Sentencia Contencioso-Administrativo 49/2026 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Novena, Rec. 92/2024 de 23 de enero del 2026

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto una Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de noviembre de 2023, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000; NUM001; NUM002; NUM003; NUM004; NUM005; NUM006; NUM007; NUM008; NUM009; NUM010, formulada contra acuerdo con referencia NUM011 dictado por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria por el cual se declara a la parte reclamante responsable subsidiario en virtud del artículo 43.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, del pago de las deudas tributarias pendientes de la entidad INVERSIONES SOFIA 2015 SL, con claves de liquidación NUM012, NUM013, NUM014, NUM015, NUM016, NUM017, NUM018.

SEGUNDO.-Invoca la parte actora en el escrito de demanda, como motivos de impugnación, que cuando se iniciaron los procedimientos de comprobación y expedientes sancionadores, que finalizaron con los acuerdos de liquidación y sancionadores de los que trae su causa el acuerdo de declaración de responsabilidad impugnado en este escrito, ya no era administrador de la mercantil deudora principal. Alega igualmente que en este caso, en el presente procedimiento de declaración de responsabilidad subsidiaria no se contiene mención alguna sobre la concurrencia o no de responsables solidarios, motivo por el que la Administración no ha realizado labor alguna, como era su obligación, de indagación o búsqueda sobre la concurrencia o no de dichos responsables solidarios, sino que se limita a declarar directamente la responsabilidad subsidiaria sin atender a lo que la Ley le obliga. Invoca asimismo defecto de motivación y ausencia del elemento subjetivo de la culpabilidad, y que la Administración en ningún momento motiva que la conducta del administrador haya sido culpable o negligente y que se haya producido una conducta activa, que supone el haber adoptado acuerdos o haber tomado medidas causantes del impago, o una conducta pasiva, como supone el no haber hecho lo necesario para el pago.

El Abogado del Estado se opuso a la pretensión actora alegando que la entidad deudora principal fue objeto de dos procedimientos de comprobación limitada en relación con el IVA, ejercicios 2016 y 2018, que dieron lugar a sendas liquidaciones provisionales, así como a la imposición de sanciones derivadas de las mismas y que, en relación con el procedimiento de comprobación limitada relativo al IVA 2016, el demandante era administrador de la entidad, pues dicho procedimiento finalizó mediante notificación de liquidación en fecha 19/01/2020, es decir, con anterioridad a su cese como administrador. En cuanto al procedimiento de comprobación limitada, relativo al IVA 2018, alega que sí se desarrolló con posterioridad a su cese como administrador pero que lo relevante, lo que exige el artículo 43.1.a) de la LGT para que pueda procederse a la declaración de responsabilidad, es que la condición de administrador se ostente al tiempo en que se cometieron las infracciones tributarias y que en el supuesto que nos ocupa las infracciones se han considerado cometidas durante los períodos 1T a 4T del ejercicio 2016 y 1T a 4T del ejercicio 2018 y, como consta en el expediente y reconoce el demandante, ejerció como administrador hasta el 25/05/2020, de modo que concurre el elemento objetivo previsto en el art. 43.1.a) de la LGT para poder proceder a la derivación de la responsabilidad. En cuanto a la alegación de no haberse hecho constar en la declaración de fallido la posible existencia de responsables solidarios, advierte que el ADRS detalla pormenorizadamente las liquidaciones impagadas y las actuaciones desarrolladas para su cobro, tanto en período voluntario de pago como en vía de apremio y que solamente después de todo ello, se formuló la declaración de fallido de la entidad deudora principal, lo que tuvo lugar con fecha 25/07/2022, sin que, desde entonces y con arreglo a los datos obrantes en las bases de datos de la Administración tributaria, se haya producido circunstancia alguna sobrevenida en la sociedad "INVERSIONES SOFIA 2015, S.L" que permitiese rehabilitarla de su condición de deudor fallido, ni hayan sido declarados responsables solidarios. Y concluye que la Administración tributaria ha motivado suficientemente la concurrencia en este caso de los requisitos para llevar a cabo la DRS de la demandante, la cual no ha formulado alegaciones ni aportado documentación que desvirtuase lo manifestado por aquella, pues no ha acreditado que hubiese actuado diligentemente a fin de esclarecer y resolver los incumplimientos de la deudora principal causantes del impago de las deudas tributarias devengadas, o que no pudo hacerlo por concurrencia de fuerza mayor o caso fortuito.

TERCERO.-Invoca el actor, ente otros motivos de impugnación, defecto de motivación, alegando que la responsabilidad subsidiaria de los administradores exige la motivación de la culpa con referencia a la conducta concreta seguida por el administrador, lo que, según entiende, no concurre en este caso.

El artículo 43.1 a) de la LGT dispone lo siguiente:

"Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades: a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones...."

En los fundamentos de derecho del acuerdo de declaración de responsabilidad tributaria de carácter subsidiario de la actora se hace constar:

"4º Conducta reveladora de la ausencia de diligencia debida del administrador en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

La jurisprudencia ha delimitado el elemento subjetivo de la responsabilidad del artículo 43.1 a) LGT acudiendo a tres conceptos, a saber, la posición de garante, el nexo causal, y la inversión de la carga de la prueba, que pasamos a referir, y que se sintetizan en que el administrador está obligado a velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad (posición de garante), de modo que, habiéndose producido la infracción por la sociedad durante su mandato, queda expedita la vía a la declaración de su responsabilidad (nexo causal), pesando sobre el administrador una presunción de culpa, dado que la normativa mercantil reguladora de su responsabilidad incorpora un regla de inversión de la carga de la prueba de su culpabilidad -susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario- en la medida en que se presume su concurrencia cuando el acto contravenga la ley o los estatutos sociales.

Vamos a continuación, a exponer dicha jurisprudencia.

4.1.- La posición de garante del administrador, la dejación de funciones y la mera negligencia.

Una idea debe ser destacada sobre todas, el administrador ostenta posición de garante.

Así, en base a las previsiones de la LSC los administradores han de hacer todo aquello que una actuación diligente exija, para conocer la situación de la sociedad, a cuyos efectos la Ley les proporciona la posibilidad de adoptar las medidas encaminadas al buen funcionamiento de la misma, ya sea mediante actuaciones relativas a su objeto social, ya controlando el estado de la contabilidad, y en general, cumpliendo con sus obligaciones legales, que exceden de la pasiva asistencia a las sesiones del Consejo de Administración. Podrá pues exigirse responsabilidad por una actuación pasiva -precisamente porque el ordenamiento jurídico le impone una actuación positiva derivada de su posición de garante- en el bien entendido de que también esa conducta omisiva requiere la concurrencia del elemento subjetivo, intencional o negligente. La conclusión es que los administradores tienen la obligación de adoptar las medidas necesarias para asegurar una ordenada gestión societaria, contando con los medios jurídicos para realizar su función, siendo responsables del resultado de la misma, excepto que resulte acreditado que emplearon todos los instrumentos jurídicos a su alcance para conocer y corregir la situación prohibida por la ley....

