Sentencia Contencioso-Administrativo 2519/2024 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 748/2023 de 02 de octubre del 2024

PRIMERO.-Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la resolución de 17/12/2021 del TEARA que desestima las reclamaciones NUM000, NUM001, NUM002 y NUM003 presentadas por los ahora recurrentes frente a las liquidaciones provisionales de la Agencia Tributaria de Andalucía, en concepto de ITP-AJD, números NUM004 por importe de 3.412 euros, NUM005 por importe de 3.417,93 euros, NUM006 por importe de 989,59 euros y NUM007 por importe de 991,32 euros, en las que aplicaba el tipo impositivo general en sustitución del tipo reducido por el que habían autoliquidado los recurrentes (expedientes administrativos NUM008 y NUM009).

SEGUNDO.-La parte recurrente expone:

- En fecha 27 de enero de 2016, Don Dimas y Doña Enriqueta suscribieron ante el notario de Vélez-Málaga Don Juan Deus Valencia dos escrituras: una de compraventa de vivienda, protocolo 127; y otra de constitución de préstamo hipotecario, protocolo 128 para, precisamente, sufragar el precio de adquisición de la vivienda. La vivienda adquirida es una casa sita en DIRECCION000, de DIRECCION001, con referencia catastral NUM010

Con ocasión de ambas escrituras, mis representados presentaron sendas autoliquidaciones por ITP y por AJD, aplicando los tipos reducidos de ambas modalidades por destinar la vivienda adquirida a residencia habitual y ser los adquirientes menores de 35 años.

- La Agencia Tributaria de Andalucía incoa dos expedientes NUM008 y NUM009, y dentro de cada uno de ellos emite una resolución diferenciada a cada uno de mis representados, aunque con igual contenido y con mismo número de expediente:

(A)El expediente NUM009 tiene como objeto la liquidación del ITP-AJD siendo hecho imponible la adquisición de la vivienda llevada a cabo por mitades por la Sra. Enriqueta y el Sr. Dimas.

En dicho expediente, la Agencia Tributaria de Andalucía modificó el tipo impositivo reducido aplicado por mis representados, sustituyéndolo por el tipo general, al considerar que no se ha acreditado que la vivienda adquirida llegara a convertirse en residencia habitual de los mismos.

(B)El expediente NUM008 tiene como objeto la liquidación del ITP-AJD siendo hecho imponible la concesión del préstamo hipotecario a la Sra. Enriqueta y al Sr. Dimas mediante escritura pública de préstamo hipotecario de fecha 27 de enero de 2016, otorgada ante el notario Don Juan Deus Valencia, bajo su número de protocolo 128.

En dicho expediente, la Agencia Tributaria de Andalucía modificó el tipo impositivo reducido aplicado por mis representados, sustituyéndolo por el tipo general, al considerar que no se ha acreditado que la vivienda adquirida con el préstamo hipotecario llegara a convertirse en residencia habitual de los mismos.

Es decir, que en ambos expedientes administrativos es objeto de discusión si la vivienda adquirida por mis representados en enero 2016, y para lo cual, fue necesario que los mismos suscribieran un préstamo hipotecario, se convirtió en la residencia habitual de los mismos.

-Ante dichas resoluciones de la Agencia Tributaria de Andalucía, mis representados interponen la correspondiente reclamación económica-administrativa ante el Tribunal Económico Regional de Andalucía, el cual concluye con resolución aquí impugnada acogiendo el criterio de la Agencia Tributaria de Andalucía de considerar que mis representados no pasaron a residir en la vivienda adquirida en el plazo de doce meses desde su adquisición.

Este Juzgado habrá de pronunciarse sobre si mis representados hicieron de la vivienda adquirida en enero de 2016 su domicilio dentro de los doce meses siguientes a su adquisición.

-La Agencia Tributaria de Andalucía no discute ni el valor de la vivienda adquirida ni la edad de mis representados, sino únicamente que los mismos convirtieran dicha vivienda en su residencia habitual dentro de los doce meses siguientes a su adquisición, por lo que incoa los correspondientes procedimientos de comprobación, requiriendo la aportación de determinada documentación.

Ante tales requerimientos, y así consta en los expedientes administrativos, mis representados aportaron la siguiente documental:

*Certificado de empadronamiento histórico colectivo emitido por el Ayuntamiento de DIRECCION001, donde se constata que Doña Enriqueta y Don Dimas residen en dicho domicilio desde febrero de 2016.

