Sentencia Contencioso-Administrativo 2434/2025 Tribunal Superior de Justicia de Cataluña. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Primera, Rec. 262/2019 de 30 de junio del 2025

PRIMERO. - Sobre el objeto del recurso.

Se recurre en este proceso, inicialmente la desestimación por silencio de la reclamación económico-administrativa núm. NUM000, interpuesta ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, el 26 de julio de 2017 interpuesto contra dos Acuerdos dictados por la AEAT, Dependencia Regional de Inspección Financiera y Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña, sede Barcelona, por los conceptos de liquidación provisional del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante IRPF) del ejercicio 2012 y de imposición de sanción tributaria resultante.

Con posterioridad el recurso se amplió a la r esolución expresa dictada en fecha de 10 de febrero de 2021, con resultado desestimatorio para la liquidación y sanción respecto el IRPF de 2012. Cuantía: 141.096,21 euros (la de mayor importe, sanción). Referencias: A23 NUM001 (Acta); A23 NUM002 (sanción).

Liquidaciones: NUM003 (Acta); NUM004 (sanción).

Se expresa en los antecedentes de hecho de la resolución económico-administrativa impugnada la causa de la regularización:

"PRIMERO.- En el seno del procedimiento inspector de comprobación e investigación iniciado el 1.4.2014 al obligado respecto del IRPF 2009- 2012 con alcance general y del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, IVA) de 1T 2010 a 4T 2012 con alcance parcial ("comprobación de las cuotas de IVA soportado deducidas"), tras la ampliación del plazo máximo de duración a 24 meses mediante Acuerdo notificado el 4.3.2015 fue extendida el 30.3.2017 un Acta de disconformidad (A02 NUM001) por IRPF 2012 de la que, tras 219 días de descuentos por dilaciones no imputables a la Inspección y 365 días por interrupciones justificadas, resultó dictado el 29.6.2017 el Acuerdo de liquidación provisional de referencia, notificado el mismo día.

SEGUNDO.- D. Baldomero había presentado autoliquidación del IRPF 2012 en modalidad de tributación individual declarando desarrollar una actividad profesional de abogado (IAE 731), si bien la mayor parte de los ingresos declarados procedían de su actividad literaria a través de la entidad vinculada Índice Empresarial SL (la mayoría son pagos mensuales de 3.000 euros por "derechos de 10 libros"), habiendo optado desde 2011 por el criterio de imputación según cobros y pagos.

Además, en 2012 D. Baldomero presentó declaración tributaria especial (modelo 750) con base de 195.115,73 euros, y declaración informativa de bienes y derechos en el extranjero (modelo 720) declarando dinero en entidades financieras (781.974,96 euros) y valores (2.467.071,52 euros) en Estados Unidos y las Islas Caimán, a través de la entidad Erensia Investments Ltd (inicialmente denominada Ilde Investments) domiciliada en el paraíso fiscal de las Islas Caimán.

TERCERO.- La causa principal de regularización es la no declaración por el obligado de rendimientos de actividades económicas derivados de la cesión de derechos sobre determinadas obras literarias de las que era autor (en 2012, ajuste de 210.594,39 euros), siendo que su percepción había sido simuladamente ubicada en una estructura societaria principalmente en el extranjero, en paraísos fiscales y territorios opacos y de escasa o nula tributación (República Dominicana, Islas Caimán, Chipre, Irlanda), si bien parte de los fondos desviados se habían utilizado en la adquisición en 2011 por 1.950.000 euros, más gastos y reformas alcanza 2.430.117,86 euros, de la vivienda familiar en la calle Tres Torres de Barcelona (a nombre de Mezzanine Investments SL, entidad controlada por D. Baldomero y su esposa Dña. Alejandra, que la alquiló a la entidad también vinculada DIRECCION000 y ésta a la esposa de D. Baldomero, cesión sucesiva que también se declaró simulada).

Como causa menor de regularización se minoraron los gastos deducidos en la actividad económica en 6.655,03 euros, por un gasto no justificado (5.596,08 euros) y gastos financieros no relacionados con la actividad (1.058,95 euros).

CUARTO.- Trayendo causa de dicha liquidación el 30.3.2017 fue incoado al obligado un procedimiento sancionador abreviado que concluyó el 14.7.2017 mediante la notificación de un Acuerdo por el que se le imponía una sanción por la comisión de una infracción tributaria muy grave de las tipificadas en el art. 191 Ley 58/2003.

El Acuerdo citado motiva la concurrencia del elemento subjetivo de culpabilidad, tras una exposición del tratamiento general de dicha cuestión, como sigue:

"En el presente supuesto, se aprecia una conducta dolosa en lo que se refiere a la elusión de la declaración de la mayor parte las rentas generadas por la explotación económica de la obra literaria de Baldomero.. En este sentido, la Administración ha demostrado que el verdadero titular de las rentas mencionadas es el propio autor, quien a través del entramado de sociedades controladas por él mismo (algunas de ellas situadas en paraísos fiscales y territorios de baja tributación) y contratos simulados, ha desviado buena parte de los ingresos en cuestión a otros territorios, evitando así la tributación a la Hacienda Pública Española. Es por ello que puede afirmarse que se dan en esta conducta las notas de "conciencia y voluntariedad" definitorias del dolo.

Además, la aportación de documentos por parte del obligado durante la instrucción del procedimiento inspector no desvirtúa la opacidad e intencionalidad inherente a la simulación, ya que se pretende aparentar una legalidad que en realidad no es tal. De este modo, a consecuencia de la mecánica simulatoria, determinados aspectos vistos de forma parcial o aislada pueden parecer normales en el tráfico mercantil, pues este es precisamente el fin que se busca.

Ahora bien, analizada toda la información en su conjunto (fechas inconsistentes que no hacen prueba de realidad alguna, documentos privados que se aportan a la Inspección a medida que avanzan las actuaciones...), lleva a la Inspección a considerar probado que la apariencia de la estructura societaria y contractual es simulada si se analiza junto a los efectos reales obtenidos en la persona del autor.

