Es ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. ANTONIO SÁNCHEZ IBÁÑEZ, quien expresa el parecer de la Sala.
PRIMERO.-Sentencia recurrida y alegaciones de las partes en apelación.
La sentencia objeto de apelación desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de la mercantil "Plastic Omnium Equipamientos Exteriores, Sociedad Anónima" contra distintas Resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra relativas a la rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades consolidadas correspondientes a los ejercicios 2.017,2.018, 2.019 y 2.020.
La Juez de instancia define el objeto del recurso y las pretensiones de las partes y, seguidamente, entra a examinar los motivos de recurso y aplica la Disposición Transitoria 16ª de la Ley 27/2.014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y trae la Exposición de Motivos. De la aplicación de dicha normativa concluye que es correcta la interpretación realizada por la Administración que, además, fue la hecha por la ahora apelante cuando realizó las autoliquidaciones.
La Juez "a quo" sostiene que el régimen previsto en la antedicha Disposición Transitoria regula las reversiones de pérdidas por deterioro, sin vinculación a la recuperación de valor de los valores representativos de capital. También trae doctrina de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña para concluir, finalmente, que no se aprecia vulneración del artículo 31 de la vigente Constitución Española, ni del artículo 9.3 del mismo texto legal, siendo la reforma realizada por el repetido Real decreto Ley una modificación puntual de un elemento menor del impuesto, que no habría afectado de forma importante a la actora y en la que se daría el elemento de extraordinaria y urgente necesidad, que justifica su aprobación.
La defensa de la actora, aquí apelante, impugna la sentencia alegando, en síntesis, el siguiente motivo de apelación:
La Disposición Transitoria 16ª. 3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades fue declarada inconstitucional por la Sentencia de 18 de enero de 2.024. Dicha sentencia, asimismo, delimita los efectos de la declaración de inconstitucionalidad aquellas autoliquidaciones cuya rectificación hubiese sido solicitada previamente a la fecha de la misma, como es el caso de autos.
Por su parte, el Asesor Jurídico-Letrado de la Comunidad Foral de Navarra, se opuso al recurso de apelación y, en primer lugar, interesó la inadmisión del mismo, con base en el artículo 81.1.a) de la Ley 29/1.998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa por cuanto la cuantía no alcanza la suma de 30.000 euros y subsidiariamente, interesó la desestimación del recurso de apelación y la confirmación de la sentencia recurrida por cuanto, como ya se indica en el fundamento de derecho cuarto de la sentencia del Tribunal Constitucional, se señalan los efectos restrictivos de la misma y, teniendo en cuenta que el objeto del recurso ser refiere a cuatro resoluciones del TEAFNa de 24 de noviembre de 2.022, que valoran las correspondientes resoluciones del Jefe de Sección de Grandes Empresas de la Hacienda Foral de Navarra, por la que se resolvió la abstención de actuaciones en relación con la solicitud formulada hasta que se resolvieses idéntica petición planteada ante la AEAT en relación con las autoliquidaciones presentadas ante ella, por lo cual, deduce, que se trata de resoluciones firmes en vía administrativa, por lo que la STC no sería de aplicación al caso. Por otro lado, ninguna de las resoluciones del TEAFNa entró a valorar cuestiones de fondo sobre la devolución de las cantidades reclamadas por la actora y, finalmente, sostiene que la pretensión de la apelante debería interesarse ante la AEAT y, en caso de resolución favorable, recurrir la misma por el cauce correspondiente para evitar criterios jurisprudenciales contradictorios.
Se dio traslado a la apelante de la posible causa de inadmisibilidad, respondiendo que se trata de la impugnación indirecta de una disposición general, que siempre tiene acceso a la apelación, conforme a lo establecido en el artículo 81.2.d) de la Ley 29/1.998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, con independencia de la cuantía del recurso.
SEGUNDO.- Por parte de la Asesoría Jurídico-Letrada de la Comunidad Foral de Navarra, se ha suscitado la cuestión de la posible inadmisibilidad del recurso de apelación por razón de la cuantía.
