Sentencia Contencioso-Administrativo 111/2026 Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 34/2024 de 02 de febrero del 2026

PRIMERO.- Resolución impugnada y posiciones de las partes.

En lo que ahora interesa, la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de 31.10.2023 desestimó las reclamaciones económico-administrativas núms. NUM000; NUM001; NUM002; NUM003; NUM004; NUM005; NUM006 y NUM007 interpuestas contra los Acuerdos dictados por la Sra. Inspectora Regional y la Sra. Jefa de la Oficina Técnica de la Delegación Especial en Castilla y León de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por los que se practica liquidación vinculada al acta A02 NUM008 y se impone sanción con número de referencia A51 NUM009, por el Impuesto sobre Sociedades de los períodos 2016, 2017, 2018 y 2019 considerando que no concurre ninguna causa para suspender el procedimiento pues no se remitió expediente al Fiscal, ningún juez ordenó la suspensión y que el procedimiento penal afecta al administrador, no a la sociedad como contribuyente directo. Sobre el fondo, en concreto la existencia de ingresos no declarados el Tribunal confirmó la existencia de movimientos de efectivo muy superiores a los ingresos declarados, la existencia de pagos a proveedores y trabajadores sin justificación bancaria sin que se haya acreditado el origen alternativo de esos fondos. Confirmó las sanciones tributarias impuestas por entender acreditado el uso de medios fraudulentos tales como la ausencia de libros, omisión de ingresos y contabilidad incorrecta.

Frente a este acuerdo, la recurrente defiende como motivo principal la existencia de prejudicialidad penal y vulneración del derecho a no autoincriminarse, en tanto que la Agencia Estatal de Administración Tributaria sabía que había un procedimiento penal previo y vinculado a los mismos hechos, máxime si había solicitado ella misma la suspensión del procedimiento, petición no contestada ( art. 180 LGT, STS 18/10/2016), por ello esa no suspensión vulneró el art. 24 CE ( derecho de defensa y a no autoincriminarse). Todo ello teniendo presente que los mismos movimientos de efectivo eran objeto de análisis penal y tributario. De modo secundario plantea la recurrente la incorrecta determinación de la base imponible, pues existiendo duplicidades en ingresos, falta de soporte documental, no consideración de gastos deducibles y la existencia de movimientos entre sociedades vinculadas mal calificados, por lo que a su juicio la Agencia Estatal de Administración Tributaria debió aplicar el método de estimación indirecta de bases imponibles. Sobre la sanción, entiende que sin base imponible correctamente determinada, no puede haber sanción y subsidiariamente que no se ha motivado correctamente la culpabilidad.

La administración demandada, como es legalmente preceptivo ( art. 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, de Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas), defiende la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada, con mera reproducción de las consideraciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid.

SEGUNDO.-Precedentes de esta Sala.

En relación con la controversia que ahora se revisa, ha de recordarse que esta Sala y sección se ha pronunciado sobre la misma, resolviendo idénticos alegatos suscitados con ocasión del Impuestos sobre sociedades liquidado a otra empresa vinculada.

Conviene entonces reproducir lo dicho en nuestra STSJ núm. 546/2025, de 05.05.2025, PO 185/2024 ( ROJ: STSJ CL 1976/2025 - ECLI:ES:TSJCL:2025:1976): "I.- Por la compañía mercantil actora, "RESTAURANTE RASAGA, S.L.U.", se impugna en este proceso judicial la conformidad a derecho de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de treinta de noviembre de dos mil veintitrés, que desestima las reclamaciones económico-Administrativas acumuladas números NUM010, NUM011, NUM012 y NUM013, referidas a las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los años dos mil dieciséis, dos mil diecisiete, dos mil dieciocho y dos mil diecinueve, que dicha entidad considera no conforme con el ordenamiento jurídico, pues estima que debió paralizarse el procedimiento tributario como consecuencia de la existencia del procedimiento penal seguido en el Juzgado de Instrucción núm. 3 de Burgos, en las diligencias previas 292/2019, con el fin de que la obligada tributaria no se viese perjudicada en su derecho a no inculparse o incriminarse con sus actuaciones, por lo que, como se indica, estima que el procedimiento fiscal debió interrumpirse en tanto no culminase el procedimiento penal abierto al efecto; por otra parte, argumenta de modo subsidiario que la determinación de la deuda tributaria no está correctamente determinada, por la ausencia de datos bastantes en poder de la administración quien considera que debió, en su caso, acudir al procedimiento de estimación indirecta ante la falta de datos suficientes para llevar a cabo la regularización efectuada. Por el contrario, la Abogacía del Estado, en la representación procesal que ostenta conforme los artículos 551 y siguientes de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y 1 y concordantes de la Ley 52/1997, de 22 de noviembre, de Asistencia Jurídica del Estado e Instituciones Públicas , interesa la desestimación de la demanda, ya que considera que el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León ha actuado conforme a derecho, sin que sean de apreciar los motivos de anulación aducidos por la parte actora, pues la actuación desarrollada por la administración se ha llevado a cabo dentro de la aplicación estricta de la normativa aplicable al presente caso y más concretamente de lo prevenido en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

