Sentencia Contencioso-Administrativo 688/2024 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 930/2022 de 25 de octubre del 2024

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de junio de 2022, que desestimó las reclamaciones económico administrativas núm. NUM000, interpuesta contra el acuerdo de inadmisión por extemporaneidad de recurso de reposición (Número de recurso: 2021GRC48990047X), dictada por la AEAT, formulado contra acuerdo de liquidación provisional por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del ejercicio 2016, por cuantía de 20.821,49 euros.

Y contra la reclamación núm. NUM001, que se formuló contra el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria ( NUM002) derivada del anterior acuerdo de liquidación, cuantía 9.138,55 euros.

El Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, en su resolución, en relación a la declaración de extemporaneidad realizada por la Oficina gestora, se remite a la doctrina sentada por el TEAC, que señala que el plazo se cuenta de fecha a fecha, lo que significa que el plazo termina el día cuyo ordinal (también denominado dígito, guarismo o, más vulgarmente, número) coincida con el día de la notificación, aunque del mes siguiente (salvo que el último día sea inhábil, por ser domingo o festivo, en cuyo caso termina el siguiente día hábil).

Sigue relatando la resolución recurrida:" Examinado el expediente, consta que tras un primer intento de notificación de resolución con liquidación provisional con fecha 07-04-2021 en el domicilio de DIRECCION000 Madrid, con el resultado de "Desconocido", se realizó un segundo intento, con fecha 20-04-2021 en el domicilio situado en DIRECCION001 Barcelona con el resultado de "Desconocido". Con fecha 05-05-2021 se publicó en el "Boletín Oficial del Estado", con número de anuncio 2021/086, citación para notificación por comparecencia y no habiendo comparecido el interesado en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente a la publicación del citado anuncio, la notificación del acto administrativo se produjo el día 21-05-2021, de acuerdo con el último inciso del artículo 112.2 de la LGT ".

En relación a la notificación se remite a los arts. 109 al 112 de la LGT.

Y entiende que:"... que se han realizado esfuerzos suficientes por parte de la Administración para intentar la notificación personal, sin que ésta haya sido posible, por causa no imputable al Órgano gestor. En consecuencia, la notificación edictal de la resolución con liquidación provisional es conforme a Derecho.

Por lo expuesto, la fecha de notificación válida del acto impugnado fue el día 21-05¬2021 y la fecha de interposición del recurso de reposición fue el día 12-08-2021, y entre ambas fechas ha transcurrido claramente un período superior al plazo de un mes, ya que el último día del plazo del mes era el día 21-06-2021.Por tanto, el recurso se ha interpuesto de forma extemporánea, es decir fuera de plazo".

En relación al acuerdo sancionador impugnado, recoge:"... hay que señalar que del examen del escrito se desprende que mediante el mismo se ha pretendido interponer un recurso de reposición ante el mismo órgano que dictó el acto y no una reclamación económico-administrativa ante este Tribunal, ya que el mismo se dirige al Órgano Gestor interponiendo recurso reposición referido a la sanción".Remitiéndose al apartado 1 del artículo 225 de la Ley 58/2003, Ley General Tributaria.

Y sigue recogiendo el TEAR:"... La resolución del TEAC de 01-03-2012 (RG 00-03096-2011), dictada en unificación de criterio, establece que según el artículo 212.1 de la LGT cuando se trata de un recurso de reposición interpuesto contra una sanción y se ha interpuesto reclamación económico-administrativa contra la deuda tributaria de la que procede dicha sanción, procede acumular el recurso de reposición a la reclamación y resuelve el mismo órgano económico-administrativo.

En el presente caso se ha presentado una reclamación económico administrativa contra la inadmisión por extemporaneidad de actuaciones del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional IRPF 2016, confirmando este Tribunal la extemporaneidad declarada en el mismo por el órgano gestor y un recurso de reposición contra la sanción origen de la liquidación citada. Por lo expuesto, no procede efectuar la citada acumulación y, en consecuencia, se procede por este Tribunal a desestimar la reclamación n° NUM000, contra el acuerdo que declara la inadmisión por extemporaneidad del recurso de reposición, y a inadmitir la reclamación n° NUM001 contra la sanción, devolviendo al órgano que dictó el acto impugnado para que resuelva el recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo sancionador".