*Informe de Vida Laboral, donde consta que para la Tesorería General de la Seguridad Social, la residencia del Sr. Dimas está en la vivienda adquirida.

*Cuestionario de declaración de nacimiento de la hija común de mis representados realizado ante el Registro Civil donde consta que su domicilio es la vivienda adquirida.

*Declaraciones de la Renta de los años 2016, 2017, 2018 y 2019 donde constan que su domicilio está sito en la vivienda adquirida.

*Certificado de matrimonio donde consta que su domicilio es la vivienda adquirida sita en DIRECCION001

*Facturas de internet en la vivienda desde abril de 2016

*Solicitud de escolarización de la hija en centro escolar de DIRECCION001, con petición de bus escolar.

-La Agencia Tributaria de Andalucía, y luego el Tribunal Económico-Administrativo Regional, hacen caso omiso a toda la documentación aportada y consideran que no se ha acreditado la condición de vivienda habitual del inmueble adquirido, con el único argumento de que no se han aportado facturas por consumo de electricidad y agua, y que la misma no poseía licencia de primera ocupación.

Es de especial significancia, de entre la documental aportada y obviada por el TEARA, el Certificado de empadronamiento histórico colectivo emitido por el Ayuntamiento de DIRECCION001, el cual certifica que mis representados llevan residiendo en dicho domicilio desde febrero de 2016, es decir, apenas un mes después de su adquisición. Además, consta que desde el momento en que nació su hija ( NUM011/2017) la misma fue empadronada en dicho domicilio. Según dispone el artículo 16 de la Ley 7/1985 de 2 de abril Reguladora de las bases del Régimen Local: El Padrón municipal es el registro administrativo donde constan los vecinos de un municipio. Sus datos constituyen prueba de la residencia en el municipio y del domicilio habitual en el mismo. Las certificaciones que de dichos datos se expidan tendrán carácter de documento público y fehaciente para todos los efectos administrativos

Esta sola certificación debería ser suficiente para acreditar el lugar de residencia de la Sra. Enriqueta y el Sr. Dimas, y el momento en que comienza esa residencia. Ha de resaltarse que es el propio Ayuntamiento de La DIRECCION001, al emitir el certificado de empadronamiento, el que da carácter de habitable a la vivienda, sin importarle la existencia o no de licencia de primera ocupación. El Ayuntamiento de La DIRECCION001 es una administración pública que dispone de mayor facilidad comprobatoria que la Agencia Tributaria (y mucho más que el TEARA) a efectos de verificar si una vivienda dentro de su término municipal es apta para servir como domicilio a una familia, y cuando autoriza el empadronamiento es porque no les consta la existencia de obstáculo alguno que impida el uso como domicilio de un determinado inmueble.

Además de ello, el resto de documental demuestra que desde la adquisición de la vivienda se puso en conocimiento de todas las administraciones que dicha vivienda era la residencia de mis representados.

También es de resaltar entre la documental aportada, la existencia de facturas de abril y mayo de 2016 por servicio de internet y línea de teléfono fijo en la vivienda adquirida.

Con la documental aportada a los expedientes existe, si no prueba suficiente, por lo menos prueba indiciaria de que la vivienda adquirida es residencia habitual de mis representados desde el momento de la compra, lo que supone que es la Agencia Tributaria de Andalucía la que debería haber aportado prueba que desvirtúe tales indicios, de conformidad con lo establecido por el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía,Sala de lo Contencioso, sede de Málaga, en su sentencia de fecha 13 de mayo de 2019 , que declara: (...)

STSJ Andalucía, sede Málaga, 1755/2020 de fecha 26 de octubre de 2020 (....)

-La Agencia Tributaria de Andalucía pone fin a los procedimientos administrativos de liquidación provisional, con las siguientes obligaciones de pago:

* NUM009 a nombre de Don Dimas

Diferencia cuota: 2.896,25€

Intereses demora: 515,75€

Total:3.412,00€

* NUM008 a nombre de Don Dimas

Diferencia cuota: 840,01€

Intereses demora: 149,58€

Total:989,59€

* NUM009 a nombre de Doña Enriqueta

Diferencia cuota: 2.896,25€

Intereses demora: 521,68€

Total:3.417,93€

* NUM008 a nombre de Doña Enriqueta

Diferencia cuota: 840,01€

Intereses demora: 151,31€

Total:991,32€

Lo que hace un total de ocho mil ochocientos diez euros con ochenta y cuatro (8.810,84€) por las liquidaciones provisionales giradas.

