Sentencia Contencioso-Administrativo 326/2025 Tribunal Superior de Justicia de País Vasco . Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Primera, Rec. 415/2024 de 12 de septiembre del 2025

PRIMERO.-El recurso contencioso-administrativo se ha presentado contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia de 11-09-2024 .que desestimó la reclamación nº 2023/00476 interpuesta por Arsan 3000 S.L. contra el Acuerdo de 30-05-2023 de la Jefatura de Servicio de Perfil del Contribuyente del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Bizkaia, de 30 de mayo de 2023 que inadmitió la solicitud de devolución de ingresos indebidos presentada por la reclamante.

La recurrente solicitó con fecha 8-10-2021 a la Diputación Foral de Bizkaia la devlución de lo ingresado en concepto de IAE en los siguientes ejercicios:

2017: 5.275,27 euros.

2018: 5.451,11 euros.

2019: 5.451,11 euros.

2020: 5.451,11 euros.

2021: 5.451,11 euros.

La recurrente invocó la exención prevista en el artículo 5.1.h) del Texto Refundido de la Norma Foral 6/1989, del Impuesto sobre Actividades Económicas (en adelante, "NFIAE") por no superar su volumen de operaciones los 2 millones de euros.

La recurrente pertenece al grupo "Garibaldi" encabezado por la sociedad anónima de la misma denominación.

La Administración demandada requirió a dicho Grupo la presentación de la documentación acreditativa del derecho a la mencionada exención en el procedimiento de "inclusión, variación o exclusión de oficio en los censos" regulado en el artículo 10 del Decreto Foral 120/2010, de 16 de noviembre, por el que se dictan Normas para la Gestión del IAE

La Jefatura de Servicio de Perfil del Contribuyente del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Bizkaia declaró la inadmisibilidad de las solicitudes referidas a los periodos 2017 a 2020, tenidas por recursos, a causa de su extemporaneidad; y reconoció el derecho a la devolución de ingresos de las cuotas de IAE del ejercicio 2021.

La reclamación económico-administrativa nº 2022/00282) interpuesta contra los acuerdos que declaraban la inadmisibilidad de las solicitudes de devolución de ingresos indebidos respecto a los periodos 2017 a 2020., fue estimada por Resolución de 16-05-2023 del TEAF debido a la "descoordinación o ausencia de relación lógica entre el pronunciamiento del órgano gestor y las peticiones de las partes".

En junio de 2023 la Administración demandada notificó a la recurrente la inadmisión de las solicitudes de devolución de ingresos indebidos en razón a la firmeza del acto causante de los mismos y no concurrir ninguna de las circunstancias previstas en los procedimientos especiales de revisión ni en los que prevé el artículo 229 de la NFGT que desarrolla el procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

La reclamación económico-administrativa nº 2023/00476 interpuesta contra el anterior fue desestimada por la Resolución del TEAF de Bizkaia recurrida en este procedimiento :

"Las reclamantes hacen referencia a la obligación que la Administración tenía, en su caso, de realizar una baja retroactiva en la matrícula, sin embargo, tal y como determina el último apartado del artículo 6. "Declaraciones de baja en la Matrícula": "5 No obstante, lo anterior, la Administración tributaria podrá proceder de oficio a la baja en la Matrícula de aquellos sujetos pasivos de los cuales tenga conocimiento que han obtenido la exención por no superar el volumen de operaciones determinado al efecto.". Por lo tanto, la Administración "podrá" proceder de oficio a la baja en la matrícula y siempre que "tenga conocimiento" de que los sujetos pasivos hayan obtenido una exención. En el caso que nos ocupa, la administración no pudo tener conocimiento de la obtención de una exención pues ninguna exención les correspondía aplicando la normativa tal y como estaba redactada e interpretada en aquel momento. [...]

Debe señalarse que las anteriores sentencias se están aplicando en las resoluciones emitidas por este Tribunal, de forma que, recurrido un acto censal y no suspendido el procedimiento de cobro, si de la resolución del recurso resulta anulado dicho acto censal, aunque las liquidaciones que derivan de dicho acto censal hubieran devenido firmes, se resuelve la procedencia de la devolución de los ingresos indebidos realizados. No obstante, el caso que nos ocupa es un caso diferente, pues no ha existido impugnación de un acto censal que haya supuesto la anulación del mismo, sino que ha sido la interpretación jurídica de las sentencias referidas, las que han determinado un enfoque diferente de la exención por volumen de operaciones, habiendo quedado motivado en el fundamento cuarto que el artículo 229.3 de la NFGT impide que nuevas argumentaciones jurídicas puedan reabrir el análisis de nuevos elementos de la obligación tributaria de liquidaciones firmes. [...]