II.- El primero y fundamental de los motivos de impugnación que articula la actora frente a la resolución por ella atacada en este proceso se basa en el hecho de que el procedimiento seguido por la Administración Estatal de Administración Tributaria con la misma no fue suspendido pese a así haberse pedido expresamente a la administración, sobre la base de la existencia de un proceso penal seguido ante el Juzgado de Instrucción núm. 3 de Burgos, al considerar que la tramitación de ambos trámites, penal y tributario, supone una contradicción con el principio de preferencia y prejudicialidad penal, con implicación del derecho a no autoincriminarse o autoinculparse como consecuencia de las actuaciones que se desarrollasen en el procedimiento administrativo respecto de las actuaciones que se produjeron en el proceso penal en que se hallaba implicada y que hubieran podido resultar afectadas por las desarrolladas en el citado procedimiento administrativo.

Tal pretensión de la parte actora que pide la anulación de lo actuado por no haberse suspendido, como interesó en su momento, la tramitación de las actuaciones tributarias mientras estuviese pendiente el proceso penal, no puede acogerse, al tenerse en cuenta la modificación que en la Ley General Tributaria se operó por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, que vino a alterar sustancialmente la situación anterior, en que tal pretensión era de aplicación. Efectivamente, en la exposición de motivos de la nueva ley de reforma dictada se establece el criterio de que, como consecuencia de la reforma de la regulación del delito contra la Hacienda Pública llevada a cabo por la Ley Orgánica 7/2012, de 27 de diciembre, se hacen precisas determinadas modificaciones en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, para establecer un procedimiento administrativo que permita practicar liquidaciones tributarias y efectuar el cobro de las mismas aún en los supuestos en los que se inicie la tramitación de un procedimiento penal, al ser este uno de los cambios más significativos operados en la Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal. Como se indica, el legislador se expresa en el sentido de que la trascendencia de la modificación orgánica referida justifica por sí sola la incorporación en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, de un nuevo Título VI, compuesto por los artículos 250 a 259 , específicamente dedicado a las actuaciones a desarrollar en estos supuestos, ya que la línea directriz del legislador orgánico ha quedado patente: la regla general será la práctica de liquidación y el desarrollo de las actuaciones recaudatorias de la deuda tributaria cuantificada a través de la misma, sin perjuicio de que, en determinados casos explicitados en la norma tributaria, el legislador haya optado, en estricta sujeción al carácter potestativo fijado en la norma penal en este punto, por la paralización de las actuaciones, sin practicar liquidación, en tanto en cuanto no exista un pronunciamiento en sede jurisdiccional. Dicha modificación quiere superar, en la mayoría de los supuestos, la situación hasta entonces existente, según la cual la obligada paralización de las actuaciones administrativas de liquidación de la deuda tributaria provocaba, entre otros efectos, la conversión de la deuda tributaria en una figura de naturaleza distinta, la responsabilidad civil derivada del delito, como fórmula de resarcimiento a la Hacienda Pública del daño generado, así como otras dificultades que eran inherentes a la situación anterior, permitiendo, no obstante, en determinados supuestos, que la suspensión se decrete, como son los casos previstos en el artículo 150 de la Ley General Tributaria , y las preferencias que, en determinados supuestos, tienen los pronunciamientos penales sobre los administrativos.

Consecuente con esta motivación, actualmente la Ley General Tributaria no prevé con carácter general la suspensión por prejudicialidad penal de la tramitación tributaria de la regularización que esté realizando, sino que, por el contrario, la regla general es la de la tramitación del procedimiento del procedimiento fiscal, salvo que por disposición judicial se ordene lo contrario. De tal manera que lo que pretende con carácter preferente el demandante no se asienta en disposición legal alguna que apoye su tesis, sino, precisamente lo contrario, lo que conduce a la desestimación de su petición de anulación. Por otra parte, de los datos obrantes en autos no se sigue la existencia de perjuicio alguno que se causase con el proceder de la administración respecto de quien promueve este proceso; así no consta indicio alguno que ponga de manifiesto que se viesen de alguna manera limitados o perjudicados sus derechos, pues las alegaciones que al efecto se refieren son genéricas y no especifica que padeciese problema alguno y ello impide apreciar daño alguno en una actuación en la que la administración se ha limitado a seguir la normativa general, sin que la intervención del Juzgado de Instrucción, primero, y de la Audiencia Provincial, después, dispusiesen la procedencia de la interrupción, sino más bien lo contrario, al estar en permanente contacto ambas autoridades, judicial y administrativa, y sin que se hiciese uso de las posibilidades de acordarse la suspensión de las actuaciones que prevé el ordenamiento.