SEGUNDO.- El demandante, fundamenta en síntesis su recurso en:

No existe ninguna prueba de una correcta notificación del acuerdo administrativo. Se produce una absoluta indefensión para el contribuyente. La Administración presume que el contribuyente reside en el domicilio donde notifica, pero no hace uso de los medios que tiene a su alcance para poder verificar la autenticidad de los datos ya que Doña Edurne desde el año 2015 tiene su residencia Fiscal en Lima.

Las notificaciones a Doña Edurne no son válidas, al haber sido realizadas indebidamente; ya que la administración tenía conocimiento de que a Doña Edurne se le notificó telemáticamente en fecha 12 de mayo de 2021, y presentó sus alegaciones en fecha 17 de mayo de 2021.

La recurrente no tiene la obligación de comunicar el cambio de domicilio fiscal. A pesar de no tener dicha obligación, la embajada de España en Perú es conocedora de dicha circunstancia.

La falta de coordinación de las instituciones públicas no debe ocasionar un perjuicio al contribuyente y un beneficio a la administración, quien posee la presunción de veracidad y el contribuyente debe probar que los hechos imputados no son ciertos, produciendo una manifiesta indefensión a todos los efectos: personales y económicos.

Es una persona física que presta sus servicios como Ingeniera Superior de Caminos Canales y Puertos en virtud de un contrato de trabajo de carácter indefinido en un país extranjero, concretamente Perú. No resulta de aplicación lo dispuesto en el artículo 17 del RGAT y artículo 48.3 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria. No tiene obligación legal de comunicar el cambio de domicilio fiscal en el plazo de un mes.

No ha existido ganancia patrimonial obtenida por la transmisión en fecha 6 de julio de 2016 del inmueble con referencia catastral NUM003, sito en la DIRECCION002 de El Sauzal (Santa Cruz de Tenerife) (estos datos no son correctos, se trata de la DIRECCION003 de El Sauzal Santa Cruz de Tenerife).

Por lo tanto, no existió ganancia de ningún tipo sino todo lo contrario, pérdidas como consecuencia de la adjudicación del bien a la entidad bancaria ejecutante y los gastos ocasionados por dicho procedimiento, además de un importante daño personal.

Se declara exenta del IRPF la ganancia patrimonial que se pudiera generar en los deudores comprendidos en el ámbito de aplicación del artículo 2 del Real Decreto-ley 6/2012, de 9 de marzo, de medidas urgentes de protección de deudores hipotecarios sin recursos (BOE de 10 de marzo), con ocasión de la dación en pago de su vivienda prevista en el apartado 3 del Anexo de dicha norma. La exención se regula en el art. 33.4.d) y la disposición adicional trigésima sexta de la Ley del IRPF. La Ley 1/2013, de 14 de mayo, ha modificado el artículo 2 del Real Decreto-ley 6/2012 ampliando el colectivo de deudores de un crédito o préstamo garantizado con hipoteca sobre su vivienda habitual que se consideran situados en el umbral de exclusión y que, por ello, pueden disfrutar de la exención de la ganancia patrimonial que pueda generarse con ocasión de la dación en pago de su vivienda habitual.

Llegados a este punto, cabe preguntarse por qué no se intentó la notificación en la que fuera vivienda de mi representada, sita en la DIRECCION003 de El Sauzal (Santa Cruz de Tenerife). La vivienda que entregó al Banco en Dación en Pago.

En relación a la sanción impuesta; entiende que no queda acreditado que la demandante realizó el hecho objeto de sanción.

Entiende que sería de aplicación al supuesto de hecho enjuiciado, el artículo 179.2.d) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), que establece que "se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria"y, por tanto, la conducta del recurrente no daría lugar a responsabilidad por infracción tributaria, "cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma...".

Insuficiente motivación del elemento subjetivo de la infracción en la resolución del procedimiento sancionador.