A este respecto debe señalarse que la sentencia aportada hace referencia a los casos en los que, en el impuesto analizado, el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, y tras un procedimiento de subsanación de discrepancias, se modifica el valor catastral que es la base para el cálculo del IBI. En estos casos, la normativa determina que la modificación en el valor catastral opera, a efectos catastrales, a partir de dicha fecha de modificación. No obstante, los tribunales se han encargado de determinar que admitiendo lo anterior, tras la modificación del valor catastral resultado del procedimiento de subsanación de discrepancias y admitiendo que dicho valor catastral ha venido siendo erróneo hasta su modificación, corresponde la devolución de ingresos indebidos por las liquidaciones de IBI no prescritas, aunque hubieran adquirido firmeza, sin tener que acudir a los procedimientos especiales de revisión. Este Tribunal está de acuerdo y acata dichas sentencias en sus resoluciones, pero entiende que lo analizado no es aplicable a la presente reclamación en la que la exención no procedía en los ejercicios en que el IAE fue liquidado y tras una posterior interpretación jurídica de la normativa se determina la procedencia de aquella."

SEGUNDO.- MOTIVOS DEL RECURSO.

1.- La Administración no está facultada para proceder discrecionalmente de oficio a la baja de un contribuyente en el Censo del IAE, sino que tiene la obligación de dar de baja a los contribuyentes cuando tenga conocimiento de que éstos cumplen los requisitos para beneficiarse de alguna exención.

La recurrente considera que la demandada debió cumplir tal obligación: i) en el marco del procedimiento en el que se requirió a GARALBI para que justificase la aplicación de la citada exención a su representada y ii) en el momento en el que procedió a devolverle a su representada el importe del IAE satisfecho correspondiente al ejercicio 2021.

2.- La Administración pudo comprobar la situación de la recurrente a la vista de los datos facilitados a través de los modelos del Impuesto sobre Sociedades; y los aportados por GARALBI S.A en contestación al requerimiento de información a los mismos efectos.

3.- La redacción del artículo 5.1.h) de la NFIA era la misma en los ejercicios 2017-2020 que en el ejercicio 2021; fue la distinta interpretación que de ese precepto hizo la demandada la que comportó el reconocimiento de la exención tan solo en el último de los mencionados.

La demandada, expone la recurrente, entendía que el cómputo del volumen de operaciones, en caso de entidades pertenecientes a un grupo mercantil debía realizarse a nivel de grupo. Sin embargo, la sentencia dictada el 6 de marzo de 2018 ( Rec. 181-2017) por el Tribunal Supremo declaró que, en la medida en que el grupo conforme al artículo 42 del Código de Comercio no deba, por obligación legal, formular sus cuentas anuales en régimen de consolidación el cómputo de la exención del artículo 5.1.h) de la NFIAE, se deberá realizar individualmente y no a nivel de grupo.

Así, la modificación de dicho artículo, incluyendo específicamente que el volumen de operaciones debe medirse a nivel de grupo mercantil, con independencia de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, se introdujo con efectos 1 de enero de 2022 mediante la Norma Foral 6/2021 de 13 de diciembre.

4) La firmeza de las liquidaciones no es obstáculo a los efectos retroactivos de la solicitud de devolución de ingresos indebidos.

Se citan la Resolución del TEAC de 18 de mayo de 2022 y la Sentencia del Tribunal Supremo 1753/2023, de 21 de diciembre.

5.- La exención del IAE comporta la exclusión del alta en la Matrícula, o la baja en esta en el caso de adquirir tal derecho de conformidad con los artículos 4.1 y 6.4 de la NGIAE

La recurrente alega que no pudo presentar la declaración de baja con efectos más allá de 31 de diciembre de 2018, puesto que la sede electrónica de la Hacienda Foral de Bizkaia (quien tiene la competencia para tramitar las declaraciones de alta y baja) no permite la consignación de una fecha anterior; en lo que hace al caso, la fecha de baja debía corresponder con la fecha de inicio de actividad (1 de enero de 2012).

Además, según la misma parte, el artículo 10 de la NGIAE que regula dicho procedimiento y que obliga a la Administración a proceder a la inclusión, variación o exclusión de la matrícula del impuesto, según proceda :

"1. Cuando el órgano de gestión competente tenga conocimiento del comienzo, variación o cese en el ejercicio de las actividades gravadas por este impuesto que no hayan sido declarados por el sujeto pasivo, procederá a notificárselo al interesado, concediéndole un plazo de 15 días para que formule las alegaciones que estime convenientes a su derecho.