Razones por las que, como se dice, debe desestimarse, como se hace, la pretensión estudiada en esta resolución en lo que a este extremo se refiere.

III.- El segundo de los motivos en que se sustenta la impugnación de la parte actora de la resolución dictada por el TEAR, y con ella de las actuaciones de que trae causa, es la de entender que la determinación de la deuda tributaria se ha operado por la AEAT sin datos bastantes que permitan llegar a su establecimiento, pues se ha partido de datos insuficientes para el fin al que se ha llegado, lo que hubiera aconsejado, en la tesis de la administrada, aplicar el régimen de estimación indirecta y no la aplicada. Ambas cuestiones se estudiarán por separado.

Del examen de lo aportado a los autos se sigue que, efectivamente, los datos de contabilidad y de documentación de la obligada tributaria, no eran, realmente, los que se esperan encontrar en una buena comerciante que lleve correctamente las cuentas y permita una directa comprobación de lo acaecido en su seno. Ello llevó a la administración a determinar la deuda tributaria partiendo del análisis de las cuentas bancarias y de informaciones remitidas por clientes y proveedores, sobre los que realizaron depuraciones y se ha llegado a un determinado resultado final. Ha de considerarse al efecto que a dicha situación se llega, como se dice, por la defectuosa actuación de la deudora tributaria, quien, por ello, no puede dolerse, al mismo tiempo, de sus consecuencias, pues ello a ella sólo le es debido. Como señala el artículo 115.3 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas , «Los vicios y defectos que hagan anulable un acto no podrán ser alegados por quienes los hubieren causado», que no hace sino recoger el viejo principio de «turpitudinem suam allegans non auditur», lo que hace inacogible la impugnación de la parte actora con base en dicho argumento.

Por otra parte, la invocación de la necesidad de acudir al régimen de estimación indirecta carece, igualmente, de viabilidad en este proceso. Como es bien sabido, y conforme lo prevenido en los artículos 50 y concordantes de la LGT , el régimen de estimación indirecto es un medio de determinación subsidiario, previsto para los supuestos en los que los regímenes ordinarios no puedan determinar la deuda tributaria. Ni siquiera en supuestos, como el aludido en la demanda, ello es necesariamente aplicable, pues, dada la naturaleza de dicho sistema, sólo cuando no sea posible determinar la deuda tributaria por el régimen directo, será de aplicar el de estimación indirecta como recuerda el artículo 193.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos -«La apreciación de alguna o algunas de las circunstancias previstas en el artículo 53.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , no determinará por si sola la aplicación del método de estimación indirecta si, de acuerdo con los datos y antecedentes obtenidos a lo largo del desarrollo de las actuaciones inspectoras, pudiera determinarse la base o la cuota mediante el método de estimación directa u objetiva»-. Y, en el caso de autos, la aplicación de los criterios por la administración sí ha permitido llegar a una conclusión concreta para determinar la deuda tributaria por parte de la demandante, como se aprecia en la documentación unida a los autos.

Siendo ello así, y constando en el expediente, que a la administración, pese a las dificultades halladas, sí le ha sido posible determinar directamente la deuda tributaria de la parte actora, no cabe acoger la queja del demandante, quien hubiera, en todo caso, debido acudir a impugnar las alegaciones en que se funda su disentimiento con lo aportado por la AEAT, lo que, no ha realizado, al limitarse a hacer alegaciones generales, sin concretar las razones específicas de su disconformidad, sin determinar las causas concretas en que se basa su disentimiento. Razones que, como se deja indicado, no permiten en el presente supuesto acoger la causa de impugnación estudiada.

IV.- Procede por tanto desestimar la pretensión deducida y hacer expresa condena en las costas de este proceso a la parte actora, de acuerdo con el criterio objetivo del vencimiento que establece el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , y no apreciarse que concurra ninguna circunstancia que aconseje adoptar otra decisión en esta materia.".

