I.-Se plantea en el presente proceso la conformidad a derecho de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de treinta de noviembre de dos mil veintidós, que desestima las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000, NUM001, NUM001 y NUM002, referidas a las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los años dos mil diecisiete, dos mil dieciocho, dos mil diecinueve y dos mil veinte, que se considera no conforme con el ordenamiento jurídico al pretender la administración que debe tributar como rendimiento de capital inmobiliario para los ejercicios citados los ingresos procedentes de una finca rústica del municipio de Torrecilla de la Abadesa (Valladolid), aduciéndose en contra de tal proceder la ilegalidad de la actuación del órgano que desarrolló las actividades de regulación por falta de competencia, sin tener en cuenta la necesidad de la regularización íntegra de todos los interesados, sin que sea procedente la exigencia del abono de los rendimientos que se reclaman al actor. Por el contrario, la Abogacía del Estado, en la representación que legalmente tiene conferida, según los artículos 551 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, y 1 de la Ley 52/1997, de 22 de noviembre, de Asistencia Jurídica del Estado e Instituciones Públicas, pide la desestimación de la demandada y la confirmación de la resolución dictada, en cuanto considera que la aplicación del derecho verificada por el Tribunal Económico Administrativo Regional es ajustada a la normativa vigente y a lo recogido en el expediente aportado, sin que las alegaciones de la parte actora puedan ser acogidas en el presente caso por no ser aplicables a los presupuestos de que se parte o carecer de la necesaria eficacia buscada por quien las plantea.
II.-El presente proceso guarda clara relación con lo debatido en el proceso 123/2023, seguido por la otra copropietaria de la finca en cuestión, en cuyo proceso se ha dicho por la Sala lo siguiente, en lo que ahora interesa:
«SEGUNDO.- Sobre la verdadera naturaleza de lo comprobado. Nulidad de pleno derecho de la liquidación ex artículo 217.1.e) de la LGT por vulneración del artículo 141, apartados e) y g), de la LGT por incompetencia de la Dependencia de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria para liquidar un régimen especial (de imputación de rentas inmobiliarias). Precedentes de esta Sala.
Previamente , a la adopción de la conclusión anunciada, ha de reseñarse lo siguiente:
1º.- El contrato celebrado por la actora no es de aparcería sino de mero arrendamiento, dado que no hay entrega de una parte aleatoria de los frutos.
2º.- El precio (renta) de este contrato es ciertamente anómalo, pues junto a unas cláusulas normales (mejoras obligatorias), se le unen otras el pago de parte de la renta en especia con valores "aproximados".
La entrega de la PAC a los propietarios es ciertamente anómala.
3º.- La finca se dice que es explotada por una comunidad de bienes, pero los arrendadores son los progenitores.
4º.- La comunidad de bienes ( DIRECCION000) está dada de alta en todos los aspectos reglamentarios.
Pese a todo; la Sala coincide con las apreciaciones de la defensa de la recurrente.
La Dependencia de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha venido a utilizar un atajo procedimental para regularizar lo que considera mera obtención de rentas del capital inmobiliario. Si existe una renta derivada del arrendamiento de un inmueble, y esa renta es declarada por un contribuyente, en este caso DIRECCION000, la Dependencia de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria debe, inexorablemente regularizar esa renta. Si entiende que los comuneros eran los verdaderos sujetos pasivos, efectivamente puede proceder a la regularización de la renta ocultada, pero siempre regularizando a aquellos perceptores que sí han tributado por esa renta. Y si la administración tributaria ha utilizado un órgano incompetente, ese vicio le es sólo imputable a ella.
Si la Dependencia de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria hubiera regularizado a la actora y correlativamente la Dependencia de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria hubiera hecho lo propio con la comunidad de bienes DIRECCION000, nada podría objetarse. Ahora bien; ante el abuso perpetrado por la Dependencia de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de no regularizar y apropiarse de lo tributado por quien ella misma, tácitamente considera que no debió tributar, y siendo incompetente para ello, no pude este tribunal sino considerar que, de facto, la Dependencia de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha regularizado, sin devolver lo cobrado a un sujeto pasivo para el que no era competente.
Y no es competente porque la modificación del 141.e) LGT por el Real Decreto-ley 13/2022, de 26 de julio, por el que se establece un nuevo sistema de cotización para los trabajadores por cuenta propia o autónomos y se mejora la protección por cese de actividad, que recordemos establecía una reserva legal de procedimiento -inspección- para la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales, entró en vigor el 1.1.2023, sin que esa norma estableciese disposición transitoria alguna. Por ello, conforme al principio general, será sólo aplicable a aquellos procedimientos iniciados después de su entrada en vigor, y el presente se inició el 17.06.2022.
Así, podemos reiterar ya, en relación con esta concreta controversia que ahora se revisa, que esta misma Sala y sección se ha pronunciado sobre la misma, resolviendo idénticos alegatos sobre el concreto régimen especial de atribución de rentas, por ejemplo en su STSJCyL 551 de 8.5.2023, PO 1243/2021 o en la STSJCyL núm. 1231, de 11.11.2022. Conviene entonces reproducir lo dicho en esta última: "SEGUNDO.- Precedentes de esta Sala.
En relación con la controversia que ahora se revisa, ha de recordarse que esta misma Sala y sección se ha pronunciado sobre la misma, resolviendo idénticos alegatos suscitados con ocasión de tributos liquidados respecto de otros ejercicios. Conviene entonces reproducir lo dicho en nuestra STSJ núm. 1163, de 27.10.2022, PO 820/21: "SEGUNDO.- Sobre la incompetencia de la oficina gestora: concurrencia. Estimación del motivo.
El recurso ha de correr suerte estimatoria. Reproducimos nuestra sentencia de 13 de abril de 2022, recurso 552/2021 , en la que con cita de la sentencia de esta Sala y Sección de 15 de febrero de 2022, recurso 1398/2020 , dijimos lo siguiente: «SEGUNDO.- Sobre la nulidad de pleno derecho de las actuaciones seguidas por la Dependencia de Gestión Tributaria en relación con un régimen tributario especial: concurrencia.
El debate, de gran calado práctico, versa sobre la posible existencia de causa de nulidad de pleno derecho de las liquidaciones provisionales impugnadas por falta de competencia de la Oficina gestora ex artículo 141.e) LGT , en la interpretación dada por las SSTS de 23 de marzo de 2021, recursos 3688/2019 y 5270/2019 . El origen del mismo radica en que por esta Sala se han dictado con anterioridad varias sentencias, todas ellas declarativas del citado vicio. Sin embargo, en tanto que el presente supuesto se produce en el seno de otro tributo -IRPF-, se estimó conveniente el planteamiento de la tesis en aras a garantizar la tutela judicial efectiva de ambas partes.
Conviene recordar que la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio en su Título III regula la determinación de la base imponible y en su Título X regula y define los Regímenes Especiales, a saber, la Imputación de rentas inmobiliarias, que es el supuesto ahora analizado, el Régimen de atribución de rentas, el de Transparencia fiscal internacional, el de (cesión de) Derechos de imagen, el Régimen especial para trabajadores desplazados, el de Instituciones de inversión colectiva y el de Ganancias patrimoniales por cambio de residencia.
Por su parte, el artículo 141 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT ), sobre la inspección tributaria, señala que "La inspección tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas dirigidas a: ...
e) La comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así como para la aplicación de regímenes tributarios especiales".
En el presente caso, la cuestión controvertida se proyecta sobre las actuaciones seguidas por la Dependencia de Gestión para comprobar el cumplimiento -aquí incumplimiento- del Régimen Especial de Imputación de rentas inmobiliarias. En concreto, incluyó "en la declaración del IRPF-2015, el inmueble propiedad del contribuyente, sito en VILLAQUILAMB (León), en ..., con referencia catastral ... , que debe tributar en el concepto de imputación de rentas inmobiliarias.", según refiere la liquidación. En primer lugar se analizará el posible vicio de incompetencia y, en su caso la infracción de los actos propios de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.
Como se avanzó, el debate pivota sobre la interpretación dada por las SSTS de 23 de marzo de 2021, recursos 3688/2019 y 5270/2019 del citado artículo 141 LGT . La primera de ellas es la que fija doctrina, siendo la segunda de ratificación por remisión. Así, la STS núm. 412/21, de 23 de marzo de 2021, recurso 3688/2019 , avala los razonamientos de la sentencia de esta sala y sección (v. RJ Segundo, apartado 7: "7. El esquema legal expresado es que la ley propia del tributo concernido, el impuesto sobre sociedades califica a los colegios profesionales, junto a otras entidades, como parcialmente exentas (art. 9.3), mientras que los artículos 120 a 122 TRLIS, reguladores de este régimen especial, identifica qué rentas -o ganancias- están exentas y cuáles no.
A partir de este esquema, es la LGT, en orden a la determinación objetiva del ámbito del procedimiento de inspección -por diferencia con el de gestión, como muy reiteradamente hemos dicho- la que reserva a la inspección y al procedimiento la comprobación de estas corporaciones de Derecho público, la determinación de sus rentas exentas, al igual que lo hace, en general, con todas las sociedades -en sentido fiscal- sometidas a cualquier otro régimen especial fiscal, en toda su amplitud", para seguidamente añadir las siguientes consideraciones jurídicas (v. R. J. Tercero):
1º.- Que el artículo 141.e) LGT establece una existe una reserva legal de procedimiento -inspección- para la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales, sin excepción.
2º.- Que no caben interpretaciones correctoras del criterio anterior ex análisis sistemático de otras.
3º.- Que la mayor o menor "dificultad previsible de una comprobación" no permite apartarse de la citada reserva legal, por muchos que sean los supuestos de regularización por Gestión Tributaria o los regímenes especiales o tributos afectados (v. auto de admisión de 21.11.2019).
4º.- Que la abrumadora práctica, uso o hábito administrativo de la realidad no es oponible contra la ley, la cual, en su libertad de configuración, realiza la reserva procedimental. De hecho, nuestro Alto Tribunal advierte con singular rotundidad que "Por otra parte, la circunstancia de que los órganos de gestión vengan realizando con habitualidad, según nos indica el auto de admisión -recogiendo la argumentación del escrito de preparación del recurso de casación-, actuaciones de comprobación de las entidades sometidas a los regímenes fiscales especiales, no es sino la mera constatación de un hecho, al margen de su valoración jurídica. En particular, ni constituye un argumento de autoridad, ni una fuente interpretativa de las normas jurídicas, máxime con rango de ley; ni tal uso es un aval para respaldar lo que se viene haciendo por el simple hecho de que se viene haciendo, o para resaltar el grave perjuicio que para el interés general supondría desautorizar esa práctica.
A tal respecto, es menester recordar, una vez más, que no hay un interés general superior, en el orden constitucional, al de que la ley se cumpla ( arts. 9.1 ; 9.3 y 103.1 CE ); del mismo modo que el interés general o público pertenece y beneficia a los ciudadanos, no a la Administración como organización servicial que lo gestiona -lo debe gestionar-".
5º.- Finalmente, la STS 412/2021 establece como doctrina de interés casacional (R. J. Cuarto) que "Cabe establecer, como doctrina jurisprudencial, que conforme a una interpretación gramatical y sistemática del artículo 141.e) LGT , las actuaciones que se sigan para comprobar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales, como es el que se prevé, en el caso enjuiciado, para los colegios profesionales, en su carácter de entidades parcialmente exentas -y, por ende, a las que se asigna un régimen fiscal especial-, han de ser actuaciones inspectoras y seguirse, necesariamente, por los órganos competentes, a través del procedimiento inspector.
A ello debe añadirse que, conforme a la muy reiterada doctrina de esta Sala Tercera, precisamente acuñada en relación con la aplicación indebida del procedimiento de comprobación limitada, la selección por la Administración, para el ejercicio de sus facultades, de un procedimiento distinto al legalmente debido, conduce a la nulidad de pleno derecho de los actos administrativos -en este caso de liquidación- que les pongan fin, por razón de lo estatuido en el artículo 217.1 e) de la LGT , en relación con sus concordantes de la legislación administrativa general.
Es de aclarar, además, que la vigente LIS de 2014 regula en idénticos términos las entidades parcialmente exentas, incluyendo entre ellas los colegios profesionales ( art. 9.3) y regulando para ellas, en los artículos 109 a 111 LIS , el régimen de la exención, su alcance objetivo y su exclusión, en iguales términos que en el TRLIS de 2004".
Sobre esta base doctrinal, no puede esta sala sino proyectarla al impuesto que nos ocupa. Ya se hizo por el Tribunal Supremo al impuesto sobre sociedades, ya lo ha hecho esta sala en relación con el IVA (v. STSJCyL del 13 de diciembre de 2021, Recurso: 727/2020 para el régimen especial del recargo de equivalencia, entre otras muchas). Como se indicó más arriba, se trata en el presente caso de una regularización que tuvo como base la inclusión en la base imponible del actor de la renta derivada de la propiedad del inmueble sito en VILLAQUILAMBRE (León), en..., determinada en el régimen especial de imputación de rentas inmobiliarias que la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio regula en su Título X, art. 85 .
No se comparten las consideraciones de la Abogacía del Estado cuando califica como beneficio fiscal al régimen especial aplicado, ni la limitación de la doctrina contenida en la STS aplicada exclusivamente al "cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales", pues los términos de la doctrina jurisprudencial invocadas son meridianos. Ni siquiera procede una interpretación sistemática de los artículos 115 , 117 , 136.1 y 2 , y 141.e) de la LGT pues la propia sentencia la rechaza expresamente ante la claridad de la norma. Cierto es que la solución casacional fue proyectada al caso concreto de la verificación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales para los colegios profesionales -en su carácter de entidades parcialmente exentas-, pero tal solución venía impuesta por el recurso sustanciado. Y lo cierto es que la sentencia analizada advirtió en numerosos pasajes (e incluso en el auto de admisión), de su proyección al resto de regímenes especiales.
Por ello cabe concluir que a tenor de los artículos 217.1 b) de la Ley General Tributaria y 47.1 b) de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas , se está ante un supuesto de nulidad radical o absoluta, al haberse llevado a cabo las actuaciones tributarias enjuiciadas en este proceso en una materia por la Oficina de Gestión, cuando debió llevarlas a cabo la Inspección Tributaria.
Se estima el recurso sin que sea necesario continuar con el análisis de la infracción de los actos propios invocada por la recurrente como otro motivo de disconformidad a derecho de la liquidación recurrida y confirmada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid".
Hasta aquí la cita de la STSJCyL núm. 196/2022 de 15.02.2022, PO 1398/2020 que impone la estimación íntegra del recurso».
Las anteriores consideraciones son plenamente aplicables al caso en el que, además, no se cuestiona el cálculo de la renta imputada, sino el propio sometimiento o no del inmueble al régimen especial de imputación de rentas inmobiliarias.
Por lo demás, la reforma del apartado c) del artículo 117 LGT por Real Decreto-ley 13/2022, de 26 de julio de 2022, en vigor a partir del 1 de enero de 2023, confirma a sensu contrario dicha conclusión al establecer, ahora, que "1. La gestión tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas dirigidas a:... c) El reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios e incentivos fiscales, así como de los regímenes tributarios especiales, mediante la tramitación del correspondiente procedimiento de gestión tributaria". También la exposición de motivos de la reforma confirma las anteriores consideraciones al decir que "La disposición final segunda modifica el artículo 117 de la Ley General Tributaria para asegurar un adecuado funcionamiento del sistema de regularización previsto en el artículo 308 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social , incluyendo como competencias de los órganos de gestión tributaria la comprobación de los regímenes tributarios especiales de atribución de rentas.
(...)".
Así pues, elementales exigencias del principio constitucional de igualdad en la aplicación jurisdiccional de la ley imponen adoptar idéntico pronunciamiento, al no existir circunstancias jurídicas o fácticas diferentes en el presente recurso que aconsejen variar el pronunciamiento respecto de lo allí decidido.
Se estima el recurso.»
III.-Cuanto se deja dicho en la resolución que pone fin al proceso citado, y dada la esencial igualdad entre los dos litigios, conduce necesariamente a la estimación de la demanda y a la anulación de la resolución recurrida, por su disconformidad con el ordenamiento jurídico.
IV.-Procede, por tanto, estimar la pretensión deducida, con expresa condena en las costas de este proceso a la parte demandada, de acuerdo con el principio objetivo del vencimiento, según el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, sin que se aprecie que concurra ninguna circunstancia que aconseje adoptar otra resolución en esta materia.
V.-De conformidad con lo prevenido en los artículos 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, y 208.4 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, en relación con la doctrina de los artículos 86 y concordantes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, redactada conforme la Ley 7/2015, de 21 de julio, procede comunicar a los interesados, mediante entrega de copia de esta resolución debidamente autenticada, que la misma devendrá firme si contra ella no se interpone recurso de casación dentro de los treinta días hábiles siguientes al de la notificación hecha en legal forma, tras, en su caso, la presentación del depósito que regula la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre, de modificación de la primeramente citada. El recurso se interpondrá para ante la Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Supremo, salvo que la infracción en que se base se funde en infracción de normas de la comunidad autónoma, en cuyo caso se interpondrá para ante la Sección de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Burgos. En la preparación del recurso deberán observarse las prescripciones contenidas en el artículo 89.2 de la referida Ley Procesal Especial.
Vistos los preceptos legales citados y los demás de general aplicación y administrando, en nombre de S.M. el Rey, la Justicia que emana del Pueblo Español,