Transcurrido dicho plazo y a la vista de las alegaciones formuladas, el órgano de gestión procederá en su caso, de oficio, a la inclusión, variación o exclusión que proceda en los censos del impuesto, notificándolo así al sujeto pasivo ".

5.- Procedente de la devolución de ingresos indebidos sin necesidad de acudir a los procedimientos extraordinarios de revisión. Sentencias del Tribunal Supremo de 21 de Diciembre de 2023 ( devolución de lo ingresado a resultas de liquidaciones firmes del IBI) ; 28 de febrero de 2023, recurso de casación nº 5335/2021, de 8 de enero de 2024, recurso de casación nº 3869/2022 o de 19 de abril de 2024, recurso de casación nº 1841/2022, entre otras.

De la primera de las citadas la recurrente transcribe este fundamento:

"Efectivamente, el art. 224.1.párrafo 3, no es aplicable al caso, el precepto regula los casos de suspensión de la ejecución del acto recurrido en reposición, en nuestro caso no se ha recurrido acto censal alguno en reposición, ahora bien, como bien indica la sentencia de apelación, sí se contiene en el mismo la regla general para los tributos de gestión compartida, como es el caso del IBI, en que la impugnación del valor catastral no es motivo para suspender la gestión liquidatoria que lleve a cabo el Ayuntamiento, con el resultado, en su caso, de la rectificación de la liquidación girada y su sustitución por otra que contemple el valor catastral definitivamente fijado. Consideró la Sala de apelación que dicha regla general es aplicable al caso enjuiciado. El problema que se suscita no es el de aplicación de la citada regla, que como ahora se verá ha sido acogida por la jurisprudencia, sino si al caso enjuiciado se le aplica esta regla. Tiene razón la Sala de apelación, cuando afirma con carácter general, que "de estos términos no puede deducirse sin más que ante toda liquidación firme sea preciso acudir a las vías de impugnación del art. 221.3 LGT para obtener la devolución de los ingresos".

Y considera que las conclusiones de la transcripta son plenamente trasladables al ámbito foral, en la medida en que los artículos 221.1 y 224.1 de la LGT son idénticos a estos efectos a los artículos 229.1 y 223.1 de la NFGT.

La recurrente sostiene en interpretación de la misma doctrina legal que "en los supuestos de tributos de gestión compartida (como son el IAE, en este caso, y el IBI), con el fin de evitar un "peregrinaje impugnatorio", no resulta necesario acudir, para obtener la devolución de ingresos indebidos mediando actos firmes, a lo dispuesto en el artículo 221.3 de la LGT, sino que basta la solicitud de devolución de ingresos indebidos. Y es que, el Tribunal Supremo concluye de esta manera precisamente para evitar al contribuyente realizar múltiples impugnaciones sin sentido jurídico alguno, sólo para evitar que las liquidaciones devengan firmes".

6.- La interpretación del artículo 224.1 de la LGT por los Tribunales Superiores de Justicia.

La recurrente argumenta que no solo procede la devolución mediante los procedimientos especiales de revisión , sino también en casos de impugnaciones censales. , como es el caso, ya que fue denegada la baja en el Censo del IAE en razón a la exención alegada por la recurrente en el mencionado procedimiento tramitado con dicho objeto.

Se citan:

- STSJ de Murcia de 27 de junio de 2014:

"Efectivamente, la anulación de los datos censales que pudiera resultar de esta sentencia originaría el derecho a la devolución de ingresos si, como consecuencia de ello, dichas actuaciones se vieran afectadas. Así lo establece el art. 224.1 párrafo tercero LGT 2003 (RCL 2003, 2945) cuando dispone que: " si la impugnación afectase a un acto censal relativo a un tributo de gestión compartida, no se suspenderá en ningún caso, por este hecho, el procedimiento de cobro de la liquidación que pueda practicarse. Ello sin perjuicio de que, si la resolución que se dicte en materia censal afectase al resultado de la liquidación abonada, se realice la correspondiente devolución de ingresos

- Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 3 de noviembre de 2005, recurso 71/2005, 4 de abril de 2013, recurso 76/2012, de 31 de octubre de 2012, recurso 304/2011 y de 28 de junio de 2012, recurso 139/2011.

- Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares dictada el 4 de mayo de 2022 :

"lo relevante es que la propia Ley, ante la complejidad derivada de la gestión compartida, prevé que la liquidación del tributo siga su vía propia con independencia de lo que ocurra en la discusión sobre la inclusión censal y que luego, si resulta reconocido que el sujeto pasivo no debería haberse incluido en la matrícula, se realizará la correspondiente devolución de aquellos ingresos ya abonados como consecuencia de la separación de los dos ámbitos de gestión.