Hasta aquí la reproducción de nuestra STSJ núm. 546/2025, de 05.05.2025, PO 185/2024 por lo que elementales exigencias del principio constitucional de igualdad en la aplicación jurisdiccional de la ley imponen adoptar idéntico pronunciamiento, al no existir circunstancias jurídicas o fácticas diferentes en el presente recurso que aconsejen variar el pronunciamiento respecto de lo allí decidido.

No obstante, resulta menester realizar las siguientes consideraciones:

Primera.- Sobre la invocada prejudicialidad penal ha de recordarse que a partir del año 2015, la norma de referencia la constituyen los arts. 250 y 251 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que vienen a fijar como regla general la no suspensión del procedimiento sin perjuicio de que se pase el tanto de culpa a la jurisdicción competente pudiéndose dictar liquidaciones diferentes dependiendo de los hechos vinculados o no con el posible delito contra la Hacienda Pública. La suspensión sí puede afectar al procedimiento sancionador correspondiente a estos mismos hechos.

Pero, esencialmente, lo que acontece en este caso es que la mercantil recurrente difiere de la persona física imputada y absuelta en aquel procedimiento penal. Por lo tanto, como tiene reiterado nuestro Tribunal Supremo (STS, Contencioso sección 2 del 22 de octubre de 2025 ROJ: STS 4619/2025 - ECLI:ES:TS:2025:4619 Sentencia: 1339/2025 Recurso: 804/2023): " ... (i) A los efectos de la suspensión prevista en el artículo 180.1 (actual 251.2) de la LGT , no concurre la identidad fáctica cuando la regularización practicada por la Administración tributaria con ocasión de la investigación y comprobación de un tributo abarca ejercicios distintos, a pesar de la que las conductas que integran la relación jurídico-tributaria obedezcan a un patrón o comportamiento análogo....".

En similares términos la STS, Contencioso sección 2 del 14 de julio de 2023 (ROJ: STS 3574/2023 - ECLI:ES:TS:2023:3574 Sentencia: 1004/2023 Recurso: 7409/2021) o el ATS, Contencioso sección 1 del 07 de febrero de 2024 (ROJ: ATS 1563/2024 - ECLI:ES:TS:2024:1563A Recurso: 1450/2023) que advertía que "sobre esta materia existe una consolidada jurisprudencia constitucional y de este Tribunal Supremo en la que, en síntesis, se ha establecido que unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los órganos del Estado, de lo que se deriva que tanto la suspensión del procedimiento tributario o judicial por la pendencia de un proceso penal, como la vinculación de los hechos declarados probados en dicho ámbito, opera cuando en ambos procesos resultan litigiosos unos mismos hechos.

Además, en tales casos, la vinculación queda limitada a los hechos declarados probados en sede penal o a la declaración formal de que determinados hechos no se produjeron, pero no se extiende a los hechos no probados y sobre los que, en consecuencia, existe incertidumbre tras el proceso penal, ni tampoco comprende aquellas interpretaciones o valoraciones jurídicas que hayan podido realizarse a partir de aquellos hechos probados [por todas, vid. SSTS de 7 de julio de 2011 ( rec. 5417/2009), de 24 de noviembre de 2011 ( rec. 4914/2008), de 29 de octubre de 2012 ( rec. 3781/2009), de 20 de noviembre de 2014 ( rec. 3850/2012 ) y de 14 de julio de 2021 ( rec. 3895/2020)].

Por lo tanto, la operatividad de la suspensión por prejudicialidad penal y la vinculación positiva de los hechos probados depende de la constatación de una coincidencia fáctica entre el proceso penal y el procedimiento administrativo o proceso contencioso-administrativo, que la sentencia hoy recurrida rechaza explícitamente y cuya apreciación fundada no puede ser revisada en el recurso de casación de conformidad con el artículo 87.bis.1 de la LJCA .".