Y termina solicitando:"... que tenga por presentado este escrito junto a los documentos que la acompañan ( documentos uno a trece ) se sirva admitirlo y tenga por formalizada DEMANDA DE PROCEDIMIENTO ORDINARIO, contra la resolución de 28 de junio de 2022 del Tribunal Económico que acuerda que no procede efectuar la citada acumulación y, en consecuencia, se procede por este Tribunal a desestimar la reclamación nº NUM000, contra el acuerdo que declara la inadmisión por extemporaneidad del recurso de reposición, y a inadmitir la reclamación nº NUM001 contra la sanción, devolviendo al órgano que dictó el acto impugnado para que resuelva el recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo sancionador , por los motivos expuestos en el presente recurso".

TERCERO.- Por su parte la Administración demandada, se opone al recurso en base a qué; tanto la desestimación de la reclamación contra la resolución de inadmisión del Recurso de Reposición, como la Resolución de remisión al Órgano gestor para que resuelva el recurso de reposición contra la Resolución sancionadora son ajustadas a Derecho.

En relación a la extemporaneidad del recurso, se remite al art. 223.1 de la Ley General Tributaria, siendo válida la notificación del acto impugnado en fecha 21 de mayo de 2021, siendo así que la interposición del recurso de reposición fue realizada en fecha 12 de agosto de 2021. Resulta acreditada la extemporaneidad del recurso de reposición.

No se considera razonable a quien no comunica una alteración de su domicilio, presuponer que ha viajado al extranjero, y localizar la embajada en la que pueda estar registrada.

Sobre la remisión al Órgano sancionador para que resuelva el recurso de reposición contra el acuerdo sancionador, la Resolución del TEAR recurrida ahora, no hace sino remitir a la Administración Tributaria a los efectos de que se resuelva el recurso de reposición contra el Acuerdo Sancionador.

Es por ello que no puede, por tanto, un pronunciamiento respecto del Acuerdo Sancionador, siendo así que el mismo está en estos momentos pendiente de que sea resuelto el recurso de reposición contra el mismo por la Administración Tributaria. Esto es, la vía administrativa no se encuentra en estos momentos concluida. Es por ello que las pretensiones a estos efectos excederían de la propias de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa al no estar agotada la vía administrativa.

Y termina solicitando que se confirme íntegramente la resolución recurrida, con imposición de las costas al recurrente.

CUARTO.- En relación a reclamación económico administrativa que se refiere a la liquidación, en la que la Administración Tributaria declaró extemporáneo el recurso de reposición interpuesto, debemos de analizar si las notificaciones realizadas a la recurrente, son válidas.

Sobre la eficacia de las notificaciones en el ámbito tributario podemos seguir los razonamientos de nuestra sentencia de 17 de enero próximo pasado, dictada en el recurso 2252/2021: "

[...]

La doctrina del TS sobre la eficacia de las notificaciones aparece recogida en la STS, Contencioso sección 2 de 25 de marzo de 2021, recurso 6099/2019 ( ROJ: STS 1117/2021 ) en los siguientes términos:

Reiteradamente se ha pronunciado esta Sala sobre la eficacia de las notificaciones, resultando ilustrativas las sentencias de 26 de mayo de 2011 (rec. cas. núm. 5423/2008 ), 19 de enero de 2012 (rec. cas. núm. 4954/2009 ), 22 de septiembre 2011 (rec. cas. núm. 2807/2008 ) y 6 de octubre de 2011 (rec. cas. núm. 3007/2007 ), que condensan toda la doctrina sobre las notificaciones, afirmando la primera de ellas lo siguiente:

"Por ello, consideramos necesario realizar una serie de consideraciones con relación a la eficacia de las notificaciones tributarias antes de analizar las circunstancias del caso.

Con carácter general, y, por lo tanto, también en el ámbito tributario, la eficacia las notificaciones se encuentra estrechamente ligada a las circunstancias concretas del caso, lo que comporta inevitablemente un importante grado de casuismo en la materia.

Ahora bien, esta precisión de partida no impide que se puedan establecer una serie de parámetros que permitan abordar la eficacia de las notificaciones tributarias con un cierto grado de homogeneidad en su tratamiento. La existencia de un número considerable de pronunciamientos de esta Sala aconseja realizar un esfuerzo sistematizador que permita, sin olvidar el necesario análisis del caso, incorporar criterios interpretativos a la hora de abordar su tratamiento.