Una vez admitidos que el cese de actividad o baja por exención puede comunicarse fuera del plazo señalado en el artículo 7 del RD 243/1995, de 17 de febrero, y produce sus efectos retroactivos si así se acredita la concurrencia anterior de la exención -lo que así se probó en el caso que nos ocupa- la consecuencia es que anulado o rectificado el acto censal, ha de procederse a la correspondiente devolución de ingresos que luego se han evidenciado indebidos

La firmeza de las liquidaciones -cuya eventual impugnación no podía prosperar sin la previa rectificación de la matrícula- no constituye obstáculo para la devolución de los ingresos que con posterioridad se han revelado como indebidos."

. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 29 de septiembre de 2017.

7.- Revisión de actos firmes; recurso extraordinario de revisión ( art. 244.1 LGT) Resolución del TEAC de 18 de Mayo 2022:

La recurrente argumenta que el defecto de reconocimiento expreso de la baja retroactiva en el IAE, no impide que se reconozca de forma implícita la procedencia de la exención. Máxime lo anterior a la luz del procedimiento de inclusión, variación o exclusión de oficio en los censos (art. 10 de las NGIAE) que había sido iniciado por la Administración mediante el requerimiento de 9 de diciembre de 2021 enviado a GARALBI y que dio lugar al acuerdo por el que se reconocía la exención. Es decir, si la Administración hubiera procedido como debía, su representada podría haber interpuesto el recurso extraordinario de revisión con plenas garantías y obtener la devolución correspondiente ".

8.- Procedencia de la devolución en el procedimiento de revocación de actos firmes (artículo 227.1 de la NFGT).

Se cita la sentencia del Tribunal Supremo de 9 de febrero de 2022 señala que "no hay duda que en estos casos, la norma aplicable reconoce a los interesados la facultad de accionar la misma a instancia de parte, y ante un acto firme instando o promoviendo la revisión del acto, en este caso, mediante la revocación".

Y alega como circunstancia sobrevenida a la firmeza de las liquidaciones del IAE de los ejercicios 2017-2020, la baja retroactiva en el Censo de ese Impuesto.

Se cita la STS de 4 de marzo de 2022:

"Por tanto, en una situación como la descrita, tanto el Juzgado como la Sala actuaron en corrección de resolver sobre la revocación planteada, pues contaban con todos los elementos para pronunciarse sobre tal cuestión, sin necesidad de devolver las actuaciones a la Administración tributaria, resultando innecesario el inicio de un procedimiento de revocación cuando -justamente- la circunstancia sobrevenida consistía en la nulidad judicial de la Orden que había constituido el fundamento de la liquidación recurrida"

9.- Principio de buena administración: derecho a la exención del articulo 5.1.h) de la NFIAE conforme a los datos aportados en la declaración del IS (modelo 848).

La recurrente alega la indebida calificación de las solicitudes de devolución de ingresos indebidos, además de que debió declararse de oficio y con efectos retroactivos la baja de la sociedad en la Matrícula el IAE en congruencia con el reconocimiento de la exención y devolución del IAE del ejercicio 2021.

Se citan las sentencias del Tribunal Supremo de 3 de diciembre de 2022, 15 de octubre de 2023 o la sentencia de 15 de marzo de 2021 (...)

TERCERO.- MOTIVOS DE OPOSICIÓN AL RECURSO.

La demandada, previa exposición de los antecedentes y fundamentos de la Resolución recurrida del TEAF de Bizkaia, se ha opuesto a la estimación del recurso contencioso-administrativo por los siguientes motivos:

1.- -Los efectos de la baja de oficio en la Matrícula del IAE no se producen retroactivamente sino en el ejercicio siguiente a aquel en que la Administración haya tenido conocimiento del derecho del interesado al disfrute de la exención prevista por el artículo 5.1. h/ del Decreto Foral Normativa 2/1992, de 17 de marzo, que aprobó el Texto Refundido de la Norma Foral 6/1989, de 30 de junio, del Impuesto sobre Actividades Económicas; de conformidad con el articulo 6.5 de esa norma

La demandada alega que, en el presente caso, no ha existido impugnación de un acto censal que haya supuesto la anulación del mismo, sino que ha sido la interpretación jurídica de las sentencias referidas por el demandante, las que han determinado un enfoque diferente de la exención por volumen de operaciones y una posterior modificación de la normativa.

Se invoca la STSJPV nº 5/2004; Rec. 341/2002) sobre la interpretación restrictiva, según la demandada, de los beneficios fiscales.