TERCERO.-La defensa de la Administración estatal opone:

- El quid del presente proceso se centra en determinar si procede la aplicación del tipo reducido para la adquisición de la vivienda habitual.

El artículo 24º del texto refundido de la Ley reguladora del impuesto recoge este tipo reducido del 3'5 % para los casos en que el valor real no supere los 130.000 euros, se destine a vivienda habitual del adquirente y tenga éste menos de 35 años o sea discapacitado.

En cuanto a las facultades de la Administración, la potestad de la comprobación de valores viene recogida en el artículo 57º de la L.G.T. ; pudiendo comprobar la Administración si se cumplen o no los requisitos que la norma establece para el tipo reducido.

En este caso, lo que se discute es, en cuanto al fondo, la circunstancia de si concurre o no la cualidad de vivienda habitual en el inmueble, es cuestión fáctica, sometida a las reglas de carga de prueba del artículo 105º de la L.G.T. y 217º de la L.E.C., correspondiendo por tanto al recurrente aporta las pruebas al respecto, sin que conste que las aportadas sean suficientes para tal cometido, a la vista de lo comprobado por la Administración autonómica.

-En Efecto, EN EL CASO PRESENTE:

*No contaba con licencia de primera ocupación.

*No contaba con suministros básicos como agua y luz, con lo que no se justifica la convivencia familiar y ocupación en los doce meses posteriores.

*El empadronamiento no es prueba de la residencia real, ya que no se requiere para el mismo una constatación de la presencia física en el lugar, es decir, no se requiere una prueba de que constituye vivienda habitual el inmueble donde uno pretenda empadronarse.

*No se está pidiendo por la Administración autonómica ninguna probatio diabólica, sino una prueba suficiente de que el inmueble constituya vivienda habitual y que sea bastante como para contraponerse a la prueba que constituye NO tener abastecimiento contratado de luz y agua ni licencia de primera ocupación.

-En lo demás, procede la remisión a los términos de la resolución.

CUARTO.-La defensa de la Administración autonómica opone:

- CONFORMIDAD A DERECHO DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA.

Toda vez que la demanda no hace sino reproducir las alegaciones que vertiera en sede administrativa, esta parte no puede sino ratificarse en la Resolución del TEARA en tanto que sus fundamentos no resultan contradichos con los esgrimidos en la demanda.

En efecto, el TEARA parte en su Antecedente de Hecho Tercero de que:

"La motivación de las liquidaciones impugnadas se basaba en que de la documentación aportada por los propios sujetos pasivos no podía deducirse que la vivienda hubieses sido ocupada en los doce meses siguientes a su adquisición pues no se había justificado el consumo de suministros básicos como son la electricidad y el agua; a ello cabe añadir que justificar la ausencia de dichos consumos alegando que no tuvieron acceso a la red pública de electricidad y de suministro de agua hasta 2018 por carecer de licencia de primera ocupación, no hace otra cosa que poner de manifiesto que el inmueble no pudo ser utilizado como vivienda hasta ese momento, pues carecía de la pertinente licencia de primera ocupación."

Concluyendo en su Fundamento de Derecho Cuarto:

"Los artículos 24 y 27 del Decreto Legislativo 1/2.009, de 1 de septiembre, de la Comunidad Autónoma de Andalucía , por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Andalucía en materia de tributos cedidos, establecen tipos de gravamen reducidos para promover una política social de vivienda. para tener derecho a ellos han de cumplirse una serie de requisitos entre los que se encuentra que la vivienda sea habitada de manera efectiva y con carácter permanente en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, siendo el cumplimiento de este requisito el objeto de controversia en la presentes reclamaciones.

De acuerdo con el artículo 105 de la L.G.T . "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo."

Vistas las alegaciones y pruebas aportadas por los reclamantes y vista la motivación de las liquidaciones impugnadas, a juicio de este Tribunal, no puede considerarse probada la ocupación efectiva de la vivienda en los doce meses siguientes a su adquisición pues carecía de licencia de primera ocupación y no contaba con suministros básicos como son la energía eléctrica y el agua; por tanto las liquidaciones impugnadas deben ser confirmadas."