... Precisamente por ello, debe ser el administrador el que acredite que ha actuado con la diligencia debida, probando, cuando menos, que actuó diligentemente y que realizó las actuaciones tendentes a evitar las infracciones cometidas, y ello porque el administrador tenía un especial deber de velar porque tales infracciones no se cometiesen, y de no acreditar el administrador su diligencia se verá ratificada la responsabilidad.

Así pues, la conducta recogida en el artículo 43.1 a) LGT , consiste en incumplir, por mera negligencia, una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia. Los tres supuestos recogidos por el artículo 43.1 a) LGT obedecen a unos deberes normales en un gestor, como señala el artículo 236 LSC , los deberes inherentes al desempeño del cargo. Así el primero exige la omisión de actos relacionados directamente con la obligación infringida que el administrador sabe que tiene el deber de realizar por razón de su cargo; el segundo supone una clara permisividad respecto de la actividad ilícita de los subordinados; el tercero, una consciencia de las consecuencias normales del acuerdo que se adopta....

4.2.- El nexo causal y la vía expedita.

Es precisamente el concepto de posición de garante el que nos abre camino, para el segundo elemento imprescindible en el análisis de la responsabilidad del artículo 43.1 a) LGT , cual es el del nexo causal....

4.3. El necesario deslinde de las conductas, la de la mercantil infractora y la del administrador responsable que no atiende sus deberes....

...Porque, adonde queremos llegar, es que a la mercantil se le ha sancionado por haber cometido una infracción y porque la norma era clara, y no cabía una interpretación razonable alternativa, pero al administrador se le exige su responsabilidad por haber quebrantado su posición de garante, haber incumplido su canon subjetivo y no haber dado las explicaciones a que venía obligado. Son conductas distintas, con fundamentos dispares...

4.4.- La prueba de la negligencia del administrador, la inversión del onus probandi, y la obligación para el administrador del relato alternativo......

...Como se ha dicho, el incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los administradores de uno de sus deberes esenciales, cual es cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Es por ello, que pesa sobre el administrador una presunción de culpa, dado que la normativa mercantil reguladora de su responsabilidad incorpora una regla de inversión de la carga de la prueba de su culpabilidad -susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario- en la medida en que se presume su concurrencia cuando el acto de la sociedad contravenga la ley o los estatutos sociales.

En conclusión, una vez declarada la infracción tributaria imputada a la persona jurídica, queda acreditada por la Administración el hecho básico de la responsabilidad derivada al administrador, por lo que por la inversión de la carga de la prueba es al administrador a quien corresponde acreditar el hecho extintivo o impeditivo de la responsabilidad."

Al respecto, la Sentencia del Tribunal Supremo 1037/2025 de 17 de Julio de 2025, Rec. 5815/2023, contesta a la siguiente cuestión de interés casacional para formación de doctrina:

"«[2º)] Declarar que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en: 1.1. Precisar si, a efectos de acreditar y entender suficientemente motivada la presencia del elemento subjetivo de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) LGT , basta con constatar solo la condición de administrador, las obligaciones que derivan del cargo y la comisión de infracciones tributarias por parte del deudor principal; o si es preciso, además, una motivación específica que, más allá de la constancia de tales elementos, analice la concreta conducta del declarado responsable, calificándola como dolosa o culposa..."

La citada sentencia del Tribunal Supremo estima el recurso de casación interpuesto contra sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 30 de mayo de 2023, que desestimó el recurso contencioso-administrativo formulado frente a resolución dictada por el TEAR de Islas Baleares por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra acuerdo desestimatorio del recurso de reposición formulado frente a resolución por la que se declaró al actor en dicho procedimiento responsable subsidiario por los supuestos contemplados en el artículo 43.1.a) y 43.1.b) de la LGT, comprendiendo la responsabilidad por el 43.1.a) de la LGT, las deudas tributarias pendientes de una mercantil que había sido sancionada por la comisión de una serie de infracciones tributarias previstas en los artículos 198 y 203 LGT, al no haber presentado en plazo autoliquidaciones del Impuesto de Sociedades (ISS) 2014 e Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) 1T 2016, así como por no atender requerimientos sobre el ISS 2014, siendo el recurrente el administrador único de la mercantil infractora.

Y la sentencia establece lo siguiente:

"CUARTO.- Respuesta a la cuestión casacional planteada: artículo 43.1.a) de la LGT

4.1.-Nos encontramos con un solo acto de derivación de responsabilidad que se extiende a dos supuestos distintos. A pesar de incluirse en un único precepto legal del artículo 43.1 de la LGT , los apartados a) y b) obedecen a razones distintas, motivos diferentes y con diferente alcance.

Como todo el debate gira en torno a la motivación del acuerdo, y estamos ante supuestos diferentes, el análisis de la justificación de ambas derivaciones de responsabilidad debe hacerse por separado. Vaya por delante que no nos adentramos en la valoración de aspectos relacionados con la valoración de la prueba, solo en si los términos en los que fue apreciada por la Sala de instancia encajan en los criterios fijados por la jurisprudencia sobre los presupuestos, requisitos y, sobre todo, en cuanto a la motivación de las responsabilidades subsidiarias exigidas.

4.2.-Comenzando por la responsabilidad prevista en el artículo 43.1.a) de la LGT , vistos los términos de los que parte el acuerdo de derivación y su justificación, debemos remitirnos a lo que hemos y reiterado en la reciente STS del 20 de mayo de 2024, FJ 4º, RC 3452/2023 , sobre el carácter sancionador de la responsabilidad subsidiaria de este precepto legal «[2.] Entre las garantías que amparan al responsable tributario subsidiario, como consecuencia de la naturaleza sancionadora de esta categoría de responsabilidad, está la interdicción de una responsabilidad objetiva del administrador, que resultaría en caso de que la responsabilidad subsidiaria atendiera en exclusiva a la condición de administrador de la persona jurídica, pues se vulneraría el principio de presunción de inocencia.

3. Asimismo, entre estas garantías está también la no inversión de la carga de la prueba. El examen sobre la carga de la prueba del hecho detonante de la derivación no es ajeno, en modo alguno, a la naturaleza sancionadora de esta categoría de responsabilidad, que no resulta compatible con la atribución al responsable tributario, bajo tal consideración, de la carga de probar su inocencia.

4. Será la Administración la que, en un procedimiento contradictorio, con participación y audiencia del presunto responsable, tenga que aportar los elementos de prueba que fundamenten el presupuesto de esta responsabilidad. Y las dudas que en este ámbito pudieran suscitarse deberán resolverse aplicando el principio in dubio pro reo. [...]».

Esta sentencia sigue lo que dijimos en la del 30 de junio de 2011, RC 2294/2009 , sobre las consecuencias invalidantes del acuerdo de derivación de responsabilidad cuando adolece de falta de motivación, y no refleja la conducta ilícita en la que incurrió el administrador.

Es cierto que la de administrador de la sociedad es condición necesaria para que proceda la derivación de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) de la LGT , pero no es suficiente. Debe la Administración tributaria explicitar y concretar, cada vez que derive la responsabilidad, la conducta del administrador que llevó a materializar los incumplimientos antijurídicos desencadenantes de las sanciones impuestas a la sociedad. La mera referencia genérica a las obligaciones del cargo previstas en la legislación mercantil, no basta para anudar la responsabilidad de quien fue administrador. Se precisa un concreto y puntual análisis de lo realmente acontecido, dando respuesta a las cuestiones invocadas por el interesado y que no sea la mera referencia a las previsiones legales.