El punto de partida de esta labor no puede ser otro que, como ha señalado el Tribunal Constitucional, reconocer que los actos de notificación " cumplen una función relevante, ya que, al dar noticia de la correspondiente resolución, permiten al afectado adoptar las medidas que estime más eficaces para sus intereses, singularmente la oportuna interposición de los recursos procedentes" ( STC 155/1989, de 5 de octubre , FJ 2); teniendo la "finalidad material de llevar al conocimiento" de sus destinatarios los actos y resoluciones "al objeto de que éstos puedan adoptar la conducta procesal que consideren conveniente a la defensa de sus derechos e intereses y, por ello, constituyen elemento fundamental del núcleo de la tutela judicial efectiva" sin indefensión garantizada en el art. 24.1 CE ( STC 59/1998, de 16 de marzo , FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre, FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2).

Y aunque el grueso de la doctrina constitucional sobre la incidencia que tienen las notificaciones defectuosamente practicadas sobre el derecho a la tutela judicial efectiva se ha forjado en el ámbito del proceso judicial, el propio máximo intérprete de la Constitución ha puesto de relieve que existen determinados supuestos en los que este derecho puede verse afectado en el ámbito del procedimiento administrativo, supuestos en los que la doctrina sentada en relación con los actos de comunicación procesal practicados por los órganos judiciales resultará aplicable mutatis mutandis a las notificaciones de los actos y resoluciones efectuadas por la Administración. Así sucede, en particular: a) cuando el vicio en la notificación haya dificultado gravemente o impedido al interesado el acceso al proceso; b) cuando falte la notificación personal del inicio de la vía de apremio, aunque se haya podido impugnar la liquidación tributaria; y c) cuando en el ámbito de un procedimiento sancionador no se haya emplazado al interesado, causándole indefensión, pese a que podía ser localizado a partir de los datos que obraban en el expediente [ SSTC 291/2000, de 30 de noviembre, FFJJ 3, 4 y 5; 54/2003, de 24 de marzo, FJ 3 ; 113/2006, de 5 de abril, FFJJ 5 y 6; y 111/2006, de 5 de abril , FFJJ 4 y 5].

Una vez reconocida la aplicación del derecho a la tutela judicial efectiva en el ámbito del procedimiento administrativo, resulta necesario poner de manifiesto que es doctrina del Tribunal Constitucional que, en materia de notificaciones, únicamente lesiona el art. 24 de la CE la llamada indefensión material y no la formal, impidiendo "el cumplimiento de su finalidad, tendente a comunicar la resolución en términos que permitan mantener las alegaciones o formular los recursos establecidos en el ordenamiento jurídico frente a dicha resolución" ( SSTC 155/1989, de 5 de octubre, FJ 3 ; 184/2000, de 10 de julio, FJ 2 ; y 113/2001, de 7 de mayo , FJ 3), con el "consiguiente perjuicio real y efectivo para los interesados afectados" [ SSTC 155/1988, FJ 4 ; 112/1989, FJ 2 ; 91/2000, de 30 de marzo ; 184/2000, de 10 de julio, FJ 2 ; 19/2004, de 23 de febrero ; y 130/2006, de 24 de abril , FJ 6. En igual sentido Sentencias de esta Sala de 25 de octubre de 1996 (rec. apel. núm. 13199/1991), FD Cuarto ; y de 22 de marzo de 1997 (rec. de apel. núm. 12960/1991), FD Segundo].