Además, como en este caso la declaración de hechos probados no permite extraer consecuencias tributarias de significación, la inviabilidad argumental es clara: "Son hechos probados que Victorio tuvo ingresos en sus cuentas bancarias de 2014 a 2019 de 44.592,94 euros, rendimientos de trabajo de 2014 a 2018 por importe de 55.076,79, entradas no definidas de 38.892,79 euros, un préstamo de 27.000 euros y es titular de dos inmuebles , uno de ellos al 50 % con su mujer; que Clara tuvo ingresos en sus cuentas desde 2014 a 2019 de 335.139,60, rendimientos de trabajo de 65.877,50, entradas no definidas de 282.771,62 euros, un préstamo de 27.000 de 2014, y de un inmueble al 50% con su marido. siendo titular de un vehículo; que Clara tuvo unos ingresos en sus cuentas de 2014 a 2019 de 138.661,97, rendimientos de trabajo de 64.888,97 euros, entradas no definidas de 118.910,00; que Verónica tuvo ingresos en sus cuentas bancarias de 2014 a 2019 de 26.409,06 euros y rendimientos de trabajo en la Universidad de 2586,69 euros, que Patricio tuvo ingresos en su cuentas bancarias desde 2014 a 2019 de 123.841,33 euros, rendimientos de trabajo hasta el 2017 de 69.266,06 euros, teniendo tres préstamos personales por importe de 6674 euros, entradas no definidas por importe de 9311,30 y es titular de un inmueble y un vehículo; que Imanol como administrador único de RESTAURANTE RASAGA , S.L., HOSPEDERÍA RASAGA, S.L y RESTAURANTE LA JARRILLA, S.L. es titular de 40 inmuebles, una finca rústica donde se ubica el Club La Parada y dos vehículos, con ingresos totales en sus cuentas de 2014 a 2019 como titular de 1.914.091,67 euros, rendimientos de 324.541,16 y 171.958,80, entradas no definidas de 1.017.797,43 euros, ingresos en sus cuentas como autorizado de 5.438.459,19 euros, entradas no definidas de 2.803.656,95 euros, con inversión en sociedades de 910.556 euros y DOVER RAMI S.L tuvo ingresos totales de 437.713,78 euros, entradas no definidas de 85.400 euros e ingresos totales en cuentas de 92.193,78 euros.

No ha quedado probado que los bienes y propiedades titularidad de cada uno de los acusados tengan su origen en los beneficios derivados de la explotación sexual de mujeres en el Club La Parada"(v. sentencia de la Audiencia Provincial de Burgos, Sección Primera, número 84/2024, de 29 de febrero).

Por lo tanto, la diferente persona afectada por el procedimiento penal respecto de la aquí recurrente impide realizar cualquier consideración acerca de la prejudicialidad penal, sea respecto de la liquidación impugnada como de la sanción.

Segunda.- Sobre la procedencia de la estimación indirecta de bases imponibles con primacía sobre el método directo.

La mercantil recurrente, con mera transcripción de los arts. 50, 53 y 158 LGT entiende que como la Dependencia de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria apreció carencias en materia de contabilidad y soportes documentales, que evidencia el Acuerdo de Liquidación, resulta patente la concurrencia de dos de las causas que determinan la procedencia de aplicar el criterio de estimación indirecta: "resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora" e "incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales."

Sin embargo y con facilidad cabe recordar que (por todas la STS Sala 3ª, sec. 2ª, S 28-4-2014, rec. 1994/2012) conforme al artículo 53 LGT, el método de estimación indirecta tiene carácter excepcional y subsidiario respecto de la estimación directa y de la estimación objetiva, al proceder sólo cuando, cuando concurre alguno de los presupuestos fijados por la Ley para la determinación completa de la base imponible, no pudiendo la Administración conocer los datos necesarios para determinarla utilizando aquéllos otros regímenes que se presentan como principal y alternativo. Más aún, que el propio carácter subsidiario determina que, cuando se comprueban varios impuestos o, incluso, periodos del mismo impuesto, la aplicabilidad del método de estimación indirecta puede resultar justificada para alguno o algunos de ellos, en los que se cumplen las circunstancias legales, y no para los demás.

Así las cosas, ese incumplimiento perfilado por el art. 53 LGT debe ser sustancial, lo suficientemente relevante para impedir valorar la situación real del contribuyente. No es entonces el caso de falta de cualquier documento con relevancia fiscal que supondría que la base imponible no puede ser exactamente determinada por el procedimiento de estimación directa, y por ello en la práctica totalidad de los supuestos se tendría que acudir siempre a este método. Dado que la Dependencia de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria logró determinar la base imponible, corresponde al recurrente el cuestionamiento de la misma. Y ello aparte del hecho controvertido de considerar que esa potencial aplicación del método de estimación indirecta le resultaría más beneficioso, posibilidad incierta.

Se desestima el recurso.

ÚLTIMO.-De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA, en su redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, vigente desde el 31 de octubre de 2011, no procede la imposición de costas.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la LJCA cuando el recurso presente interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia; mencionado recurso se preparará ante esta Sala en el plazo de treinta días siguientes a la notificación de la sentencia y en la forma señalada en el artículo 89.2 de la LJCA.

Vistos los artículos precedentes y demás de pertinente aplicación, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, en nombre de S.M. el Rey y por la autoridad que le confiere el Pueblo Español dicta el siguiente