Pues bien, partimos de que la parte ahora recurrente presentaron las declaraciones liquidaciones correspondientes a la adquisición con carácter privativo por mitad y proindiviso el pleno dominio de una vivienda y a la constitución de una hipoteca sobre la misma en virtud de escrituras otorgadas el 27 de enero del 2016, aplicando el tipo reducido de gravamen establecido en la normativa autonómica para fomentar una política social de vivienda.

Posteriormente, tras comprobación tributaria por parte de la ATRIAN se ha venido a considerar que por parte de los actores no se ha acreditado dicha condición, no resultando procedente en Derecho la aplicación de dicha bonificación inicialmente aplicada toda vez que el inmueble adquirido no fue destinado a vivienda habitual en el plazo de doce meses a partir de la fecha de adquisición (27 de enero de 2016), "y ello en base a la propia manifestación del contribuyente que, al respecto de la falta de justificación de consumos de suministros básicos (electricidad y agua) indica que «no disponía de conexión con la red pública de electricidad y de suministro de agua al carecer de licencia de primera ocupación, no pudiendo conectarme hasta el año 2018», por tanto, dicho inmueble no podía ser utilizado como vivienda ya que carecía de la pertinente licencia de primera ocupación, por lo que en plazo de doce meses que establece la norma no pudo ocuparla con el fin de residencia permanente."

Tal reconocimiento resulta, entre otros, del documento 17_0220.- Alegaciones EA.

Como recuerda la Resolución del TEARA que se recurre, de lo dispuesto en los artículos 24 del Decreto Legislativo 1/2009 en relación con el concepto de "vivienda habitual" que recoge el artículo 54.1 del Real Decreto 439/2007, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF - al que se remite la anterior - para que se aplicable el tipo reducido es preciso que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años (a salvo de las excepciones que contempla la norma y que en el presente caso no concurren) . Tal previsión se complementa con lo dispuesto en el aptdo. 2º del precepto que exige que "para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras".

Siendo la cuestión estrictamente probatoria, nos parece necesario recordar que nuestro legislador ya optó, en materia de la carga de la prueba en el Derecho Tributario por el Principio Dispositivo en lugar del Principio Inquisitivo. Este último impone a la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario, pues se considera que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino general - efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31 de la CE. Evidentemente este principio implica la inexistencia de hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el Principio Dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la LGT, opción reiterada en el artículo 105.1 de la LGT de 2003, según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales (Cfr. Sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de fecha 21 de junio de 2007).

Sobre la base de lo anterior, la Resolución del TEARA negando la concurrencia de los factores precisos para considerar acreditada la condición de vivienda habitual del inmueble objeto de transmisión se ajusta plenamente a derecho.

Entendemos, al igual que el TEARA y las liquidaciones de la ATRIAN, que no se acredita con la fehaciencia que exige la aplicación de una excepción como es un beneficio fiscal, la concurrencia de los extremos exigidos.

El beneficio fiscal en el tipo que la grava la adquisición de vivienda habitual requiere que el inmueble al que se vincula constituya la residencia efectiva y permanente del recurrente durante un plazo continuado de, al menos, tres años. Por otra parte, ese mismo concepto de habitualidad está ligado a la efectividad del uso de la vivienda. La prueba de esa efectividad exige la acreditación de hechos demostrativos del uso efectivo sea desde la adquisición. En este sentido, la utilización de un inmueble como vivienda habitual deja un rastro inconfundible: el consumo de energía, ya sea eléctrica o gasística. Podemos afirmar, sobre la base de una opinión generalmente admitida de los usos que actualmente se hacen de una vivienda, que la utilización de ésta no entraña simplemente el cobijo bajo su estructura, sino el empleo de determinadas instalaciones que tienen en común el consumo de energía, que lleva consigo la adquisición de unos servicios que se enmarcan en unas relaciones contractuales entre el suministrador y el consumidor. Entendemos que la obviedad de esta afirmación hace innecesaria su prueba.

La utilización de una vivienda implica, cuando menos, un uso racional de las instalaciones de alumbrado, higiene, de calefacción en invierno (prescindimos de la posibilidad de acondicionar o aclimatar la vivienda en verano), y de alimentación. La satisfacción de todas estas necesidades exige los consumos a los que nos hemos referido.