Lo anterior implica, básicamente, en lo que aquí interesa, que si, pese a los vicios de cualquier gravedad en la notificación, puede afirmarse que el interesado llegó a conocer el acto o resolución por cualquier medio - y, por lo tanto, pudo defenderse frente al mismo -, o no lo hizo exclusivamente por su negligencia o mala fe, no cabe alegar lesión alguna de las garantías constitucionales, dado el principio antiformalista y el principio general de buena fe que rigen en esta materia [ SSTC 101/1990, de 4 de junio, FJ1 ; 126/1996, de 9 de julio, FJ 2 ; 34/2001, de 12 de febrero, FJ 2 ; 55/2003, de 24 de marzo, FJ 2 ; 90/2003, de 19 de mayo, FJ 2 ; y 43/2006, de 13 de febrero , FJ 2]. Igual doctrina se contiene en distintos pronunciamientos de esta Sala. En particular, hemos aclarado que el rigor procedimental en materia de notificaciones " no tiene su razón de ser en exagerado formulismo, sino en constituir una pieza clave para la proscripción de la indefensión y la garantía del derecho a la tutela judicial efectiva que consagran el Art. 24 de la Constitución " [ Sentencias de 25 de febrero de 1998 (rec. apel. núm. 11658/1991), FD Primero ; de 6 de junio de 2006 (rec. cas. núm. 2522/2001), FD Tercero ; de 12 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 2427/2002), FD Tercero ; y de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5565/2006 ), FD Cuarto]; hemos afirmado que las exigencias formales " sólo se justifican en el sentido y en la medida en que cumplan una finalidad" ( Sentencia de 6 de junio de 2006 , cit., FD Tercero); hemos dicho que "todos los mecanismos y garantías con que las leyes procesales o procedimentales rodean los actos de comunicación" entre el órgano y las partes " no tienen otra finalidad o razón de ser que la de asegurar que, en la realidad, se ha producido aquella participación de conocimiento, o que, en la ficción jurídica, se ha producido en determinadas circunstancias o no se ha producido" [ Sentencia de 25 de febrero de 1998 , cit., FD Primero]; hemos destacado que " el objeto de toda notificación administrativa y de las formalidades de que ha de estar revestida, para tener validez, es el de garantizar que el contenido del acto, en este supuesto de la liquidación tributaria, llegue a conocimiento del obligado" [ Sentencia de 7 de octubre de 1996 (rec. cas. núm. 7982/1990 ), FD Segundo]; hemos declarado que "[l]os requisitos formales de las notificaciones, que las diferentes normas invocadas establecen, tienen por finalidad garantizar que el contenido del acto administrativo llegue cabalmente a conocimiento del interesado y que incluya los medios y plazos de impugnación, de forma que, cuando ese fin está cumplido, pierden las referidas formalidades su razón de ser y cualesquiera que sean otras consecuencias que pudieran producir su inobservancia (responsabilidad del funcionario, por ejemplo), lo que no puede causar es la anulación de la notificación misma pues resultaría absurdo convertir el medio (el requisito garante de que la notificación se produce) en fin de sí mismo" [ Sentencia de 2 de junio de 2003 (rec. cas. núm. 5572 /1998 ), FD Tercero]; y, en fin, hemos dejado claro que " lo relevante, pues, no es tanto que se cumplan las previsiones legales sobre cómo se llevan a efecto las notificaciones, sino el hecho de que los administrados lleguen a tener conocimiento de ellas", de manera que " cuando se discute acerca del cumplimiento de las formalidades legales, sobre el cómo han de hacerse las notificaciones, lo decisivo no es que se cumplan esas previsiones legales, sino que efectivamente el sujeto pasivo tenga o haya podido tener conocimiento efectivo del acto notificado" [ Sentencia de 7 de mayo de 2009 (rec, cas. núm. 7637/2005 ), FD Cuarto].

En otros términos, "y como viene señalando el Tribunal Constitucional " n[i] toda deficiencia en la práctica de la notificación implica necesariamente una vulneración del art. 24.1 CE " ni, al contrario, " una notificación correctamente practicada en el plano formal" supone que se alcance " la finalidad que le es propia", es decir, que respete las garantías constitucionales que dicho precepto establece [ SSTC 126/1991, FJ 5 ; 290/1993, FJ 4 ; 149/1998, FJ 3 ; y 78/1999, de 26 de abril , FJ 2], lo que sucedería, por ejemplo, en aquellos casos en los que la Administración no indaga suficientemente sobre el verdadero domicilio del interesado antes de acudir a la notificación edictal, o habiéndose notificado el acto a un tercero respetando los requisitos establecidos en la Ley, se prueba que el tercero no entregó la comunicación al interesado" [ Sentencia de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007 ), FD Tercero].