Estos estándares y garantías que hemos reiteradamente puesto de manifiesto, no concurrieron en la parte del acuerdo de derivación de responsabilidad por el artículo 43.1.a) de la LGT , reproducido por la sentencia impugnada y que hemos recogido nuestro fundamento primero.

....

SEXTO.- Fijación de doctrina

6.1.-A la pregunta en relación con la responsabilidad subsidiaria prevista en el artículo 43.1.a) de la LGT , reiteramos los criterios interpretativos expresados en la STS del 20 de mayo de 2024, FJ 4º, RC 3452/2023 ....

SÉPTIMO.- Respuesta a las pretensiones de las partes

7.1.-La doctrina que reiteramos y fijamos nos lleva a la estimación del recurso de casación y a la estimación en parte como Sala de instancia del recurso contencioso-administrativo.

No resulta ajustado a Derecho el acuerdo de derivación de responsabilidad en la parte que se refería a la prevista en el artículo 43.1.a) en de la LGT , en la medida de que no cumple con el estándar mínimo de motivación que hemos exigido para este supuesto de naturaleza sancionadora. Más allá de la mera cita de los preceptos legales en los que se contemplan las obligaciones del administrador, la Administración no hace ningún esfuerzo para explicar cuál fue su comportamiento en los incumplimientos e infracciones desencadenantes de las deudas y sanciones y que justifican su responsabilidad.

Tampoco está de más que reiteremos que, no son los órganos de revisión a los que les corresponde la tarea de motivar los actos sancionadores de la Administración tributaria, y mucho menos a los jueces. Es a la Administración que los dicta, en el ejercicio de la potestad punitiva que tiene legalmente atribuida, sobre quien descansa la obligación de motivar su decisión. La manifestación del ius puniendi requiere, en su ejercicio, el despliegue de todas las garantías, manifestándose una de ellas en la expresa obligación de motivar el acuerdo de imposición de la sanción...."

La sentencia del Tribunal Supremo de 20 de mayo de 2025 Rec. Cas. 3452/2023, a la que se remite la transcrita, estimó el recurso de casación interpuesto contra sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que desestimó el recurso formulado frente a resolución del TEAC desestimatoria de la reclamación económico-administrativa interpuesta contra resolución del recurso de reposición promovido frente a acuerdo por el que se declaró al actor en dicho recurso responsable subsidiario por el supuesto contemplado en el artículo 43.1.a) de la LGT, de las deudas de la entidad de la que había sido nombrado administrador mancomunado en fecha 25 de enero de 2005 y cesado en fecha 15 de junio de 2009, deudas correspondientes al IVA de los ejercicios 2006 a 2008 y expediente sancionador. La sentencia de la Audiencia Nacional hacía constar, a lo efectos que nos incumben, que "...por la inversión del principio del "onus probandi", es al demandante a quien corresponde acreditar el hecho impeditivo o extintivo de dicha responsabilidad, puesto que, probado por la Administración el hecho básico constitutivo de la responsabilidad derivada, corresponde al recurrente acreditar que actuó con total diligencia y de conformidad a la ley",fundamentación rebatida por el Tribunal Supremo, como hemos visto.

En el supuesto que nos ocupa, la Administración basa la declaración de responsabilidad subsidiaria de la actora en la presunción de culpa que entiende que pesa sobre el administrador, considerando que la normativa mercantil reguladora de su responsabilidad incorpora una regla de inversión de la carga de la prueba de su culpabilidad susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario entendiendo que se presume su concurrencia cuando el acto de la sociedad contravenga la ley o los estatutos sociales. El Acuerdo de derivación de responsabilidad objeto de esta litis concluye que debe ser el administrador el que acredite que ha actuado con la diligencia debida, probando que actuó diligentemente y que realizó las actuaciones tendentes a evitar las infracciones cometidas, y ello por entender que el administrador tenía un especial deber de velar porque tales infracciones no se cometiesen, lo que, conforme a la doctrina fijada por el Tribunal Supremo, no es suficiente para declarar al administrador responsable subsidiario del artículo 43.1 a) de la LGT, siendo necesario que la Administración tributaria explicite y concrete cual fue la conducta del administrador que llevó a materializar los incumplimientos antijurídicos desencadenantes de las sanciones impuestas a la sociedad, no bastando la mera referencia genérica a las obligaciones del cargo previstas en la legislación mercantil para anudar la responsabilidad de quien fue administrador, que en este caso es lo que constituye el sustento de la derivación de responsabilidad impugnada.

Procede, por todo lo expuesto, la estimación del recurso.

CUARTO.-Conforme al artículo 139.1 de la LJCA, no ha lugar hacer expresa imposición de costas, al presentar el caso serias dudas de derecho, no definitivamente resueltas hasta la sentencia del Tribunal Supremo que aplicamos.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto una Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de noviembre de 2023, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000; NUM001; NUM002; NUM003; NUM004; NUM005; NUM006; NUM007; NUM008; NUM009; NUM010, formulada contra acuerdo con referencia NUM011 dictado por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria por el cual se declara a la parte reclamante responsable subsidiario en virtud del artículo 43.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, del pago de las deudas tributarias pendientes de la entidad INVERSIONES SOFIA 2015 SL, con claves de liquidación NUM012, NUM013, NUM014, NUM015, NUM016, NUM017, NUM018.

SEGUNDO.-Invoca la parte actora en el escrito de demanda, como motivos de impugnación, que cuando se iniciaron los procedimientos de comprobación y expedientes sancionadores, que finalizaron con los acuerdos de liquidación y sancionadores de los que trae su causa el acuerdo de declaración de responsabilidad impugnado en este escrito, ya no era administrador de la mercantil deudora principal. Alega igualmente que en este caso, en el presente procedimiento de declaración de responsabilidad subsidiaria no se contiene mención alguna sobre la concurrencia o no de responsables solidarios, motivo por el que la Administración no ha realizado labor alguna, como era su obligación, de indagación o búsqueda sobre la concurrencia o no de dichos responsables solidarios, sino que se limita a declarar directamente la responsabilidad subsidiaria sin atender a lo que la Ley le obliga. Invoca asimismo defecto de motivación y ausencia del elemento subjetivo de la culpabilidad, y que la Administración en ningún momento motiva que la conducta del administrador haya sido culpable o negligente y que se haya producido una conducta activa, que supone el haber adoptado acuerdos o haber tomado medidas causantes del impago, o una conducta pasiva, como supone el no haber hecho lo necesario para el pago.

