Sentencia Contencioso-Administrativo 3099/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 398/2024 de 04 de julio del 2025

PRIMERO.-El recurso se interpone contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, de fecha 30 de enero de 2024, notificada en fecha 6 de febrero de 2024, que desestimó la reclamación económico-administrativa presentada contra la liquidación número NUM000 de la Agencia Tributaria de Andalucía, Gerencia Provincial en Almería, por importe de 8.974,93 euros (ocho mil novecientos setenta y cuatro euros y noventa y tres céntimos), reclamación registrada con el número de procedimiento NUM001, como consecuencia de la comprobación de valor efectuada sobre determinadas operaciones referidas a un inmueble.

SEGUNDO.-Posición de la parte recurrente

Expone la Letrada en la demanda rectora del proceso que la recurrente adquiere por compra, en fecha 24 de enero de 2019, una vivienda unifamiliar situada en la localidad de Huercal de Almería.

Impugna la resolución recurrida con base en los siguientes motivos:

-La notificación administrativa atenta contra lo dispuesto en el artículo 134.1 de la Ley General Tributaria y contra el artículo 157.1 del RD 1065/2007.

La metodología utilizada por la Agencia Tributaria de Andalucía en su propuesta de liquidación para valorar el bien objeto de la transmisión es el recogido en el artículo 57.1.g) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, esto es, valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.

Invoca la aplicación del artículo 134 de la LGT, y según certificación catastral descriptiva y gráfica, cuya copia obra en poder de la Administración por encontrarse incorporada en la escritura de compraventa, el inmueble tiene un valor catastral en fecha de devengo del impuesto de 55.726,77 euros. A este respecto, la Agencia Tributaria de Andalucía, Consejería de Hacienda y Financiación Europea, publica los valores mínimos a declarar del bien objeto de comprobación el de 84.704,69 €. Siendo el valor declarado por el contribuyente 100.000,00 €, superior al valor publicado por la propia Administración, y en base a la normativa tributaria vigente anteriormente mencionada, la administración tributaria no puede proceder a la comprobación de valores.

-La notificación administrativa adolece de falta de motivación.

El valor debe fijarse en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria, por lo que hay que examinar cuales son los requisitos que dicha normativa impone en relación a la tasación de los bienes hipotecados. Para ello debe tomarse en consideración tanto la propia Ley Hipotecaria, aprobada por Decreto 08/02/1946, como la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Regulación del Mercado Hipotecario y sus normas de desarrollo, el R.D. 685/1982, de 17 de marzo, posteriormente sustituido por el R.D. 716/2009, y la Ley 1/2000, de 7 de febrero, de Enjuiciamiento Civil, en cuanto que regula el procedimiento especial de ejecución hipotecaria. Asimismo, el R.D.775/1997, sobre régimen Jurídico de Homologación de los Servicios y Sociedades de Tasación y la Orden ECO/ 805/2003, de 27 de marzo, sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras. Cita sentencias en apoyo de su pretensión, entre otras, del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Tribunal Superior de Justicia de Madrid y de Andalucía con sede en Sevilla. Así mismo, invoca resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, procedimiento 25-00324-2015, de fecha 20 de diciembre de 2018, Invoca que el caso que nos ocupa, no incorpora en la notificación la información registral, que permita comprobar el cumplimiento de los requisitos a los que hace referencia el TEAC en su resolución de 9 de enero de 2014

-Asimismo, alega la falta de motivación dimanante de la notificación administrativa, y cita al Tribunal Superior de Justicia de Valencia, en sentencia 918/2019, de 5 de junio de 2019, sala de lo ContenciosoAdministrativo, Sección Tercera, considera en su fundamento de derecho, que la doctrina legal amparada en el criterio de la STS de 7-12- 2011, por la que cuando la Administración utilizaba el medio de comprobación de tasación bancaria no tenía ninguna carga probatoria adicional respecto a los otros medios de valoración, ni tampoco venía obligada a justificar que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincidía con el valor de la base imponible del impuesto, ha sido superada por la sentencia de 23-5-2018, que aunque si bien se refiere a otro método de valoración, más concretamente al de coeficientes sobre el valor catastral (57.1.b) de la Ley General Tributaria) , sus pronunciamientos establecen parámetros generales de aplicación al ámbito de la comprobación de valores con independencia del método elegido. Cita otras sentencias en apoyo de su pretensión.