No se trata de vincular el derecho a la deducción con un importe determinado de suministros. Se trata de un problema de prueba. La falta de suministros, es un indicio de que, con independencia de que se trata de un inmueble titularidad del contribuyente, éste no constituye su vivienda habitual. Se trata, en consecuencia, de la inexistencia o irrelevancia de los consumos como una prueba indiciaria de que el contribuyente no habita de modo habitual el inmueble.

Sentado lo anterior, la comprobación que lleva a cabo la ATRIAN al considerar que la vivienda no es habitual se basa inicialmente en la propia declaración de los actores, quienes reconocen que hasta el 2018 carecían de la preceptiva licencia de primera ocupación. Desde la perspectiva del orden jurisdiccional civil, la jurisprudencia desde AP (ej SAP Málaga 112/2013, de 7 de marzo) hasta TS ( STS de 3 de junio de 2003, STS de 11 de marzo de 2013, STS 696/2013, de 13 de noviembre, STS 527/2016, de 12 de septiembre o más recientemente STS 36/2023, de 17 de enero, que a su vez trae a colación la sentencia de 22 de abril de 2015, Rc. 81/20139 , se destaca «la relevancia que la licencia de primera ocupación o «cédula de habitabilidad» tiene en la Ley 57/1968 (RCL 1968, 1335) (arts. 2 a ] y 4 ) y la progresiva importancia que la reciente jurisprudencia de la Sala le ha venido atribuyendo como requisito que completa la entrega de la vivienda en cuanto objeto apto para el tráfico jurídico ( SSTS 10 de septiembre de 2012 ) , recurso nº 1899/2008 , de Pleno, 8 de noviembre de 2012, recurso nº 877/2010 , 12 de febrero de2013, recurso nº 1439/2010 , y 11 de marzo de 2013, recurso nº 576/2010.

Y en lo que a este procedimiento se refiere, la carencia de dicha licencia, como igualmente reconocen los actores, conllevaba la ausencia de suministros esenciales para cualquier vivienda como son la luz y el agua, lo que indudablemente supone la no ocupación de la misma por parte de los recurrentes con carácter de vivienda habitual.

En este sentido, tal realidad material no queda desvirtuada por el hecho de que los actores hicieran figurar la dirección donde se encontraba en inmueble a efectos de empadronamiento puesto que es evidente que el empadronamiento no significa por sí mismo que estemos ante el concepto de vivienda habitual de aplicación en el ámbito fiscal, que exige la acreditación por cualquier medio válido en derecho de la realidad de la ocupación efectiva y permanente del inmueble (en este sentido, Sentencia del TSJA de Málaga de 14 de septiembre de 2023; Recurso nº 385/2022 ).

Como viene señalando la doctrina jurisprudencial, la habitualidad es una noción fáctica e implica un uso continuado de la vivienda, que ha de ser real y demostrable por los medios probatorios al uso, entre los que cuentan con especial valor de probanza la acreditación de los consumos por suministros asociados al uso de la vivienda, que dan razón en la mayor parte de los casos de un uso sostenido en el tiempo, y de los que dispone con facilidad el titular de la vivienda.

En nuestro caso la parte demandante se ha limitado a aportar al expediente una serie de facturas que esta parte entiende no sirven al propósito de su pretensión en la medida en que no van acompañadas de otras de las que resulte el consumo de suministros aún más básicos como es el de la electricidad (que incluso habría de ser presupuesto para el uso de internet) y que demuestren su consumo regular y no interrumpido en el periodo de doce meses posteriores a enero de 2016.

QUINTO.-La litisse concreta en determinar si a la compraventa formalizada por los recurrentes a 27 enero 2016 sobre la casa sita en DIRECCION000, término municipal de La DIRECCION001, con referencia catastral NUM010, a efectos de tributación por transmisión patrimonial onerosa y por actos jurídicos documentados, de los tipos reducido, aplicados por los recurrentes en sus autoliquidacones, lo fue para vivienda habitual y pasaron a residir en la misma efectivamente en los doce meses siguientes a la compra, según las previsiones en el primer inciso del párrafo primero del artículo 24 y en el primer apartado del artículo 27, ambos del Texto Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Andalucía en materia de tributos cedidos, aprobado por Decreto Legislativo 1/2009, de 1 de septiembre, aplicable a la fecha del hecho imponible y devengo del Impuesto.