La defensa de la Administración, como ya hemos visto, aduce que el recurso de apelación es inadmisible, por razón de la cuantía, de acuerdo con el artículo 81.1.a) de la Ley 13/1.998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, puesto que la cuantía del asunto, en ninguna de las providencias, es superior a 30.000 euros.
En cumplimiento del artículo 85.4 de la Ley 13/1.998, se dio traslado a la apelante, oponiéndose a la inadmisibilidad, como hemos visto.
Pues bien, vistas las alegaciones de las partes, cabe señalar que, como hemos recordado en nuestras sentencias de 9 de julio de 2019, Rec Ap. 98/2018, o de 31 de enero de 2020 Rec. Ap 400/2019, o en el rollo de apelación 430/2.020, el examen de dicha causa de inadmisibilidad es obligado para esta Sala, toda vez que el control, incluso de oficio, de los presupuestos de admisibilidad del recurso de apelación compete a los Tribunales con independencia de las alegaciones de las partes, ya que estamos en materia de orden público procesal, de la que nadie, ni siquiera el propio Tribunal, puede disponer. En este sentido la STS de 20-12-2004 precisa que: "el órgano jurisdiccional puede, en cualquier momento del proceso, incluso de oficio, determinar su cuantía ya que se trata de una materia de orden público, especialmente cuando de ello depende la procedencia o improcedencia de los recursos de apelación o casación, el cual no puede quedar al arbitrio de las partes".
Por consiguiente, no existe limitación alguna para que la Sala se pronuncie sobre la cuantía del recurso, y sin que nuestro criterio haya de estar condicionado por lo fijado en la instancia, pues predomina el carácter de cuestión de orden público de la materia que nos incumbe, debiendo determinar cuál sea la cuantía del proceso a los efectos del recurso de apelación que nos incumbe, con estricta sujeción a las normas que sobre la materia fijan las Leyes procesales.
Así, la cuantía litigiosa no es la querida por las partes ni la apuntada por la sentencia de instancia sino la real, como precisa la STS de 8-7-2002 (rec. 9062/1997) que remarca que: "resulta irrelevante a efectos de la inadmisibilidad del recurso de casación por razón de cuantía, que se haya tenido por preparado el recurso en la instancia o el ofrecimiento del mismo al notificarse la resolución impugnada, siempre naturalmente que la cuantía sea estimable e inferior al límite establecido",pronunciamiento que, mutatis mutandis, es plenamente aplicable al recurso de apelación.
Recordaremos que el derecho a la segunda instancia es un derecho de configuración legal, sometido por tanto a los requisitos y condiciones que la ley y la jurisprudencia que la aplica e interpreta establecen, de modo que el derecho a la tutela judicial efectiva se ve satisfecho con la resolución dictada en única instancia, aunque contra ella no quepa apelación. Y así, las SSTC 109/1987 o 322/1993 indican que "la Constitución no garantiza una doble instancia, salvo en el orden jurisdiccional penal".En esta línea se pronuncia el ilustrativo Auto del Tribunal Supremo de 29-9-2011 (rec.47/2011).