La Administración puede elegir libremente el medio de comprobación que estime adecuado, pero dicho informe adolece de una mayor concreción que el emitido, a efectos de la tasación hipotecaria.

TERCERO.-Posición de la parte demandada

El Abogado del Estado, se remite a los fundamentos de la resolución impugnada, que entiende son bastantes para desestimar la demanda interpuesta.

CUARTO.-Posición de la parte codemandada.

Opone el Letrado, que los argumentos expuesto por la actora en su demanda son idénticos a los planteados previamente ante el TEARA y resueltos oportunamente en la resolución impugnada, por ello al objeto de evitar incurrir en reiteraciones innecesarias y ante el hecho de no haberse aportado en sede judicial prueba alguna que permita dejar sin efecto lo resulto previamente por la administración, conforme al artículo 105 LGT, se remite íntegramente a los fundamentos de derecho de la resolución de 30 de enero de 2024.

En el presente caso consta incorporado al expediente el certificado y el informe de tasación realizado por Sociedad de Tasación, S.A., en fecha 14/11/2018, fecha anterior a la transmisión, en el que se determinó un valor de 149.482,00 euros. Y como este valor es el que ha sido tomado en consideración por la Administración, concluye que la comprobación de valores se encuentra debidamente motivada, al ajustarse a las normas y a la doctrina jurisprudencial expuestas.

La omisión denunciada de falta de motivación, conforme a la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de enero de 2023, se ha situado en un plano puramente formal, y por tanto, la solicitud de anulación de la liquidación se ha rechazado en vía administrativa de manera correcta.

QUINTO.-La resolución administrativa recurrida argumenta que el método valorativo examinado hace referencia al valor asignado a fincas hipotecadas "en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria". Esta expresión nos remite a la ley 2/1981 de Regulación del Mercado Hipotecario; el Real Decreto 685/1982, de 17 de marzo, que la desarrollaba, posteriormente sustituido por el Real Decreto 716/2009; el Real Decreto 775/1997 sobre Régimen Jurídico de Homologación de los Servicios y Sociedades de tasación y la Orden ECO/805/2003 sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras. Así pues, no puede tratarse simplemente del valor pactado a efectos de subasta en la escritura de constitución de préstamo hipotecario, sino de un verdadero valor de tasación, calculado según los procedimientos técnicos regulados en la legislación hipotecaria, cuya efectividad se fundamenta en el carácter objetivo, ajeno y profesional de las sociedades de tasación, a las que se exigen unos requisitos de forma jurídica, capital, objeto social, número mínimo de profesionales, medios técnicos, mecanismos de control interno, condiciones de seguro de responsabilidad civil, homologación por el Banco de España, inscripción en el Registro Oficial de sociedades de tasación y sometimiento a un régimen de incompatibilidades y responsabilidades, establecido todo ello reglamentariamente.

Añade que han de ser tasaciones acreditadas mediante certificación basada en un informe en el que deben recogerse los aspectos jurídicos y técnicos que influyan en la valoración del bien así como el conjunto de cálculos técnico-económicos conducentes a determinar el valor final de tasación. Y este informe, que ha de estar firmado por técnico con titulación correspondiente a la naturaleza del bien objeto de la tasación, ha de incorporarse al expediente para que pueda ser conocido por el sujeto pasivo, que ha de poder contradecirlo promoviendo, si lo estima conveniente, la tasación pericial contradictoria.

De ello se desprende, por último, la necesidad de que este mecanismo de corrección del valor comprobado sea expresamente indicado al interesado en la notificación del acto administrativo que acuerde la regularización de su situación tributaria

En el presente caso consta incorporado al expediente el certificado y el informe de tasación realizado por TASACIONES INMOBILIARIAS, S.A.U. el día 14/11/2018, fecha anterior a la transmisión, en el que se determinó un valor de 149.482,00 euros. Y como este valor es el que ha sido tomado en consideración por la Administración, concluye que la comprobación de valores se encuentra debidamente motivada, al ajustarse a las normas y a la doctrina jurisprudencial expuestas

SEXTO.-Posición de la Sala

El artículo 57 de la Ley General Tributaria establece:

"1. El valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios:

a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale.

b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal.