La demandada argumenta que la Hacienda Foral reconoció la exención del IAE respecto al ejercicio en el que estuvo facultada para actuar el 2021 porque las cantidades reclamadas se corresponden con los recibos de IAE, los cuales, al ser de vencimiento periódico, fueron notificados de forma colectiva. Así, de conformidad con lo establecido en el artículo 15 del Reglamento de Recaudación del Territorio Histórico de Bizkaia aprobado mediante Decreto Foral 215/2005, de 27 de diciembre, vigente hasta el 1 de enero de 2020, y el artículo 18 del Decreto Foral 125/2019, de 21 de agosto, de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se aprueba el Reglamento de Recaudación del Territorio Histórico de Bizkaia vigente posteriormente, el periodo voluntario de pago de las deudas de vencimiento periódico y notificación colectiva abarca del 10 de septiembre al 10 de octubre del ejercicio correspondiente. Por tanto, para cuando las reclamantes presentan el escrito con fecha de registro de entrada en la Hacienda Foral de Bizkaia el 8 de octubre de 2021 solicitando la exención del ejercicio 2021 y los cuatro anteriores, los recibos de IAE de los ejercicios 2017, 2018, 2019 y 2020 girados ya son firmes y consentidos por no haber sido recurridos en tiempo y forma por las reclamantes ".

2.- La devolución de ingresos indebidos, resultantes de un acto firme, solo puede instarse con arreglo a los procedimientos extraordinarios de revisión previstos por el art. 229.3. de la NFGT de Bizkaia; esto es, revisión de actos nulos de pleno derecho, revocación, rectificación de errores o recurso extraordinario de revisión.

La demandada reproduce el fundamento de la Resolución recurrida del TEAF sobre la inaplicación al caso de la doctrina recogida en la STS nº 1.753/2023 de 21 de diciembre.

E invoca el artículo 229.3 NFGTB ("3. Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a), c) y d) del artículo 224 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 246 de esta Norma Foral", y considera que ninguno de esos procedimientos es de aplicación al caso dado que los recibos del IAE adquirieron firmeza, y no procede su revisión de los elementos de la obligación tributaria con fundamento en una interpretación de la normativa del Impuesto distinta a la aplicada en el acto causante del ingreso.

Se cita la STSJPV nº 328/2024, recurso N.º 497/20232 , respecto el carácter excepcional de la acción de nulidad de pleno derecho o la revocación de actos igualmente firmes., y la improcedencia en ese caso de la solicitud de devolución de ingresos indebidos.

A su vez, la demandada opone a esa solicitud de la recurrente la aludida extemporaneidad en lo que concierne a los recibos del IAE de los ejercicios 2017-2020, y es que, según esa parte, no existido impugnación de un acto censal que haya supuesto la anulación del mismo, sino que ha sido la interpretación jurídica de las sentencias referidas, las que han determinado un enfoque diferente de la exención por volumen de operaciones.

La demandada sostiene que "Cuando un sujeto pasivo no exento en IAE para un ejercicio, que el año siguiente pasa a estar exento, debe presentar baja en la matrícula del IAE en el mes de diciembre inmediatamente anterior al año en que resulte exonerado del pago del impuesto a través del modelo 840, marcando la casilla "Disfrutar de exención"(......) ".

3.- La improcedencia de los procedimientos extraordinarios de revisión para obtener la devolución solicitada.

La demandada reproduce el fundamento quinto de la Resolución recurrida del TEAF respecto a la aplicación de la doctrina sentada en la Resolución del TEAC invocada por la reclamante:

"(....) Por tanto, cabe concluir, que la resolución aportada responde a un recurso extraordinario de revisión presentado ante el TEAC, en el que se da una de las circunstancias tasadas del artículo 246 de la NFGT, cual es la baja retroactiva en la actividad. Deja claro esta resolución del TEAC que no se justifica la apertura de esta vía procesal extraordinaria ante la aparición, o el conocimiento, de criterios jurídicos diferentes a los manejados por el Órgano Administrativo actuante. El criterio de dicha resolución coincide plenamente con el utilizado por este Tribunal para resolver los recursos extraordinarios de revisión planteados ante el mismo y no hace sino confirmar que "sí es posible que sentencias judiciales que hagan aflorar la realidad de tales situaciones lleguen a ser incluidas entre los documentos a que se refiere la causa 2ª. Pero lo que no cabe incluir son sentencias que meramente interpretan el ordenamiento jurídico aplicado por esa resolución de modo distinto a como ella lo hizo. Ni tan siquiera, aunque se trate de sentencias dictadas en litigios idénticos o que guarden entre sí íntima conexión.", tal y como en la Sentencia del 24 de junio de 2008 recuerda el Tribunal Supremo

En el caso que nos ocupa no hay ninguna de las circunstancias del artículo 246 de la NFGT para interponer por los interesados contra los actos firmes de la Administración tributaria:

a)Que aparezcan documentos de valor esencial para la decisión del asunto que fueran posteriores al acto o resolución recurridos o de imposible aportación al tiempo de dictarse los mismos y que evidencien el error cometido.