En efecto, tras la artificiosidad de los negocios jurídicos simulados descritos en los Hechos (sucesión de supuestas transferencias de derechos de propiedad intelectual), en todo caso se aprecia un comportamiento por parte de Don Baldomero. como de verdadero propietario de los derechos de propiedad intelectual y beneficiario de los rendimientos que generan los mismos, como se demuestra, en primer lugar, a través de las propias manifestaciones de la editorial RANDOM, que afirma que todas las propuestas o negociaciones se comunican al propio autor, no a las sociedades que simulan ser titulares de losderechos de autor; en segundo lugar, por el control o dominio que el obligado tiene respecto a todas y cada una de las sociedades que han intervenido en la cadena de cesiones simuladas de sus derechos de autor; por el carácter de pantalla de todas ellas; por las múltiples contradicciones de los contratos (no olvidemos, que son contratos privados, con los efectos probatorios que de los mismos se desprende) en relación a cláusulas que no se hubieran suscrito si las presuntas "negociaciones" se hubieran realizado entre partes independientes; y, especialmente, por la "repatriación" de los beneficios derivados de los derechos de autor hacia éste, fundamentalmente, por la utilización de la vivienda, lo que supone el "cierre" del círculo respecto a esos derechos de autor; es decir, si bien las partes pretenden aparentar una transmisión patrimonial respecto a esos derechos de autor a sociedades no residentes, los beneficios de esos derechos no revierten a favor de esas sociedades (que es lo que ocurriría si realmente hubiera existido una cesión), sino que "vuelven" al autor. Finalmente, puede también apuntarse como un indicio más de que el obligado tributario ha sido el que ha percibido los beneficios de sus derechos de autor y no las sociedades presuntamente titulares de los mismos, la propia declaración tributaria especial presentada por el obligado tributario, junto con el modelo 720, pues en relación a tales declaraciones, el representante claramente manifestó que tales rentas procedían de derechos de autor del obligado tributario.

Asimismo, y a estos mismos efectos, además de no existir transmisión patrimonial alguna, la apreciación de la simulación cumple otro de los requisitos necesarios para tal apreciación, cual es la ocultación de la verdadera identidad del obligado tributario en sociedades totalmente opacas residentes en países de baja o nula tributación, a los únicos efectos de imposibilitar a la Administración española conocimiento alguno de este entramado.

En conclusión, todo lo expuesto evidencia la concurrencia de los elementos cognitivo y volitivo inherentes al dolo en la conducta del obligado tributario.

Por otro lado, en cuanto a los gastos deducidos cuya realidad no ha resultado acreditada o cuya afectación a la actividad no ha sido probada suficientemente, se aprecia culpa, sin que tal conducta pueda ampararse en una interpretación razonable de la norma... pese a la claridad de la norma, el obligado no ha probado suficientemente el cumplimiento de los requisitos de fondo para la deducibilidad de los gastos de localización y documentación (son supuestos servicios prestados por Avelino con pagos en efectivo, sin contrato, sin retención o cotización de la seguridad social, sin facturas...) y de los gastos financieros, con la salvedad de los intereses por aplazamiento de deudas de naturaleza tributaria (ninguna de las cuentas bancarias es de exclusiva afectación a la actividad profesional de Baldomero.; es más, analizadas dichas cuentas bancarias, no puede dilucidarse, en su caso, qué parte de dichos importes pueden vincularse a su actividad profesional)...".

QUINTO.- Disconforme con los Acuerdos dictados el interesado interpuso las presentes reclamaciones en fecha común 26.7.2017: la no NUM000 frente al Acuerdo de liquidación y la no NUM005 contra el Acuerdo sancionador, las cuales han sido acumuladas por imponerlo los arts. 212.1 y 230.1 d) Ley 58/2003. Seguido el procedimiento por sus cauces legales y reglamentarios fue puesto de manifiesto el expediente al reclamante, que presentó dos escritos de alegaciones: en fecha 10.11.2017 presentó contra el Acuerdo de liquidación un escrito de alegaciones de 107 páginas más anexos, solicitando además determinadas diligencias probatorias. Frente al Acuerdo denegatorio de las mismas de 22.11.2017 fue interpuesto por el reclamante recurso contencioso-administrativo para la protección de los derechos fundamentales de la persona (no 5/2018), que fue inadmitido mediante Auto del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sección 2a de su Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 1.3.2018, que es firme. En fecha 28.2.2018 presentó otro escrito de alegaciones relativo al expediente sancionador.

Los escritos de alegaciones indicados, que obran en el expediente y aquí se dan por reproducidos, solicitan la anulación de los actos impugnados, argumentando en síntesis:

-Necesidad de expurgar el expediente de los documentos redactados en inglés y no traducidos oficialmente.

-Expediente incompleto y pruebas indebidamente excluidas del expediente, refiriéndose a la indefensión que le causa la no constancia en el mismo del Informe por presuntos delitos contra la Hacienda Pública de 21.6.2015 y otras pruebas obrantes en el proceso penal.

-De fondo, las alegaciones siguen el informe pericial que se aporta como anexo (relativo a los periodos judicializados 2009, 2010 y 2011), aludiendo en general a la ausencia de prueba de la simulación declarada, a las lagunas sobre la titularidad real de determinadas entidades y sobre otros extremos que padece el Acuerdo aquí impugnado. Se alude continuamente como apoyo de la tesis del reclamante a que la cesión de los derechos por 3.000 euros se hizo con anterioridad al éxito de La Catedral del Mar, y la relativa a las diez obras siguientes (por 36.000 euros anuales) por causa justificada (unas deudas con Hacienda que la entidad de su hermano se comprometía a pagarle); a que las partes daban por válidos los distintos contratos; y al derecho que existe a organizar su actividad por cualquier autor, "nada impide a un residente español organizarse en forma que los derechos procedentes de una propiedad intelectual (en especial todos los que son de fuente extranjera) sean percibidos a través de sociedades de su titularidad en el exterior". Se alude a la ausencia de ocultación por ser conocidas por la AEAT las cesiones y haberse realizado con anterioridad actuaciones relativas a algunos de los obligados. En el momento de su análisis nos referiremos a cada una de las distintas operaciones y a lo alegado al respecto.