Dicha estimación por referencia podrá consistir en la aplicación de los coeficientes multiplicadores que se determinen y publiquen por la Administración tributaria competente, en los términos que se establezcan reglamentariamente, a los valores que figuren en el registro oficial de carácter fiscal que se tome como referencia a efectos de la valoración de cada tipo de bienes. Tratándose de bienes inmuebles, el registro oficial de carácter fiscal que se tomará como referencia a efectos de determinar los coeficientes multiplicadores para la valoración de dichos bienes será el Catastro Inmobiliario.

c) Precios medios en el mercado.

d) Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros.

e) Dictamen de peritos de la Administración.

f) Valor asignado a los bienes en las pólizas de contratos de seguros.

g) Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.

h) Precio o valor declarado correspondiente a otras transmisiones del mismo bien, teniendo en cuenta las circunstancias de éstas, realizadas dentro del plazo que reglamentariamente se establezca.

i) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo.

2. La tasación pericial contradictoria podrá utilizarse para confirmar o corregir en cada caso las valoraciones resultantes de la aplicación de los medios del apartado 1 de este artículo.

3. Las normas de cada tributo regularán la aplicación de los medios de comprobación señalados en el apartado 1 de este artículo.

4. La comprobación de valores deberá ser realizada por la Administración tributaria a través del procedimiento previsto en los artículos 134 y 135 de esta ley, cuando dicha comprobación sea el único objeto del procedimiento, o cuando se sustancie en el curso de otro procedimiento de los regulados en el título III, como una actuación concreta del mismo, y en todo caso será aplicable lo dispuesto en dichos artículos salvo el apartado 1 del artículo 134 de esta ley."

Así mismo resulta de aplicación el artículo 108.4 del mismo Texto Legal que dispone "4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario"y el artículo 134.1 establece "1. La Administración tributaria podrá proceder a la comprobación de valores de acuerdo con los medios previstos en el artículo 57 de esta ley, salvo que el obligado tributario hubiera declarado utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los citados medios."

La utilización de uno u otro medio de comprobación tiene por objeto determinar la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según el artículo 10.1 del Texto Refundido del Impuesto aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, base que "estará constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda".

Se plantea, pues, la cuestión relativa a la correcta forma de valorar, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la base imponible mediante la utilización, en este caso, de una tasación hipotecaria.

El Tribunal Supremo, en Sentencia de fecha 7 de diciembre de 2011, dictada en el recurso de casación en interés de la ley nº 71/2010, ya manifestó que una importante medida con la que cuenta la Administración para luchar contra el fraude fiscal en el sector inmobiliario es la facultad de no aceptar como válidos los valores declarados por las partes.

El artículo 57 de la ley no establece la preferencia de ningún medio de comprobación sobre los demás, señalando el artículo 160.3 del Reglamento que la propuesta de valoración resultante de la comprobación de valores realizada mediante cualquiera de los medios a que se refiere el art. 57 de la ley 58/2003, de 17 de Diciembre, General Tributaria, deberá ser motivada, y que a los efectos de lo previsto en el art. 103.3 de dicha ley, la propuesta de valoración recogerá expresamente la normativa aplicada y el detalle de su aplicación, no estableciéndose ninguna particularidad en relación con el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.

Considera el Tribunal Supremo que el medio que introduce la ley 36/2006 es uno más de los que puede utilizar la Administración, en los casos en que no está excluida la comprobación de valores, todo ello sin perjuicio de la utilización de la vía de la tasación pericial contradictoria si el resultado no es compartido por el contribuyente afectado.

En esa Sentencia se declara como doctrina legal que:

"la utilización por la Administración tributaria del medio de comprobación de valores previsto en el apartado g) del art. 57.1 de la LGT ("Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria"), en la redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, no requiere ninguna carga adicional para aquélla respecto a los demás medios de comprobación de valores, por lo que no viene obligada a justificar previamente que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba corregirse".

El Tribunal Supremo en la sentencia de 4 de diciembre de 2024 (rec. 2810/2023), en la que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consistía en:

"[...] 1.- Determinar si la aplicación por la Administración del método del art. 57.1.g) LGT , como medio de comprobación de valores, exige justificar las razones para comprobar la falta de concordancia entre el valor declarado y el valor real, sin que como motivación sea admisible la mera constatación de la disparidad entre el valor declarado y el fijado en la tasación hipotecaria, máxime cuando el contribuyente se acogió a los valores aprobados por la propia Administración, como coeficientes multiplicadores del valor catastral.