El Abogado del Estado se opuso a la pretensión actora alegando que la entidad deudora principal fue objeto de dos procedimientos de comprobación limitada en relación con el IVA, ejercicios 2016 y 2018, que dieron lugar a sendas liquidaciones provisionales, así como a la imposición de sanciones derivadas de las mismas y que, en relación con el procedimiento de comprobación limitada relativo al IVA 2016, el demandante era administrador de la entidad, pues dicho procedimiento finalizó mediante notificación de liquidación en fecha 19/01/2020, es decir, con anterioridad a su cese como administrador. En cuanto al procedimiento de comprobación limitada, relativo al IVA 2018, alega que sí se desarrolló con posterioridad a su cese como administrador pero que lo relevante, lo que exige el artículo 43.1.a) de la LGT para que pueda procederse a la declaración de responsabilidad, es que la condición de administrador se ostente al tiempo en que se cometieron las infracciones tributarias y que en el supuesto que nos ocupa las infracciones se han considerado cometidas durante los períodos 1T a 4T del ejercicio 2016 y 1T a 4T del ejercicio 2018 y, como consta en el expediente y reconoce el demandante, ejerció como administrador hasta el 25/05/2020, de modo que concurre el elemento objetivo previsto en el art. 43.1.a) de la LGT para poder proceder a la derivación de la responsabilidad. En cuanto a la alegación de no haberse hecho constar en la declaración de fallido la posible existencia de responsables solidarios, advierte que el ADRS detalla pormenorizadamente las liquidaciones impagadas y las actuaciones desarrolladas para su cobro, tanto en período voluntario de pago como en vía de apremio y que solamente después de todo ello, se formuló la declaración de fallido de la entidad deudora principal, lo que tuvo lugar con fecha 25/07/2022, sin que, desde entonces y con arreglo a los datos obrantes en las bases de datos de la Administración tributaria, se haya producido circunstancia alguna sobrevenida en la sociedad "INVERSIONES SOFIA 2015, S.L" que permitiese rehabilitarla de su condición de deudor fallido, ni hayan sido declarados responsables solidarios. Y concluye que la Administración tributaria ha motivado suficientemente la concurrencia en este caso de los requisitos para llevar a cabo la DRS de la demandante, la cual no ha formulado alegaciones ni aportado documentación que desvirtuase lo manifestado por aquella, pues no ha acreditado que hubiese actuado diligentemente a fin de esclarecer y resolver los incumplimientos de la deudora principal causantes del impago de las deudas tributarias devengadas, o que no pudo hacerlo por concurrencia de fuerza mayor o caso fortuito.

TERCERO.-Invoca el actor, ente otros motivos de impugnación, defecto de motivación, alegando que la responsabilidad subsidiaria de los administradores exige la motivación de la culpa con referencia a la conducta concreta seguida por el administrador, lo que, según entiende, no concurre en este caso.

El artículo 43.1 a) de la LGT dispone lo siguiente:

"Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades: a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones...."

En los fundamentos de derecho del acuerdo de declaración de responsabilidad tributaria de carácter subsidiario de la actora se hace constar:

"4º Conducta reveladora de la ausencia de diligencia debida del administrador en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

La jurisprudencia ha delimitado el elemento subjetivo de la responsabilidad del artículo 43.1 a) LGT acudiendo a tres conceptos, a saber, la posición de garante, el nexo causal, y la inversión de la carga de la prueba, que pasamos a referir, y que se sintetizan en que el administrador está obligado a velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad (posición de garante), de modo que, habiéndose producido la infracción por la sociedad durante su mandato, queda expedita la vía a la declaración de su responsabilidad (nexo causal), pesando sobre el administrador una presunción de culpa, dado que la normativa mercantil reguladora de su responsabilidad incorpora un regla de inversión de la carga de la prueba de su culpabilidad -susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario- en la medida en que se presume su concurrencia cuando el acto contravenga la ley o los estatutos sociales.

Vamos a continuación, a exponer dicha jurisprudencia.

4.1.- La posición de garante del administrador, la dejación de funciones y la mera negligencia.

Una idea debe ser destacada sobre todas, el administrador ostenta posición de garante.

Así, en base a las previsiones de la LSC los administradores han de hacer todo aquello que una actuación diligente exija, para conocer la situación de la sociedad, a cuyos efectos la Ley les proporciona la posibilidad de adoptar las medidas encaminadas al buen funcionamiento de la misma, ya sea mediante actuaciones relativas a su objeto social, ya controlando el estado de la contabilidad, y en general, cumpliendo con sus obligaciones legales, que exceden de la pasiva asistencia a las sesiones del Consejo de Administración. Podrá pues exigirse responsabilidad por una actuación pasiva -precisamente porque el ordenamiento jurídico le impone una actuación positiva derivada de su posición de garante- en el bien entendido de que también esa conducta omisiva requiere la concurrencia del elemento subjetivo, intencional o negligente. La conclusión es que los administradores tienen la obligación de adoptar las medidas necesarias para asegurar una ordenada gestión societaria, contando con los medios jurídicos para realizar su función, siendo responsables del resultado de la misma, excepto que resulte acreditado que emplearon todos los instrumentos jurídicos a su alcance para conocer y corregir la situación prohibida por la ley....

... Precisamente por ello, debe ser el administrador el que acredite que ha actuado con la diligencia debida, probando, cuando menos, que actuó diligentemente y que realizó las actuaciones tendentes a evitar las infracciones cometidas, y ello porque el administrador tenía un especial deber de velar porque tales infracciones no se cometiesen, y de no acreditar el administrador su diligencia se verá ratificada la responsabilidad.

Así pues, la conducta recogida en el artículo 43.1 a) LGT , consiste en incumplir, por mera negligencia, una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia. Los tres supuestos recogidos por el artículo 43.1 a) LGT obedecen a unos deberes normales en un gestor, como señala el artículo 236 LSC , los deberes inherentes al desempeño del cargo. Así el primero exige la omisión de actos relacionados directamente con la obligación infringida que el administrador sabe que tiene el deber de realizar por razón de su cargo; el segundo supone una clara permisividad respecto de la actividad ilícita de los subordinados; el tercero, una consciencia de las consecuencias normales del acuerdo que se adopta....

4.2.- El nexo causal y la vía expedita.

Es precisamente el concepto de posición de garante el que nos abre camino, para el segundo elemento imprescindible en el análisis de la responsabilidad del artículo 43.1 a) LGT , cual es el del nexo causal....

4.3. El necesario deslinde de las conductas, la de la mercantil infractora y la del administrador responsable que no atiende sus deberes....

...Porque, adonde queremos llegar, es que a la mercantil se le ha sancionado por haber cometido una infracción y porque la norma era clara, y no cabía una interpretación razonable alternativa, pero al administrador se le exige su responsabilidad por haber quebrantado su posición de garante, haber incumplido su canon subjetivo y no haber dado las explicaciones a que venía obligado. Son conductas distintas, con fundamentos dispares...

4.4.- La prueba de la negligencia del administrador, la inversión del onus probandi, y la obligación para el administrador del relato alternativo......

...Como se ha dicho, el incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los administradores de uno de sus deberes esenciales, cual es cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Es por ello, que pesa sobre el administrador una presunción de culpa, dado que la normativa mercantil reguladora de su responsabilidad incorpora una regla de inversión de la carga de la prueba de su culpabilidad -susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario- en la medida en que se presume su concurrencia cuando el acto de la sociedad contravenga la ley o los estatutos sociales.

En conclusión, una vez declarada la infracción tributaria imputada a la persona jurídica, queda acreditada por la Administración el hecho básico de la responsabilidad derivada al administrador, por lo que por la inversión de la carga de la prueba es al administrador a quien corresponde acreditar el hecho extintivo o impeditivo de la responsabilidad."

