Sentencia Contencioso-Administrativo 636/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 218/2024 de 19 de marzo del 2025

PRIMERO.-Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la resolución de 22 de septiembre de 2023 el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, que inadmite por extemporáneas las reclamaciones números NUM000 y NUM001, referidas a la desestimación del recurso de reposición interpuesto frente a la liquidación girada por la Delegación de Málaga de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por importe total a ingresar es de 32.184,53 es euros, por el Impuesto sobre el Valor Añadido, IVA, tercer y cuarto trimestre del ejercicio 2020; así como desestima la reclamación NUM002 presentada contra las resoluciones sancionadoras por el citado concepto y periodos, cuyo importe asciende a 4.618,77 euros y 9.103,55 euros.

SEGUNDO.-La parte recurrente expone, en extracto, prescindiendo de inserciones documentales y de transcripciones de resoluciones:

I.- DE LA LIQUIDACIÓN

-El sábado 24 de junio de 2023 E-CONCEPT LAB S.L.U. recibió resolución desestimatoria -sin fundamento ni motivación- del Recurso de reposición presentado frente a la liquidación practicada por la AEAT al respecto del IVA declarado en el ejercicio 2020 (véase documento nº52 del Expediente administrativo).

Al pie de la resolución decía como sigue:

"Si no está conforme con este acuerdo de la Administración, y desea recurrir, deberá optar, en el plazo máximo de un mes, contado desde el día siguiente al que se practique la presente notificación, una reclamación económico-administrativa directamente ante el TRIBUNAL ECO-ADM REGIONAL ANDALUCÍA-MÁLAGA, órgano que no depende de la Agencia Tributaria. [...]"

El 25 de julio de 2023, dentro del plazo de 1 mes a partir del día siguiente a la notificación, presentó Reclamación Económico-Administrativa frente a dicha resolución, que fue inadmitida por el TEARA en la resolución ahora impugnada.

No compartimos la postura del TEARA por los siguientes motivos:

1.La notificación de la resolución del Recurso de Reposición fue recibida el SÁBADO 24 de junio de 2023.

2.El plazo de 1 mes para interponer Reclamación Económico-Administrativa contaba a partir del día siguiente a su recepción.

3.El día siguiente a la recepción, dies a quo, puede entenderse que es:

a)el LUNES 26 de junio de 2023, teniendo en cuenta que los dos días siguientes (sábado y domingo) fueron inhábiles, conforme a las normas de funcionamiento del registro electrónico que reguladas en el artículo 31.2 b) LPAC:

"A los efectos del cómputo de plazo fijado en días hábiles, y en lo que se refiere al cumplimiento de plazos por los interesados, la presentación en un día inhábil se entenderá realizada en la primera hora del primer día hábil siguiente salvo que una norma permita expresamente la recepción en día inhábil."

b.el domingo 25 de junio de 2023, día siguiente a la notificación, conforme a la escueta redacción dada por la Administración en la resolución.

4. La Reclamación Económico-Administrativa fue presentada el día 25 de julio de 2023, por ende, dentro del plazo para su presentación, considerando que el dies ad quem era el 25 o 26 de julio de 2023.

Comprende esta parte las disputas surgidas al respecto del cómputo del plazo que, por otro lado, tampoco la AEAT ha tenido a bien especificar. Sin embargo, en el caso de autos el recurso debe prosperar por los siguientes motivos:

En primer lugar, porque de conformidad con el artículo 30.2 Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, la indicación del día siguiente a la recepción, sin expresar el carácter de natural o hábil de este día siguiente, implica que el mismo sea hábil.

En segundo lugar, por analogía y lógica; si para el caso de finalizar el plazo en un día inhábil, se entiende pospuesto al día siguiente hábil, por qué motivo hemos de entender que el inicio del cómputo no iba a empezar el día siguiente hábil. Estaríamos aplicando una regla para el inicio del plazo y otra para la finalización.

En tercer lugar, porque esta cuestión ya fue resuelta por, entre otras, la STS nº1931/2022, Sala de lo Contencioso, de 10 de mayo de 2022; STS nº4405/2011, Sala de lo Contencioso, de 24 de junio de 2011; STC nº48/2003, de 12 de marzo; STC 108/2004, de 30 de junio de 2004, confirmando el cómputo de los plazos conforme a lo expuesto, es decir, desde el día siguiente a la recepción.

-Que, en caso de entender que el dies a quo para el cómputo del plazo de 1 mes para interponer la Reclamación Económico-Administrativa fue el 24 de junio de 2023 y el dies ad quem el 24 de julio de 2023, ciertamente la Reclamación EconómicoAdministrativa estaría fuera de plazo por 12 horas, 06 minutos y 50 segundos.

Aun así, no podemos compartir y no compartimos la inadmisión de la Reclamación por los siguientes motivos:

En primer lugar, porque a todas luces existe un error material en la liquidación practicada por la AEAT respecto a la declaración de IVA 2020, como será desarrollado en el Hecho siguiente.

En segundo lugar, porque, como se expone en todo momento por el contribuyente (requerimientos, Alegaciones y Reclamación Económico-Administrativa), existe una vulneración del artículo 31.1 de la Constitución Española, lo que hace que la liquidación inadmitida adolezca de nulidad de pleno derecho ex art. 47.1 f) LPACAP.

La AEAT gira una liquidación absolutamente improcedente, como se explica en la Reclamación Económico-Administrativa; responsabiliza a nuestra representada de la ausencia de ingreso del IVA que ha soportado por parte de la empresa que lo ha repercutido, lo que -como será desarrollado- ya ha abordado en numerosas ocasiones el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

En el sistema de derecho justo que inspira la Constitución Española no puede adquirir firmeza una liquidación practicada arbitrariamente por la AEAT, con abuso de derecho y de la posición de superioridad de la que goza respecto al contribuyente, con un evidente ánimo confiscatorio.

En tercer lugar, porque esta nulidad ya fue alegada por el contribuyente en Alegaciones y Recurso de Reposición, momento en el que la Administración, de oficio, debió declarar la nulidad de la liquidación practicada por la obligación constitucional impuesta en los artículos 9.3 y 103 CE. En este mismo sentido se pronuncia la reciente STS de 1 de marzo de 2024, en recurso nº908/2022, según la cual (....)