2.- Esclarecer si el valor hipotecario, definido en el art. 4 de la Orden ECO/805/2003 , puede equipararsesin más al valor real del bien, base imponible del impuesto ( art. 10.1 TRLITPyAJD) , sin que sea necesario para ello una motivación adicional por parte de la Administración sobre tal identidad entre uno y otro valor, atendido, además, el ínfimo rango de dicha norma jurídica.

3.- Precisar si, a los efectos del art. 134.3 LGT , la propuesta de valoración de la Administración está suficientemente motivada cuando el valor hipotecario adoptado es el contenido en un certificado de tasación, sin que conste informe técnico sobre la valoración del que trae causa dicho certificado.

3º)Identificar como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación el artículo 108.4, el artículo 102.2 LGT , el artículo 134.3 LGT , el artículo 10.1 TRLITPyAJD -en su redacción aplicable al procedimiento de comprobación de valores- y el artículo 4 de la Orden ECO/805/2003 , de 27 de marzo, sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras, sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA ".

Sienta la siguiente doctrina

"1.Se completa nuestra doctrina jurisprudencial, establecida con carácter general en las sentencias mencionadas y, en particular, en la STS núm. 75/2023, de 23 de enero (rec. cas. 1381/2021 ), relativa a las comprobaciones administrativas de valor de bienes a efectos tributarios y, en particular, sobre la necesidad de motivar el inicio del procedimiento de comprobación, en el sentido de declarar, en términos similares a los recogidos en la STS de 28 de octubre de 2022 (rec. cas. 5364/2020 ), que de la presunción legal de certeza para los obligados tributarios, de los datos y elementos de hecho consignados en sus autoliquidaciones, declaraciones y demás documentos presentados por ellos ( art. 108.5 LGT ), no se sigue que el ejercicio por la Administración de la potestad de comprobar el valor de los bienes y derechos quede sujeta a la previa acreditación de indicios de ocultación de una parte del precio satisfecho, o bien que, aun siendo el precio consignado en el contrato el efectivamente satisfecho, este precio pueda no corresponder con la base imponible, que, en este caso, es el valor real del bien transmitido.

Esto es, que esa exigencia a la Administración tributaria de justificar la apertura de la comprobación, que mantenemos, puede entenderse suficientemente cumplida cuando de la comparación entre el valor declarado por el sujeto pasivo y el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas, en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria ( art. 57.1.g) LGT ), resulte una diferencia relevante de valor, máxime cuando ambos datos son conocidos por el interesado al mismo tiempo -en la escritura de adquisición y en la consecutiva de préstamo hipotecario, donde figura esa tasación- y no ha reaccionado frente a este último valor.

2.La Administración, advertida la falta de concordancia entre el valor declarado por el obligado tributario y el fijado en la tasación hipotecaria, acreditado mediante certificación emitida conforme a la legislación hipotecaria, puede, utilizando el medio de comprobación del artículo 57.1.g) de la Ley General Tributaria , que resulta apto e idóneo atendiendo a las características del bien, comprobar el valor real del bien transmitido, sin que le sea exigible ninguna carga adicional respecto a los demás medios de comprobación de valores, y sin que venga obligada a justificar con carácter previo que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba corregirse.

3.Todo ello sin perjuicio de la facultad que asiste, en todo caso, al contribuyente del impuesto sobre transmisiones patrimoniales de contradecir, tanto en vía administrativa como judicial, la comprobación llevada a cabo por el medio de comprobación del art. 57.1.g) LGT , siendo suficiente, a los efectos de su motivación, la asunción por el órgano administrativo comprobador de la indicada tasación hipotecaria, cuando ésta sea motivada y justificada y haya sido dada a conocer al interesado."

En igual sentido se han pronunciado las sentencias del TS de 9 de diciembre de 2024 (rec. 5884/2023) y 17 de diciembre de 2024 (rec. 3707/2023).

Según lo declarado en tales sentencias la Administración puede utilizar el medio de comprobación del art. 57.1.g) de la LGT para comprobar el valor real de la finca una vez advertida la discrepancia entre la autoliquidación presentada por el obligado tributario, el precio que figura en la escritura de compraventa y el valor asignado para la tasación de la finca hipotecada. Y ello sin perjuicio de que, en vía administrativa pueda el obligado tributario hacer uso de la tasación pericial contradictoria, regulada en el artículo 135 LGT, o que en el seno del proceso judicial contra el acto de valoración o contra la liquidación derivada de aquel pueda valerse de cualesquiera medios de prueba admisibles en derecho.