Por la misma razón, no cabe alegar indefensión material cuando el interesado colaboró en su producción [ ATC 403/1989, de 17 de julio , FJ 3; Sentencias de este Tribunal de 14 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 3253/2002), FD Sexto ; y de 10 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 3466/2002 ), FD Cuarto], ni, desde luego, cuando ha rehusado personalmente las notificaciones ( SSTC 68/1986, de 27 de mayo, FJ 3 ; y 93/1992, de 11 de junio , FJ 4)".

...

Debemos recordar al respecto que el Tribunal Constitucional ha establecido que no cabe que el interesado alegue que la notificación se produjo en un lugar o con persona improcedente cuando recibió sin problemas y sin reparo alguno otras recogidas en el mismo sitio o por la misma persona [ STC 155/1989, de 5 de octubre, FJ 3; ATC 89/2004, de 22 de marzo, FJ 3; ATC 387/2005, de 13 de noviembre, FJ 3; Sentencias del Tribunal Supremo de 28 de octubre de 2004 (rec. cas. en interés de ley núm. 70/2003), FD Cuarto; de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5565/2006), FD Cuarto; y de 22 de marzo de 1997 (rec. de apelación. núm. 12960/1991), FD Segundo].

Y como señala la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de mayo de 2011, dictada en el recurso de casación número 5423/2008 "...Con relación a la diligencia que ha de demostrar el obligado tributario, se ha dicho que corresponde a los obligados tributarios realizar todas las actuaciones necesarias dirigidas a procurar la recepción de las comunicaciones enviadas por la Administración tributaria, y, en particular, " declarar el domicilio fiscal para facilitar una fluida comunicación con las Administraciones Tributarias" [ Sentencia de 12 de diciembre de 1997 (rec. cas. núm. cas. en interés de ley 6561/1996), FD Octavo].

Esta Sala ha puesto especial énfasis en el deber de los obligados tributarios de comunicar su domicilio y los cambios en el mismo. En particular, se ha afirmado con rotundidad que, en la medida en que la carga de fijar y comunicar el domicilio " recae normativamente sobre el sujeto pasivo ", " si tal obligado tributario no cumple con la citada carga, el potencial cambio real de domicilio no produce efectos frente a la Administración hasta que se presente la oportuna declaración tributaria".

A las notificaciones en el ámbito tributario se refieren los siguientes artículos de la Ley General Tributaria:

Artículo 109 Notificaciones en materia tributaria

El régimen de notificaciones será el previsto en las normas administrativas generales con las especialidades establecidas en esta sección.

Artículo 110 Lugar de práctica de las notificaciones

1. En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.

2. En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin.

Artículo 111 Personas legitimadas para recibir las notificaciones

1. Cuando la notificación se practique en el lugar señalado al efecto por el obligado tributario o por su representante, o en el domicilio fiscal de uno u otro, de no hallarse presentes en el momento de la entrega, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio y haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de vecinos o de propietarios donde radique el lugar señalado a efectos de notificaciones o el domicilio fiscal del obligado o su representante.

2. El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma.

Artículo 112 Notificación por comparecencia

1. Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

En este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, en el "Boletín Oficial del Estado".

La publicación en el "Boletín Oficial del Estado"se efectuará los lunes, miércoles y viernes de cada semana. Estos anuncios podrán exponerse asimismo en la oficina de la Administración tributaria correspondiente al último domicilio fiscal conocido. En el caso de que el último domicilio conocido radicará en el extranjero, el anuncio se podrá exponer en el consulado o sección consular de la embajada correspondiente.

2. En la publicación constará la relación de notificaciones pendientes con indicación del obligado tributario o su representante, el procedimiento que las motiva, el órgano competente de su tramitación y el lugar y plazo en que el destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado.

En todo caso, la comparecencia deberá producirse en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente al de la publicación del anuncio en el "Boletín Oficial del Estado".

Transcurrido dicho plazo sin comparecer, la notificación se entenderá producida a todos los efectos legales el día siguiente al del vencimiento del plazo señalado.