De acuerdo con el artículo 24 " En la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se aplicará el tipo de gravamen reducido del 3,5% en la transmisión de inmuebles cuyo valor real no supere 130.000 euros, cuando se destinen a vivienda habitual del adquirente y este sea menor de 35 años...".

Y conforme al artículo 27.1, " en los supuestos previstos en el artículo anterior (sobre " Tipo de gravamen general para los documentos notariales") se aplicará el tipo de gravamen reducido del 0,3% en la adquisición de viviendas y constitución de préstamos hipotecarios efectuadas por sujetos pasivos menores de 35 años, siempre que concurran los siguientes requisitos: a) Para el caso de adquisición de vivienda, que el inmueble adquirido se destine a vivienda habitual y su valor real no sea superior a 130.000 euros.".

De esos condicionantes fijados por la normativa para disfrutar de los tipos reducidos no se discute la concurrencia de los relativos al valor real del inmueble y la edad del adquirente, sino únicamente el consistente en que el destino del inmueble adquirido lo sea para vivienda habitual del mismo.

Por lo que se refiere a ese concepto de vivienda habitual el artículo 2 del citado Texto Refundido establece que será " el fijado por la normativa estatal del impuesto sobre la renta de las personas físicas vigente a 31 de diciembre de 2012",normativa que se recogía en el artículo 68.1.3º de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2006, y en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.

Más concretamente, el artículo 68.1.3º de la Ley 35/2006 disponía que " Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.".

Mientras que el artículo 54 del Reglamento del IRPF añadía a lo anterior, en su apartado 2, que " Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias: Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo. Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.".

SEXTO.-El art. 105.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, obliga al contribuyente a demostrar los hechos en que basa su pretensión, y la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha declarado, entre otras, en sentencia de fecha 21 de junio de 2007, que el sujeto pasivo debe probar las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, lo que en este caso se traduce en la exigencia de que el actor justifique que concurren los requisitos que exige el ordenamiento jurídico para aplicar la deducción pretendida.

Por tanto es a cargo de los recurrentes acreditar que la vivienda adquirida el 27/01/2016 fue su residencia habitual, es decir fue habitada de manera efectiva y con carácter permanente por los propios contribuyentes, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición.

Dentro de un proceso judicial, a la vista de las posiciones contrarias que mantienen las partes litigantes sobre la condición de vivienda habitual del inmueble en cuestión, debemos partir de la doctrina que considera que a las partes corresponde la iniciativa de la prueba, rigiendo el principio civil de que el que afirma es el que debe probar los hechos, de acuerdo con al artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , que establece que incumbe a la parte actora la carga de probar la certeza de los hechos de los que se desprenda el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda, y al demandado la carga de probar los hechos extintivos o impeditivos de las pretensiones deducidas en la demanda, de tal forma que sobre el demandante recae la carga de probar los hechos en los que fundamenta su demanda.

No se está exigiendo una prueba diabólica o probar un hecho negativo sino que la parte debe probar que la vivienda por la que se aplicó un tipo reducido era su residencia habitual y permanente. Se trata de probar un hecho positivo.

Para acreditar que el inmueble en cuestión era la vivienda habitual de los recurrente se aporta diversa documentación:

- Certificado de empadronamiento histórico colectivo emitido por el Ayuntamiento de La DIRECCION001, donde se constata que Doña Enriqueta y Don Dimas residen en dicho domicilio desde febrero de 2016. Aportado como documento nº 2 de la demanda

- Facturas de internet en la vivienda desde abril de 2016. Aportado como documento nº 3 de la demanda.

- Informe de Vida Laboral, donde consta que para la Tesorería General de la Seguridad Social, la residencia del Sr. Dimas está en la vivienda adquirida.

- Cuestionario de declaración de nacimiento de la hija común de los recurrentes ante el Registro Civil donde consta que su domicilio es la vivienda adquirida.

- Declaraciones de la Renta de los años 2016, 2017, 2018 y 2019 donde constan que su domicilio está sito en la vivienda adquirida.

- Certificado de matrimonio donde consta que su domicilio es la vivienda adquirida sita en DIRECCION001

- Solicitud de escolarización de la hija en centro escolar de La DIRECCION001, con petición de bus escolar.