También en el ATS de 25 de abril de 2013 Recurso: 3793/2012 (ROJ: ATS 5380/20139) Ponente: Rafael Fernández Montalvo, se establece que: "la exigencia de que ésta (la cuantía ) supere el límite legal a que se ha hecho mención, en cuanto presupuesto procesal, es materia de orden público que no puede dejarse a la libre disponibilidad de las partes y sin que comprometa a este Tribunal Supremo para la concreta aplicación de todas las exigencias procesales extraordinarias de un recurso como el de casación (incluidas las derivadas de la acumulación objetiva y subjetiva de pretensiones) la fijación de la cuantía del proceso en la instancia determinada por el Tribunal a quo . Es además doctrina reiterada de esta Sala que no se quebranta el derecho a la tutela judicial efectiva reconocido en el artículo 24.1 de la Constitución porque un proceso contencioso-administrativo quede resuelto definitivamente en única instancia. Finalmente, debemos recordar que, sobre el acceso a los recursos, existe una consolidada doctrina del Tribunal Constitucional que, reiterada en su Sentencia nº 252/2004, de 20 de diciembre , puede resumirse en lo siguiente: "(...) como hemos sintetizado en la STC 71/2002, de 8 de abril , mientras que el derecho a una respuesta judicial sobre las pretensiones esgrimidas goza de naturaleza constitucional, en tanto que deriva directamente del art. 24.1 CE , el derecho a la revisión de una determinada respuesta judicial tiene carácter legal. El sistema de recursos, en efecto, se incorpora a la tutela judicial en la configuración que le otorga cada una de las Leyes reguladoras de los diversos órdenes jurisdiccionales, sin que, como hemos precisado en el fundamento jurídico 5 de la STC 37/1995 , ni siquiera exista un derecho constitucional a disponer de tales medios de impugnación, siendo imaginable, posible y real la eventualidad de que no existan, salvo en lo penal ( SSTC 140/1985 , 37/1988 y 106/1988 )'. En fin, 'no puede encontrarse en la Constitución -hemos dicho en el mismo lugar- ninguna norma o principio que imponga la necesidad de una doble instancia o de unos determinados recursos, siendo posible en abstracto su inexistencia o condicionar su admisibilidad al cumplimiento de ciertos requisitos. El establecimiento y regulación, en esta materia, pertenece al ámbito de libertad del legislador ( STC 3/1983 )' ( STC 37/1995 , FJ 5). Como consecuencia de lo anterior, 'el principio hermenéutico pro actione no opera con igual intensidad en la fase inicial del proceso, para acceder al sistema judicial, que en las sucesivas, conseguida que fue una primera respuesta judicial a la pretensión' que 'es la sustancia medular de la tutela y su contenido esencial, sin importar que sea única o múltiple, según regulen las normas procesales el sistema de recursos'( SSTC 37/1995, 58/1995, 138/1995 y 149/1995) ". En el mismo sentido puede citarse el ATS, Contencioso sección 1 de 08 de mayo de 2014, Recurso: 3855/2013 ( ROJ: ATS 4740/2014).
En el presente caso, hay que estar valor de la pretensión deducida en instancia conforme a las reglas de determinación que contiene la LJCA. Así el art. 34 de la LJCA establece que: "1. Serán acumulables en un proceso las pretensiones que se deduzcan en relación con un mismo acto, disposición o actuación. 2. Lo serán también las que se refieran a varios actos, disposiciones o actuaciones cuando unos sean reproducción, confirmación o ejecución de otros o exista entre ellos cualquier otra conexión directa".
El Art 35.1 prevé que: "El actor podrá acumular en su demanda cuantas pretensiones reúnan los requisitos señalados en el artículo anterior."
Dispone el art. 41 LJCA: "1. La cuantía del recurso contencioso-administrativo vendrá determinada por el valor económico de la pretensión objeto del mismo. 2. Cuando existan varios demandantes, se atenderá al valor económico de la pretensión deducida por cada uno de ellos, y no a la suma de todos. 3. En los supuestos de acumulación o de ampliación, la cuantía vendrá determinada por la suma del valor económico de las pretensiones objeto de aquéllas, pero no comunicará a las de cuantía inferior la posibilidad de casación o apelación."
Dice el Tribunal Supremo en el ATS de 14-6-2012 que: "Según doctrina reiterada y consolidada de esta Sala, entre otros, Auto de 24-2-2011 , el concepto jurídico delimitador de la cuantía a efectos de la admisión del recurso de casación, (aquí se debe entender a efectos de la admisión del recurso de apelación ), en materia, como la que nos ocupa, tributaria, viene configurado por cada acto administrativo de liquidación o por cada actuación de los particulares de cumplimiento de obligaciones tributarias siendo indiferente que por razones de eficacia, economía y celeridad la Administración o los sujetos pasivos acumulen en un mismo expediente administrativo bien en la vía de gestión e inspección, en la de reclamaciones económico-administrativas o en los procedimientos ejecutivos, diversos actos de liquidación".