(....)

No cabe incluir en tales preceptos, sentencias que meramente interpreten el ordenamiento jurídico aplicado por la resolución de modo distinto a como lo hizo, ni tan siquiera, aunque se trate de sentencias dictadas en litigios idénticos o que guarden entre sí íntima conexión, ya que de otro modo el recurso extraordinario de revisión, apartándose de su específica naturaleza y finalidad, se transformaría en una especie de instrumento hábil para extender los efectos de esas sentencias.

El Tribunal Supremo lo ha aclarado en su Sentencia de fecha 18 de mayo de 2020 (Rec. 1665/2019): antes de devolver el importe ingresado en concepto de una liquidación tributaria firme, resulta imprescindible proceder, previamente, a su revisión. El artículo 220.2 de la NFGT dispone que Las resoluciones firmes del órgano económico-administrativo, así como los actos de aplicación de los tributos y de imposición de sanciones sobre los que hubiera recaído resolución económico-administrativa, no podrán ser revisados en vía administrativa, cualquiera que sea la causa alegada, salvo en los supuestos de nulidad de pleno derecho previstos en el artículo 225, rectificación de errores del artículo 228 y recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 246 de esta Norma Foral.

Traído a la NFGT, destacamos la SENTENCIA nº 1000002/2021 en relación con el RECURSO DE CASACIÓN N.º 37/2020 ECLI:ES:TSJPV:2021:2246 3 Fundamento jurídico séptimo: Tratándose de liquidaciones firmes el procedimiento para obtener la devolución de lo que se ingresó es el previsto en el art. 221.3 de la LGT, y que no cabe una devolución directa o automática.---"

La demandada cita, asimismo, la STSJPV núm. 1000002/2021 de 29 julio, ECLI:ES:TSJPV:2021:2246, Rec de CAT, sobre la impugnación de liquidaciones firmes .

Y a la revocación de las resoluciones firmes del TEAF la demandada opone los mismos limites que a la de las liquidaciones firmes, en concreto, que no puede constituir, en ningún caso, dispensa o exención no permitida por las normas tributarias, ni ser contraria al principio de igualdad, al interés público o al ordenamiento jurídico; y solo en el caso de circunstancias sobrevenidas que acrediten error de hecho o la improcedencia manifiesta del acto, es procedente el ejercicio de tal facultad conforme al art. 247 de la NFGTB.

4.- La demandada no ha vulnerado el principio de buena administración.

En el caso que nos ocupa, reitera la demandada, la administración no pudo tener conocimiento de la obtención de una exención pues ninguna exención les correspondía aplicando la normativa tal y como estaba redactada e interpretada en aquel momento, y tampoco podía revisar las liquidaciones firmes del IAE sino, en su caso, a través de los procedimientos de revisión antes mencionados.

En razón a lo cual, la demandada considera que no se han vulnerado los principios de Seguridad Jurídica, buena fe y confianza legítima en la actuación de esa parte y tampoco, en consecuencia el de buena administración.

CUARTO.- BAJA EN LA MATRÍCULA DEL IAE CON EFECTOS RETROACTIVOS AL 1 DE ENERO DE 2017.

La recurrente no impugnó las liquidaciones mediante "recibo" del IAE de los ejercicios 2017-2020 con lo cual esos actos devinieron firmes.

Aun así, esa parte considera que la Administración demandada debió acordar la baja de oficio en la Matrícula del IAE con efectos anteriores a las fechas de devengo de ese Impuesto en los mencionados ejercicios ya que en tales fechas y no solo desde el 1 de enero de 2021, la sociedad ya tenía derecho a la exención del artículo 5.1 h) de la NFIAE y esta circunstancia pudo o debió ser conocida por la Administración, de suerte que su interpretación de dicho precepto que el Tribunal Supremo consideró equivocada en sentencia de 6 de marzo .de 2018 respecto de la misma regulación de régimen común, no puede ser obstáculo a la devolución de los ingresos indebidos resultantes dea liquidaciones firmes, sin necesidad de instar los procedimienos extraordinarios de revisión.

La demandada opone que no instada oportunamente la baja en la Matrícula del IAE en razón a la exención alegada por la sociedad, en diciembre de un ejercicio para sus efectos en el siguiente, y no recurridas tampoco dentro de plazo las liquidaciones del mismo Impuesto, no es procedente la devolución de las cuotas ingresadas si no es por los procedimientos extraordinarios de revisión.

La recurrente no ha instado esos procedimientos, concretamente, los de revisión extraordinaria y revocación de actos firmes regulados, respectivamente, por los artículos 246 y 247 de la NFGT de Bizkaia sino presentado reclamación ante el TEAF contra la desestimación de la solicitud de devolución de ingresos indebidos en concepto de IAE, Y, así, lo que esa parte plantea no es la revisión directa de las liquidaciones de los ejercicios 2017-2020 sino la concurrencia de los requisitos para instar o acudir los mencionados procedimientos como vía de rectificación de dichas liquidaciones a fin de obtener la devolución de ingresos desestimadas por los actos recurridos.

Por lo tanto, en este proceso solo podemos decidir si la recurrente tiene derecho a la devolución de las cuotas ingresadas en concepto del IAE ( 2017-2021) , al margen de los recursos o acciones legalmente establecidos para la revisión de actos firmes que por sus propias reglas de competencia y procedimiento ,además de objeto distinto al de los recursos o reclamaciones ordinarios, no pueden acumularse a este último.

QUINTO.- DEVOLUCIÓN DEL IMPORTE DE LAS LIQUIDACIONES FIRMES DEL IAE (2017-2020) EN RAZÓN A LA EX ENCIÓN DEL ARTÍCULO 5.1.H) DELA NFIAE.

El artículo 4.1 de la NFIAE dispone:

"1. Los sujetos pasivos que no estén exentos del Impuesto sobre Actividades Económicas estarán obligados a presentar declaración de alta en la Matrícula del impuesto".

El artículo 6.4 del Decreto Foral 120/2010 dispone:

". Estarán asimismo obligados a presentar declaración de baja en la Matrícula los sujetos pasivos incluidos en ella que accedan a la aplicación de una exención. Dicha declaración se presentará durante el mes de diciembre inmediato anterior al año en el que el sujeto pasivo quede exonerado de tributar por el impuesto.

El artículo 9.2 de la mismo Decreto Foral dispone:

" En el caso de que la declaración de baja sea presentada fuera de los plazos señalados en el artículo 6.º de este Decreto Foral, la fecha de cese deberá ser probada fehacientemente por el declarante."

Y el artículo 10, también del Decreto Foral 120/2020:

" Inclusión, variación o exclusión de oficio en los censos 1. Cuando el órgano de gestión competente tenga conocimiento del comienzo, variación o cese en el ejercicio de las actividades gravadas por este impuesto que no hayan sido declarados por el sujeto pasivo, procederá a notificárselo al interesado, concediéndole un plazo de 15 días para que formule las alegaciones que estime convenientes a su derecho. Transcurrido dicho plazo y a la vista de las alegaciones formuladas, el órgano de gestión procederá en su caso, de oficio, a la inclusión, variación o exclusión que proceda en los censos del impuesto, notificándolo así al sujeto pasivo. Esta notificación podrá ser también realizada por otros órganos competentes del Departamento de Hacienda y Finanzas. 2. Los actos de inclusión, variación o exclusión de oficio en los censos podrán ser objeto de los recursos contemplados en el artículo 14 de este Decreto Foral. 3. Las variaciones o exclusiones realizadas de oficio surtirán efecto en la Matrícula del período impositivo inmediato siguiente "

Examinemos los actos del contribuyente y de la propia Hacienda Foral a la luz de los preceptos que se acaban de transcribir.

Para empezar, la recurrente estaba de alta en la Matrícula del IAE en las fechas de su devengo (1 de Enero) de los ejercicios 2017-2020. Y no solicitó la revisión de ese alta y tampoco impugnó las liquidaciones mediante los recursos procedentes, sino que con fecha 8-10-2021 solicitó la devolución de las cuotas ingresadas a resultas de tales actos, ya firmes., con fundamento en la exención del artículo 5.1.h) de la NFIAE.

Y fue a resultas de tal solicitud que la Administración demandada tramitó el procedimiento de "inclusión, variación o exclusión de oficio en los censos" regulado en el artículo 10 del Decreto Foral 120/2010, de 16 de noviembre, que aprobó las disposiciones para la gestión del IAE.

La solicitud de exención comporta la de baja en el Censo del IAE que, en lo que hace al caso, ha de entenderse extemporánea ya que se presentó cuando ya se habían devengados las cuotas de los ejercicios 2017-2020.

El que la Diputación Foral no hubiera habilitado el dispositivo para la tramitación telemática de la solicitud o declaración de baja, con anterioridad a las fechas de devengo del IAE cuya devolución se pretende, no era óbice a la presentación de la misma solicitud por otros medios; tal como hizo la sociedad en la fecha antes señalada.

Ahora bien, la extemporaneidad de esa solicitud no es óbice a sus efectos retroactivos, si el interesado acredita que con anterioridad a su presentación ya se había producido el hecho causante de la baja; en lo que hace al caso, el acceso a la mencionada exención.

Distinto a ese supuesto de solicitud o declaración de baja a instancia del contribuyente, es el de comprobación de oficio de la situación de baja en la Matrícula del IAE; y no es porque en ese segundo supuesto la Administración pueda acordar o denegar discrecionalmente la baja, dado el carácter reglado del régimen de conservación de la Matrícula del IAE ( altas, bajas, variaciones), sino que tal declaración solo tendrá efectos en el Censo del período impositivo siguiente.

Por lo tanto, no es que a la vista de las declaraciones del IS y la solicitud de devolución de las cuotas, la demandada tuviera conocimiento de que la recurrente tenía derecho a la exención del IAE liquidado en los ejercicios 2017-2020 y/o en congruencia con el reconocimiento de tal exención respecto al ejercicio 2021, debiera extenderla a los anteriores, sino que por virtud de tal solicitud y dado su fundamento en la doctrina legal ( STS que luego citaremos) su presentación extemporánea no era óbice a sus efectos retroactivos.

Dicho lo cual, hay que dilucidar si la retroactividad de la baja ( a 1 de enero de 2017) enerva la validez y efectos de las liquidaciones de ese ejercicio y los tres siguientes.

SEXTO.- GESTIÓN CENSAL Y LIQUIDACIÓN DEL IAE.

La gestión compartida del IAE (sic, el IBI) sujeta la determinación de los elementos de la obligación tributaria a su constancia en el correspondiente censo, de suerte que la validez de ese acto de gestión determina, a su vez, la validez de los actos de aplicación del tributo.

Y es por esa razón que el contribuyente, a salvo la prescripción de la acción de devolución de ingresos indebidos ( art. 68 NFGTB) puede recurrir el acto censal sin necesidad de recurrir, a la vez o sucesivamente, las liquidaciones; de suerte que la invalidez del primero arrastrará la invalidez de las segundas por efecto de la transmisibilidad de dicho vicio entre actos vinculados ( artículo 51 LPAC) .

Esta es la consecuencia, extrapolable al IAE, que extraemos de la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 21 de diciembre de 2023 a propósito de la retroacción de los efectos de la revisión de valores catastrales a la fecha de devengo del IBI, objeto de liquidaciones firmes.

Los actos administrativos firmes, aun estuvieren viciados de nulidad radical, por ejemplo, en el caso de haberse dictado en aplicación de disposiciones anuladas por sentencia firme, a no ser los sancionadores, no pueden ser revisados o revocados sino en los supuestos y por los medios legalmente establecidos ( artículos 73 LJCA Y 220.2 NFGT de Bizkaia).

Pero en lo que hace al caso, no es que la sentencia del Alto Tribunal de 6 de marzo de 2018 (Rec. 181-2017) que declaró la aplicación de la exención de régimen común, correlativa a la del artículo 5.1.h) de la NFIAE a las sociedades integrantes de un grupo, no sujeto al régimen de cuentas consolidadas, en razón a sus rendimientos individuales, tenga la virtualidad de enervar los efectos de las liquidaciones firmes de ese Impuesto, sino que sustentándose tales liquidaciones en el alta indebida del contribuyente en el Censo del mismo Impuesto precisamente, a causa de su derecho a la tal exención con efectos de la fecha en que se tuvieron por devengadas las cuotas cuya devolución se solicita, hay que reconocer el derecho a esa devolución, sin necesidad de instar ningún procedimiento extraordinario.

SÉPTIMO.- COSTAS

No se impondrán a la demandada, por ofrecer la cuestión controvertida muy fundadas dudas ( sic, las alegadas por la recurrente como razón de la misma exoneración) sobre la aplicación , mejor dicho, extrapolación de la doctrina legal aludida sobre la devolución de cuotas objeto de liquidaciones firmes del IBI, al supuesto planteado en este proceso, a saber, el de solicitud de devolución de ingresos indebidos con efectos retroactivos al alta indebida en la Matricula del IAE, presentada con posterioridad a la firmeza de las liquidaciones de ese tributo ( artículo 139.1 de la LJCA en relación al artículo 394.1 de la LEC)