Y en la Sala, a su instancia ha sido practicada la testifical de testifical de Benito, vecino de los recurrentes, el cual declaró, sin ningún género de dudas, que le consta que aquéllos se fueron a residir en la vivienda adquirida al momento de su compra.

Ahora bien, según el artículo 16.1 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases del Régimen Local, " El Padrón municipal es el registro administrativo donde constan los vecinos de un municipio. Sus datos constituyen prueba de la residencia en el municipio y del domicilio habitual en el mismo. Las certificaciones que de dichos datos se expidan tendrán carácter de documento público y fehaciente para todos los efectos administrativos".

Pero dado que la exigencia legal es que la residencia en el inmueble deber ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente,y ni el empadronamiento ni el resto de los documentos no acreditan la efectividad.

Más consistencia a los efectos de prueba la testifical de un vecino de la zona que conoce a los recurrentes que viven allí, compraron una vivienda allá por el 2016, al principio no tenía agua, y la empresa del testigo suministraba cubas.

Pero consta en autos que la vivienda es casa unifamiliar sita en el campo con una gran superficie de parcela sin edificar, tal como se describe en las escrituras de compraventa e hipoteca objetos de

las liquidaciones complementarias está en el campo, y la parte recurrente reconoce que la misma, en 2016, no tenía suministro eléctrico y de agua provenientes de las redes ordinarias por carecer de licencia de primera ocupación, obtenida en 2018. Es decir que la adquisición no fue de una vivienda en condiciones de ser habitada legalmente, destacando al efecto la jurisprudencia del orden civil ( v.gr., STS de 3 de junio de 2003, STS de 11 de marzo de 2013, STS 696/2013, de 13 de noviembre, STS 527/2016, de 12 de septiembre STS 36/2023), "la relevancia que la licencia de primera ocupación o «cédula de habitabilidad» tiene en la Ley 57/1968 (arts. 2 a ] y 4 ) y la progresiva importancia que la reciente jurisprudencia de la Sala le ha venido atribuyendo como requisito que completa la entrega de la vivienda en cuanto objeto apto para el tráfico jurídico ( SSTS 10 de septiembre de 2012 ) , recurso nº 1899/2008 , de Pleno, 8 de noviembre de 2012, recurso nº 877/2010 , 12 de febrero de2013, recurso nº 1439/2010 , y 11 de marzo de 2013, recurso nº 576/2010.

Licencia de primera ocupación exigida en el art. 1 RDU 2187/1978, al igual que el art. 21 el Decreto de 17 de junio de 1955, Reglamento de Servicios de Corporaciones Locales, y también por la normativa autonómica entonces vigente, Ley 7/2002, LOUA, en su art. 169.1.f) que requiere la primera licencia de ocupación para la ocupación y la primera utilización de los edificios, establecimientos e instalaciones en general, así como la modificación de su uso. Y también el Decreto 60/2010, de 16 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de Disciplina Urbanística de la Comunidad Autónoma de Andalucía, que en su art. 7.d),

Licencia que cumple la función de certificar que la construcción cumple con todas las condiciones necesarias para ser destinado a uso residencial, que cumple con los requisitos de salud y seguridad, y autoriza que se ponga en uso. En este sentido, v.gr., STS de 14 de diciembre de 1998, Recurso: 8401/1992, al FD 5º: "La licencia de primera ocupación de un edificio, exigida en los artículos 178.1 del Texto Refundido de la Ley del Suelo de 9 abril 1976 y 1.10 del Reglamento de Disciplina Urbanística de 23 junio 1978 , tiene por finalidad constatar si la obra ejecutada se ajusta en realidad a la licencia de obras concedida, y verificar si el edificio reúne las condiciones idóneas de seguridad y salubridad y puede habilitarse para el uso a que se destina".

Es la primera legalización que recibe un inmueble y se requiere también para posteriormente solicitar los servicios y suministros tales como agua, gas, electricidad, entre otros.

Por tanto, considera la Salar que no estaŽ acreditado que la vivienda en cuestión fuera habitada de manera efectiva y con carácter permanente,y, va de suyo, que legalmente,por los actores en los doce meses siguientes a la compra.

SÉPTIMO-Conforme al artículo 139.1 de la Ley 29/1998, en redacción dada por Ley 37/2011, ante las circunstancias concurrentes y la controversia jurídica existente entre las partes sobre las cuestiones litigiosas es por lo que no procede hacer expresa condena en costas.