Admitida la validez del método, por cuanto no es preciso en este caso que un perito de la administración visite el inmueble, pues el medio de valoración es distinto al de dictamen de peritos de la administración, procedemos a examinar la oposición de la parte recurrente.

En relación a la invocada falta de motivación ha de ser desestimada. En la sentencia del Tribunal Supremo se argumenta "esa exigencia a la Administración tributaria de justificar la apertura de la comprobación, que mantenemos, puede entenderse suficientemente cumplida cuando de la comparación entre el valor declarado por el sujeto pasivo y el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas, en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria ( art. 57.1.g) LGT ), resulte una diferencia relevante de valor, máxime cuando ambos datos son conocidos por el interesado al mismo tiempo -en la escritura de adquisición y en la consecutiva de préstamo hipotecario, donde figura esa tasación- y no ha reaccionado frente a este último valor."

Así mismo, tanto en la propuesta de liquidación como en la liquidación se recogen los datos para la identificación del hechom imponible, el número de protocolo, la fecha y la identificación del Notario autorizante.

En el presente caso, el recurrente adjunta con la demanda, el cálculo del valor mínimo, partiendo del valor catastral del inmueble a la fecha del devengo del que resulta la suma de 84.704,69 €. Ahora bien, este argumento no puede ser estimado, al no concurrir el supuesto previsto en el artículo 134.1 "in fine". El artículo 134.1 de la LGT, establece que la Administración tributaria podrá proceder a la comprobación de valores de acuerdo con los medios previstos en el artículo 57 de esta ley, salvo que el obligado tributario hubiera declarado utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los citados medios, circunstancia que en el presente caso no concurre.

Se alega que el precio de la adquisición se corresponde con el valor real o de mercado del concreto bien, respecto del que se realiza la comprobación.

Consta en el expediente administrativo el informe de tasación, de la empresa TINSA, el cual fue requerido por la Administración, tras la anulación por el TEARA con retroacción de las actuaciones. El referido informe ha sido redactado por Arquitecto Técnico, del que resultan las características constructivas del inmueble, antigüedad, y análisis del mercado, habiéndose efectuado visita al inmueble en fecha de 14 de noviembre de 2018, anterior al otorgamiento de la escritura de compraventa.

En relación a la crítica efectuada en la demanda al informe de tasación y al incumplimiento de la normativa de aplicación, en concreto la Orden ECO/805/2003, en el caso enjuiciado no se ha aportado, ni en vía administrativa, ni ante esta jurisdicción contenciosa un informe pericial que pueda desvirtuar el valor probatorio del informe de tasación, y que sustenten los juicios de valor que sobre el mismo se realizan, por lo que el motivo de impugnación va a ser desestimado.

En el caso enjuiciado, la Administración Tributaria procedió a iniciar un procedimiento de comprobación de valores, utilizando uno de los medios previstos en el art. 57.1 de la LGT, a la vista de la diferencia existente entre el valor de tasación fijado en el certificado de tasación anexado a la escritura de préstamo hipotecario y el precio consignado en la escritura de compraventa, teniendo en cuenta que dicho certificado contiene una valoración pericial individualizada que sugiere una cuantificación razonada y objetiva, lo que, como se ha argumentado por el Tribunal Supremo, desplaza la carga de la contraprueba hacia el obligado tributario quien, en este caso, no ha aportado un elemento de prueba eficaz de similar fuerza probatoria al utilizado por la Administración como motivación de la liquidación impugnada, por lo que el presente recurso ha de ser desestimado.

En relación a la sentencia invocada del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018, la misma se refiere a un supuesto distinto del que es objeto de este procedimiento siendo de aplicación al caso enjuiciado las recientes sentencia del Tribunal Supremo anteriormente expuestas.

SEPTIMO.-No procede la imposición de costas de esta instancia, pues el caso presentaba serias dudas de derecho, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA, como pone de manifiesto la existencia de diversas sentencias contradictorias al respecto que dieron lugar a las antes citadas sentencias del Tribunal Supremo de diciembre de 2024, donde se unifica el criterio

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente