Sentencia Contencioso-Administrativo 831/2024 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 1176/2022 de 18 de diciembre del 2024

PRIMERO. - Antecedentes del caso y resolución impugnada.

En el presente recurso se impugna la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 24 de noviembre de 2022, por la cual se desestiman las reclamaciones económico administrativas nº NUM000 y nº NUM001 interpuestas contra acuerdos de liquidación dictados por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2015 y 2016.

La AEAT abrió actuaciones inspectoras de carácter general frente a Don Segundo que se iniciaron el 27 de agosto de 2019.

El día 28/07/2020 se procedió a la incoación del Acta de disconformidad, modelo A02 número NUM002, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2015 y 2016, al objeto de documentar los resultados de la actuación inspectora tramitada en relación con el obligado tributario, dictándose acuerdo de liquidación al no prestar aquél su conformidad a la regularización propuesta. En dicha acta se incluye la totalidad de los elementos regularizados en la obligación tributaria.

Asimismo, en la misma fecha, se procedió a la incoación del Acta de conformidad, modelo A01 número NUM003, también referida al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2015 y 2016, y que contiene los elementos regularizados de la obligación tributaria a los que el obligado tributario prestó su conformidad, referidos concretamente a los rendimientos del capital inmobiliario que fueron incorrectamente declarados.

En el acuerdo de liquidación practicada se expone lo siguiente:

La entidad TECNIGESTION IBERIA S.L. (en adelante, TECNIGESTION) se constituye el 28 de noviembre de 2013 por Don Segundo y tiene como actividad principal el desarrollo de la labor comercial y de asistencia como intermediario de actividades inmobiliarias en el proceso de recuperación de activos por parte de las entidades financieras. Asimismo, es titular de dos inmuebles que adquiere con una finalidad inversora.

Por su parte, Don Segundo, arquitecto de profesión, es empleado por cuenta ajena de la citada entidad, a la par que administrador y partícipe en su capital social, ostentando una participación del 94%. El 6 % restante corresponde al cónyuge del obligado tributario, Doña Asunción.

En el curso del procedimiento inspector, se ha podido comprobar cómo con anterioridad a la constitución de la entidad TECNIGESTION por parte de Don Segundo, éste prestaba sus servicios profesionales como trabajador por cuenta propia, esto es, facturándolos directamente como persona física, a exactamente los mismos clientes a los que ahora factura la entidad TECNIGESTION.

Estas sociedades clientes (PLANIUR, OCT-CONTROLIA, TASIBERICA SA y BARAJAS PARK) se encuentran relacionadas de un modo u otro con Don Segundo: son, o bien administradas, o bien de titularidad, o bien figuran como autorizados en sus cuentas bancarias el propio padre de Don Segundo o personas de su entorno familiar.

En paralelo a las actuaciones de referencia, se han llevado a cabo actuaciones de comprobación e investigación cerca de la entidad TECNIGESTION por el Impuesto sobre Sociedades, períodos 2015 y 2016 y el Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 2T/2015 a 4T/2016.

Se constata por la Inspección que nos encontramos ante un supuesto de simulación relativa desde el punto de vista subjetivo, en el sentido de que los servicios que declara prestar TECNIGESTION son efectivamente realizados por su socio mayoritario y administrador único, Don Segundo, ya que la sociedad carece de los medios materiales y humanos necesarios para realizar por sí misma tales prestaciones de servicios. La finalidad última de constituir la entidad por parte de Don Segundo es eludir la tributación progresiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a que estarían sometidos los rendimientos de actividades económicas obtenidos por el mismo y, en cambio, beneficiarse de una tributación claramente más ventajosa a través del Impuesto de Sociedades que grava la renta obtenida por la entidad interpuesta TECNIGESTION IBERIA S.L.

Se procede, junto con la simulación, a la regularización de los rendimientos del capital inmobiliario incorrectamente declarados por el contribuyente relacionados con el arrendamiento del inmueble sito en DIRECCION000.

Enumera los siguientes indicios de la simulación:

i) El obligado tributario consta, en los períodos 2015 y 2016, como administrador de las entidades PLANIUR SL, ALCOBENDAS LOGÍSTICA SA y TECNIGESTION IBERIA SL. y participaba en los fondos propios de TECNIGESTION en un porcentaje del 94%, el 6 % restante corresponde a su cónyuge.

ii) Don Segundo presenta imputaciones de terceros relativas a la percepción de rendimientos del trabajo (Período 2015: TECNIGESTION IBERIA S.L. 12.000 euros, y PLANIUR SL 6.632,35 euros, con retenciones de 1.800 y 318,36 euros, respectivamente. Período 2016: TECNIGESTIÓN IBERIA S.L. 12.000 euros, con retención de 1.800 euros).

Durante los períodos objeto de comprobación no figura dado de alta en el I.A.E. Pero hasta el período 2013, estaba dado de alta en los siguientes epígrafes del IAE: 411 Arquitectos, 499 Otros Profes. Relacionados Construcción y 511 Agentes Comerciales.

A partir del período 2014, coincidente con la constitución de la entidad TECNIGESTION IBERIA S.L., comienza a percibir sus retribuciones como empleado por cuenta ajena. En concreto, en los ejercicios objeto de comprobación percibió las cantidades y soportó las retenciones de la entidad TECNIGESTION antes mencionadas.

Con carácter previo a la constitución de la entidad TECNIGESTION, D. Segundo percibía directamente sus retribuciones como profesional por cuenta propia de las mismas entidades a las que ahora factura precisamente TECNIGESTION, como son, principalmente, PLANIUR SL, TASIBERICA SA y BARAJAS PARK SL.

Tales retribuciones profesionales percibidas por D. Segundo, en los años previos a la constitución de la entidad, eran notablemente superiores a los 12.000 euros que ahora declara percibir como rendimientos del trabajo procedentes de la entidad TECNIGESTION. Sigue desempeñando su jornada laboral a tiempo completo, pero su retribución es significativamente menor. Declara 99.529,31euros (2011), 106.822,14 euros (2012), 79.944,24 euros (2013) y 35.105,19 euros (2014).

iii) En los ejercicios objetos de comprobación, la sociedad TECNIGESTION IBERIA S.L. declaró un importe neto de la cifra de negocios y un resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias por valor de 55.738,43 euros, 2015, y 50.063,43 euros, 2016. Los ingresos derivados de la prestación de servicios de gestión de inmuebles en sentido amplio fueron de 252.304,89 euros, 2015, y 185.685 euros, 2016.

No habría contrato alguno entre TECNIGESTION IBERIA S.L. y la entidad TASIBERICA S.A que regulara y detallara los servicios que habían de prestarse, los honorarios de tales servicios, plazos de entrega de los trabajos, etc.

Existía un importante volumen de gastos de TECNIGESTION que, o bien carecían de documentación justificativa o, en el caso de existir tal documentación, parecían responder a gastos no relacionados en modo alguno con los ingresos derivados de su actividad (ciertos consumos de la vivienda habitual del socio y administrador único, compra de calzado, flores, restaurantes, catering, vacaciones, etc).

Más allá de dos inmuebles que TECNIGESTION adquiere como inversión y que destina al arrendamiento, así como las reformas e instalaciones realizadas en los mismos, la entidad no dispone de elemento material alguno, salvo un escritorio y un ordenador empleados por D. Segundo, para el desarrollo de las actividades de gestión, control y optimización de las carteras inmobiliarias de las entidades financieras.

Aparte del administrador único y socio, la entidad TECNIGESTION solamente contaba con una trabajadora por cuenta ajena con contrato de trabajo temporal como auxiliar administrativa de fecha 22-04-2015 y con unas retribuciones relativamente bajas. Pese a lo anterior, se encuentra dada de alta en el IAE, en la actividad de arquitectos y la mayor parte de sus retribuciones proceden de los importes que la misma factura a la entidad TASIBERICA S.A, que es el principal cliente del obligado tributario y la entidad a la que, con carácter previo a la constitución de la sociedad TECNIGESTION también facturaba el propio D. Segundo.

En el organigrama de la sociedad ocupan puestos directivos D. Belarmino y Dña. Asunción, cónyuge de D. Segundo, sin que conste que se les haya satisfecho cantidad retributiva alguna.

El administrador de la entidad señaló que los dos son colaboradores mercantiles, Asunción, abogado, y Belarmino, comercial, que aportan sus conocimientos a la empresa.

vi) En la cuenta del Mayor "Caja" de TECNIGESTION se observa cómo D. Segundo efectúa indistintamente, imposiciones y disposiciones de efectivo. Asimismo, dispone de cantidades de dicha cuenta para hacer frente al pago de consumos que, por su naturaleza, parecen responder más bien a pagos de gastos personales del socio y que el obligado tributario se deduce como gastos en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Como consecuencia de la simulación relativa apreciada por la Inspección, se deja sin efecto en sede de la sociedad TECNIGESTION los ingresos y gastos declarados en el Impuesto sobre Sociedades derivados de la prestación de los servicios inmobiliarios, al objeto de integrarlos en el IRPF de D. Segundo, eliminando los ingresos y gastos que realmente deben formar parte de la retribución percibida por éste.

En segundo lugar, del estudio de las cuentas bancarias aportadas por el propio obligado tributario, así como de los contratos de arrendamiento del inmueble sito en DIRECCION000, se desprende que el mismo no ha declarado correctamente los rendimientos del capital inmobiliario obtenidos durante los períodos objeto de comprobación, por lo que se procede a su regularización.

El TEAR desestima la reclamación presentada confirmando la existencia de simulación apreciada por la Inspección, enumerando los múltiples indicios apreciados, en los mismos términos expuestos en el acta de inspección.

SEGUNDO. - Argumentos de las partes.

En su escrito de demanda, la parte demandante expone lo siguiente:

- La sociedad TECNIGESTION se constituyó en el mes de noviembre de 2013, con el propósito de prestar diversos servicios en el proceso de recuperación de activos inmobiliarios, tras la crisis, por las entidades financieras. Gestionaba y coordinaba la ejecución de estos servicios mediante sus propios recursos y la colaboración con técnicos y gestores de zona que desarrollan el trabajo de campo. Durante el año 2015 contactó con un fondo de inversión que había comprado grandes carteras de inmuebles y préstamos fallidos a entidades financieras. A partir de entonces desarrolló un intenso trabajo, realizando muchas inspecciones a todas esas viviendas adjudicadas.

- El principal cliente de TECNIGESTION IBERIA S.L. fue la mercantil TASIBERICA, S.A., con motivo de los trabajos que se realizaron para el referido fondo de inversión. No se documentó por escrito la relación contractual porque en esos momentos ninguna de las partes estaba en condiciones de comprometerse sobre el alcance de los trabajos, sus plazos de resolución y entrega o los propios honorarios.

- TECNIGESTION no es ni una simple «sociedad interpuesta» ni un mero «centro de facturación». Es una compañía mercantil, de reducidas dimensiones, pero con presencia en su sector. Aporta declaraciones ante Notario del Director de Operaciones de GESIBERICA GESTIÓN DE ACTIVOS, del Responsable Técnico de TASIBERICA, S.A. y del Consejero Delegado de BARAJAS PARK, S.L.

- En cuanto a los medios materiales y humanos de TECNIGESTION, se aporta Acta de presencia notarial, emitida el día siguiente a la visita realizada por la Inspección del notario D. José María García Pedraza, en la que aparecen una serie de fotografías del local y se hace constar que se encuentra en la oficina personal trabajando y que hay actividad de oficina.

El trabajo que TECNIGESTION desarrolla es la gestión y coordinación de equipos multidisciplinares, fundamentalmente técnicos, que son contratados directamente por los clientes finales o clientes intermedios como TASIBERICA, S.A.

Para acreditar que los servicios y necesidades eran contratados mediante relación mercantil, o directamente por los clientes destinatarios de los servicios, se aporta declaración firmada de una ex empleada dedicada a la gestión administrativa, doña Sara.

TECNIGESTION mantiene página web desde 2013, ofreciendo los servicios que presta. Se adjuntan varias capturas de pantalla.

También se aportan las diligencias de la Inspección con proveedores acreditativas de la presencia e intervención real en el mercado de TECNIGESTION.

- Se adjunta informe pericial de un Auditor de Cuentas acreditativo de que la sociedad generó unos flujos de tesorería netos durante los ejercicios 2015 y 2016 de 29.707 euros y 23.221,49 euros, lo que imposibilita desde una perspectiva financiera que TECNIGESTION retribuyese a su socio mayoritario en los importes de 172.593,51 euros (2015) y 147.733,79 euros (2016), como la Inspección concluye, sin incurrir para ello en más financiación externa.

- Combate la conclusión recogida por la Inspección relativa a la existencia de simulación, por considerar que no ha existido ocultación, presupuesto necesario para hablar de simulación. La conducta tributaria del recurrente podría incardinarse en un supuesto de conflicto en la aplicación de la norma administrativamente atípico, o bien sería una tributación ajustada a la legalidad aplicable, el aprovechamiento de un medio jurídico más favorable o economía de opción. La regularización tributaria se debió realizar en virtud de lo establecido en la normativa tributaria para las operaciones entre partes vinculadas.

Por la Abogacía del Estado se interesa la desestimación del recurso. Considera suficientemente acreditada la existencia de simulación, puesto que se trata de mercantil que es utilizada como una mera sociedad interpuesta, haciéndola figurar como prestadora de los servicios profesionales, cuando los servicios eran prestados realmente por el socio D. Segundo. De esta forma, se simula que es la mercantil quien presta los servicios, cuando la misma no cuenta con medios personales ni materiales adecuados ni suficientes, para el desarrollo de la actividad. Se remite a los argumentos expuestos por la Inspección, lo que conlleva que no pueda aplicarse ni el art. 15 LGT ni calificar el supuesto como operaciones vinculadas.

TERCERO. - Simulación. Normativa y jurisprudencia aplicable.

El artículo 13 de la LGT determina que «las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez»,y el artículo 16 del mismo texto legal dispone:

«1. En los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes.

2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios.

3. En la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente.».

La simulación en el ámbito tributario se examina por el Tribunal Supremo en varias sentencias, contraponiéndola a la denominada economía de opción. Así, la STS 29 de junio de 2011, recurso 4499/2007, que dice:

«La calificación (actual artículo 13) constituye la actividad administrativa de determinación de la verdadera y sustantiva naturaleza jurídica de un hecho, acto o negocio, dejando para ello al margen la forma o denominación que los interesados le hayan dado y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez.

Se trata de una operación estrechamente relacionada con la interpretación de la Ley dirigida a determinar si un determinado supuesto se corresponde con la hipótesis normativa en la que consiste un hecho imponible.

Sin embargo el artículo 25 de la Ley General Tributaria , tras la reforma de 1995, recogió además una norma expresa sobre la simulación, que no existía en la redacción originaria, dando por supuesta su noción, al señalar que en los actos o negocios en los que se produzca la existencia de simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes con independencia de las formas o denominaciones jurídicas utilizadas por los interesados

Esta norma aparece ahora recogida en el artículo 16 de la nueva ley General Tributaria .

La simulación se suele explicar como la discordancia consciente y querida por las partes entre la voluntad interna y la voluntad declarada. Cuando las partes se ponen de acuerdo para presentar a terceros un negocio que nunca quisieron se habla de simulación absoluta, y si encubren un negocio distinto al realmente querido de simulación relativa.

En el polo opuesto a la evasión fiscal se encuentra la llamada economía de opción, que como señalábamos en la sentencia de 15 de julio de 2002 sólo puede concurrir en aquellos casos en los que el orden jurídico abre al sujeto distintas posibilidades de actuación, todas igualmente legítimas, a las que podría acomodar la suya propia en función de sus particulares intereses y expectativas.

Y a medio camino entre la evasión y la opción se encuentra la elusión fiscal. A diferencia de lo que ocurre con las legítimas opciones a escoger el cauce tributario menos gravoso, en las conductas constitutivas de elusión fiscal la singularidad formal de lo realizado pone en entredicho su legitimidad sustantiva, centrándose las diferencias entre Administración y contribuyente en la calificación tributaria que lo llevado a cabo merece.

La nueva Ley ha optado en estos casos por sustituir la expresión fraude de ley a que se refería el antiguo artículo 24, por la de conflicto en la aplicación (artículo 15).

Finalmente, el concepto de negocio indirecto es aquel que se utiliza para conseguir un fin distinto del propio de su estructura. Si la finalidad perseguida es eludir la norma fiscal será un negocio en fraude de Ley, sin embargo, hay que reconocer que la Administración ha venido utilizando esta figura para desmarcarse del concepto de fraude de ley, y muy especialmente del procedimiento que regía para su determinación, para encuadrar supuestos de simulación, acudiendo al antiguo 25.3 de la Ley General Tributaria anterior a la reforma de 1995, que habilitaba, cuando el hecho imponible se delimitaba atendiendo a conceptos económicos, a calificarlos teniendo en cuenta las situaciones y relaciones económicas efectivamente existentes, con independencia de las formas jurídicas utilizadas.

Derogado el artículo 25.3 por la reforma de 1995, ha de reconocerse que carece de sentido continuar aplicando esta figura máxime cuando no aparece expresamente recogida en nuestro derecho tributario».

En la STS de 24 de febrero de 2016, recurso 349/2014, se resume la doctrina jurisprudencial sobre la simulación en el ámbito tributario, destacándose las siguientes pautas:

1- La esencia de la simulación radica en la divergencia entre la causa real y la declarada; puede ser absoluta -cuando «tras la apariencia creada no existe causa alguna»,o relativa -cuando «tras el negocio simulado existe otro que es el que se corresponde con la verdadera intención de las partes»-.

2- Para determinar cuál es la convención realmente celebrada por las partes, deberá analizarse cada caso concreto, atendiendo a las reglas de interpretación de los artículos 1281 a 1289 del Código Civil.

3- En el ámbito fiscal, las operaciones han de tratarse contemplando la repercusión que en el patrimonio del sujeto pasivo se ha producido. Lo relevante es descubrir el mecanismo elusivo, la verdadera intención o móvil de los intervinientes, el negocio subyacente, que dote de real entidad al fenómeno económico que se pretendía ocultar o encubrir para subsumirlo en la normativa fiscal a propósito.

4- Para apreciar la existencia de un negocio simulado debe probarse suficientemente la simulación: i) declaración deliberadamente disconforme con la auténtica voluntad de las partes; ii) finalidad de ocultación a terceros, en este caso a la Administración tributaria (...); y iii) prueba suficiente, subrayando que la causa simulandidebe acreditarla la Administración.

5- La simulación tiene un componente fáctico sometido a la apreciación o valoración de los tribunales. En la medida en que la simulación supone ocultación y la existencia de un negocio jurídico aparente, para llegar a la convicción de su existencia suele acudirse a las llamadas prueba indirectas (indiciaria y de presunciones).

6- En la simulación relativa, se trata de determinar cuál es la causa real del negocio, pues si ésta no coincide con la del negocio realizado, debe considerarse al mismo aparente o simulado y aplicar las consecuencias jurídicas que se deriven del negocio real o disimulado. En definitiva, debe atenderse a la «razón eficiente o determinante por la que un negocio jurídico se realiza, es decir, el propósito práctico o empírico que a través del negocio tratan de obtener las partes».

En la STS de 6 de octubre de 2010, recurso 4549/2005, el Tribunal Supremo enlaza la simulación con la prueba de las presunciones, señalando que «dadas las grandes dificultades que encierra la prueba plena de la simulación en los negocios, por el natural empeño que ponen las partes en hacer desaparecer todos los vestigios de la simulación y por aparentar que el negocio es cierto y efectivo reflejo de la realidad, ello obliga, en la totalidad de los casos, a deducir la simulación de la prueba indirecta de las presunciones, que llevan al juzgador a la apreciación de su realidad».

En cuanto a la normativa aplicable, es preciso referirse a los siguientes artículos:

- El artículo 105.1 de la LGT:

«En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probarlos hechos constitutivos del mismo»

- El artículo 106.1 LGT:

«En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa».

- El artículo 108.2 LGT:

«2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano».

Con relación a la admisión del medio de prueba por presunciones, el artículo 386 de la LEC dispone que «a partir de un hecho admitido o probado, el Tribunal podrá presumir la certeza, a los efectos del proceso, de otro hecho, si entre el admitido o demostrado y el presunto existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano».

Por lo tanto, para que pueda ser tenida en cuenta, la prueba indiciaria debe cumplir determinados requisitos: (i) debe partir de unos hechos básicos plenamente probados (art. 385.1 párrafo 2°) a los que se denominan indicios, para cuya acreditación puede utilizarse cualquier medio de prueba siempre que sea directo; (ii) entre tales hechos básicos y aquel que se trata de acreditar ha de existir un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano (una conexión causal razonable); (iii) el razonamiento por el que se deduce la certeza del hecho presunto debe incluirse en la resolución que, en consecuencia, tiene que motivar expresamente la apreciación de la presunción para que «se pueda controlar la razonabilidad de la inferencia»( SSTC 169/1986, de 22 de diciembre, FJ 2; 220/1998 de 16 de noviembre, FJ 4; 117/2000, de 5 de mayo, FJ 3; 229/2003, de 18 de diciembre, FJ 4; 300/2005, de 21 de noviembre, FJ 3; 111/2008, de 22 de septiembre, FJ 3; 109/2009, de 11 de mayo, FJ 3; 70/2010, de 18 de octubre, FJ 3; 25/2011, de 14 de marzo, FJ 8, 128/2011, de 18 de julio, FJ 4; y 175/2012, de 15 de octubre, FJ 4).

En el mismo sentido, para el ámbito tributario, la STS de 5 de mayo de 2014, recurso 1511/2013.

CUARTO. - El supuesto de hecho examinado.

A) Existencia de simulación.

Procede analizar a continuación los argumentos plasmados en el acta de la Inspección sobre la existencia de simulación, conclusión a la que se opone la parte recurrente por entender que concurren razones suficientes que justifican la existencia de la mercantil creada.

Analizando los distintos argumentos recogidos en la resolución administrativa, la Sala no puede sino confirmar lo dicho por la Inspección.

Son múltiples los indicios apuntados en el acta de liquidación, suficientemente motivados y acreditados, a juicio de la Sala, y que damos aquí por reproducidos. De toda la exposición recogida en el acta, resumida en esta sentencia en el primer fundamento, se concluye que la actividad desarrollada por la entidad realmente ha sido llevada a cabo por el socio y administrador de la misma D. Segundo, actuando TECNIGESTION IBERIA S.L. como persona jurídica interpuesta. La sociedad, que carece de medios materiales y humanos para prestar los servicios que factura, ha sido utilizada por D. Segundo para encubrir retribuciones que percibe por los servicios que presta de manera personal y directa, con el objeto de obtener una reducción de su carga fiscal en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Es relevante que hasta el año 2014, el actor era profesional por cuenta propia, fundamentalmente para las entidades TASIBERICA S.A y BARAJAS PARK S.L. Igualmente, era empleado por cuenta ajena y administrador de la empresa de titularidad al 100% de su padre, denominada PLANIUR S.L. Las mismas entidades a las que factura TECNIGESTION IBERIA S.L. Es a partir del 2014, en el que constituye la entidad TECNIGESTION, que comienza a percibir sus retribuciones como empleado por cuenta ajena de dicha sociedad, siendo administrador y partícipe en su capital social, ostentando una participación del 94% y el 6%, su cónyuge. Aunque formalmente los servicios sean prestados por TECNIGESTION lo que están contratando, tanto la entidad TASIBERICA S.A, como el resto de clientes de TECNIGESTION, son los servicios realizados por D. Segundo, consistentes en las tareas de seleccionar, formar y coordinar a distintos colaboradores para que lleven a cabo las funciones de inspeccionar el estado de las viviendas, su régimen de uso y ocupación, estado de conservación, necesidades de inversión para reposicionamiento y comercialización del activo, valoración y fijación de precio para comercialización, certificación energética, recabar datos de los ocupantes y potencial vulnerabilidad social, solución de incidencias en arrendamientos y comunidades de propietarios, tal y como consta en el acta de liquidación. Claro ejemplo de la afirmación anterior, que no viene más que a confirmar las conclusiones alcanzadas por la Inspección, en lo que al sujeto prestador de los servicios se refiere, es que los gastos necesarios para llevar a cabo la actividad de gestión de activos inmobiliarios son asumidos y reembolsados directamente a D. Segundo por la entidad TASIBERICA S.L, en lugar de por TECNIGESTION IBERIA S.L., que es la que debería asumir tales gastos de prestación de los servicios. Y por otra parte consta en el acta como D. Segundo emplea a la entidad TECNIGESTION como forma de canalizar sus inversiones privadas en inmuebles. Se da la ausencia de contratos que venga a regular las condiciones en las que TECNIGESTION ha de prestar sus servicios a los clientes: ni los honorarios a percibir, ni los plazos de ejecución de los mismos, ni las condiciones. Esta situación sólo es posible, desde la lógica económica, si se tiene en cuenta la relación de confianza que deriva de los servicios prestados durante los años anteriores directamente por D. Segundo, unido al hecho de que tales clientes son entidades gestionadas por personas del entorno familiar del socio de TECNIGESTION.

Es igualmente relevante que las retribuciones profesionales percibidas por D. Segundo, en los años previos a la constitución de la entidad, eran notablemente superiores a los 12.000 euros que ahora declara percibir como rendimientos del trabajo procedentes de la entidad.

En la visita realizada por la Inspección a los locales de TECNIGESTION se pudo constatar la situación de las oficinas, descrita en la diligencia número 2, de fecha 27 de noviembre de 2019, y por tanto un día antes del acta notarial de presencia aportada, donde se deja constancia de la descripción de las mismas que, junto con las manifestaciones del administrador, evidencian la clara finalidad inversora perseguida con la adquisición de tal inmueble, ya que el destino previsible del mismo es ser objeto de transmisión y no ser empleado como domicilio social de la entidad.

De los dos únicos trabajadores por cuenta ajena con que cuenta la sociedad, uno es el socio, y otra es trabajadora con contrato de trabajo temporal como auxiliar administrativa y con unas retribuciones relativamente bajas. La mayor parte de sus retribuciones proceden de los importes que la misma factura a la entidad TASIBERICA que es el principal cliente del obligado tributario y la entidad a la que, con carácter previo a la constitución de la sociedad TECNIGESTION también facturaba el propio D. Segundo.

Finalmente, en el acta se pone de manifiesto que existía un importante volumen de gastos que, o bien carecían de documentación justificativa o, en el caso de existir tal documentación, parecían responder a gastos personales del socio y administrador único (ciertos consumos de su vivienda, compra de calzado, gastos de un vehículo Porsche titularidad de D. Segundo, flores, restaurantes, catering, vacaciones, etc).

No queda acreditada en el expediente la existencia de publicidad alguna en los ejercicios 2015-2016, no se publicita TECNIGESTION frente a terceros identificando los servicios ofrecidos, y solo D. Segundo tiene tarjeta corporativa de la sociedad, lo que resulta consecuente con el hecho de que sea precisamente D. Segundo el único activo de la entidad y el verdadero prestador de los servicios.

Las alegaciones del recurrente tratando de justificar la realidad de los servicios no son creíbles ni resultan acreditadas. El solo hecho de su elaboración en fecha posterior al acta de la Inspección, en el caso del acta notarial de presencia, o su aportación en sede judicial, como las capturas de pantalla, y, en fin, las declaraciones de personas que no se referencian a documentación alguna, hace difícil considerar acreditada la prestación de servicios y la existencia de medios humanos o materiales en la sociedad para su prestación.

En definitiva, la prueba recopilada por la Inspección acredita la existencia de simulación, y las alegaciones y documentos aportados por el recurrente no desvirtúan dicha conclusión.

Por todo ello, el argumento que con tanta insistencia plantea el recurrente relativo a la "sustancia" de la mercantil, queda fuera de lugar en casos como el presente, donde se acredita el hecho de que el socio y administrador ejerce un control absoluto sobre la mercantil, que es el instrumento que utiliza para eludir la tributación de las rentas en el IRPF, mediante la interposición de la misma entre la persona física y los terceros clientes pagadores de las rentas. Lo que le habilita para determinar el importe de la retribución satisfecha por parte de TECNIGESTION.

Por ello, D. Segundo mediante la realización de un negocio simulado, trasladó los rendimientos derivados de su actividad profesional a la entidad, que es utilizada para deducirse de forma improcedente gastos no deducibles, lo que redunda en un beneficio fiscal para el recurrente dado que el tipo impositivo del Impuesto sobre Sociedades es inferior al marginal correspondiente del IRPF.

Así las cosas, teniendo en cuenta la simulación apreciada por la Inspección, en aplicación del artículo 16 de la LGT, las cantidades satisfechas por los distintos clientes a TECNIGESTION IBERIA S.L. por la presunta prestación de sus servicios a los mismos, se integran en la base imponible general de D. Segundo, en concepto de rendimientos de actividades económicas, que es quien efectivamente realiza los servicios prestados, actuando la entidad únicamente como mera persona interpuesta.

B) Aplicación del art. 16 de la LGT .

Expuesto lo anterior, no es posible amparar tal forma de proceder en el ámbito de la economía de opción -supuesto que queda reservado a aquellos casos en los que existen varias alternativas lícitas de realizar un acto o negocio jurídico, permitiendo al contribuyente elegir la opción que fiscalmente le resulte más ventajosa-, pues en el presente caso los servicios no han sido prestados por la sociedad, sino por el socio y administrador único de la misma, que es D. Segundo. Por ello, procede calificar la operación realizada de acuerdo con su verdadera naturaleza, y exigir la tributación que por ello resulte procedente.

Se trata de un caso de simulación, no existe conflicto en la aplicación de la norma tributaria. Como señala el Tribunal Supremo, no es posible aceptar una interpretación expansiva del art. 13 LGT a cualesquiera casos, que vaciaría de contenido los otros dos supuestos. El uso de cada una de las figuras no es discrecional sino reglado, en atención a las circunstancias de cada supuesto concreto y su correcta incardinación en alguna de las citadas figuras. Y, si bien la distinción entre estas figuras en ocasiones no resulta sencilla, especialmente en la diferenciación entre los casos del art. 15 y 16 LGT, habría simulación cuando el negocio formal oculta una realidad distinta que no se corresponde con aquel, bien porque lo pretendido es la realización de un negocio distinto (simulación relativa) o porque el negocio es inexistente (simulación absoluta). En el conflicto/fraude el negocio es realmente querido, pero se utiliza un contrato que, siendo real, resulta impropio para la consecución del resultado obtenido, pues se dirige esencialmente al ahorro fiscal.

En la STS de 2 de julio de 2020, recurso 1429/2018, explica el modo en que se ha de proceder: «el intérprete habrá de determinar en primer lugar -cuando de actos o negocios con trascendencia tributaria se trate- si procede o no corregir la calificación que a esos actos o negocios le han dado las partes de conformidad con el precepto contenido en el artículo 13 de la Ley General Tributaria .

Solo si el negocio responde en su denominación a su verdadera naturaleza jurídica, el intérprete habría de analizar, aplicando el artículo 16 de la Ley General Tributaria , si ese acto o negocio adolece de simulación, para en tal caso aplicar la norma no al acto o negocio aparentemente realizado o celebrado sino a aquellos efectivamente queridos por las partes.

Y la cláusula antielusión de cierre (el artículo 15 de la Ley General Tributaria ) sólo sería de aplicación respecto de actos o negocios correctamente calificados que, desde luego, no adolezcan de simulación alguna en la exteriorización de la voluntad de las partes».

Es decir, mientras en la simulación se trata de ocultar un acto o negocio jurídico bajo la apariencia de otro, en el conflicto en la aplicación de la norma el negocio realizado es real y no se oculta, pero se pretende buscar amparo en una norma distinta a la que resultaría aplicable, supuesto que no es el que aquí se examina.

La consideración del supuesto analizado como operaciones vinculadas, como se pretende subsidiariamente, exigiría la prestación real de servicios por parte de los obligados tributarios, y este presupuesto no concurre en este caso por las razones expuestas, pues ya hemos dicho que se parte de la ausencia total de servicios y actividad por parte de la sociedad.

C) Cálculo de la renta atribuida a la persona física.

La conclusión de todo lo anterior es eliminar los ingresos declarados por la sociedad TECNIGESTION IBERIA S.L. como procedentes de los servicios prestados por su administrador y socio, en última instancia, e imputárselos todos ellos a D. Segundo, que se integran en la base imponible general de D. Segundo, en concepto de rendimientos de actividades económicas excluyendo gastos no justificados o no deducibles en sede de la sociedad.

Procede en consideración a lo expuesto la confirmación de la resolución recurrida y la desestimación del recurso contencioso administrativo.

QUINTO. - Costas procesales.

Las costas del recurso se imponen a la parte demandante, dada la desestimación del mismo, con base en el art. 139 de la LJCA.

En atención a la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, en uso de la facultad reconocida en el apartado 4 de este artículo, se fija como cantidad máxima a reclamar a la parte condenada en costas por los conceptos de honorarios de Abogado y derechos de Procurador la de 2.000 euros, más el IVA correspondiente.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación