Conferido traslado a las partes para presentar conclusiones, se evacuó el trámite por ambas y se señaló para votación y fallo el día 13 de febrero de dos mil veinticinco.
PRIMERO.-La resolución impugnada del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de veintinueve de julio de 2022, desestima la reclamación económico-administrativa núm. 47/3011/2021 (acumuladas las núms. 47/3497/2021, 47/4366/2021 y 47/4367/2021) referida a las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los años dos mil quince y dos mil dieciséis (liquidación y sanción). En los antecedentes de hecho recoge el acuerdo de liquidación impugnado (a ingresar 38.607,35 €) así como la sanción impuesta(importe 16.553,20€) relativos al Impuesto sobre Sociedades de los años 2015 y 2016 que se derivan del Acta número 73300903, tramitada en disconformidad por el Impuesto de Sociedades de los citados ejercicios, y que han revisado los cálculos realizados sobre la valoración de los inmuebles afectos a la actividad a efectos de su amortización, teniendo en cuenta que esa valoración se fundamenta en el valor normal del mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición, debiendo la reclamante acreditar la realidad de ese valor de mercado; así, ante la falta de datos que justifiquen la distribución del valor asignado a cada uno de los elementos que forman parte de los inmuebles, la Inspección ha solicitado informe a la Gerencia de Madrid para que determine el valor asignado al suelo y a la construcción correspondientes al año de adquisición de cada uno de los bienes; en base a los datos obtenidos, la Inspección ha podido determinar el valor amortizable de estos inmuebles; se trata pues de una cuestión de valoración de la prueba, teniendo en cuenta que la carga de la misma ha de soportarla quien pretenda la reducción del gasto conforme establece el artículo 105 de la LGT; la entidad no prueba en este caso que en relación con los inmuebles objeto de controversia, el porcentaje que representa el valor del terreno en relación con el valor total de cada uno de los inmuebles, sea el aplicado por el interesado y que difiere del valor resultante de la proporción entre valores catastrales aplicables. En la fundamentación jurídica considera el TEAR que en el presente caso, si bien el interesado interpone reclamación económico administrativa señalando su disconformidad con los acuerdos impugnados no ha formulado alegación alguna en esa vía de revisión. Reitera que el objeto de la controversia se centra en la dotación a la amortización de los inmuebles declarada por la entidad reclamante, debiendo probarse, en este caso la valoración a efectos de dicha amortización, por lo que nos hallamos ante una cuestión de prueba, carga de la prueba del efectivo valor del mercado de los inmuebles que le corresponde a la sociedad reclamante. Cita la normativa aplicable, artículo 12 de la Ley 27/14, de 27 noviembre 2014 del Impuesto sobre Sociedades y el apartado 2 del artículo 3 del Real Decreto 634/2015, del 10 julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, y concluye que ante la falta de prueba del efectivo valor de mercado de los inmuebles no cabe sino confirmar el acuerdo de liquidación impugnado. En lo que respecta al acuerdo sancionador constatado que ocurren tanto el elemento objetivo como el subjetivo de la infracción imputada, consta acreditada la comisión de una infracción descrita en el 191 de la LGT.
La parte actora alega en la demanda que las cuestiones debatidas consisten en dilucidar cuál debe ser la distribución apropiada del precio de los inmuebles entre el suelo y el vuelo de acuerdo con los valores de mercado en el momento de la adquisición en aplicación del artículo 1.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RD 537/1997) a efectos de determinar la base de amortización de dichos inmuebles a efectos de las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2015 y 2016; y si de la conducta de la contribuyente se puede considerar o no la existencia de una infracción tributaria que ha derivado en el expediente sancionador recurrido. Dice que: 1) Con fecha 28 de marzo de 2011, la contribuyente adquirió dos locales comerciales en el nº 26 de la calle Velázquez de Madrid por importe de 2.014.018,37 Euros (gastos incluidos), procediendo a desglosar en su contabilidad este importe en 805.607,35.-Euros correspondientes al suelo y 1.208.411,02 Euros a la construcción; es decir, se atribuía un valor del 40% al suelo y un 60% a la construcción. 2) Posteriormente, con fecha 22 de julio de 2008, la contribuyente adquirió un nuevo local comercial en el nº 53-55 de la calle Claudio Coello de Madrid por importe de 7.100.000,00 Euros, procediendo a desglosar en su contabilidad este importe en 2.840.000,00 Euros correspondientes al suelo y 4.260.000,00 Euros a la construcción; es decir, se atribuía un valor del 40% al suelo y un 60% a la construcción. 3) Que, en relación con las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2015 y 2016, la Inspección de los Tributos de la AEAT considera que de acuerdo con los establecido en el artículo 3.2 del Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades dicho desglose es incorrecto, puesto que no se dispone de una valoración de mercado que utilice un criterio de distribución acorde y para ello utiliza los valores catastrales facilitados ad hocpor la Gerencia del Catastro para esos ejercicios. Añade, que de sobra es conocido por todos que el valor catastral de cada inmueble se sitúa muy por debajo del Valor de Mercado o Valor Real de los Inmuebles, y conforme con la citada normativa aplicable la utilización de los valores catastrales, debe ser subsidiaria con respecto a los valores de mercado que puedan probarse. Así, expone a continuación en primer lugar, el soporte de la cuantificación utilizada por la contribuyente en el desglose de su contabilidad; dice que la valoración fue efectuada conforme a la ponencia de valores de 2001 para el municipio de Madrid. Aprobada en fecha 2 de Marzo de 2001 y publicada dicha aprobación en el B.O.C.M. de fecha 5 de Marzo de 2.001. El resultado obtenido es: A)- Locales calle Velázquez: El resultado conjunto de ambos locales es un valor del suelo de 801.723,85 €. (a este respecto, la contribuyente utilizó un valor del suelo de 805.607,35 Euros). B) Local calle Claudio Coello: El resultado es un valor del suelo de 2.170.491,29 €. Esta valoración utiliza la ponencia de valores del año 2001, por lo que debe actualizarse su valor desde el obtenido para 2001 al ejercicio 2008 en que fue adquirido, conforme a los coeficientes de actualización que se establecen en Ley de Presupuestos Generales del Estado anualmente. Estos coeficientes para el período entre el año 2.000 y 2.008 se establecieron en el 1,02 anual. Aplicando estos coeficientes, el valor del suelo del local de la calle Claudio Coello queda en 2.493.212,24 Euros (a este respecto, la contribuyente utilizó un valor del suelo de 2.840.000,00 Euros, siendo este pequeño incremento de valor entre lo declarado y lo consignado en sus cálculos atribuida a que la demandante utilizó en la actualización del valor para la contabilidad el IPC de cada ejercicio en lugar del valor fijo del 1,02). En segundo lugar, expone que con el fin de acreditar a los efectos del artículo 1.2 del Real Decreto 537/1997, de 14 de abril, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades cual es el verdadero valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición se aporta como documento nº 1 y 2 Informes Periciales emitidos por el Arquitecto Don Alonso (Colegiado nº: NUM000 COACyLE) se aporta un informe por cada inmueble. Mediante dichos Informes se establece que en relación con el local de la calle Velázquez, 26, el valor normal de mercado del suelo ascendería a 1.104.609,18.-€ mientras que el valor de la construcción sería un importe de 1.389.428,25.-€, es decir, se atribuye un 44,29% al valor del suelo y un 55,71% al valor de la construcción. A este respecto, si aplicásemos este desglose sobre el coste de adquisición recogido en la contabilidad de la Sociedad (2.014.018,37.-Euros) resultaría que el valor del suelo ascendería a 892.008,74 Euros y el de la construcción a 1.122.009,63 Euros. En consecuencia, la base de la amortización de este inmueble de acuerdo con el Informe Pericial debería de ser de 1.122.009,63.-Euros, en lugar de los 343.067,53.-Euros utilizados por la Inspección de la AEAT, por lo que debería incrementarse la base amortizable en al menos 778.942,10.-Euros. Por lo tanto, dada la escasa diferencia (4,29%) entre el desglose del valor normal de mercado y el efectuado por la demandante, considera que el desglose realizado por la demandante en relación con este inmueble sería correcto. Subsidiariamente, entiende que al menos debería aplicarse este último valor. Asimismo, en relación con el local de la calle Claudio Coello, 53-55, el valor normal de mercado del suelo ascendería a 1.614.667,83 € mientras que el valor de la construcción sería un importe de 2.167.604,95.-€, es decir, se atribuye un 42,69% al valor del suelo y un 57,31% al valor de la construcción. 30. A este respecto, si aplicásemos este desglose sobre el coste de adquisición recogido en la contabilidad de la Sociedad (7.100.000,00.-Euros) resultaría que el valor del suelo ascendería a 3.030.990,00 Euros y el de la construcción a 4.069.010,00 Euros. 31. En consecuencia, la base de la amortización de este inmueble de acuerdo con el Informe Pericial debería de ser de 4.069.010,00.-Euros, en lugar de los 1.814.704,62.-Euros utilizados por la Inspección de la AEAT, por lo que debería incrementarse la base amortizable en al menos 2.254.305,38.-Euros. Por lo tanto, dada la escasa diferencia (2,69%) entre el desglose del valor normal de mercado y el efectuado por la demandante, considera que el desglose realizado por la demandante en relación con este inmueble sería correcto. Subsidiariamente debería aplicarse el valor normal de mercado realizado por el perito. En consecuencia, las liquidaciones realizadas por la AEAT deben ser anuladas en cuanto se ha probado que el desglose realizado por la demandante entre el valor del suelo y de la construcción se ajustaba efectivamente al desglose del valor normal de mercado de estos inmuebles, e interesa que se admitan las bases de amortización utilizadas por la demandante. En cuanto al expediente sancionador alega la inexistencia de infracción tributaria al no concurrir el elemento subjetivo de la culpabilidad necesario para toda sanción.