Al respecto, la Sentencia del Tribunal Supremo 1037/2025 de 17 de Julio de 2025, Rec. 5815/2023, contesta a la siguiente cuestión de interés casacional para formación de doctrina:

"«[2º)] Declarar que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en: 1.1. Precisar si, a efectos de acreditar y entender suficientemente motivada la presencia del elemento subjetivo de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) LGT , basta con constatar solo la condición de administrador, las obligaciones que derivan del cargo y la comisión de infracciones tributarias por parte del deudor principal; o si es preciso, además, una motivación específica que, más allá de la constancia de tales elementos, analice la concreta conducta del declarado responsable, calificándola como dolosa o culposa..."

La citada sentencia del Tribunal Supremo estima el recurso de casación interpuesto contra sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 30 de mayo de 2023, que desestimó el recurso contencioso-administrativo formulado frente a resolución dictada por el TEAR de Islas Baleares por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra acuerdo desestimatorio del recurso de reposición formulado frente a resolución por la que se declaró al actor en dicho procedimiento responsable subsidiario por los supuestos contemplados en el artículo 43.1.a) y 43.1.b) de la LGT, comprendiendo la responsabilidad por el 43.1.a) de la LGT, las deudas tributarias pendientes de una mercantil que había sido sancionada por la comisión de una serie de infracciones tributarias previstas en los artículos 198 y 203 LGT, al no haber presentado en plazo autoliquidaciones del Impuesto de Sociedades (ISS) 2014 e Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) 1T 2016, así como por no atender requerimientos sobre el ISS 2014, siendo el recurrente el administrador único de la mercantil infractora.

Y la sentencia establece lo siguiente:

"CUARTO.- Respuesta a la cuestión casacional planteada: artículo 43.1.a) de la LGT

4.1.-Nos encontramos con un solo acto de derivación de responsabilidad que se extiende a dos supuestos distintos. A pesar de incluirse en un único precepto legal del artículo 43.1 de la LGT , los apartados a) y b) obedecen a razones distintas, motivos diferentes y con diferente alcance.

Como todo el debate gira en torno a la motivación del acuerdo, y estamos ante supuestos diferentes, el análisis de la justificación de ambas derivaciones de responsabilidad debe hacerse por separado. Vaya por delante que no nos adentramos en la valoración de aspectos relacionados con la valoración de la prueba, solo en si los términos en los que fue apreciada por la Sala de instancia encajan en los criterios fijados por la jurisprudencia sobre los presupuestos, requisitos y, sobre todo, en cuanto a la motivación de las responsabilidades subsidiarias exigidas.

4.2.-Comenzando por la responsabilidad prevista en el artículo 43.1.a) de la LGT , vistos los términos de los que parte el acuerdo de derivación y su justificación, debemos remitirnos a lo que hemos y reiterado en la reciente STS del 20 de mayo de 2024, FJ 4º, RC 3452/2023 , sobre el carácter sancionador de la responsabilidad subsidiaria de este precepto legal «[2.] Entre las garantías que amparan al responsable tributario subsidiario, como consecuencia de la naturaleza sancionadora de esta categoría de responsabilidad, está la interdicción de una responsabilidad objetiva del administrador, que resultaría en caso de que la responsabilidad subsidiaria atendiera en exclusiva a la condición de administrador de la persona jurídica, pues se vulneraría el principio de presunción de inocencia.

3. Asimismo, entre estas garantías está también la no inversión de la carga de la prueba. El examen sobre la carga de la prueba del hecho detonante de la derivación no es ajeno, en modo alguno, a la naturaleza sancionadora de esta categoría de responsabilidad, que no resulta compatible con la atribución al responsable tributario, bajo tal consideración, de la carga de probar su inocencia.

4. Será la Administración la que, en un procedimiento contradictorio, con participación y audiencia del presunto responsable, tenga que aportar los elementos de prueba que fundamenten el presupuesto de esta responsabilidad. Y las dudas que en este ámbito pudieran suscitarse deberán resolverse aplicando el principio in dubio pro reo. [...]».

Esta sentencia sigue lo que dijimos en la del 30 de junio de 2011, RC 2294/2009 , sobre las consecuencias invalidantes del acuerdo de derivación de responsabilidad cuando adolece de falta de motivación, y no refleja la conducta ilícita en la que incurrió el administrador.

Es cierto que la de administrador de la sociedad es condición necesaria para que proceda la derivación de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) de la LGT , pero no es suficiente. Debe la Administración tributaria explicitar y concretar, cada vez que derive la responsabilidad, la conducta del administrador que llevó a materializar los incumplimientos antijurídicos desencadenantes de las sanciones impuestas a la sociedad. La mera referencia genérica a las obligaciones del cargo previstas en la legislación mercantil, no basta para anudar la responsabilidad de quien fue administrador. Se precisa un concreto y puntual análisis de lo realmente acontecido, dando respuesta a las cuestiones invocadas por el interesado y que no sea la mera referencia a las previsiones legales.

Estos estándares y garantías que hemos reiteradamente puesto de manifiesto, no concurrieron en la parte del acuerdo de derivación de responsabilidad por el artículo 43.1.a) de la LGT , reproducido por la sentencia impugnada y que hemos recogido nuestro fundamento primero.

....

SEXTO.- Fijación de doctrina

6.1.-A la pregunta en relación con la responsabilidad subsidiaria prevista en el artículo 43.1.a) de la LGT , reiteramos los criterios interpretativos expresados en la STS del 20 de mayo de 2024, FJ 4º, RC 3452/2023 ....

SÉPTIMO.- Respuesta a las pretensiones de las partes

7.1.-La doctrina que reiteramos y fijamos nos lleva a la estimación del recurso de casación y a la estimación en parte como Sala de instancia del recurso contencioso-administrativo.

No resulta ajustado a Derecho el acuerdo de derivación de responsabilidad en la parte que se refería a la prevista en el artículo 43.1.a) en de la LGT , en la medida de que no cumple con el estándar mínimo de motivación que hemos exigido para este supuesto de naturaleza sancionadora. Más allá de la mera cita de los preceptos legales en los que se contemplan las obligaciones del administrador, la Administración no hace ningún esfuerzo para explicar cuál fue su comportamiento en los incumplimientos e infracciones desencadenantes de las deudas y sanciones y que justifican su responsabilidad.

Tampoco está de más que reiteremos que, no son los órganos de revisión a los que les corresponde la tarea de motivar los actos sancionadores de la Administración tributaria, y mucho menos a los jueces. Es a la Administración que los dicta, en el ejercicio de la potestad punitiva que tiene legalmente atribuida, sobre quien descansa la obligación de motivar su decisión. La manifestación del ius puniendi requiere, en su ejercicio, el despliegue de todas las garantías, manifestándose una de ellas en la expresa obligación de motivar el acuerdo de imposición de la sanción...."