Como señala la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 11-7-2012 , la cuantía de la apelación se fija en atención al importe de cada concepto tributario concreto y no al total del acto administrativo: " ... es conveniente dejar claro que el derecho a la segunda instancia no es más que un derecho de configuración legal, sometido por tanto a los requisitos y condiciones que la Ley y la Jurisprudencia del Tribunal Supremo que la aplica e interpreta, establecen, de modo que el derecho a la tutela judicial efectiva se ve satisfecho con la Resolución dictada en única instancia aunque contra ella no quepa apelación, lo que de ninguna manera es contrario al derecho a la tutela judicial efectiva recogido en la Constitución, tutela que se cumple con el examen por el Juez en esa única instancia, al punto que sólo en el caso de la Jurisdicción Penal, no en otras, se habla del derecho a la segunda instancia, y ello por imperativo de lo dispuesto en el art 2 del Protocolo Séptimo al Convenio Europeo de Derechos Humanos , y 14.5 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos , y así lo ha proclamado el Tribunal Constitucional (vid Sentencias 89/1995 y 120/1996 ), que ha señalado que este principio de la doble instancia no es extrapolable al proceso contencioso-administrativo, y que la verificación de los requisitos y presupuestos materiales y procesales sobre el acceso a la segunda instancia es una cuestión de mera legalidad ordinaria que corresponde exclusivamente a los Jueces y Tribunales siempre que la vía del recurso no se cierre arbitrariamente o intuiti personae (vid. Sentencias del Tribunal Constitucional 36/199 , 42/1997 , 125/1997 y 147/1997 ).
En ocasiones la cuantía del recurso viene dada por la acumulación en un mismo acto administrativo de diversas reclamaciones de deuda que son individualizables. Es esta cuantía, la de los distintos actos administrativos, a la que debe atenderse a efectos de fijación de competencia, pues es necesario dejar bien claro que cuantía del recurso y cuantía a efectos de recurribilidad en apelación, casación, o casación para unificación de doctrina son conceptos distintos. En efecto, la cuantía del recurso, según establece el art. 41 de la LJCA de 1998 , se fija atendiendo al valor económico de la pretensión, por lo que, de solicitarse la anulación de un acto, habrá de atenderse al contenido económico del mismo y siempre depurando dicha cuantía de elementos ajenos al débito principal, tales como recargos, costas o cualquier otra clase de responsabilidad ( Art. 42.1.a LJCA ) salvo que los mismos fueran superiores al propio débito. Pero el propio artículo 41.3 se encarga de precisar que, en los casos de acumulación o ampliación del recurso, no se comunicará la posibilidad de apelación o casación a las de cuantía inferior. Este criterio extiende sus efectos desde luego a las acumulaciones o ampliaciones producidas en sede judicial, es decir, cuando el inicial litigio se amplía a otros actos administrativos conexos ( art 34 , 35 y 36 de la LJCA 1998 ) o cuando se acumulan recursos inicialmente tramitados por separado ( art. 37.1 LJCA ) como se ha declarado reiteradamente por una jurisprudencia no necesitada de cita, por invariable; pero a los efectos que ahora nos interesan, también se ha aplicado por la Jurisprudencia del Tribunal Supremo idéntica regla determinante de la competencia a efectos de la determinación de la cuantía cuando la acumulación se hubiera producido en vía administrativa. Y así, la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de