3. Cuando el inicio de un procedimiento o cualquiera de sus trámites se entiendan notificados por no haber comparecido el obligado tributario o su representante, se le tendrá por notificado de las sucesivas actuaciones y diligencias de dicho procedimiento, y se mantendrá el derecho que le asiste a comparecer en cualquier momento del mismo. No obstante, las liquidaciones que se dicten en el procedimiento y los acuerdos de enajenación de los bienes embargados deberán ser notificados con arreglo a lo establecido en esta Sección.

El artículo 235.1 LGT, en sede de las reclamaciones económico-administrativas, bajo la rúbrica "iniciación",dispone que "la reclamación económico-administrativa en única o primera instancia se interpondrá en el plazo de un mes a contar desde el día siguiente al de la notificación del acto impugnado, o desde el día siguiente a aquél en que quede constancia de la realización u omisión de la retención o ingreso a cuenta, de la repercusión motivo de la reclamación o de la sustitución derivada de las relaciones entre el sustituto y el contribuyente.

En los supuestos de silencio administrativo, podrá interponerse la reclamación desde el día siguiente a aquél en que produzcan sus efectos. Si con posterioridad a la interposición de la reclamación, y antes de su resolución, se dictara resolución expresa, se remitirá al Tribunal, una vez notificada al interesado.

Como observa la sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, Sentencia 513/2019, de 11 de abril de 2019, Recurso 2112/2017, la sentencia dictada por la misma Sala y Sección, el 5 de mayo de 2011 (casación núm.5671/2011), efectúa una sistematización sobre la Jurisprudencia del Tribunal Constitucional y del Tribunal Supremo sobre los casos en los que se debe o no se debe dar validez a las notificaciones, en los siguientes términos:

[...]

... tras destacar que se trata de una materia ciertamente casuística pero en la que se pueden establecer ciertos parámetros que permitan abordar esta materia con una cierta homogeneidad en su tratamiento.

Algunas de las ideas principales que se destacan en orden a esa meta de homogeneidad se pueden resumir en lo siguiente:

- La notificación tiene una suma relevancia para el ejercicio de los derechos y la defensa de los intereses que se quieran hacer valer frente a una determinada actuación administrativa.

- La función principal de la notificación es precisamente dar a conocer al interesado el acto que incida en su esfera de derechos o intereses.

Lo que acaba de afirmarse pone bien de manifiesto que lo relevante para decidir la validez o no de una notificación será que, a través de ella, el destinatario de la misma haya tenido un real conocimiento del acto notificado.

- Las consecuencias finales de lo que antecede serán básicamente estas dos: que la regularidad formal de la notificación no será suficiente para su validez si el notificado no tuvo conocimiento real del acto que había de comunicársele; y, paralelamente, que los incumplimientos de las formalidades establecidas no serán obstáculo para admitir la validez de la notificación si ha quedado debidamente acreditado que su destinatario tuvo un real conocimiento del acto comunicado.

Con base en las anteriores ideas se subraya la necesidad de diferenciar situaciones y sentar respecto de ellas algunos criterios; una diferenciación que principalmente conduce a lo que continúa:

- Notificaciones que respetan todas las formalidades establecidas: en ellas debe de partirse de la presunción iuris tantum de que el acto ha llegado tempestivamente a conocimiento del interesado; pero podrán enervarse en los casos en los que se haya acreditado suficientemente lo contrario.

- Notificaciones de que han desconocido formalidades de carácter sustancial (entre las que deben incluirse las practicadas, a través de un tercero, en un lugar distinto al domicilio del interesado: en estas ha de presumirse que el acto no llegó a conocimiento tempestivo del interesado y le causó indefensión; pero esta presunción admite prueba en contrario cuya carga recae sobre la Administración, una prueba que habrá de considerarse cumplida cuando se acredite suficientemente que el acto llegó a conocimiento del interesado.

- Notificaciones que quebrantan formalidades de carácter secundario: en las mismas habrá de partir de la presunción de que él acto ha llegado a conocimiento tempestivo del interesado.