Por el contrario, la Abogacía del Estado, en la representación que legalmente tiene conferida, según los artículos 551 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, y 1 de la Ley 52/1997, de 22 de noviembre, de Asistencia Jurídica del Estado e Instituciones Públicas, pide la desestimación de la demandada y la confirmación de la resolución dictada, en cuanto considera que lo actuado por la Administración sí es ajustado a derecho y a lo que resulta de las actuaciones tributarias desarrolladas. Recuerda que la recurrente no ha hecho alegaciones en la vía económico-administrativa, reitera las consideraciones de la resolución impugnada sobre la carga de la prueba en materia tributaria, y respecto a los dos documentos aportados con la demanda como informes periciales a instancia de parte a efectos de justificar la base de amortización utilizada, alega que no justifican los valores de mercado por su falta de objetividad e imparcialidad, teniendo en cuenta, entre otros motivos, los testigos utilizados.
SEGUNDO.-Sobre la deducibilidad de los gastos de actividades económicas con carácter general. Amortización de los bienes inmuebles.
El artículo 105, sobre carga de la prueba, de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, señala que "1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo",añadiendo el artículo 106, relativo a las normas sobre medios y valoración de la prueba, que "1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa. (...) 3. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria. ...
El artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sobre carga de la prueba, establece que "1. Cuando, al tiempo de dictar sentencia o resolución semejante, el tribunal considerase dudosos unos hechos relevantes para la decisión, desestimará las pretensiones del actor o del reconviniente, o las del demandado o reconvenido, según corresponda a unos u otros la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos y fundamenten las pretensiones.
2. Corresponde al actor y al demandado reconviniente la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda, según las normas jurídicas a ellos aplicables, el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda y de la reconvención. 3. Incumbe al demandado y al actor reconvenido la carga de probar los hechos que, conforme a las normas que les sean aplicables, impidan, extingan o enerven la eficacia jurídica de los hechos a que se refiere el apartado anterior (...)
7. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio".
El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), señala que "En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.";
Expuesta la normativa aplicable la cuestión debatida es eminentemente probatoria. Y teniendo en cuenta que en aplicación del artículo 105 de la LGT corresponde al contribuyente acreditar los hechos que le favorece como son las exenciones, bonificaciones, deducciones de cuotas, requisitos de deducibilidad de gastos etc., regla de carga de la prueba que ha de conjugarse con el principio de normalidad y facilidad probatoria, de manera que se tenga en cuenta cuál es la parte más próxima a las fuentes de prueba y a la que resulta más fácil la demostración de los hechos controvertidos; en el caso de autos, tratándose de aumentar la dotación a la amortización declarada de los inmuebles deducibles, la carga de la prueba recae en la demandante, a fin de poder superar los cálculos efectuados por el órgano gestor.
Y en relación con la amortización de los bienes inmuebles , el artículo 12 de la Ley 27/2014 de 27 noviembre de 2014 del Impuesto sobre Sociedades señala que:
"1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.
Se considerará que la depreciación es efectiva cuando:
a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en la siguiente tabla
(...;)
e) El contribuyente justifique su importe.
(...;)"
Asimismo, el apartado 2 del artículo 3 del Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, dispone que:
"2. Será amortizable el precio de adquisición o coste de producción, excluido, en su caso, el valor residual. Cuando se trate de edificaciones, no será amortizable la parte del precio de adquisición correspondiente al valor del suelo excluidos, en su caso, los costes de rehabilitación. Cuando no se conozca el valor del suelo se calculará prorrateando el precio de adquisición entre los valores catastrales del suelo y de la construcción en el año de adquisición. No obstante, el contribuyente podrá utilizar un criterio de distribución del precio de adquisición diferente, cuando se pruebe que dicho criterio se fundamenta en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición."
Sobre esta cuestión el acuerdo de liquidación argumenta:
En los antecedentes de hecho.
".- La actividad desarrollada por el obligado tributario en el período comprobado fue alquiler de locales industriales, clasificada en el epígrafe 861.2 del I.A.E.
...
A lo largo de las actuaciones de comprobación e investigación se han puesto de manifiesto los siguientes hechos:
PRIMERO:
1º.- En escritura pública de 22 de julio de 2008 la entidad ZAHERSA ZARZUELA HERMANOS, S.L., NIF: B40032336 adquirió un local comercial, sito en la Calle Claudio Coello nº 53-55 de Madrid a La Inmobiliaria Colonial, S.A por un precio de 7.100.000,00 euros, Finca registral nº 98626 del Registro de la Propiedad nº 1 de Madrid, con Referencia Catastral 1856815VK4715F0003ZE, sin que en la escritura pública de adquisición constara la parte que corresponde al suelo y la parte que corresponde a la construcción.
La entidad distribuyo el precio de adquisición de 7.100.000,00 euros de este inmueble, asignando al suelo un valor de 2.840.000,00 euros y a la construcción un valor de 4.260.000,00, sin que la entidad haya aportado tasación alguna de esta distribución del precio de adquisición del inmueble.
La Inspección ha solicitado, mediante requerimiento del día 23/02/2021, a la Gerencia Regional del Catastro de Madrid, el Valor Catastral, el Valor del suelo y el Valor de la construcción de este local comercial, sito en Madrid, Calle Claudio Coello nº 53-55 del año de su adquisición 2008
La Gerencia del Catastro de Madrid ha contestado el 10 de mayo de 2021 indicando que, según el padrón del Año 2008 del Municipio de Madrid, el citado Local comercial, sito en Madrid, Calle Claudio Coello nº 53-55, con Referencia catastral: 1856815 VK4715F 0003 ZE., tenía en el año 2008, un Valor Catastral de 2.029.960,49 euros, un Valor del Suelo de 1.511.118,42 euros y un Valor de la Construcción de 518.842,07 euros.
La entidad ZAHERSA ZARZUELA HERMANOS, S.L., NIF: B40032336, no ha aportado pruebas de un criterio de distribución del precio de adquisición fundamentado en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición (Año 2008).
La entidad en los ejercicios 2015 y 2016 ha aplicado para la dotación a la amortización de este local, sito en la C/ Claudio Coello 55 de Madrid un coeficiente de amortización del 2%.
2º.- ZAHERSA ZARZUELA HERMANOS por el local comercial, cuyo precio de adquisición fue de
7.100.000,00 €, y del que había atribuido a la construcción (valor amortizable) un valor de 4.260.000,00 euros y al suelo un valor de 2.840.000,00 euros, dotó en los ejercicios 2015 y 2016 una amortización por importe de 85.200,00 euros resultado de aplicar al valor amortizable el tipo coeficiente de amortización del 2% (4.260.000,00 euros x 0,02).
El actuario entiende que la cuota de amortización dotada no es correcta al no haberse aportado pruebas por la entidad de un criterio de distribución del precio de adquisición fundamentado en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición del local (Año 2008).
3º.- El actuario ha realizado los siguientes cálculos:
Porcentaje que corresponde al suelo del Valor Catastral:
1.511.118,42 / 2.029.960,49 = 0,7444078
Porcentaje que corresponde a la construcción del Valor Catastral:
518.842,07/2.029.960,49 = 0,2555922
Determinación del Valor Amortizable del precio de adquisición:
7.100.000,00 x 0,2555922 = 1.814.704,62
Amortización procedente en cada uno de los ejercicios 2015 y 2016
1.814.704,62 x 0,02 = 36.294,09 euros
4º.- Por este concepto referente al inmueble situado en la C/ Claudio Coello 53-55 de Madrid el actuario propone aumentar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2015 y 2016 en 48.905,91 euros ya que el obligado tributario había dotado una amortización de 85.200,00 euros y la cuantía procedente asciende a 36.294,09 euros.
SEGUNDO:
1º.- En escritura pública de 28 de marzo de 2001 la entidad ZAHERSA ZARZUELA HERMANOS, S.L., NIF: B40032336 adquirió dos locales comerciales en la Calle Velázquez nº 26 de Madrid:
- Un local comercial, sito en la Calle Velázquez nº 26 de Madrid a Inversiones Tasana, S.L, Finca registral nº 83943 del Registro de la Propiedad nº 1 de Madrid, con Referencia Catastral 2152315VK4725C0001WQ.
- Un local comercial, sito en la Calle Velázquez nº 26 de Madrid a Inversiones Tasana, S.L, Finca registral nº 83.951 del Registro de la Propiedad nº 1 de Madrid, con Referencia Catastral 2152315VK4725C0013AP.
Estos dos locales constan en el asiento de apertura del libro diario del ejercicio 2016 por un valor conjunto de 2.014.018,37 euros, correspondiendo (1.983.339,94 euros al precio de compra; 29.750,10 euros al Impuesto de transmisiones; 122,97 euros a gastos de notaría y 805,36 euros a gastos de registro), sin que en la escritura pública constara la parte que corresponde al suelo y la parte que corresponde a la construcción.