junio de 1991 declara que "... como señala la sentencia de esta Sala, de 13-6-88 ,del art. 50.3 de la misma Ley deriva que cada una de las pretensiones acumuladas conserva pese a la acumulación su propia individualidad cuantitativa respecto de la apelación, independientemente del resultado que arroje la suma de las cuantías de cada una de las pretensiones, siendo, en definitiva, la cuantía de cada una de éstas, aisladamente considerada, la que abre o cierra el cauce de la apelación con independencia de la cifra que alcance la suma de las cuantías de las diferentes pretensiones acumuladas... "
También la STS de 5 de julio de 1991 declaró que en los casos de acumulación en vía administrativa, por la propia Administración o a instancia de los interesados, de los diversos actos administrativos de individualidad jurídica, en una sola resolución, ello no alteraría en ningún caso la competencia de los órganos judiciales afirmando que " ... si la Corporación ha reunido en las liquidaciones formales referentes a las tres Subestaciones de Transformación las cuotas tributarias correspondientes a varios períodos impositivos y, dentro de cada uno de ellos, a los dos devengos semestrales, lo ha hecho en el ejercicio de su potestad para cobrar, en el momento pertinente o después, el importe de sus créditos tributarios; pero ello, que es el ejercicio de un derecho o potestad, nunca puede trascender o anteponerse a las atribuciones de competencia de los Tribunales de Justicia, regidas, en general, por los arts. 18 , 21.1 y 24 vigente LOPJ de 1985 y 8.2 , 10.1, a ) y 94.1, a) Ley de esta Jurisdicción . De donde, siendo el devengo del impuesto el factor constitutivo de la obligación tributaria y, por tanto, del consecuente acto administrativo de liquidación que la concreta y determina, con los caracteres de acto administrativo autónomo, independiente e individualizable, la acumulación de varios de estos potenciales actos en uno solo no ha de alterar el régimen jurisdiccional de la competencia, desvirtuándolo a merced del criterio de cualquiera de los sujetos tributarios".Por tanto, y en conclusión, puede establecerse que la cuantía de cada acto administrativo, considerado por separado e individualizadamente, es la que determina la competencia del órgano judicial, tal y como establece la citada Jurisprudencia del Tribunal Supremo, reiterada posteriormente por las sentencias de 26 y 30 de abril de 1999.
En la sentencia de esta Sala de 12-02-2016 R. Ap. 462/2014, se recoge la doctrina consolidada de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra expuesta en las sentencias de 29-04-2015 Ap 126/15 , 25-09-2014 , Ap. 345/2013, de 29-05-2013 , Ap. 196/2011 , 3-2-2010 Ap 24/2010 , 28-2-2012 Ap 151/2009 13-12-2012 Ap 305/2011 , de fecha 26-2-2013 Ap 19/2012 : "Tratándose de liquidaciones tributarias la cuantía del asunto a efectos de lo dispuesto por el artículo 81.1 a) LJCA viene dada por el importe de la cuota tributaria devengada en cada período impositivo, según la liquidación practicada por la Administración ( sentencia del TX. 3ª Sección 2ª de 12-2-2007, recurso de casación para unificación de doctrina número 55/2003 ) ... La eventual acumulación de liquidaciones en el expediente de investigación y comprobación y/o la eventual tramitación conjunta o separada del expediente sancionador no puede alterar la regla de incomunicación de actos vs. pretensiones que se acaba de señalar a efectos de la admisibilidad del recurso de apelación ( sentencia de esta Sala de 24-2-2009: rollo de apelación 288/2008 )".