En nuestro caso resulta que tras un primer intento de notificación de resolución con liquidación provisional con fecha 07-04-2021 en el domicilio de DIRECCION000 Madrid, con el resultado de "Desconocido", se realizó un segundo intento, con fecha 20-04-2021 en el domicilio situado en DIRECCION001 Barcelona con el resultado de "Desconocido". Con fecha 05-05-2021 se publicó en el "Boletín Oficial del Estado", con número de anuncio 2021/086, citación para notificación por comparecencia y no habiendo comparecido el interesado en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente a la publicación del citado anuncio, la notificación del acto administrativo se produjo el día 21-05-2021, de acuerdo con el último inciso del artículo 112.2 de la LGT.

El artículo 223.1 de la Ley 58/2003 (LGT) establece: "El plazo para la interposición de este recurso será de un mes contado a partir del día siguiente al de la notificación del acto recurrible (..)".

El plazo se fija en un mes, resulta necesario determinar cómo ha de computarse este plazo y, como la Ley establece que empieza a contarse a partir del día siguiente (día inicial o "dies a quo"), es preciso determinar cuál es el último día del plazo (día final o "dies ad quem").

La doctrina del Tribunal Supremo, por todas; sentencia del TS de 02-04-2008 (recurso de casación número 323/2004); señala que el plazo se cuenta de fecha a fecha, lo que significa que el plazo termina el día cuyo ordinal (también denominado dígito, guarismo o, más vulgarmente, número) coincida con el día de la notificación, aunque del mes siguiente (salvo que el último día sea inhábil, por ser domingo o festivo, en cuyo caso termina el siguiente día hábil).

Respecto al caso concreto, la notificación del acto impugnado es de 21-05¬2021 y la fecha de interposición del recurso de reposición fue el día 12-08-2021, entre ambas fechas ha transcurrido claramente un período superior al plazo de un mes, ya que el último día del plazo del mes era el día 21-06-2021.

Por lo tanto, procede desestimar la resolución recurrida en este punto.

QUINTO.- En relación al acuerdo sancionador, el TEAR entiende que del examen del escrito se desprende que mediante el mismo se ha pretendido interponer un recurso de reposición ante el mismo órgano que dictó el acto y no una reclamación económico-administrativa ante este Tribunal, ya que el mismo se dirige al Órgano Gestor interponiendo recurso reposición referido a la sanción.

Según el apartado 1 del artículo 225 de la Ley 58/2003 (LGT):

"Será competente para conocer y resolver el recurso de reposición el órgano que dictó el acto recurrido.

Tratándose de actos dictados por delegación y salvo que en ésta se diga otra cosa, el recurso de reposición se resolverá por el órgano delegado"

La única excepción es el recurso de reposición interpuesto contra una sanción cuando se ha interpuesto reclamación económico-administrativa contra la deuda tributaria de la que procede dicha sanción.

Y conforme al art. 212 de la Ley General Tributaria: " El acto de resolución del procedimiento sancionador podrá ser objeto de recurso o reclamación independiente. En el supuesto de que el contribuyente impugne también la deuda tributaria, se acumularán ambos recursos o reclamaciones, siendo competente el que conozca la impugnación contra la deuda".

La única excepción es el recurso de reposición interpuesto contra una sanción cuando se ha interpuesto reclamación económico-administrativa contra la deuda tributaria de la que procede dicha sanción.

En el presente caso se ha presentado una reclamación económico administrativa contra la inadmisión por extemporaneidad de actuaciones del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional IRPF 2016, confirmanda por el TEAR, la extemporaneidad declarada en el mismo por el órgano gestor y un recurso de reposición contra la sanción origen de la liquidación citada; siendo acertada la decisión del TEAR, al entender que no procede declarar la acumulación. Por lo tanto, es ajustada a derecho la resolución recurrida en tanto que, al no ser posible la acumulación por la extemporaneidad del recurso, remite al órgano de gestión para que resuelva el recurso de reposición interpuesto contra la sanción.

Debiéndose desestimar también el recurso también en este punto.

SEXTO.- De conformidad con el criterio de vencimiento objetivo consagrado en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este proceso a la recurrente por la desestimación de la demanda.

No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho precepto, la imposición de las costas podrá ser "a la totalidad, a una parte de estas o hasta una cifra máxima" y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por todos los conceptos, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 2.000 euros, más la cantidad que en concepto de IVA corresponda.

Vistos los preceptos citados y los demás de general y pertinente aplicación, y por cuanto antecede.