La entidad distribuyo el precio de adquisición de 2.014.018,37 euros de estos dos inmuebles, asignando al suelo un valor de 805.607,35 euros y a la construcción un valor de 1.208.411,02 euros, sin que la entidad haya aportado tasación alguna de esta distribución del precio de adquisición de estos dos inmuebles.
La Inspección ha solicitado, mediante requerimiento del día 23/02/2021, a la Gerencia Regional del Catastro de Madrid, el Valor Catastral, el Valor del suelo y el Valor de la construcción de estos locales comerciales, sitos en Madrid, Calle Velázquez nº 26 del año de su adquisición 2001.
La Gerencia del Catastro de Madrid ha contestado el 10 de mayo de 2021, indicando que, según el padrón del Año 2001 del Municipio de Madrid, los citados locales comerciales tenían en el año 2001 los siguientes valores:
a) El local comercial, sito en la Calle Velázquez nº 26, finca registral nº 83943 del Registro de la Propiedad nº 1 de Madrid, con referencia catastral 2152315VK4725C0001WQ. tenía en el año 2001, un Valor Catastral de 451.479,99 euros, un Valor del Suelo de 374.574,93 euros y un Valor de la Construcción de 76.905,02 euros.
b) El local comercial, sito en la Calle Velázquez nº 26, finca registral nº 83.951 del Registro de la Propiedad nº 1 de Madrid, con referencia catastral 2152315VK4725C0013AP. tenía en el año 2001, un Valor Catastral de 50.056,06 euros, un Valor del Suelo de 50.056,06 euros y un Valor de la Construcción de 41.529,51 euros.
La entidad ZAHERSA ZARZUELA HERMANOS, S.L., NIF: B40032336, no ha aportado pruebas de un criterio de distribución del precio de adquisición fundamentado en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición (Año 2008).
La entidad en los ejercicios 2015 y 2016 ha aplicado para la dotación a la amortización de este local, sito en la C/ Claudio Coello 55 de Madrid un coeficiente de amortización del 2%.
2º.- ZAHERSA ZARZUELA HERMANOS por los locales comerciales, cuyo precio de adquisición conjunto fue de 2.014.018,37 y del que había atribuido a la construcción (valor amortizable) un valor de 1.208.411,02 euros, y al suelo un valor de 805.607,35 euros, dotó en los ejercicios 2015 y 2016 una amortización por importe de 24.168,22 euros resultado de aplicar al valor amortizable el tipocoeficiente de amortización del 2% (1.208.411,02 euros x 0,02).
El actuario entiende que la cuota de amortización dotada no es correcta al no haberse aportado pruebas por la entidad de un criterio de distribución del precio de adquisición fundamentado en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición del local (Año 2001).
3º.- El actuario ha realizado los siguientes cálculos
a) Finca con Referencia Catastral 2152315VK4725C0001WQ
Porcentaje que corresponde al suelo del Valor Catastral:
374.574,93 / 451.479,99 = 0,8296601
Porcentaje que corresponde a la construcción del Valor Catastral:
76.905,02 / 451.479,99 = 0,17033982
b) Finca con Referencia Catastral 2152315VK4725C0013AP
Porcentaje que corresponde al suelo del Valor Catastral:
41.529,51 / 50.056,06= 0,82966601
Porcentaje que corresponde a la construcción del Valor Catastral:
8.526,50 / 50.056,06= 0,17033982
Como el porcentaje de la construcción en relación con los valores catastrales es el mismo en los dos locales de la C/ Velázquez procede tener en cuenta el precio de adquisición total sin distinguir entre los mismos.
Determinación del Valor Amortizable del precio de adquisición:
2.014.018,37 x 0,17033982 = 343.067,53
Amortización procedente en cada uno de los ejercicios 2015 y 2016
343.067,53 x 0,02 = 6.861,35 euros
4º.- Por este concepto referente al inmueble situado en los locales de la C/ Velázquez nº 26 de Madrid el actuario propone aumentar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2015 y 2016 en 17.306,87 euros ya que el obligado tributario había dotado una amortización de 24.168,22 euros y la cuantía procedente asciende a 6.861,35 euros.
Como resultado de lo anterior, el actuario considera que la dotación a la amortización realizada por el interesado fue excesiva y propone reducir dicha cuota e incrementar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2015 y 2016 en 66.212,78 euros según el siguiente detalle:
- 48.905,91 euros, por haber dotado la empresa en este ejercicio 2015 una amortización de 85.200,00 euros, por el local de la C/ Claudio Cello 53-55 de Madrid cuando la dotación a la amortización procedente era de 36.294,09 euros
- 17.306,87 euros, por haber dotado la empresa en este ejercicio una amortización de 24.168,22 euros, por los locales de la C/ Velázquez nº 26 de Madrid, cuando la dotación a la amortización procedente era de 6.861,35 euros.
...
El interesado ha presentado, con fecha 15 de junio de 2021, escrito de alegaciones en el que manifiesta su disconformidad con la propuesta de liquidación contenida en el acta, indicando, en síntesis, que:
1º.- No se pudo adjuntar a la inspección la documentación de los datos e informes que se utilizaron para el establecimiento del valor del suelo de esos inmuebles por extravío de los mismos. La valoración se hizo conforme a la ponencia de valores vigentes.
Se adjuntan los cálculos realizados por el interesado como resultado de aplicar sobre los inmuebles los valores que manifiesta que han sido fijados en la ponencia de valores elaborada en 2011 por la Dirección General del Catastro en base a estudios de mercado, retro actualizando su valor a la fecha de adquisición en base a los coeficientes legalmente aprobados.
...
Y en los fundamentos de derecho
Tercero. - Cuestiones que plantea el expediente.
Del examen del expediente resulta que la cuestión fundamental que se plantea y que debe ser resuelta es la conformidad a derecho de la propuesta de liquidación contenida en el acta y en concreto debe determinarse la dotación a la amortización de los inmuebles declarada por ZAHERSA ZARZUELA HERMANOS SL., con NIF: B40032336 en el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2015 y 2016.
Cuarto. - Valor amortizable de las edificaciones.
La entidad ZAHERSA ZARZUELA HERMANOS, S.L., no prueba ni acredita que el criterio de distribución del precio de adquisición de los inmuebles objeto de controversia, se base en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición
ante la falta de datos que justifiquen la distribución del valor asignado a cada uno de los elementos que forman parte de los inmuebles, la Inspección ha solicitado informe a la Gerencia del Catastro de Madrid para que determine el valor asignado al suelo y a la construcción correspondientes al año de adquisición de cada uno de los bienes. En base a los datos obtenidos, la Inspección ha podido determinar el valor amortizable de estos inmuebles.
El artículo 12 de la Ley 27/2014 de 27 noviembre de 2014 , aplicable para el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2015 y 2016 dispone que:
...
Si no se conoce cuál es el valor del suelo, el mismo se calcula prorrateando el precio de adquisición entre los valores catastrales del suelo y de la construcción atendiendo al año de adquisición. Ahora bien, si el resultado de esta distribución no se corresponde con la realidad, el contribuyente puede utilizar un criterio de distribución del precio de adquisición diferente, cuando se pruebe que dicho criterio se fundamenta en el valor de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición.
La proporción entre valores catastrales aplicables es la del ejercicio en que el edificio entró en funcionamiento y se comenzó a amortizar; no la de cada uno de los ejercicios siguientes. A efectos de este cálculo, deben descontarse del valor del edificio todas las mejoras, elementos y maquinaria susceptibles de amortización independiente, sin perjuicio de que el valor de estos elementos sea también deducible en la medida en que se envilezcan.
Por tanto, si el interesado alega que la valoración de los inmuebles, a efectos de la amortización de los mismos, se fundamenta en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición, deberá acreditar la realidad de dicho valor de mercado.
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Se trata, pues, de una cuestión de valoración de la prueba, y teniendo en cuenta, además, como se ha expuesto, que la carga de la misma ha de soportarla quien pretenda la deducción del gasto, conforme establece el artículo 105 de la LGT , la entidad no prueba en este caso que, en relación con los inmuebles objeto de controversia, el porcentaje que representa el valor del terreno en relación con el valor total de cada uno de los inmuebles, sea el aplicado por el interesado y que difiere del valor resultante de la proporción entre valores catastrales aplicables.
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Los criterios expuestos recogen de forma reiterada que, salvo prueba de que los valores sean otros, la proporción valor del suelo sobre valor total atenderá a la proporción derivada de los valores catastrales en el momento de la adquisición. Esta prueba no se ha aportado en este caso, por lo que las alegaciones de la entidad deben rechazarse."
TERCERO.-Acreditación del valor de mercado del suelo y de la construcción de los inmuebles afectos a la actividad en el momento de su adquisición. Aceptación de los valores establecidos en el informe pericial.
Como recoge al acuerdo de liquidación conforme a la normativa aplicable art.3.2 del Real Decreto 634/2015 de 10 de julio por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto de Sociedades (que tiene idéntica redacción que el Reglamento anterior art.1.2 del Real Decreto 537/1997, de 14 de abril, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades que la actora considera de aplicación) salvo que se pruebe que los valores de mercado sean otros, la proporción valor del suelo sobre valor total atenderá a la proporción derivada de los valores catastrales en el momento de la adquisición. Incumbiendo la carga de la prueba de este hecho a la recurrente, pues se trata de acreditar un mayor gasto deducible, resulta que no aportó nada al respecto ni en el procedimiento de inspección ni en vía de revisión ante el TEAR, sin embargo con la demanda aparte de incorporar unos cálculos sobre la cuantificación utilizada por el recurrente en su contabilidad que se rechazan por falta de la necesaria acreditación, se han incorporado dos informes periciales de tasación de los inmuebles de la Calle Velázquez 26 local 1-5 28001 Madrid y de la Calle Claudio Coello 53-55 local 3 28001 Madrid, elaborados por el Arquitecto D. Alonso.
Así respecto al inmueble de la calle Velázquez el informe recoge, en esencia, las siguientes consideraciones "con la finalidad de determinar el valor de la propiedad a la fecha de la compra, aplicando el método de valoración de coste (valor de reposición neto) y el de comparación neto (al existir en la zona inmueble de características similares ). Además de permitirnos aportar valor de referencia al suelo y la edificación de manera.
En el método de coste, el coste de construcción utilizado es una media de los costes de construcción de las diferentes zonas del inmueble.
El valor del suelo es expresado como repercusión por m2 construido y se ha calculado a través del método residual estático según marca la ECO 805/2003.
El método de comparación se han seleccionado seis testigos similares a los que se ha sometido a una homogeneización que nos permita considerar cuantas circunstancias pueden afectar a su valor, tales como ubicación de los inmuebles, superficie, zonas comunes, acabados...
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VALOR DE TASACION
Basamos nuestra valoración en su valor de mercado, respaldando el mismo con el cálculo del reemplazamiento neto o coste que representa la mayor parte de dicho valor.
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Importe total de tasación 2.494.037,43 €
Suelo- 1.104.609,18 € (44,29%)
Construcción- 1.389.428,25 en los (55,71%)
Importe total de tasación actualizado al año 2001
Obtenido el valor de la tasación a fecha diciembre de 2022 se nos solicita la actualización de dicho valor al año 2001, para ello se ha obtenido información estadística del portal Idealista que nos proporciona un cuadro de evolución de los precios desde el año 2007 en el Barrio de Salamanca de Madrid para locales comerciales.
Para el tramo del año 2007 a 2001 obtenemos la información de la estadística de la sociedad de tasación TINSA dispone en su página web.
Así resulta, conforme a la tabla que incorpora, en el año 2001 un precio actualizado de 1.869.878,76 y precio Suelo 828.169,30 € y Construcción 1.041.709,46 €."
Y respecto al inmueble de la calle Claudio Coello el informe de tasación recoge, en esencia, las siguientes consideraciones "Métodos. Se utilizan los métodos de coste (Valor de Reposición Neto) y el de comparación neto (al existir en la zona inmueble de características similares). Además de permitirnos aportar un valor de referencia al suelo y la edificación de manera.
En el método de coste, el coste de construcción utilizado es una media de los costes de construcción de las diferentes zonas del inmueble.
El valor del suelo es expresado como repercusión por m2 construido y se ha calculado a través del método residual estático según marca la ECO 805/2003.
El método de comparación se han seleccionado seis testigos similares a los que se ha sometido a una homogeneización que nos permita considerar cuantas circunstancias puedan afectar a su valor, tales como ubicación de los inmuebles, superficie, zonas comunes, acabados...
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VALOR DE TASACION
Basamos nuestra valoración en su valor de mercado, respaldando el mismo con el cálculo del reemplazamiento neto o coste que representa la mayor parte de dicho valor.
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Importe total de tasación 3.782.272,78 €
Suelo- 1.614.667,83 (42,69 €)
Construcción- 2.167.604,95 (57,31%)
Importe total de tasación actualizado al año 2008
Obtenido el valor de la tasación a fecha diciembre de 2022 se nos solicita la actualización de dicho valor al año 2008, para ello se ha obtenido información estadística del portal Idealista que nos proporciona un cuadro de evolución de los precios desde el año 2008 en el Barrio de Salamanca de Madrid para locales comerciales.
Para ello obtenemos primero la desviación entre julio de 2008 y diciembre de 2008, para posteriormente obtener la variación anual de los precios de los locales: según los siguientes cuadros.
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Así resulta, conforme a la tabla que incorpora, en julio del año 2008 un precio actualizado de 2.600.877,20 € y precio Suelo 1.110.325,19 €( 42,69) y Construcción 1.490.552,01 €(57,31 %)."
