenido registrado en los asientos 143 y 144 del libro diario de CAVALLERS 2001, SL en virtud de los cuales se efectúan dos transferencias a DON Florentino por importe de 250.000 euros cada una, el 04/04/2012. Dichas cantidades se ingresaron en dos cuentas, una de ellas pertenece en titularidad a Florentino, mientras que otra es cotitular al ser partícipe de CAVALLERS 2003 SCP.

La inspección entiende que estamos ante un rendimiento de capital mobiliario, imputable a INSACOR, SL que fue cobrado directamente por el socio Florentino por su condición de socio mayoritario y administrador solidario de INSACOR, SL, esto es, la intención subyacente de la operación es que el importe total de la transferencia se la embolsara Florentino.

De lo señalado anteriormente se desprende claramente que se realizó un reparto proporcional a la titularidad de las participaciones e igual a todos los socios de los beneficios obtenidos por CAVALLERS 2001 SL en el ejercicio 2006, justo después de cobrar el cheque que tuvo entrada en las cuentas bancarias de CAVALLERS 2001 procedente de la venta realizada a FRANCKS 2000 SL y que se abonó en la cuenta bancaria de BARCLAYS NUM002 titularidad de CAVALLERS 2001 SL realizándose a renglón seguido en fecha 3/4/2007 la transferencia por importe de 500.000 a cada uno de los socios.

Analizando que CAVALLERS 2001 SL transfirió de sus ganancias obtenidas la cantidad de 2.000.000 euros a las cuatro personas señaladas, de las que Florentino recibió la cantidad de 500.000 euros por su condición de administrador y socio de INSACOR, SL con la finalidad de que el reparto del beneficio se lo embolsará directamente

Según el porcentaje que tiene Florentino en el capital de INSACOR, SL le corresponden de dichos 500.000 euros 183.100 euros como dividendos obtenidos por su calidad de socio de CAVALLERS 2001 SL, (500.000 x 36,62).

Dado que El Sr. Florentino recibió 500.000 euros y los dividendos ascendían a 183.100 euros por lo que los 316.900 euros restantes debemos calificarlos como otras utilidades.

Analizados los rendimientos del capital mobiliario que declaró el obligado tributario procede aplicar la exención de 1500 euros que señala el Art. 7.y de la Ley 35/2006 Ley del IRPF.

Por tanto y derivado de todo los expuesto debemos calificar dicho ingreso en el patrimonio del obligado tributario y de acuerdo con el mencionado Art. 25 de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre del Impuesto de las personas físicas y por tanto, y como consecuencia asimismo de que la sociedad INSACOR, SL [sic] no tenía la condición de patrimonial, tal y como ha determinado la inspección, debió incluirse en su autoliquidación como rendimiento del capital mobiliario el importe de 498.500 euros.

- De igual modo el TEARC concluye que el interesado no ha podido desvirtuar la naturaleza del ingreso recibido de la sociedad Cavallers.

SÉPTIMO:No obstante, el discurso argumental de la demanda, se dirige a poner de relieve el carácter patrimonial de Insacor, a lo que anuda como consecuencia que las cantidades percibidas por el socio no han de tributar por IRPF.

Pues bien, dado que en ningún momento se indica que las cantidades fuesen percibidas desde Insacor, sino desde Cavallers, las alegaciones en torno al carácter patrimonial de Insacor, carecen de relevancia a los efectos de sustentar la pretensión de la demanda, como pone de relieve el Abogado del Estado.

En efecto, lo que resulta del acuerdo de liquidación es que Cavallers transfirió al Sr Florentino -y no a Insacor-, la cantidad de 500.000€. Es más, lo que se dice es que el rendimiento de capital mobiliario fue cobrado directamente por el socio Florentino y que la intención subyacente es que el importe total de la transferencia se la embolsara Florentino.

Lo anterior se corrobora por la resolución de TEARC de 25 de noviembre de 2016, por la que se estimó la reclamación promovida por Insacor, al entender el TEARC que no ha quedado acreditado que las cantidades pagadas al Sr. Florentino correspondían a los beneficios de Insacor. Es decir, se constata que el único dato cierto es que el Sr. Florentino percibió dos transferencias desde Cavallers, y no resulta acreditado que esas cantidades fuesen percibidas por Insacor, de ahí que se estimase la reclamación promovida por esta última.

A su vez, no se ha desvirtuado la realidad de dos transferencias de 250.000€ cada una por parte de Cavallers al Sr. Florentino, que fueron ingresadas en una cuenta corriente de su titularidad y en otra de la que es cotitular con Cavallers.

Dado que la Inspección concluyó el carácter no patrimonial de la sociedad Cavallers, las cantidades percibidas por el Sr. Florentino como socio, han de tributar en el IRPF.

Por lo expuesto, la conclusión a la que se llega es que la regularización practicada se ajusta a derecho.

OCTAVO:En cuanto a la resolución sancionadora, ya hemos visto que la Inspección había regularizado a Insacor, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, con sanción subsiguiente, y que el TEARC anuló tales acuerdos porque la Inspección partía de un hecho no demostrado: que Insacor cobrase de Cavallers, a través del Sr. Florentino.

A su vez, también hemos indicado que en el acuerdo de liquidación del IRPF del Sr. Florentino aquí impugnado, la Inspección concluye que éste percibió directamente de Cavallers los 500.000 €, como resulta de la contabilidad de Cavallers y de las cuentas en que fueron ingresadas las dos transferencias, conclusión con la que la Sala coincide.

Por su parte, el TEARC estima en parte la reclamación contra la sanción, al entender que Cavallers-2001 SLse había acogido, indebidamente, al régimen de sociedades patrimoniales y que los dividendos repartidos por éstas tributan, no en sede de sus socios, sino en la misma sociedad, por lo que la culpabilidad del sujeto infractor debe alcanzar la parte de la deuda tributaria derivada de la ocultación de los rendimientos de capital mobiliario calificados como 'otras utilidades', pero no de los dividendos.

Pues bien, en el acuerdo sancionador se motiva la culpabilidad del infractor, por cuanto 'obtuvo ingresos procedentes de una sociedad (INCASOR SL)de la que era socio y administrador'. Igualmente indica que 'tampocoINSACOR SL, sociedad de la que el presunto infractor era administrador, había integrado en su cuenta de resultados ni en su base imponible por el impuesto sobre sociedades del ejercicio 2007, ni en la de ningún otro ejercicio anterior, el importe de su participación en los beneficios distribuidos por CAVALLERS- 2001 SL', lo que lo que evidencia el propósito de ocuparlos a la administración y eludir la tributación correspondiente a su obtención. Y que existe ocultación puesto que 'el sujeto infractor ha omitido en su declaración ingresos percibidos de la sociedad INSACOR SL'.

Así las cosas, de igual manera que hemos considerada ajustada a derecho la regularización en el IRPF del Sr. Florentino, porque el rendimiento de capital mobiliario fue cobrado directamente por el socio Florentino, desde Cavallers SL, la conclusión a la que llegamos es que no cabe sancionar al Sr. Florentino con fundamento en que las cantidades las ha percibido de la sociedad de la que es socio y administrador -Insacor-, y porque ésta no integró en sus resultados ni en su base imponible por IS, como además ya se pronunció el TEARC en la resolución de 25/11/2016 citada con anterioridad.

De ahí que la demanda deba prosperar en este punto y en consecuencia, procede estimar parcialmente el recurso y anular la resolución impugnada, en cuanto confirma la resolución sancionadora, que también se anula.

NOVENO:No procede efectuar condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 LRJCA, al estimar parcialmente el recurso.

Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución

Fallo

ESTIMAR EN PARTE el recurso contencioso-administrativo número 391/2017 interpuesto por la representación procesal de, D. Florentino, y en consecuencia anular la resolución sancionadora dictada por el Inspector Regional Adjunto de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Tarragona, en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicio 2007, desestimado el resto de pretensiones. Sin hacer especial pronunciamiento sobre costas procesales.

Notifíquese a las partes la presente Sentencia, que no es firme. contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad c on lo dispuesto en la SEcción 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contnecioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1 LJCA.

Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.