La AEAT conoce que está practicando una liquidación totalmente improcedente, toda vez que responsabiliza a nuestra representada del incumplimiento de las obligaciones fiscales de otra persona totalmente distinta, en lugar de dirigirse a ésta, como fue manifestado en Alegaciones y Reclamación Económico-Administrativa.

En cuarto lugar, porque el Letrado que suscribe puede afirmar y afirma con vehemencia que, en más de 20 años de ejercicio de la profesión de Abogacía, no ha visto un contribuyente con mayor diligencia, rigor, puridad y respeto a la normativa fiscal y tributaria que el administrador de la mercantil actora.

Amén de la valoración subjetiva, consta en el Expediente Administrativo:

*Que la AEAT requirió al E-CONCEPT LAB S.L.U. con fecha de 1 de febrero de 2023 para aportar documentación .

*Que E-CONCEPT LAB S.L.U. atendió al requerimiento, con diligencia, en plazo, aportando escrupulosamente toda la documentación requerida, con fecha 13 de febrero de 2023.

*Que la AEAT dictó propuesta de resolución el 30 de marzo de 2023, sin motivación ni justificación alguna.

*Que E-CONCEPT LAB S.L.U., de nuevo con diligencia, dentro del plazo, con debido respeto y justificando las causas de su disconformidad, presentó Alegaciones el 13 de abril de 2023.

La AEAT, con descaro, absoluta falta de motivación y respeto por la normativa tributaria y el ordenamiento jurídico, continuó con una liquidación que a todas luces es nula por contravenir la normativa tributaria y por ser contraria a los actos propios de la misma AEAT, por su aceptación tácita y por su aceptación expresa.

En quinto lugar, porque es el mismo Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, que inadmite por extemporánea la Reclamación, el que resuelve extemporáneamente (ex art. 247.2 LGT) .

Consta presentada la Reclamación Económico-Administrativa el 25 de julio de 2023 y la notificación de la resolución del TEARA el 26 de enero de 2023. Es decir, el TEARA se retrasa con plena indemnidad.

A la postre, el Expediente Administrativo no está completo. Faltan, por ejemplo y que tengamos conocimiento, las incesantes e improcedentes providencias de apremio con las que la AEAT ha hostigado y presionado al contribuyente para que abone la liquidación y desista de luchar por Justicia. Providencias estas que, por cierto, eran recurridas y la Administración nunca resolvía. También se ausencia del Expediente Administrativo la lucha por obtener la suspensión de la ejecución del acto impugnado, aportando para ello un inmueble por valor casi 20 veces superior al de la liquidación que se pretendía suspender.

Es decir, la AEAT, lejos de cumplir con su obligación de diligencia conforme a lo expuesto, ha dictado una liquidación improcedente, viciada por nulidad, y ha hostigado al contribuyente para que abone, a cualquier precio.

-Que, habida cuenta de que la liquidación cuya firmeza se pretende por la AEAT es nula de pleno derecho, por vulnerar los artículos 9.3, 31.1 y 103 CE (entre otros de normas con rango de Ley y Reglamentos de desarrollo) solicitamos la lectura de la Reclamación Económico-Administrativa, que por economía procesal y para evitar reiteraciones, damos por reproducida en esta Demanda.

No obstante, transcribimos aquí el siguiente fragmento respecto al fondo de la cuestión, sin perjuicio, insistimos, de la recomendable lectura de la Reclamación EconómicoAdministrativa que consta Expediente Administrativo:

(...)

- II.- DE LA SANCIÓN

-La inexistencia de la liquidación hace decaer, necesariamente, la sanción impuesta por aplicación del principio de responsabilidad consagrado en el artículo 179.1 de la Ley 59/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Ya se anuncia que el mismo Tribunal Económico-Administrativo se ha pronunciado en caso similar (en lo que refiere a la sanción, no liquidación) en resolución de 3 de junio de 2024, señalando que:

(....)

Se adjunta, como DOCUMENTO Nº25, la citada resolución.

No obstante, se rebate la sanción por los siguientes motivos:

En primer lugar, porque existe una diligencia necesaria por parte del contribuyente conforme a lo dispuesto en los Hechos Primero a Tercero; a tal efecto, se entiende por diligencia (ex art. 179.2 d) LGT) "cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración Tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los artículos 86 y 87 de esta Ley ."E-CONCEPT LAB S.L.U. no es la responsable del incumplimiento fiscal de LK MARKETING 2016 S.L. Es más, si nuestra representada fuera la responsable, le habrían derivado la responsabilidad, lo que no ha sucedido en el caso de autos.

Además, continúa el precepto diciendo que "Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados." No solo son las consultas vinculantes, sino la propia legislación y jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea que regulan el IVA como un sistema neutro, sin poder responsabilizar a quien ha soportado el IVA del incumplimiento de ingreso de quien ha repercutido este impuesto.

En segundo lugar, porque no existe en la fundamentación para imponer la sanción un juicio de culpabilidad cuyo análisis determine la imposición de la sanción. A tal efecto se ha pronunciado la STS 662/2023, de 23 de mayo de 2023 (adjunta como DOCUMENTO Nº26), en el Fundamento de Derecho Sexto, cuyo tenor literal entendemos imprescindible transcribir:

(....)

TERCERO.-La parte recurrida opone:

- Se dan por reproducidos, a fin de evitar reiteraciones innecesarias, los acertados términos de la resolución impugnada sobre la inadmisibilidad de la reclamación, siendo pues la liquidación un acto firme y consentido, sin que ahora pueda admitirse el debate sobre el fondo del asunto.

En cuanto a la procedencia de la sanción, hemos de remitirnos igualmente a los fundamentos de la resolución para defender su legalidad tanto por lo que respecta a los motivos formales que en su día invocó el actor como los relativos al fondo, ya que sí debe considerarse su conducta culpable por las razones explicitadas en el acuerdo.

- Baste reiterar en cuanto a la notificación, que efectivamente consta en el expediente que se efectuó el día 24 de junio de 2023, al haber accedido al contenido del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, constando en el expediente el recibo de presentación en la notificación mediante comparecencia electrónica en la sede electrónica de la Agencia Tributaria en el que se certifica sin lugar a dudas el acceso.

Así pues, conforme a una reiteradísima doctrina jurisprudencial recogida, entre otras en la STS de 08/03/2006 (Rec. 6767/2003), el cómputo del plazo de un mes termina el mismo día (hábil) correspondiente del mes siguiente, que en el caso que nos ocupa sería el día 24 de julio de 2023. La recurrente interpuso, pues, el recurso fuera de plazo, al hacerlo el día siguiente.

Por ello, la resolución del TEARA que declaró la inadmisibilidad de la reclamación interpuesta contra la liquidación por extemporánea es plenamente conforme a Derecho, siendo un acto firme y consentido.

No cabe, pues, entrar a analizar las alegaciones sobre el fondo del asunto, y ello sin perjuicio de que si el actor considera que debe promover un procedimiento de nulidad de pleno derecho al amparo de lo prevenido en el artículo 217 LGT que invoca en su demanda, así lo haga ante el órgano competente, invocando tales motivos, si bien que a priori no parece concurrir ninguno de los previstos en el referido precepto, siendo por lo demás su apreciación de aplicación excepcional y restrictiva dado el principio de seguridad jurídica derivado de la firmeza de los actos administrativos.

El motivo debe ser desestimado.

- En cuanto a la sanción, nada se dice en la demanda para considerar que -frente a lo apreciado por el TEARA- deba ser anulada.

Así en primer lugar afirma que como la liquidación es nula, nula es la sanción. Pero tal razonamiento no puede compartirse, ya que la liquidación es un acto firme y consentido.

En cualquier caso, como parece cuestionar la culpa en cuanto a la conducta que se sanciona, no puede olvidarse que la liquidación se practicó porque la actora no pudo demostrar la realidad de los servicios facturados ante la AEAT, más allá de la aportación formal de las facturas y su contabilización, y que si la Administración los cuestionó fue porque la sociedad emisora de las facturas carecía de infraestructura suficiente para llevarlos a cabo.

Como es sabido el principio de neutralidad del IVA invocado en la demanda requiere que efectivamente exista una carga tributaria que trasladar y -según reiteradísima jurisprudencia- esa carga tributaria no deriva de la simple emisión de unas facturas sino de la efectiva prestación de los servicios facturados al consumidor, pues de otro modo cabría utilizar el mecanismo compensatorio de forma fraudulenta en contra de la Hacienda Pública. Por ello, es un deber del contribuyente contar con todos los elementos probatorios que sustenten la deducción practicada, no solo las facturas sino aquellos elementos que las sustentan materialmente, si pretende hacer valer frente a la Hacienda Pública su derecho a deducir las cuotas soportadas, para comprobar si esos servicios se prestaron efectivamente y además están afectos a su actividad. Lo que desde luego es de fácil prueba y aportación de existir realmente, y es deber de todo empresario conservarlos., pues las leyes tributarias exigen disponer en todo momento de los oportunos justificantes de los gastos que minoran las deudas tributarias como requisito para hacerlos valer. Norma que impera en todas las ramas del derecho: sin justificantes no pueden reclamarse frente a otro los gastos en que supuestamente se incurrió .

En el caso que nos ocupa además de que la descripción de los servicios en las facturas es harto genérica, ni siquiera se aportó un solo indicio de la realización de los mismos, so pretexto de que los correos electrónicos que podrían demostrarlos ya se habían "borrado". Esta conducta desde luego no es habitual de un empresario mercantil que se pretende deducir gastos máxime si -como se dice en la demanda- actúa siempre con una extrema diligencia.

En esta tesitura, lo cierto es que la actora se ha deducido gastos por unos servicios cuya efectiva prestación y afectación a su actividad no ha podido demostrar, como exige la normativa tributaria. Es más, todo apunta a que no se han realizado, pues la empresa emisora carece de infraestructura para prestarlos y su descripción es muy genérica. Y deducirse sin más esos gastos implica desde luego una grave negligencia, conducta que el ordenamiento tributario considera reprochable y digna de sanción.

Al efecto, la sanción fue impuesta tras seguir el procedimiento con todas las garantías de oportunidad y defensa, y se halla debidamente motivada, pues el órgano tributario efectúa un razonamiento sobre la concurrencia de la culpa analizando las circunstancias concurrentes, pese a lo que se dice de contrario.

En particular, el acuerdo dice literalmente que :

"La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

En el presente caso se aprecia una omisión por parte de la sociedad E-Concept Lab S.L.U. de la diligencia exigible ya que la normativa regula de forma expresa los requisitos exigidos para la práctica de la deducción de cuotas soportadas en IVA.

Esta conducta negligente por parte de la entidad, le lleva a deducir cuotas por importe superior al que puede demostrar que ha soportado, y, por lo tanto, a efectuar un ingreso menor al que le corresponde, con la consiguiente ventaja fiscal obtenida.

Conviene, por tanto, profundizar en el concepto de negligencia, cuya esencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma que, en este caso, son los intereses de la Hacienda Pública. La negligencia, por otra parte, no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma.

Queda claro pues, que para que la conducta del sujeto pasivo sea constitutiva de infracción tributaria no es necesario que sea dolosa o intencionada, basta con que sea negligente, y en este caso es evidente que la conducta tipificada no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma, pues, su redacción es clara y no deja lugar a dudas, no pudiéndose tampoco considerar que el error padecido, poder probar la realidad de las operaciones por las que deduce cuotas, fuese insalvable.

Es de destacar que la Administración tributaria pone, asimismo, a disposición de los contribuyentes una gran variedad de servicios de información a los cuales pudo acudir el obligado tributario en caso de duda sobre los citados requisitos.

Por otra parte, no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma; por tanto, concurre el mínimo de culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria".

El actor ha podido conocer que la Administración tributaria le ha impuesto la sanción por haber declarado de forma incorrecta sus rendimientos al deducirse cuotas de forma totalmente improcedente produciéndose así la infracción tipificada en el artículo 191 de la LGT que expresamente cita y transcribe al "dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo", sin que se limite a describir la conducta y encajarla en dicho tipo infractor, sino que tras exponer la doctrina jurisprudencial sobre la culpa entiende que no ha existido la debida diligencia a la hora de cumplir sus deberes tributarios, y lo considera responsable de la conducta descrita por entender que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, al no apreciarse que -conforme a lo que dispone el artículo 179.2 y 3 de la LGT- haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de la obligación tributaria, ya que no ha actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración tributaria competente, máxime cuando la normativa que rige el impuesto sobre la deducción de gastos es clara, en particular al exigir la afectación de los mismos a la actividad, lo que debidamente justifica.

Como dice la resolución del TEARA recurrida, con cita de doctrina jurisprudencial y sentencias dictadas por la Ilma. Sala a que me dirijo en supuestos similares:

"En el caso que nos ocupa a juicio de este Tribunal, sí concurre la culpabilidad exigida por nuestra legislación, al haber dejado de ingresar el sujeto pasivo cuotas correspondientes al Impuesto sobre el Valor Añadido por los motivos detallados en el expediente (se minoran las cuotas deducidas respecto del proveedor LK Marketing 2016 S.L., ya que no se considera probada la realidad de las operaciones supuestamente realizadas por dicho proveedor), sin que haya acreditado ante este Tribunal que tal actuación se justificaba por alguna causa de exclusión de la culpabilidad. Por ello, procede confirmar las sanciones recurridas".

En el presente supuesto no ha explicado nunca la actora en vía administrativa por qué al deducirse tales gastos, carentes por lo demás de soporte documental alguno, puede considerarse su conducta diligente o exenta de culpa, ya por una interpretación razonable de la normativa fiscal, aunque no coincida con la que mantiene la Administración, ya por existir algún error excusable. Y probablemente no lo ha hecho tampoco en vía judicial, en su demanda, porque no es capaz de justificar su conducta.

Por ello, debe confirmarse la sanción que impugna.

CUARTO.-La inadmisión de las reclamaciones frente a las liquidaciones la fundamenta el TEARA diciendo:

"TERCERO.- La reclamación económico-administrativa contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto frente a la liquidación girada por la Delegación de Málaga de la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha sido interpuesta una vez transcurrido el plazo de un mes (último día del plazo el lunes 24/07/2023), que al efecto establece el artículo 235.1 de la Ley 58/03, de 17 de diciembre . Por ello, debe declararse inadmisible por extemporánea."

Ello tras constatar en el Antecedente primero que: "PRIMERO.- Las presentes reclamaciones económico-administrativas se interponen 25/07/2023 .

- Contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto frente a la liquidación girada por la Delegación de Málaga de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, cuyo importe total asciende a ingresar 32.184,53 euros, por el Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante I.V.A.), tercer y cuarto trimestre del ejercicio 2020. El acuerdo impugnado consta notificado el 24/06/2023...."

No estando en discusión que la notificación fue realizada el 24/06/2023 y que la reclamación es presentada el 25 de julio 2023, ha transcurrido un mes y un día.

El 24/06/23 fue sábado, y la fecha de la interposición de la reclamación 25/07/23 martes, prima facie,ha pasado un mes y un día, cuando el articulo 235.1 de la Ley General Tributaria 58/2003, establece el plazo de un mes para presentar las reclamaciones:

"1.La reclamación económico-administrativa en única o primera instancia se interpondrá en el plazo de un mes a contar desde el día siguiente al de la notificación del acto impugnado, o desde el día siguiente a aquél en que quede constancia de la realización u omisión de la retención o ingreso a cuenta, de la repercusión motivo de la reclamación o de la sustitución derivada de las relaciones entre el sustituto y el contribuyente".

Sobre el cómputo de plazos el 109 de la Ley 58/2003, determina que "será el previsto en las normas administrativas generales con las especialidades establecidas en esta sección",sin que los artículos siguientes prevean nada sobre el cómputo, por lo que conforme a ese artículo y en consonancia con lo dispuesto con la Ley 39/2015 de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, en su Disposición adicional primera, ha de estarse a ésta, al reconoce como especialidades por razón de materia, las siguientes:

"1. Los procedimientos administrativos regulados en leyes especiales por razón de la materia que no exijan alguno de los trámites previstos en esta Ley o regulen trámites adicionales o distintos se regirán, respecto a éstos, por lo dispuesto en dichas leyes especiales.

2. Las siguientes actuaciones y procedimientos se regirán por su normativa específica y supletoriamente por lo dispuesto en esta Ley:

a) Las actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos en materia tributaria y aduanera, así como su revisión en vía administrativa.

c) Las actuaciones y procedimientos sancionadores en materia tributaria y aduanera, en el orden social, en materia de tráfico y seguridad vial y en materia de extranjería.

[...]"

El art. 30.4 de la Ley 39/2015 dice:

"4. Si el plazo se fija en meses o años, éstos se computarán a partir del día siguiente a aquel en que tenga lugar la notificación o publicación del acto de que se trate, o desde el siguiente a aquel en que se produzca la estimación o desestimación por silencio administrativo.

El plazo concluirá el mismo día en que se produjo la notificación, publicación o silencio administrativo en el mes o el año de vencimiento. Si en el mes de vencimiento no hubiera día equivalente a aquel en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día del mes.".

El artículo 30.7 de la Ley misma Ley establece que la Administración General del Estado fijará, en su ámbito, el calendario de días inhábiles a efectos de cómputo de plazos, con sujeción al calendario laboral oficial.

Y de acuerdo con el artículo 30.8 de la misma Ley, la declaración de un día como hábil o inhábil a efectos de cómputo de plazos no determina por sí sola el funcionamiento de los centros de trabajo de las Administraciones Públicas, la organización del tiempo de trabajo ni el acceso de los ciudadanos a los registros.Añade que estecalendario de días inhábiles se publicará antes del comienzo de cada año en el «Boletín Oficial del Estado» y en otros medios de difusión que garanticen su conocimiento generalizado.

Y sobre el cómputo del plazo en los registros dice el Artículo 31 de la referida Ley que si bien permitirá la presentación de documentos todos los días del año durante las veinticuatro horas,

"A los efectos del cómputo de plazo fijado en días hábiles, y en lo que se refiere al cumplimiento de plazos por los interesados, la presentación en un día inhábil se entenderá realizada en la primera hora del primer día hábil siguiente salvo que una norma permita expresamente la recepción en día inhábil.

El calendario laboral oficial de 2023 fue fijado en la Resolución de 7 de octubre de 2022, de la Dirección General de Trabajo, por la que se publica la relación de fiestas laborales para el año 2023 («Boletín Oficial del Estado» del 14 de octubre de 2022).

La Resolución de 1 de diciembre de 2022, de la Secretaría de Estado de Función Pública, por la que se establece a efectos de cómputo de plazos, el calendario de días inhábiles en el ámbito de la Administración General del Estado para el año 2023 ( «BOE» núm. 301, de 16 de diciembre de 2022), dice:

"Segundo.

Son días inhábiles:

a) En todo el territorio nacional: los sábados, los domingos y los días declarados como fiestas de ámbito nacional no sustituibles, o sobre las que la totalidad de las Comunidades Autónomas no han ejercido la facultad de sustitución".

Finalmente conforme al apartado 3 del art 4 CC, "[l]as disposiciones de este Código se aplicarán como supletorias en las materias regidas por otras leyes."

Y a tenor del artículo 5 del Código Civil:

"1. Siempre que no se establezca otra cosa, en los plazos señalados por días, a contar de uno determinado, quedará éste excluido del cómputo, el cual deberá empezar en el día siguiente; y si los plazos estuviesen fijados por meses o años, se computarán de fecha a fecha. Cuando en el mes del vencimiento no hubiera día equivalente al inicial del cómputo, se entenderá que el plazo expira el último del mes.

2. En el cómputo civil de los plazos no se excluyen los días inhábiles."

La jurisprudencia, cuando el computo del plazo es por meses o por años, como ocurre en el presente caso, señala, entre otras en las sentencias de 7 de mayo de 2009, recurso 7813/2003, o de 16 de septiembre 2013, recurso 1956/2010, el plazo concluye, ya dentro del mes correspondiente, el día que se designa con la misma cifra que identifica el día de la notificación o publicación. Así también últimamente, lo recuerda la STS 650/24, del 17 de abril de 2024, Recurso: 8105/2022:

"...la jurisprudencia de esta Sala ha optado, en esta materia, por una interpretación unificadora al no considerar que la voluntad del legislador haya sido la de establecer una forma de cómputo distinta en el ámbito del procedimiento inspector. Así, al analizar concretamente el inicio del cómputo del plazo para concluir el procedimiento de inspección, hemos declarado que se debe acomodar a las reglas generales en materia de cómputo de plazos de señalados por meses, esto es, de fecha a fecha. Así lo afirma nuestra STS de 4 de abril de 2017 , cit., que interpreta el art. 104.1 LGT "[...] conforme con la [doctrina jurisprudencial] mantenida por esta Sala, y la más acorde con el principio de seguridad jurídica, al unificar el criterio para el cómputo de los plazos por meses [...]", haciendo referencia allí a la jurisprudencia contenida en las SSTS de 25 de octubre de 2016 ; de 17 de enero de 2011 y 16 de mayo de 2014 , pronunciamientos que citan, a su vez, las SSTS de 10 de junio de 2008 (recurso 32/2006 ) y de 9 de mayo de 2008 (recurso 9064/2004 ), que señalan que es reiteradísima la doctrina de esta Sala que concluye que los plazos señalados por meses se computan de fecha a fecha , iniciándose el cómputo del plazo al día siguiente de la notificación o publicación del acto, pero siendo la del vencimiento del plazo el día equivalente al de la notificación, pero en el mes final del cómputo, y en caso de no existir día equivalente, en la del último día del mes del vencimiento[...]""

Y se computa por meses enteros, sin tener en cuenta el número de días de que se compongan ni los feriados[ STS 926/2023, de 10 de julio de 1913).

En consecuencia se ajusta a derecho la resolución del TEARA en cuanto inadmite por extemporáneas las reclamaciones contra las liquidaciones, notificadas electrónicamente en sábado, día inhábil, pero que a efectos del cómputo del mes fijado en el articulo 235.1 de la Ley General Tributaria 58/2003, es irrelevante; la reclamación fue presentada pasado ese mes siendo las liquidaciones firmes.

QUINTO.-En cuanto a la sanción impuesta, cuando la administración ejerce la potestad sancionadora, es jurisprudencia que la existencia de los elementos de la infracción debe aparecer debidamente fundada en la resolución administrativ, de tal forma que, desde la perspectiva de los artículos 24.2 y 25.1 de la Constitución española, lo que debe analizarse es si la resolución administrativa sancionadora contenía una argumentación suficiente acerca de los elementos del tipo infractor.

Ni los Tribunales Económico-Administrativos ni los Tribunales contencioso-administrativos pueden subsanar la falta de motivación en el acuerdo sancionador, porque es al órgano competente para sancionar a quien corresponde motivar la imposición de la sanción. SSTS de 20 de diciembre de 2013 (RC 1537/2010, FJ 4º) y 10 de diciembre de 2012 (RC 563/2010, FJ 3º, y 4320/2011, FJ 4º).

En definitiva, como resume la STS 192/20 del 13 de febrero de 2020 ( ROJ: STS 485/2020, Recurso: 3285/2018, en su FD 6º:

"Debemos recordar que, como hemos declarado reiteradamente, valga por todas la cita de la STS de 16 de diciembre de 2014, recurso de casación 3611/20113 , "cuando se recurre una sancion por la inexistencia de culpabilidad o/y su nula o deficiente motivación, de acuerdo con asentada doctrina de esta Sala y Sección, no hay que atender en la impugnación a las consideraciones contenidas en las Resoluciones del TEAC o el TEAR, ni siquiera a los razonamientos del órgano judicial, sino sólo y exclusivamente a la fundamentación que se contiene en el Acuerdo sancionador y, en su caso, en la medida en que está dictado por el mismo órgano, en el Acuerdo por el que resuelve el recurso de reposición " FD sexto. En efecto, como subraya la Sentencia de 13 de octubre de 2011 (rec. cas. núm. 2351/2009 ), FD Cuarto, la existencia de culpabilidad debe aparecer "debidamente fundada en la resolución administrativa sancionadora" [ sentencia de 22 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 2422/2003 ), FD Quinto], de tal forma que "desde la perspectiva de los citados arts. 24.2 y 25.1 CE " lo que debe analizarse es si "la resolución administrativa sancionadora" contenía "una argumentación suficiente acerca del elemento subjetivo del tipo infractor" [ sentencia de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. núm. 427/2005 ), FD Octavo], pues "sólo al órgano competente para imponer las sanciones tributarias le corresponde satisfacer las exigencias de motivación que dimanan de los arts. 24.2 y 25 CE " [ sentencia de 29 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 6058/2003 ), FD Quinto].

En definitiva, de acuerdo con la doctrina transcrita, para apreciar que los contribuyentes actuaron con el grado de culpabilidad imprescindible para sancionar - en este caso, según la resolución sancionadora, la simple negligencia-, esta Sala sólo puede atender a los hechos o circunstancias de las que el único órgano competente para sancionar -el Inspector Jefe [ art. 211.5.d) LGT y art. 25.7 RGRST] hizo derivar dicha culpabilidad, sin considerar las que se propongan en otras actuaciones, como las vertidas en vía económico administrativa o en los escritos procesales de la representación de la Administración".

SEXTO.-Al caso de autos, es alegado sobre la sanción es que de estimarse las alegaciones sobre la liquidación la sanción queda sin efecto, por lo que siendo las liquidaciones firmes decae el argumento.

También alega que existe una diligencia necesaria por parte del contribuyente conforme a los hechos narra, así como que no existe en la fundamentación para imponer la sanción un juicio de culpabilidad cuyo análisis determine la imposición de la sanción. A

La Administración tributaria sancionó al recurrente por la comisión de una infracción tributaria leve del art. 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación), y ello en relación con la comprobación practicada por el IVA.

Con carácter general debemos recordar que conforme al art. 183.1 de la LGT «son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley».La carga de la prueba de la culpabilidad, como antes quedó anticipado, corresponde a la Administración tributaria y no existe una presunción de culpabilidad que deba ser desvirtuada por el obligado tributario sino, todo lo contrario, una presunción de buena fe que debe ser desvirtuada por la Administración (por todas, STSS de 28 de abril de 2016, rec. 894/2015, FJ 6.º, de 20 de junio de 2016, rec. 895/2015, FJ 2.º, y 4 de julio de 2016, rec. 941/2015, FJ 2.º, y rec. 982/2015, FJ 2.º).

En este sentido, se refiere a la motivación de los acuerdos sancionadores la STS de 6 de junio de 2014, rec. 1.411/2012, que declara lo siguiente: «Para poder apreciar la existencia de una motivación suficiente y de un juicio de culpabilidad, resulta menester enjuiciar si la Administración probó la culpabilidad de sujeto pasivo y si concurrían elementos bastantes para considerar que hubo infracción del Ordenamiento Jurídico ( SS. 15 de octubre de 2009 , casa. 6567/2003 , y 21 de octubre de 2009 , casa 3542/2003 ). No es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración la que demuestre la ausencia de diligencia, como señalábamos en la sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. unif. doctr. 306/2002 ), por lo que sólo cuando la Administración ha razonado, en los términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, es cuando procede exigir al interesado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad. En cualquier caso, se revela imprescindible una motivación específica en torno a la culpa o la negligencia y las pruebas de que se infiere ( sentencias 6 de julio de 2008 , casa. 146/2004 y 6 de noviembre de 2008 , casa. 5018/2006 )».

En definitiva, como señala la STS 1695/2024, de 29 de octubre 2024, rec. 2248/2023 , al FD 6º "es necesario que la Administración acredite, en cada caso, la presencia del elemento culpable en la conducta del obligado tributario -para enervar la presunción constitucional de inocencia del art. 24.2 CE - y, además, la motive, en los términos derivados de nuestra abundante doctrina al respecto."

Por tanto, para justificar la existencia de culpabilidad en el obligado tributario debe demostrar la Administración la concurrencia de una actuación dolosa o al menos negligente ( art. 183.1 LGT) , requisito que se traduce en la necesidad de acreditar que el incumplimiento de la obligación tributaria del contribuyente obedece a una intención de defraudar o, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente.

Al caso de autos el acuerdo sancionador dice en sus antecedentes:

Mediante escrito de fecha 08-05-2023 se le notificó la iniciación de un procedimiento sancionador como consecuencia de la posibilidad de que hubiera cometido una infracción tributaria de las clasificadas como leves y que se detalla a continuación. La iniciación del mismo fué objeto de acumulación con otros procedimientos cuya resolución se le notifica de forma separada para cada uno de ellos. Dicha infracción consiste en:

Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación, en la cuantía detallada más adelante como base de la sanción y según se determina en el procedimiento de comprobación por el concepto impositivo siguiente:

Modelo 303 AUTOLIQUIDACIÓN IMPUESTO VALOR AÑADIDO correspondiente al ejercicio 2020 y período 3T.

Los hechos que deducen de la citada comprobación son los siguientes:

La sociedad E-Concept Lab S.L.U. deja de ingresar cuota por importe de 11.333,70 euros como consecuencia de haber deducido, por dicho importe, cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.

En concreto, en la liquidación provisional que pone fin al procedimiento de comprobación limitada por IVA 2020, expediente número NUM003, se minoran las cuotas deducidas respecto del proveedor LK Marketing 2016 S.L., ya que no se considera probada la realidad de las operaciones supuestamente realizadas por dicho proveedor.

La infracción se califica como leve por el siguiente motivo:

(...)

Asimismo, en el escrito de inicio del procedimiento sancionador se le notificó el derecho que tenía a consultar el expediente, formular las alegaciones que entendiese convenientes y aportar los documentos, justificantes o pruebas que considerase oportunas para la defensa de sus derechos. La Entidad no ha presentado escrito alguno al respecto ni aportado datos o pruebas distintas de las que estaban ya a disposición de la Administración.

Una vez analizada la documentación que consta en el expediente, se considera probado que

App AEAT E-CONCEPT LAB S.L.U. con NIF B93685345 ha cometido la infracción tributaria antes detallada y que motivó la iniciación del expediente, siendo responsable de la misma según se motiva más adelante.

(....)

La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

En el presente caso se aprecia una omisión por parte de la sociedad E-Concept Lab S.L.U. de la diligencia exigible ya que la normativa regula de forma expresa los requisitos exigidos para la práctica de la deducción de cuotas soportadas en IVA.

Esta conducta negligente por parte de la entidad, le lleva a deducir cuotas por importe superior al que puede demostrar que ha soportado, y, por lo tanto, a efectuar un ingreso menor al que le corresponde, con la consiguiente ventaja fiscal obtenida.

Conviene, por tanto, profundizar en el concepto de negligencia, cuya esencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma que, en este caso, son los intereses de la Hacienda Pública. La negligencia, por otra parte, no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma.

Queda claro pues, que para que la conducta del sujeto pasivo sea constitutiva de infracción tributaria no es necesario que sea dolosa o intencionada, basta con que sea negligente, y en este caso es evidente que la conducta tipificada no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma, pues, su redacción es clara y no deja lugar a dudas, no pudiéndose tampoco considerar que el error padecido, poder probar la realidad de las operaciones por las que deduce cuotas, fuese insalvable.

Es de destacar que la Administración tributaria pone, asimismo, a disposición de los contribuyentes una gran variedad de servicios de información a los cuales pudo acudir el obligado tributario en caso de duda sobre los citados requisitos.

Por otra parte, no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma; por tanto, concurre el mínimo de culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria.

Consta en autos que en el curso del procedimiento de comprobación la AEAT requirió a la interesada libros registro de facturas emitidas y recibidas y a que, respecto del proveedor LK Marketing 2016 S.L., aportase las facturas recibidas, los justificantes de pago de las facturas recibidas, así como más documentación que pruebe la naturaleza y la realidad de las operaciones, habida cuenta de que no consta que dicho proveedor tenga estructura económica para prestar los servicios que supuestamente han facturado. Se le indicaba que, entre otras cosas, deberá aportarse documentación que sirva para identificar los bienes o servicios concretos supuestamente recibidos, su cuantificación a efectos de fijar los precios, comunicación vía correos u otros medios

con las personas responsables de los trabajos realizados por el proveedor, identificación de dichas

personas y del canal a través del que se han prestado los servicios, identificación del medio a través del que han conocido al proveedor (local comercial, oficina, web, etc). Añadiéndose que asimismo deberá probar la afectación a la actividad empresarial de dichos servicios recibidos, aportando las facturas emitidas que estén correlacionadas con los mismos.

La ahora recurrente aporta los libros registro requeridos y facturas recibidas por los trabajos de LK Marketing 2016 S.L. y sus justificantes de pago, y un escrito en el que el administrador de E-Concept S.L. manifiesta que LK Marketing S.L. presta servicios de marketing y de envío de paquetes a los clientes de E-Concept S.L.

Ante esa documentación entiende la AEAT que no aporta ninguna otra documentación adicional tendente a probar la realidad efectiva de los servicios supuestamente recibidos. Estimando que las facturas aportadas tienen el contenido mínimo para ser consideradas deducibles, ya que describen de forma demasiado genérica los supuestos servicios prestados, de forma que se hace imposible comprobar si están o no relacionados con la actividad, la mayoría de ellas describe las operaciones de forma genérica como 'order fullfillment'

Añade la AEAT que en alegaciones explica la interesada en qué consisten los supuestos servicios recibidos y acompaña dicha explicación con unos pantallazos relacionados con entregas de paquetes, en los que aparecen los nombres de Bring, como empresa transportista, de LK Marketing, y de una serie de clientes (la mayoría de ellos, suecos), entendiendo el órgano gestor que en ningún caso demuestra una relación profesional entre LK Marketing 2016 S.L. y E-Concept Lab S.L.U., puesto que ninguna de las dos sociedades aparece identificada en los documentos aportados, ya que la referencia que en ellos se hace de la presunta prestadora de servicios de realizar pedidos se denomina LK Marketing (no LK Marketing 2016 SL) y ninguna mención aparece de E-Concept Lab S.L.U..

En definitiva la AEAT cuestiona la efectividad de los servicios facturados LK Marketing 2016 SL, E-Concept Lab S.L.U., ante la falta de constancia de estructura empresarial de ésta

Ahora bien, como señala, v.gr., la sentecia TJUE; 07-09-2023, el derecho a deducción forma parte del mecanismo del IVA y, en principio, no puede limitarse. En efecto, el régimen de deducciones tiene por objeto liberar completamente al sujeto pasivo del peso del IVA devengado o ingresado en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de las mismas, a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA ( sentencia de 6 de febrero de 2014, Fatorie, C-424/12, EU:C:2014:50, apartados 30 y 31 y jurisprudencia citada).

Ello implica que la prestación debe cumplir el requisito de la efectividad, que sea justificado o justificable. La realidad de la prestación del servicio es presupuesto indispensable y ha de probarse, sin que la existencia de factura suponga un medio de prueba privilegiado respecto de la realidad de las operaciones y, sin perjucio, que, una vez que la Administración cuestiona razonablemente su efectividad, corresponde al sujeto pasivo probar su realidad.

Es decir, la factura y contabilización son requisitos en principio necesarios para justificar un importe a efectos de su deducción como gasto pero la Inspección puede exigir a los sujetos pasivos la aportación de otras pruebas complementarias, puesto que la aportación de la factura y su contabilización como gasto supone la acreditación formal, pero tal acreditación ante la Inspección, que es en principio necesaria, no es suficiente si no va acompañada de otras pruebas que justifiquen la correlación del importe en cuestión con los ingresos, según la norma sobre la carga de la prueba se contiene en el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, al disponer que "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.".

Sobre las pruebas dispone el art. 106.1 LGT que "en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa" , y por ello el art. 108.2 LGT que: "para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano". En relación por la prueba de presunciones, el art. 386 de la Ley de Enjuiciamiento Civil establece que a partir de un hecho admitido o probado, el tribunal podrá presumir la certeza, a los efectos del proceso, de otro hecho, si entre el admitido o demostrado y el presunto existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. Así pues, la prueba indiciaria requiere dos elementos: que los hechos constitutivos del indicio o hecho base estén completamente acreditados y que entre tales hechos y la consecuencia extraída exista una relación lógica, entendida como elemento de racionalidad, de forma que el límite de la prueba de presunciones viene impuesto por el rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad ( STS 24 de febrero de 2016, recurso 4134/2014). En otras palabras, deben existir elementos o datos objetivos, hecho base que ha de estar suficientemente acreditado, del que parte la inferencia u la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, sin incidir en incoherencia, irrazonabilidad y la arbitrariedad que es el límite a la admisibilidad de la presunción como prueba (V.gr. SSTS de 8 de octubre de 2012 (casación 7067/10, FJ 2 º) y 18 de marzo de 2013 (casación 392/11 , FJ 2º, o de 17/02/2014, recurso 651/2013).

Además, Tribunal de Justicia de la Unión Europea, Sala Sexta, Sentencia de 4 Jun. 2020, C-430/2019, dice:

"...47. Si bien es cierto que ese sujeto pasivo puede verse obligado, cuando disponga de indicios que permitan sospechar la existencia de irregularidades o de un fraude, a informarse acerca de otro operador, del que tenga intención de adquirir bienes o servicios, con el fin de cerciorarse de su fiabilidad, la Administración tributaria nacional competente no puede sin embargo exigir de manera general a dicho sujeto pasivo que, por un lado, verifique que el emisor de la factura relativa a los bienes y servicios por los que se solicita el ejercicio de ese derecho disponía de los bienes en cuestión y estaba en condiciones de suministrarlos y que cumplió con sus obligaciones en materia de declaración e ingreso del IVA con el fin de cerciorarse de que no existen irregularidades ni fraude por parte de los operadores anteriores, ni que, por otro lado, disponga de documentación al respecto ( sentencia de 22 de octubre de 2015, PPUH Stehcemp, C-277/14 , EU:C:2015:719 , apartado 52).

48. Dado que el artículo 178, letra a), de la Directiva del IVA no contempla la aportación de tales documentos adicionales y que esta última puede afectar de modo desproporcionado al ejercicio del derecho a la deducción y, por ende, al principio de neutralidad, la Administración tributaria nacional competente no puede exigir, de manera general, tal aportación.

49. En estas circunstancias, p rocede responder a las cuestiones prejudiciales segunda a cuarta que los principios que regulan la aplicación del régimen común del IVA por los Estados miembros, en particular los de neutralidad fiscal y seguridad jurídica, deben interpretarse en el sentido de que se oponen a que, ante meras sospechas carentes de prueba, por parte de la Administración tributaria nacional, sobre la realización efectiva de las operaciones económicas que dieron lugar a la emisión de una factura fiscal, se deniegue el derecho a la deducción del IVA al sujeto pasivo destinatario de la factura fiscal cuando no pueda aportar, además de dicha factura, otras pruebas de la realidad de las operaciones económicas realizadas....."

Teniendo en cuanta las anteriores consideraciones, respecto a la efectiva prestación de servicios la ahora recurrente explicó ya al órgano gestor, en sucesivos escritos, que LK Marketing estaba haciendo marketing y cumplimiento (enviando paquetes a nuestros clientes) para nosotros, como una alternativa a Bigbuy, por lo tenían un inicio de sesión en https://webshipper.com/ y podían administrar y rastrear sus envíos. Añadía que LK Marketing es propiedad de Pedro Miguel, danés, y que hace muchos años publiqué en un grupo de Facebook que necesitaba ayuda con el marketing de mi empresa y me contactó, tuvieron una reunión en Marbella y comenzamos a trabajar juntos, así como que nunca visó ni estuvo en su oficina.

Contra lo apreciado por el órgano gestor, relación profesional entre LK Marketing 2016 S.L. y E-Concept Lab S.L.U., queda acreditada con el documento nº 9 aportado con la reclamación y su traducción jurada aportada como documento nº 18, que es el contrato de prestación de servicios entre ambas mercantiles.

Ante el órgano gestor fueron aportadas las facturas emitidas por LK MARKETING 2016 S.L. a E-CONCEPT LAB S.L., todas idénticas salvo la referencia al importe pagado -en números-, con traducción jurada de una de ellas. Así como los justificantes de pago de las facturas aportadas, que son iguales a salvo los importes, y la traducción jurada de una de ellas, y certificado de titularidad bancaria a nombre de E-CONCEPT LAB S.L., con el NIF, de la cuenta que realiza los pagos.

Ya en reposición fueron aportadas facturas entre LK Marketing y Facebook por campañas de publicidad realizadas por LK Marketing 2016 SL para E-Concept Lab SL, acompañadas de del contrato de prestación de servicios y su traducción jurada, así como traducción jurada de una de las facturas -todas son iguales a salvo la cantidad expresada en números-. También su aportó traducción jurada del email enviado por Nicolas, administrador de EConcept Lab S.L., a Pedro Miguel, administrador de LK MARKETING 2016 S.L., así como el modelo 347 (declaración anual de operaciones con terceras personas) para el ejercicio 2020, indicando en el declarado 3 a LK MARKETING 2016 S.L.; además, justificante de la imposibilidad de obtener los emails de la época en que se prestaron los servicios por LK MARKETING 2016 S.L. a E-CONCEPT LAB S.L.

En cuanto a la objeción que hace el órgano gestor sobre las facturas, explica la parte recurrente que el concepto de "order fullfillment" (en español, cumplimiento de pedidos) responde al cumplimiento de envío de paquetes dentro del argot de la logística, siendo imposible que identifique en una sola factura cada uno de los pequeños envíos realizados.

Entiende la Sala que conforme art. 6 RD 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación resultaría innecesario una descripción detallada, desde el momento que LK MARKETING 2016 S.L. prestó servicios a E-CONCEPT LAB S.L., no a los clientes, y al prestación consiste exactamente en cumplimiento de pedidos.

Finalmente, consta en autos que la AEAT inspeccionó en el año 2022 el Impuesto de Sociedades de E-CONCEPT LAB S.L. por el ejercicio 2020, el mismo de autos, dictando resolución por la que "no procede regularizar la situación tributaria" lo que, como señala la parte recurrente en atención con las liquidaciones que nos traen a la presente, es incongruente y totalmente contrario al principio de los actos propios.

En definitiva, el conjunto de pruebas practicadas, y teniendo en cuenta lo antes dicho sobre a carga de la prueba y específicamente señalado por el TJUE sobre que ante meras sospechas carentes de prueba, por parte de la Administración tributaria nacional, sobre la realización efectiva de las operaciones económicas que dieron lugar a la emisión de una factura fiscal, se deniegue el derecho a la deducción del IVA al sujeto pasivo destinatario de la factura fiscal cuando no pueda aportar, además de dicha factura, otras pruebas de la realidad de las operaciones económicas realizadas, entiende la Sala que ha prueba suficiente para entender razonable que la recurrente considerar que en efecto existieron los servicios facturados, por la sanción, no se ajustan a derecho.

SÉPTIMO.-La estimación parcial del recurso implica que no existe imposición del pago de las costas conforme al art. 139.1 LRJCA