La sentencia del Tribunal Supremo de 20 de mayo de 2025 Rec. Cas. 3452/2023, a la que se remite la transcrita, estimó el recurso de casación interpuesto contra sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que desestimó el recurso formulado frente a resolución del TEAC desestimatoria de la reclamación económico-administrativa interpuesta contra resolución del recurso de reposición promovido frente a acuerdo por el que se declaró al actor en dicho recurso responsable subsidiario por el supuesto contemplado en el artículo 43.1.a) de la LGT, de las deudas de la entidad de la que había sido nombrado administrador mancomunado en fecha 25 de enero de 2005 y cesado en fecha 15 de junio de 2009, deudas correspondientes al IVA de los ejercicios 2006 a 2008 y expediente sancionador. La sentencia de la Audiencia Nacional hacía constar, a lo efectos que nos incumben, que "...por la inversión del principio del "onus probandi", es al demandante a quien corresponde acreditar el hecho impeditivo o extintivo de dicha responsabilidad, puesto que, probado por la Administración el hecho básico constitutivo de la responsabilidad derivada, corresponde al recurrente acreditar que actuó con total diligencia y de conformidad a la ley",fundamentación rebatida por el Tribunal Supremo, como hemos visto.

En el supuesto que nos ocupa, la Administración basa la declaración de responsabilidad subsidiaria de la actora en la presunción de culpa que entiende que pesa sobre el administrador, considerando que la normativa mercantil reguladora de su responsabilidad incorpora una regla de inversión de la carga de la prueba de su culpabilidad susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario entendiendo que se presume su concurrencia cuando el acto de la sociedad contravenga la ley o los estatutos sociales. El Acuerdo de derivación de responsabilidad objeto de esta litis concluye que debe ser el administrador el que acredite que ha actuado con la diligencia debida, probando que actuó diligentemente y que realizó las actuaciones tendentes a evitar las infracciones cometidas, y ello por entender que el administrador tenía un especial deber de velar porque tales infracciones no se cometiesen, lo que, conforme a la doctrina fijada por el Tribunal Supremo, no es suficiente para declarar al administrador responsable subsidiario del artículo 43.1 a) de la LGT, siendo necesario que la Administración tributaria explicite y concrete cual fue la conducta del administrador que llevó a materializar los incumplimientos antijurídicos desencadenantes de las sanciones impuestas a la sociedad, no bastando la mera referencia genérica a las obligaciones del cargo previstas en la legislación mercantil para anudar la responsabilidad de quien fue administrador, que en este caso es lo que constituye el sustento de la derivación de responsabilidad impugnada.

Procede, por todo lo expuesto, la estimación del recurso.

CUARTO.-Conforme al artículo 139.1 de la LJCA, no ha lugar hacer expresa imposición de costas, al presentar el caso serias dudas de derecho, no definitivamente resueltas hasta la sentencia del Tribunal Supremo que aplicamos.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto una Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de noviembre de 2023, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000; NUM001; NUM002; NUM003; NUM004; NUM005; NUM006; NUM007; NUM008; NUM009; NUM010, formulada contra acuerdo con referencia NUM011 dictado por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria por el cual se declara a la parte reclamante responsable subsidiario en virtud del artículo 43.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, del pago de las deudas tributarias pendientes de la entidad INVERSIONES SOFIA 2015 SL, con claves de liquidación NUM012, NUM013, NUM014, NUM015, NUM016, NUM017, NUM018.

SEGUNDO.-Invoca la parte actora en el escrito de demanda, como motivos de impugnación, que cuando se iniciaron los procedimientos de comprobación y expedientes sancionadores, que finalizaron con los acuerdos de liquidación y sancionadores de los que trae su causa el acuerdo de declaración de responsabilidad impugnado en este escrito, ya no era administrador de la mercantil deudora principal. Alega igualmente que en este caso, en el presente procedimiento de declaración de responsabilidad subsidiaria no se contiene mención alguna sobre la concurrencia o no de responsables solidarios, motivo por el que la Administración no ha realizado labor alguna, como era su obligación, de indagación o búsqueda sobre la concurrencia o no de dichos responsables solidarios, sino que se limita a declarar directamente la responsabilidad subsidiaria sin atender a lo que la Ley le obliga. Invoca asimismo defecto de motivación y ausencia del elemento subjetivo de la culpabilidad, y que la Administración en ningún momento motiva que la conducta del administrador haya sido culpable o negligente y que se haya producido una conducta activa, que supone el haber adoptado acuerdos o haber tomado medidas causantes del impago, o una conducta pasiva, como supone el no haber hecho lo necesario para el pago.

El Abogado del Estado se opuso a la pretensión actora alegando que la entidad deudora principal fue objeto de dos procedimientos de comprobación limitada en relación con el IVA, ejercicios 2016 y 2018, que dieron lugar a sendas liquidaciones provisionales, así como a la imposición de sanciones derivadas de las mismas y que, en relación con el procedimiento de comprobación limitada relativo al IVA 2016, el demandante era administrador de la entidad, pues dicho procedimiento finalizó mediante notificación de liquidación en fecha 19/01/2020, es decir, con anterioridad a su cese como administrador. En cuanto al procedimiento de comprobación limitada, relativo al IVA 2018, alega que sí se desarrolló con posterioridad a su cese como administrador pero que lo relevante, lo que exige el artículo 43.1.a) de la LGT para que pueda procederse a la declaración de responsabilidad, es que la condición de administrador se ostente al tiempo en que se cometieron las infracciones tributarias y que en el supuesto que nos ocupa las infracciones se han considerado cometidas durante los períodos 1T a 4T del ejercicio 2016 y 1T a 4T del ejercicio 2018 y, como consta en el expediente y reconoce el demandante, ejerció como administrador hasta el 25/05/2020, de modo que concurre el elemento objetivo previsto en el art. 43.1.a) de la LGT para poder proceder a la derivación de la responsabilidad. En cuanto a la alegación de no haberse hecho constar en la declaración de fallido la posible existencia de responsables solidarios, advierte que el ADRS detalla pormenorizadamente las liquidaciones impagadas y las actuaciones desarrolladas para su cobro, tanto en período voluntario de pago como en vía de apremio y que solamente después de todo ello, se formuló la declaración de fallido de la entidad deudora principal, lo que tuvo lugar con fecha 25/07/2022, sin que, desde entonces y con arreglo a los datos obrantes en las bases de datos de la Administración tributaria, se haya producido circunstancia alguna sobrevenida en la sociedad "INVERSIONES SOFIA 2015, S.L" que permitiese rehabilitarla de su condición de deudor fallido, ni hayan sido declarados responsables solidarios. Y concluye que la Administración tributaria ha motivado suficientemente la concurrencia en este caso de los requisitos para llevar a cabo la DRS de la demandante, la cual no ha formulado alegaciones ni aportado documentación que desvirtuase lo manifestado por aquella, pues no ha acreditado que hubiese actuado diligentemente a fin de esclarecer y resolver los incumplimientos de la deudora principal causantes del impago de las deudas tributarias devengadas, o que no pudo hacerlo por concurrencia de fuerza mayor o caso fortuito.

TERCERO.-Invoca el actor, ente otros motivos de impugnación, defecto de motivación, alegando que la responsabilidad subsidiaria de los administradores exige la motivación de la culpa con referencia a la conducta concreta seguida por el administrador, lo que, según entiende, no concurre en este caso.

El artículo 43.1 a) de la LGT dispone lo siguiente:

"Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades: a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones...."

En los fundamentos de derecho del acuerdo de declaración de responsabilidad tributaria de carácter subsidiario de la actora se hace constar:

"4º Conducta reveladora de la ausencia de diligencia debida del administrador en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

La jurisprudencia ha delimitado el elemento subjetivo de la responsabilidad del artículo 43.1 a) LGT acudiendo a tres conceptos, a saber, la posición de garante, el nexo causal, y la inversión de la carga de la prueba, que pasamos a referir, y que se sintetizan en que el administrador está obligado a velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad (posición de garante), de modo que, habiéndose producido la infracción por la sociedad durante su mandato, queda expedita la vía a la declaración de su responsabilidad (nexo causal), pesando sobre el administrador una presunción de culpa, dado que la normativa mercantil reguladora de su responsabilidad incorpora un regla de inversión de la carga de la prueba de su culpabilidad -susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario- en la medida en que se presume su concurrencia cuando el acto contravenga la ley o los estatutos sociales.

Vamos a continuación, a exponer dicha jurisprudencia.

4.1.- La posición de garante del administrador, la dejación de funciones y la mera negligencia.

Una idea debe ser destacada sobre todas, el administrador ostenta posición de garante.

Así, en base a las previsiones de la LSC los administradores han de hacer todo aquello que una actuación diligente exija, para conocer la situación de la sociedad, a cuyos efectos la Ley les proporciona la posibilidad de adoptar las medidas encaminadas al buen funcionamiento de la misma, ya sea mediante actuaciones relativas a su objeto social, ya controlando el estado de la contabilidad, y en general, cumpliendo con sus obligaciones legales, que exceden de la pasiva asistencia a las sesiones del Consejo de Administración. Podrá pues exigirse responsabilidad por una actuación pasiva -precisamente porque el ordenamiento jurídico le impone una actuación positiva derivada de su posición de garante- en el bien entendido de que también esa conducta omisiva requiere la concurrencia del elemento subjetivo, intencional o negligente. La conclusión es que los administradores tienen la obligación de adoptar las medidas necesarias para asegurar una ordenada gestión societaria, contando con los medios jurídicos para realizar su función, siendo responsables del resultado de la misma, excepto que resulte acreditado que emplearon todos los instrumentos jurídicos a su alcance para conocer y corregir la situación prohibida por la ley....

... Precisamente por ello, debe ser el administrador el que acredite que ha actuado con la diligencia debida, probando, cuando menos, que actuó diligentemente y que realizó las actuaciones tendentes a evitar las infracciones cometidas, y ello porque el administrador tenía un especial deber de velar porque tales infracciones no se cometiesen, y de no acreditar el administrador su diligencia se verá ratificada la responsabilidad.

Así pues, la conducta recogida en el artículo 43.1 a) LGT , consiste en incumplir, por mera negligencia, una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia. Los tres supuestos recogidos por el artículo 43.1 a) LGT obedecen a unos deberes normales en un gestor, como señala el artículo 236 LSC , los deberes inherentes al desempeño del cargo. Así el primero exige la omisión de actos relacionados directamente con la obligación infringida que el administrador sabe que tiene el deber de realizar por razón de su cargo; el segundo supone una clara permisividad respecto de la actividad ilícita de los subordinados; el tercero, una consciencia de las consecuencias normales del acuerdo que se adopta....

4.2.- El nexo causal y la vía expedita.

Es precisamente el concepto de posición de garante el que nos abre camino, para el segundo elemento imprescindible en el análisis de la responsabilidad del artículo 43.1 a) LGT , cual es el del nexo causal....

4.3. El necesario deslinde de las conductas, la de la mercantil infractora y la del administrador responsable que no atiende sus deberes....

...Porque, adonde queremos llegar, es que a la mercantil se le ha sancionado por haber cometido una infracción y porque la norma era clara, y no cabía una interpretación razonable alternativa, pero al administrador se le exige su responsabilidad por haber quebrantado su posición de garante, haber incumplido su canon subjetivo y no haber dado las explicaciones a que venía obligado. Son conductas distintas, con fundamentos dispares...

4.4.- La prueba de la negligencia del administrador, la inversión del onus probandi, y la obligación para el administrador del relato alternativo......

...Como se ha dicho, el incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los administradores de uno de sus deberes esenciales, cual es cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Es por ello, que pesa sobre el administrador una presunción de culpa, dado que la normativa mercantil reguladora de su responsabilidad incorpora una regla de inversión de la carga de la prueba de su culpabilidad -susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario- en la medida en que se presume su concurrencia cuando el acto de la sociedad contravenga la ley o los estatutos sociales.

En conclusión, una vez declarada la infracción tributaria imputada a la persona jurídica, queda acreditada por la Administración el hecho básico de la responsabilidad derivada al administrador, por lo que por la inversión de la carga de la prueba es al administrador a quien corresponde acreditar el hecho extintivo o impeditivo de la responsabilidad."

Al respecto, la Sentencia del Tribunal Supremo 1037/2025 de 17 de Julio de 2025, Rec. 5815/2023, contesta a la siguiente cuestión de interés casacional para formación de doctrina:

"«[2º)] Declarar que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en: 1.1. Precisar si, a efectos de acreditar y entender suficientemente motivada la presencia del elemento subjetivo de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) LGT , basta con constatar solo la condición de administrador, las obligaciones que derivan del cargo y la comisión de infracciones tributarias por parte del deudor principal; o si es preciso, además, una motivación específica que, más allá de la constancia de tales elementos, analice la concreta conducta del declarado responsable, calificándola como dolosa o culposa..."

La citada sentencia del Tribunal Supremo estima el recurso de casación interpuesto contra sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 30 de mayo de 2023, que desestimó el recurso contencioso-administrativo formulado frente a resolución dictada por el TEAR de Islas Baleares por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra acuerdo desestimatorio del recurso de reposición formulado frente a resolución por la que se declaró al actor en dicho procedimiento responsable subsidiario por los supuestos contemplados en el artículo 43.1.a) y 43.1.b) de la LGT, comprendiendo la responsabilidad por el 43.1.a) de la LGT, las deudas tributarias pendientes de una mercantil que había sido sancionada por la comisión de una serie de infracciones tributarias previstas en los artículos 198 y 203 LGT, al no haber presentado en plazo autoliquidaciones del Impuesto de Sociedades (ISS) 2014 e Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) 1T 2016, así como por no atender requerimientos sobre el ISS 2014, siendo el recurrente el administrador único de la mercantil infractora.

Y la sentencia establece lo siguiente:

"CUARTO.- Respuesta a la cuestión casacional planteada: artículo 43.1.a) de la LGT

4.1.-Nos encontramos con un solo acto de derivación de responsabilidad que se extiende a dos supuestos distintos. A pesar de incluirse en un único precepto legal del artículo 43.1 de la LGT , los apartados a) y b) obedecen a razones distintas, motivos diferentes y con diferente alcance.

Como todo el debate gira en torno a la motivación del acuerdo, y estamos ante supuestos diferentes, el análisis de la justificación de ambas derivaciones de responsabilidad debe hacerse por separado. Vaya por delante que no nos adentramos en la valoración de aspectos relacionados con la valoración de la prueba, solo en si los términos en los que fue apreciada por la Sala de instancia encajan en los criterios fijados por la jurisprudencia sobre los presupuestos, requisitos y, sobre todo, en cuanto a la motivación de las responsabilidades subsidiarias exigidas.

4.2.-Comenzando por la responsabilidad prevista en el artículo 43.1.a) de la LGT , vistos los términos de los que parte el acuerdo de derivación y su justificación, debemos remitirnos a lo que hemos y reiterado en la reciente STS del 20 de mayo de 2024, FJ 4º, RC 3452/2023 , sobre el carácter sancionador de la responsabilidad subsidiaria de este precepto legal «[2.] Entre las garantías que amparan al responsable tributario subsidiario, como consecuencia de la naturaleza sancionadora de esta categoría de responsabilidad, está la interdicción de una responsabilidad objetiva del administrador, que resultaría en caso de que la responsabilidad subsidiaria atendiera en exclusiva a la condición de administrador de la persona jurídica, pues se vulneraría el principio de presunción de inocencia.

3. Asimismo, entre estas garantías está también la no inversión de la carga de la prueba. El examen sobre la carga de la prueba del hecho detonante de la derivación no es ajeno, en modo alguno, a la naturaleza sancionadora de esta categoría de responsabilidad, que no resulta compatible con la atribución al responsable tributario, bajo tal consideración, de la carga de probar su inocencia.

4. Será la Administración la que, en un procedimiento contradictorio, con participación y audiencia del presunto responsable, tenga que aportar los elementos de prueba que fundamenten el presupuesto de esta responsabilidad. Y las dudas que en este ámbito pudieran suscitarse deberán resolverse aplicando el principio in dubio pro reo. [...]».

Esta sentencia sigue lo que dijimos en la del 30 de junio de 2011, RC 2294/2009 , sobre las consecuencias invalidantes del acuerdo de derivación de responsabilidad cuando adolece de falta de motivación, y no refleja la conducta ilícita en la que incurrió el administrador.

Es cierto que la de administrador de la sociedad es condición necesaria para que proceda la derivación de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) de la LGT , pero no es suficiente. Debe la Administración tributaria explicitar y concretar, cada vez que derive la responsabilidad, la conducta del administrador que llevó a materializar los incumplimientos antijurídicos desencadenantes de las sanciones impuestas a la sociedad. La mera referencia genérica a las obligaciones del cargo previstas en la legislación mercantil, no basta para anudar la responsabilidad de quien fue administrador. Se precisa un concreto y puntual análisis de lo realmente acontecido, dando respuesta a las cuestiones invocadas por el interesado y que no sea la mera referencia a las previsiones legales.

Estos estándares y garantías que hemos reiteradamente puesto de manifiesto, no concurrieron en la parte del acuerdo de derivación de responsabilidad por el artículo 43.1.a) de la LGT , reproducido por la sentencia impugnada y que hemos recogido nuestro fundamento primero.

....

SEXTO.- Fijación de doctrina

6.1.-A la pregunta en relación con la responsabilidad subsidiaria prevista en el artículo 43.1.a) de la LGT , reiteramos los criterios interpretativos expresados en la STS del 20 de mayo de 2024, FJ 4º, RC 3452/2023 ....

SÉPTIMO.- Respuesta a las pretensiones de las partes

7.1.-La doctrina que reiteramos y fijamos nos lleva a la estimación del recurso de casación y a la estimación en parte como Sala de instancia del recurso contencioso-administrativo.

No resulta ajustado a Derecho el acuerdo de derivación de responsabilidad en la parte que se refería a la prevista en el artículo 43.1.a) en de la LGT , en la medida de que no cumple con el estándar mínimo de motivación que hemos exigido para este supuesto de naturaleza sancionadora. Más allá de la mera cita de los preceptos legales en los que se contemplan las obligaciones del administrador, la Administración no hace ningún esfuerzo para explicar cuál fue su comportamiento en los incumplimientos e infracciones desencadenantes de las deudas y sanciones y que justifican su responsabilidad.

Tampoco está de más que reiteremos que, no son los órganos de revisión a los que les corresponde la tarea de motivar los actos sancionadores de la Administración tributaria, y mucho menos a los jueces. Es a la Administración que los dicta, en el ejercicio de la potestad punitiva que tiene legalmente atribuida, sobre quien descansa la obligación de motivar su decisión. La manifestación del ius puniendi requiere, en su ejercicio, el despliegue de todas las garantías, manifestándose una de ellas en la expresa obligación de motivar el acuerdo de imposición de la sanción...."

La sentencia del Tribunal Supremo de 20 de mayo de 2025 Rec. Cas. 3452/2023, a la que se remite la transcrita, estimó el recurso de casación interpuesto contra sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que desestimó el recurso formulado frente a resolución del TEAC desestimatoria de la reclamación económico-administrativa interpuesta contra resolución del recurso de reposición promovido frente a acuerdo por el que se declaró al actor en dicho recurso responsable subsidiario por el supuesto contemplado en el artículo 43.1.a) de la LGT, de las deudas de la entidad de la que había sido nombrado administrador mancomunado en fecha 25 de enero de 2005 y cesado en fecha 15 de junio de 2009, deudas correspondientes al IVA de los ejercicios 2006 a 2008 y expediente sancionador. La sentencia de la Audiencia Nacional hacía constar, a lo efectos que nos incumben, que "...por la inversión del principio del "onus probandi", es al demandante a quien corresponde acreditar el hecho impeditivo o extintivo de dicha responsabilidad, puesto que, probado por la Administración el hecho básico constitutivo de la responsabilidad derivada, corresponde al recurrente acreditar que actuó con total diligencia y de conformidad a la ley",fundamentación rebatida por el Tribunal Supremo, como hemos visto.

En el supuesto que nos ocupa, la Administración basa la declaración de responsabilidad subsidiaria de la actora en la presunción de culpa que entiende que pesa sobre el administrador, considerando que la normativa mercantil reguladora de su responsabilidad incorpora una regla de inversión de la carga de la prueba de su culpabilidad susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario entendiendo que se presume su concurrencia cuando el acto de la sociedad contravenga la ley o los estatutos sociales. El Acuerdo de derivación de responsabilidad objeto de esta litis concluye que debe ser el administrador el que acredite que ha actuado con la diligencia debida, probando que actuó diligentemente y que realizó las actuaciones tendentes a evitar las infracciones cometidas, y ello por entender que el administrador tenía un especial deber de velar porque tales infracciones no se cometiesen, lo que, conforme a la doctrina fijada por el Tribunal Supremo, no es suficiente para declarar al administrador responsable subsidiario del artículo 43.1 a) de la LGT, siendo necesario que la Administración tributaria explicite y concrete cual fue la conducta del administrador que llevó a materializar los incumplimientos antijurídicos desencadenantes de las sanciones impuestas a la sociedad, no bastando la mera referencia genérica a las obligaciones del cargo previstas en la legislación mercantil para anudar la responsabilidad de quien fue administrador, que en este caso es lo que constituye el sustento de la derivación de responsabilidad impugnada.

Procede, por todo lo expuesto, la estimación del recurso.

CUARTO.-Conforme al artículo 139.1 de la LJCA, no ha lugar hacer expresa imposición de costas, al presentar el caso serias dudas de derecho, no definitivamente resueltas hasta la sentencia del Tribunal Supremo que aplicamos.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,