Ahora bien esta doctrina, manteniéndose en sus principios fundamentales debe ser matizada en algunos casos para evitar la división de la continencia de la causa y en base al criterio de la conexión jurídico-material. Estos casos son entre otros: aquellos en que se impugnan unas liquidaciones de un mismo impuesto, cuyo importe es superior al legal para la apelación, y otras liquidaciones no y sus correspondientes sanciones cuyo importe es inferior al legal para la apelación, debe reseñarse:
En estos casos en línea de principio se sigue la tesis expuesta ut supra. Pero en aquellos supuestos en que el fundamento de la impugnación del acto cuya cuantía es inferior a la legal para la apelación - vgr la sanción, ,determinadas deudas objeto de derivación solidaria o subsidiaria, determinada liquidación tributaria del impuesto en cuestión.......- sea la nulidad del elemento jurídico-material (y solo respecto de este fundamento y no de otros) que sustenta el acto que sí alcanza la cuantía legal - vrg la liquidación correspondiente, la propia declaración de responsabilidad derivada.........- cabrá apelación también para estos actos de cuantía inferior - vgr la sanción, liquidaciones de deudas de cuantía inferior...- en razón a la conexión fáctico-material y jurídica de la impugnación (pero solo repetimos respecto de este fundamento que constituye la conexión jurídico-fáctica y no de otros que pueden afectar individualmente a los actos cuya cuantía es inferior a la legal, pues estos nunca podrían tener acceso a la apelación, solos o en conjunto con otros). En estos aspectos y solo en estos, se produce una comunicación de la cuantía a los efectos de la apelación.
Así, en resumen, cabrá también la apelación de estos actos cuya cuantía no alcance el límite legal, cuando el fundamento de la apelación sea que el acto de cuantía superior a la legal, al que está conectado tanto fáctica como jurídicamente, es nulo en sí mismo; pero no cuando el fundamento sea otro fundamento individual del acto de cuantía inferior y sin la conexión jurídico-fáctica reseñada vgr: en sanciones fundamentos individuales, como la ausencia de culpa, la proporcionalidad, la prescripción..... etc.; en declaraciones de derivación de responsabilidad solidaria o subsidiaria, alegaciones individuales de cada una de las deudas: prescripción, falta de notificación, en liquidaciones tributarias de distintos impuestos ........etc...
Por lo tanto, los actos acumulados de cuantía inferior a la legal solo serán apelables por aquel motivo (nulidad de la liquidación de la que deriva, nulidad del propio acto de derivación de responsabilidad) pero no por otros motivos individuales sin la citada conexión y así estos motivos deberán ser inadmitidos pues no tienen la citada conexión fáctico-material y jurídica con el acto acumulado apelable por la cuantía.
Se evita así que solo quepa apelación por la liquidación o por determinadas deudas acumuladas (en supuesto de derivación, por una liquidación de un periodo con un mismo motivo de nulidad que afecte a varios) y que se estime la apelación por ser contraria a Derecho la liquidación - o solo una de ellas, la que alcance la cuantía - o el propio acto de derivación de responsabilidad, y devenga firme por inapelable la sanción o el resto liquidaciones o de deudas acumuladas (en supuesto de derivación de responsabilidad solidaria y/o subsidiaria) cuyo fundamento último es la liquidación - o la declaración de responsabilidad ahora anulada en apelación.
Pero, reiteramos, el resto de motivos individuales atinentes a la sanción, liquidaciones, deudas etc, son exclusivos de la sanción, liquidación, y/o deudas individualmente consideradas y por ende no susceptibles de pronunciamiento en apelación.
En definitiva es apreciable el criterio de la conexión fáctico-material y jurídica de la impugnación, conforme y en los rectos términos de la doctrina expuesta, en supuestos de derivación de responsabilidad por deudas tributarias (aunque algunas no lleguen al límite legal), supuestos de impugnación de liquidación y su correspondiente sanción (aunque esta no llegue al límite legal) y supuestos de impugnación de distintas liquidaciones de un mismo impuesto (aunque alguna no llegue al límite legal) -- si se trata de distintos impuestos quiebra la conexión jurídica por la propia naturaleza de cada impuesto y su necesario tratamiento procedimental autónomo, aunque el motivo alegado sea el mismo--.
Como señalaba gráficamente nuestra STJ Navarra de fecha 29-5-2012 Ap 228/2011: "(...) Con este presupuesto previo, y en esta sola tesitura nos encontraríamos con que, en principio (y solo decimos en principio) una de las liquidaciones con su cuota tributaria ascendente a 7.596,21 euros estaría fuera del alcance de la apelabilidad.
b) Pero es el caso que, es tesis actual de esta Sala y Tribunal Superior de que este tipo de actuaciones revisoras, dada la cuantía necesaria de una de las liquidaciones para su estudio por la Sala, las demás deben correr la misma suerte, es decir la de su estudio revisión y resolución, por cuanto constituiría un absurdo procesal estimar el recurso en relación con una de las partidas y por las mismas motivaciones dejar el resto intangible. Es decir: se declara ajustada o desajustada a derecho una liquidación, y con y por las mismas motivaciones jurídicas, no hay pronunciamiento sobre el fondo. Como se verá, ya no se trata de un solo y mero absurdo procesal, sino de una desviación (injusticia) material grave: id en las correlativas sanciones en el caso de que las hubiere, por ser consecuencia de las anteriores.
Con esta tesis, no desvirtuamos el criterio legal de fijación de cuantía de los Artículos 41-3 y 81 a. a) de la Ley Jurisdiccional por cuándo ni sumamos ni agregamos cuantías, sino que se atiende a la solución del tema global material planteado, común a las diversas liquidaciones, en este caso, siempre que, en esos términos y en esa tesitura, se de la cuantía suficiente.
Por tanto, la propuesta causa de inadmisibilidad parcial, debe ser descartada....".
En consecuencia, y aplicando la doctrina expuesta en este caso, no es admisible el recurso de apelación porque la cuantía es bien inferior a los 30.000 euros. El apelante sostiene que se trata de la impugnación indirecta de una disposición general, por cuanto la base del recurso contencioso-administrativo y de la apelación es, en apretada síntesis, la declaración de inconstitucionalidad de la Disposición Transitoria 16ª.3 de la Ley sobre el Impuesto de Sociedades. Pues bien, esto no es a lo que se refiere el artículo 26 de la LJCA cuando dice:
"1. Además de la impugnación directa de las disposiciones de carácter general, también es admisible la de los actos que se produzcan en aplicación de las mismas, fundada en que tales disposiciones no son conformes a Derecho.2. La falta de impugnación directa de una disposición general o la desestimación del recurso que frente a ella se hubiera interpuesto no impiden la impugnación de los actos de aplicación con fundamento en lo dispuesto en el apartado anterior.".
No nos encontramos ante un acto administrativo, de carácter general que, al ser aplicado por el acto administrativo que se recurre, pueda ser impugnado de manera indirecta, sino ante un supuesto en el que la parte actora pretende que, al haberse expulsado del ordenamiento jurídico una norma con rango de ley formal, mediante una sentencia del Tribunal Constitucional, el acto administrativo quedaría desprovisto de soporte legal y esto es materia de un recurso de apelación que, si superase los 30.000 euros de cuantía, podría ser admitido lo que, como decimos, no es el caso. A mayor abundamiento, hemos de tener en cuenta que la impugnación indirecta cabe realizarse ante un órgano judicial que tiene facultad para dejar de aplicar la disposición administrativa de carácter general y en el presente caso, esta Sala carece de la facultad de dejar de aplicar una norma con rango de ley formal.
Por lo expuesto debe declararse la inadmisibilidad del recurso de apelación.
TERCERO.-Costas procesales.
En cuanto a las costas el art. 139. 2 de la LJCA 1998 establece que: "En las demás instancias o grados se impondrán al recurrente si se desestima totalmente el recurso, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente, aprecie la concurrencia de circunstancias que justifiquen su no imposición. "
En este caso, dada la inadmisibilidad del recurso de apelación, no resulta procedente la imposición de las costas causadas en esta instancia a la apelante al haber actuado la parte recurrente conforme al criterio expuesto por el Juzgado.
En atención a los Antecedentes de Hecho y Fundamentos de Derecho expuestos, en nombre de Su Majestad El Rey, y en el ejercicio de la potestad de juzgar que emana del Pueblo Español nos confiere la Constitución, El Tribunal Superior de Justicia de Navarra ha adoptado el siguiente