Y teniendo en consideración que el citado perito ha tenido la intervención en el proceso que las partes han considerado conveniente ( art. 347 de la LEC) y que el citado informe ha de valorarse conforme a las reglas de la sana critica ( art.348 de la LEC) , sin que el representante de la Administración haya presentado nuevo informe al respecto, limitándose a articular su oposición en la contestación a la demanda por la falta de objetividad e imparcialidad de los mismos y con la referencia a que no queda justificado el valor de mercado por, los testigos utilizados, sin ningún tipo de explicación o desarrollo técnico que justifiquen esta concreta crítica; y añadiendo en el escrito de conclusiones su discrepancia con el método utilizado (informes de valoración realizados a fecha 11 de enero de 2023 fijando el valor de mercado del suelo y construcción basado en la rehabilitación del mismo y valor de mercado de inmuebles similares donde las operaciones se han realizado en enero de 2023 y luego actualizados a 2001 y 2008) pero sin ofrecer otra valoración u otros motivos técnicos justificados que desvirtúen los resultados obtenidos en las citadas tasaciones periciales, se está en el caso de estimar acreditados los citados valores de tasación del referido perito.
En consecuencia, mediante dichos Informes y con base en los concretos cálculos aritméticos realizados en la demanda que no han sido contradichos por la parte contraria, se estima acreditado que.
1º) En relación con el local de la calle Velázquez, 26, el valor normal de mercado del suelo ascendería en el año 2001 a 828.169,30 € mientras que el valor de la construcción sería un importe de 1.041.709,46.-€, es decir, se atribuye un 44,29% al valor del suelo y un 55,71% al valor de la construcción. A este respecto, si aplicamos este desglose sobre el coste de adquisición recogido en la contabilidad de la Sociedad (2.014.018,37.-Euros) resultaría que el valor del suelo ascendería a 892.008,74 Euros y el de la construcción a 1.122.009,63 Euros. En consecuencia, la base de la amortización de este inmueble de acuerdo con el Informe Pericial debe de ser de 1.122.009,63.-Euros, en lugar de los 343.067,53.-Euros utilizados por la Inspección de la AEAT, por lo que debe incrementarse la base amortizable en 778.942,10.-Euros.
2º) Asimismo, en relación con el local de la calle Claudio Coello, 53-55, el valor normal de mercado actualizado al año 2008 del suelo ascendería a 1.110.325,19 € mientras que el valor de la construcción sería un importe de 1.490.552,01 €, es decir, se atribuye un 42,69% al valor del suelo y un 57,31% al valor de la construcción. A este respecto, si aplicásemos este desglose sobre el coste de adquisición recogido en la contabilidad de la Sociedad (7.100.000,00.-Euros) resulta que el valor del suelo ascendería a 3.030.990,00 Euros y el de la construcción a 4.069.010,00 Euros. En consecuencia, la base de la amortización de este inmueble de acuerdo con el Informe Pericial debería de ser de 4.069.010,00.-Euros, en lugar de los 1.814.704,62.-Euros utilizados por la Inspección de la AEAT, por lo que debe incrementarse la base amortizable en 2.254.305,38.-Euros.
Lo expuesto, aceptados los valores ofrecidos en el informe pericial, determina que proceda declararse la nulidad parcial de la liquidación impugnada.
Y respecto a la sanción vista la poca diferencia que se acredita entre los valores amortizables del precio de adquisición de los inmuebles que resultan del informe pericial en relación con los consignados por la recurrente en sus declaraciones del Impuesto de Sociedades (inmueble de la Calle Claudio Coello, valor de la construcción en la contabilidad 4.260.000 €, 0,60%, AEAT valor de la construcción 1.814.704,62 €, 0,2555, Perito valor de la construcción 4.069.010 €, 0,5731 %; inmueble de la calle Velázquez, valor de la construcción en la contabilidad 1.208.411,02 €, 0,60 %, AEAT valor de la construcción 343.067,53 €, 0,1703 %, Perito valor de la construcción 1.122.009,63 €, 55,71 %), así como la dificultad de su determinación inicial, no se aprecia que concurra el necesario elemento subjetivo de la culpabilidad en la comisión de la infracción impuesta tipificada en el art 191 de la LGT, lo que determina que se declare la nulidad total de la sanción impuesta.
CUARTO.-Procede, por tanto, estimar parcialmente la pretensión deducida, sin hacer expresa condena en las costas de este proceso a ninguno de los litigantes, en uso de las facultades que al efecto confiere el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, teniendo en cuenta el alto ámbito de apreciación fáctico y jurídico que conlleva el dictado de esta sentencia, por lo que cada parte abonará las costas causadas por ella y las comunes lo serán por mitad.
Vistos los preceptos legales citados y los demás de general aplicación y administrando, en nombre de S.M. el Rey, la Justicia que emana del Pueblo Español,