-En la cuantificación de los rendimientos, subsidiariamente se alega la improcedencia del criterio aplicado en la imputación temporal y falta de prueba de algunos de los ingresos; que se deberían haber deducido gastos incurridos por las entidades, deducciones y retenciones por la efectiva tributación de las rentas en el extranjero.

-Plazo del procedimiento: alega el reclamante que el plazo máximo de las actuaciones ha sido excedido por su desacuerdo con las interrupciones justificadas y algunas de las dilaciones computadas, por lo cual deberían limitarse los intereses de demora liquidados.

-Contra el Acuerdo sancionador se alega: 1) Que es nulo de pleno derecho porque "no figura en el expediente ni el acuerdo de inicio del procedimiento sancionador en materia tributaria ni la notificación a la interesada de dicho acuerdo"; 2) Incorrecta aplicación del agravante de ocultación, porque un elemento del tipo determinado por la simulación no puede a su vez ser agravante en su calificación; 3) Incorrecta aplicación del agravante de medios fraudulentos, porque no existen anomalías contables especialmente buscadas para la comisión de la infracción y 4) Falta de motivación de las referidas agravantes.

SEXTO.- Consultada la información obrante en este Tribunal, transcurrido el plazo previsto en el art. 240.1 de la Ley 58/2003 el reclamante ha interpuesto, contra los efectos desestimatorios del silencio en las presentes reclamaciones, recurso contencioso-administrativo ante el TSJ de Cataluña (no 262/2019), que no consta resuelto.

SEGUNDO. - Decisión del TEARC. Ampliación del recurso a resolución expresa posterior.

Las cuestiones resueltas por el TEARC en la resolución recogen los siguientes aspectos relevantes:

1) Irregularidades que se achacan al expediente administrativo y a las que atribuye la reclamante causación de indefensión. Sobre documentos que se han aportado por la parte o en respuesta a requerimientos a terceros en lengua inglesa. No existe obligación de traducción oficial al castellano salvo impugnación- ex art. 144 LEC-. La lengua del procedimiento no ha sido modificada y responde a la LPACPAC, art. 15. No consta que se informase por el reclamante a la Inspección de discrepancias en la traducción de documentos efectuada por los funcionarios, ni ante el TEARC se ha precisado qué documento presenta una incorrecta traducción. Tampoco pueden considerarse otras quejas sobre la conformación del expediente puesto que lo que se impugna es el acuerdo de liquidación del IRPF 2012 y el mismo se apoya en base probatoria documental incorporado al expediente. Tampoco es relevante el informe por presuntos delitos contra la Hacienda Pública que por otros periodos se emitió o de las pruebas que en sede penal se hayan practicado sobre tales otros periodos.

2) Plazo máximo de duración del procedimiento del procedimiento inspector. En atención a lo previsto en el art. 150.1, art. 104.2 LGT 58/2003 en la redacción aplicable al caso, y atendiendo a que la notificación del acuerdo de liquidación se produjo el 29.6.2017, el único efecto de la eventual estimación de las alegaciones es la limitación de intereses de demora. El procedimiento inspector se inició el 1.4.2014,se amplió el plazo de duración a 24 meses , sobre cuya procedencia nada se alega y su plazo concluyó el 29.6.2017, mediante la notificación al primer intento del Acuerdo de resolución del procedimiento. La fecha limite era el lunes 6.11.2017, por lo que el plazo máximo no se ha superado.

3) Fondo del asunto: Simulación en la operativa utilizada por el reclamante. Prueba de la simulación mediante valoración de todos los indicios que se constatan. Los hechos acreditados en el expediente, cuyo análisis y valoración global se efectúa en lo sucesivo, avalan la conclusión del Acuerdo impugnado.

4) Conclusión, en definitiva, que se creó una estructura societaria artificiosa, elaborada y alambicada para de forma opaca trasladar los beneficios del libro "La Catedral del Mar". Las conclusiones a las que llega el TEARC son las siguientes:

"-D. Baldomero es un escritor de éxito mundial, iniciado con su novela La Catedral del Mar. Previamente se dedicaba a la abogacía (principalmente derecho civil y mercantil) junto a su esposa, también abogada, directamente y desde 2004 mediante la entidad DIRECCION000 y desde 2009 por DIRECCION001. Su hermano Avelino también se dedicaba a la abogacía (principalmente derecho financiero y tributario), y de hecho fue el representante del reclamante ante la Inspección. DIRECCION000 estaba participada íntegramente por ambos cónyuges y administrada por Dña. Alejandra., esposa del reclamante.

-Con ocasión de la confección de su primera novela, D. Baldomero firmó un contrato de agencia con DIRECCION002 (el 29.7.2004). Inmediatamente, el 4.11.2004 otorgó escritura pública (de todos los documentos otorgados a que nos referiremos es de los pocos que fue elevado a público, según pone de relieve el Acuerdo) declarando ceder y transmitir los derechos económicos sobre La Catedral del Mar (entonces denominada El Bastaixo) a DIRECCION000 (representada en el acto por su esposa), "por plazo indefinido y para todos los idiomas y modalidades de edición", por precio total de 3.000 euros, que reconoció recibidos. Cabe razonablemente preguntarse, habida cuenta de, no sólo el talento sino el colosal tiempo y esfuerzo que supone escribir una obra literaria como la citada, si la cesión se habría realizado en tales condiciones a un tercero, siendo a nuestro juicio la respuesta negativa, lo cual conduce a la indagación de la causa de tal negocio, y no se ha acreditado otra que el importantísimo ahorro fiscal ya desde el inicio vislumbrado, como luego analizaremos. Y es que el 5.11.2004, el día siguiente a la cesión, DIRECCION002 celebraba con Grupo Editorial Random House Mondadori SL el contrato de edición de la obra, cediendo (en representación de DIRECCION000 pese a que el contrato de agencia lo suscribió con D. Baldomero, y en el contrato continuamente es tratado el representado como "el autor") los derechos de reproducción y distribución para publicarla en forma de libro y vender en lengua castellana (el 15.12.2004 se amplió a lengua catalana) en todo el mundo. A cambio de tal cesión la editorial se comprometía a la distribución de la obra en 18 meses y a pagar una contraprestación de 10.000 euros (5.000 euros el mismo día y otro tanto a la publicación de la obra), más 3.000 euros por la ampliación al catalán, y un porcentaje de los ingresos por ventas, en función de la modalidad y no de ejemplares entre el 6% y el 10%. El contrato se pactó por siete años.

-A continuación el 3.11.2005 se formaliza por D. Avelino, hermano del reclamante, en representación (documento de apoderamiento que exhibe) de DIRECCION000 la cesión del 80% de los derechos a la entidad Inversiones Neagh SA por 60.000 euros menos los 13.000 euros previamente satisfechos a DIRECCION000, cláusula de descuento ésta extravagante de tratarse de entidades independientes. Dicha entidad Inversiones Neagh, domiciliada en República Dominicana, fue constituida el 12.1.2005 con un capital de unos 280 euros al cambio, figurando como socia mayoritaria Dña. Camila., indicando el Acuerdo: "La actividad económica comunicada es sociedad de inversión. El domicilio y teléfono de la sociedad es: Av. John F. Kennedy. Edificio Ulises Cabrera, 2do. piso 64 Santo Domingo. Tel. 809-566-7111; mismos datos de contacto que el Abogado-Notario Público de nacionalidad dominicana que rubrica los contratos de cesión de derechos... El correo electrónico que consta, DIRECCION003, corresponde al dominio digital de la sociedad en la que se integra el mencionado Abogado-Notario Público. Se ha aportado la declaración del Impuesto a la Renta sobre Sociedades del año 2009 (en los periodos 2010-2012 la sociedad estuvo inactiva), resultando que los ingresos declarados son 100,00 pesos dominicanos (algo menos de 2 euros). En cuanto a las cuentas bancarias y autorizados en las mismas, se dice a la Inspección que las entidades de intermediación financiera y cambiaria que han atendido la solicitud de información realizada (un total de 67), han aportado respuesta negativa, sin que hasta la fecha se haya comunicado la titularidad de cuenta bancaria alguna de Inversiones Neagh en República Dominicana".

Inversiones Neagh inicialmente fue calificada por el compareciente como totalmente ajena a los obligados, un "inversor atrevido" se alegó. Posteriormente se ha aportado documentación no fehaciente intentando justificar que pertenecía exclusivamente a D. Avelino. Lo cierto es que la cesión así efectuada no resulta acreditada: no consta el pago ni cobro por tal entidad de importe alguno, y en multitud de documentación aparecen otras entidades como propietarias de los derechos, de forma totalmente contradictoria. Indica el Acuerdo:

"No obstante lo anterior, respecto a la titularidad de los derechos de autor y las cesiones expuestas, resulta contradictorio que en el contrato de Agencia de fecha 29/05/2006 a favor de la mercantil DIRECCION002, figura como propietario de los derechos de la obra "LA CATEDRAL DEL MAR", junto a DIRECCION000, la sociedad domiciliada en Miami Florida (Estados Unidos), DIRECCION004. Este contrato sustituye a uno anterior de fecha 29 de julio de 2004 suscrito entre DIRECCION002 e Baldomero..

Esta titularidad figura igualmente en los dos contratos siguientes:

-Subrogación de RANDOM HOUSE en los derechos del contrato de Agencia de DIRECCION002 de fecha 28/03/2007.

- Novación del contrato anterior en la misma fecha. En este segundo caso figura asimismo como propietario ERENSIA TRADE & INVEST, LTD, si bien no se detalla la participación en la titularidad de ninguno de los propietarios.

Firma los antedichos contratos Don Avelino. en representación de DIRECCION004.

La autoridad fiscal de Chipre ha aportado, en respuesta a la petición de información remitida por la Administración Española, entre otra documentación, un contrato de fecha 27/04/2006 por la cesión de los derechos de edición para la traducción y publicación del obra La Catedral del Mar en alemán en el que figura igualmente como propietario de los derechos DIRECCION004. El presente contrato no está firmado por "el propietario", pero sí por el cesionario.

Este contrato es sustancialmente idéntico a otro en que se hace constar como propietario ERENSIA TRADE AND INVEST, de fecha 16 de octubre de 2006; esta vez firmado por ambas partes.

Véanse respectivamente los documentos digitales "item 3 part d.pdf" y "Cto. CM Alemania 16 -10- 2006.pdf" ambos contenidos en la respuesta de Chipre.

En el resto de contratos aportados a la Inspección no figura como propietario ni perceptor de fondo alguno. La información que ha recopilado la Inspección al respecto de esta sociedad son las manifestaciones del representante del obligado tributario y la información pública que consta en el Departamento de Estado de Florida. En este sentido, tal y como se ha indicado anteriormente, el representante ha manifestado lo siguiente en el documento "INFORMACION PUNTO RELATIVO A LAS SOCIEDADES" a propósito de la información solicitada al respecto de entidades no residentes que han mantenido algún tipo de relación con el obligado tributario: "Sociedad constituida por D. Baldomero. en USA, sin patrimonio ni movimiento alguno desde su constitución, totalmente inactiva".

En diligencia número 9, extendida en fecha 30 de marzo de 2015, se consulta al obligado tributario acerca de esta discrepancia, a lo que Don Jose Pedro manifiesta: "No encontrará la Administración contrato alguno distinto de su comparecencia en un mero mandato mercantil, en el que aparezca dicha mercantil como cedente de derecho alguno, lo cual le consta."

Ante esta cuestión se ha de decir que la redacción de los contratos es clara; se identifica a DIRECCION004 como propietario en todos los contratos aquí mencionados, con la salvedad del contrato de subrogación RANDOM HOUSE en los derechos de DIRECCION002 de fecha 28/03/2007, en que la remisión al contrato de fecha 29/05/2006 se hace en los siguientes términos:

"Que entre DIRECCION002., y D Baldomero y las mercantiles DIRECCION000 e DIRECCION004., se halla vigente un contrato de AGENCIA de fecha 29 de mayo de 2006, que los comparecientes manifiestan conocer en todos sus extremos, aceptándolos y dándolo por reproducido en éste a los efectos oportunos."

Por otra parte, del requerimiento realizado a la sociedad editora de la obra (en puridad editora de la novela en lengua catalana y castellana y agente en lenguas extranjeras), se desprende que los perceptores del grueso de los derechos son las sociedades KURMON LIMITED (Sociedad de nacionalidad irlandesa número IE423281) y ERENSIA TRADE & INVEST LIMITED (Sociedad de nacionalidad chipriota número CYC178441), no figurando en ningún caso percepción de importe alguno por la sociedad de nacionalidad dominicana INVERSIONES NEAGH, S.A. En este sentido, en el requerimiento efectuado a PENGUIN RANDOM HOUSE GRUPO EDITORIAL, en relación con la titularidad de los derechos de autor se le solicitó que precisara la identificación de la persona física que le había comunicado la identidad del titular de los derechos literarios. Ante esta cuestión, manifestó que fue el autor quien le comunicó verbalmente la identidad de los titulares de los derechos literarios en las reuniones de negociación. Adicionalmente, lo comunicado fue ratificado por los contratos firmados recibidos de la anterior agente del autor. Asimismo, de acuerdo con la respuesta de la autoridad fiscal irlandesa al requerimiento de información efectuado por la Inspección, en el documento electrónico denominado "1256 Document 7 - TITLE OF KURMON AS ASIGNEE.pdf", fechado en Chipre el 30 de junio de 2006, suscrito entre ERENSIA TRADE AND INVEST y KURMON, se identifica a ERENSIA TRADE como dueño de los derechos en virtud de adquisición a INVERSIONES NEAGH el 20 de junio de 2006, y mediante dicho documento de 30/06/2006, los estaría transmitiendo a KURMON, la cual se compromete a entregar el 75% de lo percibido a su matriz, ERENSIA TRADE.

Pese a estar el citado documento datado en Lymassol (Chipre) y sujetarse de mutuo acuerdo a la legislación del mencionado país (interviene una sociedad de nacionalidad irlandesa-KURMON- y otra de nacionalidad chipriota -ERENSIA TRADE AND INVEST-), llama la atención que en el "Agree Four.- Income monitroring and settlement" se establece como referencia para el cálculo de la penalización por retraso en el pago el tipo de interés legal español incrementado en 2 puntos:...

No se ha obtenido de las solicitudes de información a autoridades fiscales extranjeras el documento que legitime a ERENSIA TRADE para la gestión de los royalties de la obra literaria La Catedral del Mar.

Los contratos de cesión de derechos en que interviene ERENSIA TRADE & INVEST como propietario de los derechos identifican a Leon como persona física representante de STANGUARD LIMITED.

La página web de Cyprus Fiduciary Association señala a Leon como persona de relevancia en TRIDENT TRUST COMPANY (CYPRUS) LIMITED, fundador de la asociación y miembro de Society of Trust and State Practitioners y la International Tax Planing Association".

La explicación del reclamante según la cual la comparecencia en todos esos contratos de su hermano y representante D. Avelino en nombre de la entidad estadounidense de su propiedad DIRECCION004 lo era en representación (no acreditada) de la entidad dominicana porque ésta no deseaba comparecer nos parece rocambolesca y no resulta creíble.

Resulta de todo ello que la cesión de derechos a la entidad dominicana no consta acreditada, así como la cadena de titularidades sociales que de ésta se pretende hacer pender (Erensia Trade & Invest Ltd. en Chipre propietaria de Kurmon Ltd. en Irlanda), básicamente para obviar el hecho constatado de que en la cabecera se hallaba Erensia Invetsments Ltd. , antes denominada Ilde Invetsments Ltd. , (Islas Caimán, propiedad de D. Baldomero y su esposa al 50% cada uno), no favoreciendo las tesis del reclamante sobre que el éxito de la novela se produjo en 2007 el hecho de que ya a primeros de 2006 él y su esposa constituyesen una entidad en las Islas Caimán en la que se han remansado rentas no declaradas procedentes de los derechos de autor. Indica el Acuerdo sobre tal entidad:

"Esta sociedad inicialmente denominada ILDE INVESTMENTS (así se registró el 21 de marzo de 2006), cambió su nombre por el de ERENSIA INVESTMENTS en fecha 18 de diciembre de 2007, por lo que es la misma entidad.

...

La entidad se disuelve el día 29 de noviembre de 2013.

Tal y como se recoge en diligencia 5, extendida en el curso de las actuaciones con Don Baldomero. y Alejandra., se han aportado los títulos de propiedad de la sociedad en el momento de la constitución (21/03/2006), correspondiendo a cada uno de los cónyuges Baldomero.- Alejandra. un valor de 2.500,00 euros de los 5.000,00 que componen su capital social.

Tiene una valoración declarada en el modelo 720 (Declaración informativa de Bienes en el Extranjero) de 1.367.071,52 euros.

...

Las Islas Caimán no tienen acuerdos para evitar la doble imposición con ningún país. Completa la opacidad del territorio el hecho de que no están obligadas por ley a reportar sus informes financieros anuales a las autoridades de la jurisdicción.

Asimismo, de acuerdo con la información recabada, en dicho territorio los beneficios empresariales obtenidos fuera de la jurisdicción y los rendimientos del capital como dividendos no tributan. Por otra parte, los nombres de los beneficiarios de las compañías registradas en Islas Caimán no pertenecen a ningún registro público y no existe necesidad de revelar la identidad de los mismos.

Los estatutos de ERENSIA INVESTMENTS LIMITED contienen el sello de la Oficina de Registro de Islas Caimán, certificando la entidad como "Exempted", es decir: obtenido este estatus, la entidad no desarrollará negocios en las Islas y, por tanto, está exenta de tributación.

Otra característica de las "Exempted Company" es que pueden emitir títulos al portador "bearer share" y mantener su registro de socios de un modo confidencial, con el requisito de que el depósito se ubique en la jurisdicción a través de un agente autorizado.

Y así se ha hecho a tenor del contrato de depósito celebrado por los cónyuges con la entidad TRIDENT TRUST, encabezado como "TRIDENT TRUST COMPANY (CAYMAN) LIMITED BEARER SHARE CUSTODY AGREEMENT".

La página web de este depositario se define como "El proveedor líder independiente de servicios Corporativos, Fiduciarios y de Administración de fondos a nivel mundial."

Es precisamente el servicio "trust" o de fideicomiso el que se pone de manifiesto de acuerdo a lo expuesto, ya que además de ser el depositario legal de las participaciones en que se divide la sociedad, el domicilio declarado por el operador alberga el domicilio postal de ERENSIA: ONE CAPITAL PLACE FOURTH FLOOR P.O. BOX 847 GRAND CAYMAN.

Por otro lado, se declaran en el modelo 720, junto a la sociedad, cuentas bancarias situadas en Florida y títulos de deuda pública francesa y alemana.

De acuerdo al informe Orbis relativo a esta entidad (ERENSIA INVESTMENT), sería la matriz de la sociedad de nacionalidad chipriota ERENSIA TRADE AND INVEST (información contrastada con la que resulta del Registro de sociedades chipriota y la aportada por la Autoridad Fiscal de Chipre).

Esta cuestión ha sido tajantemente rechazada por el representante del obligado tributario en diligencia número 9, de 30 de marzo de 2015, en los siguientes términos:

¿Tiene alguna participación en otras sociedades ILDE INVESTMENTS /ERENSIA INVESTMENTS?

"Me remito al artículo 108.4 de la LGT.

No obstante, si por la similitud de nombres se pretendiera por alguien - lo que a este fecha no se ha puesto en conocimiento expreso del obligado -sostener que en el periodo 2007 a 2012 ERENSIA TRADE (de la que los contribuyentes han manifestado reiteradamente no ser ni titulares ni beneficiarios) fuera en realidad propiedad de ERENSIA INVESTMENTS estos obligados tributarios intentarían aportar al presente documentación ajena a ellos que acredite la improcedencia de semejante pretensión. La Hacienda Pública dispone a día de la fecha-y prácticamente desde el principio de las actuaciones- de información suficientemente relevante como para haberse dirigido a terceros distintos de estos obligados tributarios preguntándoles expresamente quiénes son titulares o beneficiarios de la mercantil ERENSIA TRADE en el periodo de comprobación."

Sin embargo, y a pesar de las anteriores manifestaciones, dicha sociedad participaría al 100% en ERENSIA TRADE, todo ello de acuerdo a la información que consta en las bases de datos AMADEUS y ORBIS y que la Inspección ha contrastado accediendo a la información que consta en el Registro Mercantil Chipriota".

-Posteriormente, como dijimos se formalizaron dos nuevos contratos de cesión de derechos sobre La Catedral del Mar: de Inversiones Neagh a la entidad chipriota Erensia Trade and Invest el 20.6.2006 (el documento de tal convenio, si existe, no pudo ser obtenido por la Inspección) y de ésta a la irlandesa Kurmon Ltd. el 30.6.2006. E igualmente se formalizaron posteriormente determinados actos de 2010 a 2012 relativos a los derechos audiovisuales de la obra: el 30.3.2010 (según contrato aportado casi un año después de comenzar las actuaciones) DIRECCION000 recuperaría de Inversiones Neagh los derechos de adaptación audiovisual mientras que le sería transmitido el 20% restante; el 1.6.2011 DIRECCION000 concede tales derechos audiovisuales para hacer una serie de televisión a Kurmon Ltd. y ésta a su vez suscribe el 31.10.2012 la cesión de los derechos para la serie de televisión a Diagonal Televisió SA (conviniendo unos ingresos para la parte cedente de 700.000 euros). De tal operación y de la contestación al requerimiento a la productora televisiva resulta de nuevo el carácter de meras pantallas de las entidades, pues D. Baldomero era la persona que seguía gestionando sus derechos:

"DIAGONAL TELEVISIÓ se puso en contacto con la Editorial RANDOM HOUSE, que es la editora de las novelas del autor Baldomero., manifestando nuestro interés por la novela "LA CATEDRAL DEL MAR", para realizar una obra audiovisual. La Editorial organizó una reunión para ponernos en contacto con el autor. Después de esta primera reunión empezaron las negociaciones entre DIAGONAL e Baldomero., quedándose la Editorial al margen de las mismas. Negociaciones que culminan con la firma de los contratos que se adjuntan a este requerimiento...El primer contacto y luego el inicio de las negociaciones ocurrió en Marzo 2012. No hubo ningún pre acuerdo, se fue negociando hasta la versión final de los contratos que se firmaron. Además de las personas indicadas en la respuesta al requerimiento, también intervino el Sr. Avelino.".

Nada se dice de Dña. Begoña, representante de la entidad irlandesa, que como tal suscribió los contratos.

-Mecánica paralela, con alguna variante, encontramos con los derechos relativos a las posteriores obras de D. Baldomero (La mano de Fátima en 2009; La reina descalza...): la entidad de su hermano y representante D. Avelino, Índice Empresarial SL, suscribe con D. Baldomero documento privado que luce fecha 1.1.2006 "contrato de prestación de servicios para la producción de obras por encargo" por 36.000 euros al año diez obras, de las que D. Baldomero cede la totalidad de los derechos económicos sobre sus diez siguientes libros y por tiempo indefinido. Tal convención no resulta creíble que respondiera a las deudas con la AEAT de D. Baldomero, teniendo en cuenta que a tales alturas estaba claro que la obra del autor generaría ingresos más que suficientes para cubrir 1/3 de la deuda (algo más de 35.000 euros), existiendo serios indicios de predatado del documento al incluir como deuda una liquidación que no fue notificada hasta el 5.4.2006.

La escasa credibilidad, a nuestro juicio, de la causa alegada para que un abogado y autor literario de prestigio ceda todos los derechos económicos de su obra por tiempo indefinido por 3.000 euros brutos al mes, se ve reforzada por los hechos subsiguientes: de nuevo la inmediata cesión alegada (documento privado que luce fecha 31.1.2006) de tales derechos a Inversiones Neagh (entidad respecto de la que concurren todas las circunstancias explicadas anteriormente), del pago de cuyo precio por la entidad dominicana no existe rastro alguno. Y de nuevo concurre que la corriente monetaria de los derechos de autor acabaron en las entidades chipriota e irlandesa anteriormente referidas, en virtud de cesiones de 20 y 30 de junio de 2006, mismo documento que el anteriormente referido. En este caso sin embargo existe una contradicción puesta de manifiesto por el Acuerdo de liquidación:

"Por otra parte, respecto a la titularidad de los derechos de autor y las cesiones expuestas, resulta contradictorio que se ha aportado en diligencia número 9 I. F.-C. R. de 30 de marzo de 2015 factura número NUM006 de venta de ERENSIA INVESTMENTS LTD a INVERSIONES NEAGH, SA de fecha 1 de junio de 2009 cuyo concepto es "Purchase Price of the Author Žs 20% share within the copyrights of "La Mano de Fátima"" de importe 350.000,00 dólares. Hay que indicar que ERENSIA INVESTMENTS LTD es una sociedad radicada en Islas Caimán, participada por el autor y su cónyuge por mitad; según han declarado y documentado los cónyuges. Es decir, si realmente hubiera tenido lugar la transmisión de derechos de autor, primero, a Índice Empresarial y después a Inversiones Neagh, no podría aparecer ERENSIA INVESTMENTS como expedidora de la factura por la venta de derechos.

Anotar a este respecto que la factura número NUM006 mencionada anteriormente indica como condición de pago la cuenta bancaria número NUM007

del Banco Espíritu Santo Florida; cuya titularidad corresponde a la sociedad ERENSIA TRADE AND INVEST (recuérdese que la entidad emisora

de la factura es la sociedad de Islas Caimán ERENSIA INVESTMENTS) y es, de hecho, la que se hace constar en los contratos de edición en lenguas extranjeras. Pese al detalle de otros documentos, no se identifica en éste el ámbito territorial al que se refieren los derechos ni se ha aportado el título que habilita a ERENSIA INVESTMENTS para la venta de tales derechos".

-Todo lo expuesto hasta ahora, a nuestro juicio, constituye base probatoria más que suficiente para tener por acreditada la simulación declarada, no pudiendo admitirse que se opongan a las actuaciones inspectoras realizadas ni a la ocultación constatada en ellas las alegadas comprobaciones previas gestoras de alguno de los sujetos intervinientes sobre todo comprobaciones limitadas de IVA (cuyo alcance, objeto y circunstancias es evidente que no coinciden con lo aquí ventilado, vid. pgs. 122 y ss. del Acuerdo). Tampoco se opone a la referida ocultación el conocimiento previo por la AEAT de alguna o algunas de las sociedades intervinientes, sus socios, administradores y declaraciones presentadas, tipo de razonamiento erróneo al que responde la STS 17.12.2019 (casación no 6108/2017), afirmando que "la recurrente hace hincapié en que para que exista la simulación a que se refiere el artículo 16 de la Ley General Tributaria se precisa ocultación y engaño, sin embargo como la misma mantiene en su escrito de interposición la Ley no define lo que se entiende por simulación, y desde luego la inexistencia de ocultación no se acredita por el mero hecho de que la recurrente haya formulado en anteriores ocasiones sus declaraciones utilizando el sistema de facturación a las sociedades profesionales interpuestas, ahora cuestionado, pues es evidente que la Administración puede proceder a comprobar y regularizar en su caso las autoliquidaciones dentro del periodo de prescripción, sin que el hecho de la presentación de las autoliquidaciones e incluso la falta de reacción de la Administración tempestiva, implique automáticamente la inexistencia de ocultación".

-A todo lo razonado hasta ahora debe añadirse como indicio la capacidad económica demostrada por D. Baldomero y su esposa a la hora de adquirir y reformar su nueva vivienda habitual a partir de 2011 en la calle Tres Torres de Barcelona por casi 2,5 millones de euros en total.

Frente a ello se alude por el reclamante a la mera formalidad de que la vivienda es propiedad de una entidad española, Mezzanine Investments SL, propiedad de la irlandesa Kurmon Ltd. , pero precisamente dicha apariencia es el resultado de la previa simulación aquí confirmada, a lo que debe añadirse la posterior cadena de cesiones de uso (resulta de nula credibilidad después de todo lo expuesto el documento aportado según el cual dicha vivienda procede de esta cláusula: "Inversiones Neagh, S. A. y como compensación al desequilibrio sufrido por el autor con relación a los ingresos ya generados por sus obras financiará o adquirirá la propiedad directa o indirectamente y para su disfrute por el autor mediante un contrato de arrendamiento, de un inmueble vivienda en la ciudad de Barcelona de un precio no inferior a 2.500.000 US$ ni superior a 4.000.000 US$, a elegir de entre tres viviendas de similares características que en el plazo de los próximos 24 meses le pueda indicar el Autor"), en cuya causa y condiciones físicas y de afectación considera el reclamante que es baladí entrar. Ello no obstante debe hacerse referencia al proceso de adaptación de la vivienda y a las declaraciones de los industriales, por ejemplo:

Rehabidi: "las conversaciones se mantenían con Baldomero. La aceptación de los presupuestos fue verbal por parte de Baldomero. y su mujer Alejandra.... Mi único trato con la sociedad ha sido telefónico y vía mail a efectos de pagos. Baldomero. me facilitó dichos datos para solicitar los cobros y para darme los datos de la empresa a la que ellos querían que se solicitara la factura. A mí me contrataron Doña Alejandra. y Don Baldomero. por recomendación de la decoradora Doña Tarsila.";

Nazario. I: "Mi único trato con la sociedad ha sido telefónico y vía mail a efectos de pagos. La Sra. Alejandra. me facilitó dichos datos para solicitar los cobros y para darme los datos de la empresa a la que ellos querían que se solicitara la factura...A mí me contrató Doña Alejandra. por recomendación de la decoradora Doña Tarsila....De hecho, los primeros presupuestos se hicieron a nombre de la decoradora y se cambiaron a nombre de Doña Alejandra. o Baldomero. -no puedo confirmar este detalle pero sí que era a nombre de persona física y era uno de ellos-; finalmente se nos indica que presupuestos y facturas se hagan a nombre de la sociedad MEZZANINE...En lo que conozco, el destino era exclusivamente vivienda, para la familia Baldomero.- Alejandra....".

Parquets i Paviments F. Peinado SL: "¿Conoce usted a los dueños del inmueble? "Sí, me consta que eran Baldomero. y su pareja. Al menos se comportaban como propietarios... Baldomero. y su pareja no estaban de acuerdo con los acabados de algunos trabajos, motivo por el cual me impusieron un descuento que tuve que aceptar".

-Considera la parte un poderoso contraindicio a favor de sus tesis el hecho de que existen terceros ajenos a D. Baldomero que tienen lo formalizado como válido, en particular las editoriales. Basta efectuar una lectura de la contestación a los requerimientos de información practicados por la Inspección para darse cuenta de la inconsistencia del argumento, dichas editoriales trataban con D. Baldomero, en ocasiones con alguien de su círculo, y éstos le facilitaban el nombre de la entidad correspondiente para efectuar el ingreso ("en el requerimiento efectuado a PENGUIN RANDOM HOUSE GRUPO EDITORIAL, en relación con la titularidad de los derechos de autor se le solicitó que precisara la identificación de la persona física que le había comunicado la identidad del titular de los derechos literarios. Ante esta cuestión, manifestó que fue el autor quien le comunicó verbalmente la identidad de los titulares de los derechos literarios"). Otro indicio que considera el reclamante que le favorece es la posibilidad de haber acogido la totalidad del patrimonio a la declaración tributaria especial, cuando sólo lo hizo de parte (eso sí, reconociendo ante la Inspección que procedía de derechos de autor "un saldo en Inversiones a 31 de Diciembre de 2.007 de 1.184.155,80 Euros"). Aparte de que el propio reclamante reconoce que ello le habría supuesto un pago de unos 250.000 euros, lo cierto es que no puede eficazmente combatirse una operativa como la aquí analizada mediante la alegación de que la defraudación podría haber sido mayor, o en su caso podría haberse subsanado previamente al inicio de las actuaciones. En tercer lugar, alude a lo inesperado del éxito de su obra La Catedral del Mar en el momento de formalizar la cesión de los derechos, pero olvida que, acreditado que la causa real de la cesión en 2004 divergía de la declarada, es indiferente que en el momento de su formalización nos hallásemos ante meras expectativas (v.gr. simulación de cesión de derechos por un futbolista aún menor de edad antes de ser una estrella mundial, supuesto analizado en la STS de 23.5.2017, Sala Segunda, casación no 1729/2016). En el presente caso es de valorar también la previa profesión como abogados de D. Baldomero y su esposa y la dedicación a la abogacía y al asesoramiento fiscal del hermano y representante del reclamante, D. Avelino. A tal respecto el Auto de la Audiencia Provincial de Barcelona de 30.7.2018 (recurso 413/2018) declara (la negrilla es nuestra):

"D. Baldomero y su entorno familiar constituyeron un entramado societario, indiciariamente, ficticio y configurado con fines de elusión tributaria, a partir de la transmisión, con anterioridad a la publicación de la obra "La Catedral del Mar", con un probable criterio de previsibilidad y oportunidad al respecto del éxito de la misma, del 100% de los derechos económicos sobre dicha obra a la mercantil " DIRECCION000." (participada por el investigado, su mujer y su hermano y a la vez representante), lo cual, tal y como se encarga de reiterar el recurrente, le hubiera eximido de tributar por rendimientos que no eran propios, siempre y cuando dichas operaciones no fueran fruto de simulación y no hubiera percibido, realmente, dichos beneficios económicos, lo cual constituye el objeto de la presente causa, con sucesivas transmisiones de elevados porcentajes a sociedades domiciliadas en el extranjero, igualmente participadas directa o indirectamente por los investigados, en algunos casos con labores de gestión y representación, que trataría de ocultar al investigado como verdadero titular de los derechos de explotación, con el cual y con cuyo representante y hermano, a partir de la información proporcionada por la firma editorial de las obras en lengua castellana y catalana y agente literario de las obras en lengua extranjera, la mercantil, "Random House", se efectuaban todas las negociaciones sobre los porcentajes de derechos de autor y otros económicos; detectándose una serie de operaciones inmobiliarias, bancarias y mercantiles a través de las cuales habrían aflorado en España parte de los rendimientos derivados de las referidas exploraciones. A lo dicho, debe añadirse la aparente falta de lógica de los negocios suscritos por el titular de los derechos de autor, atendiendo a las contraprestaciones recibidas y tal y como señala el Ministerio Fiscal al hecho de que el investigado cuando, contractualmente, tuvo la posibilidad de revertir la titularidad formal sobre los derechos de autor no ejerció la misma pese a que en ese momento el éxito se hallaba consolidado y los beneficios eran evidentes".

-Las vinculaciones de todo tipo (jurídicas, pero también económicas, familiares, económicas,...) han de ser tenidas en cuenta en el análisis de este tipo de operativas (v.gr. STJUE 21.2.2006, C-255/02 Halifax, ap. 81). No resulta reprochable por tanto que en el Acuerdo a estos efectos se valore el comportamiento de los familiares del reclamante ni que se aluda a la "familia", sin que, frente a lo alegado con reiteración y énfasis, por ello se haga surgir un nuevo sujeto pasivo ni se infrinja libertad o norma alguna. Tal consideración del círculo íntimo del obligado tributario ha sido tenida en cuenta, por ejemplo en la Sentencia de la Audiencia Provincial de Barcelona de 5.7.2016, causa no 110/2015 (confirmada por STS de 23.5.2017, Sala Segunda, casación no 1729/2016) al centrar la cuestión respecto de un solo obligado tributario condenado por delito contra la Hacienda Pública en "dilucidar si esa voluntad de mantener los derechos de imagen dentro de la familia se hizo sin dar cuenta a la Hacienda española de esos rendimientos...". Se trata por tanto simplemente de valorar las pruebas de forma global y razonada según las reglas de la experiencia y el sentido común, no siendo acorde con las mismas la orientación de diversas alegaciones del reclamante tratando a la familia, en concreto a su hermano y representante, como completamente ajeno a D. Baldomero.

-No se ha dado respuesta mínimamente creíble por el reclamante a la pregunta del motivo de esquemas complejos y opacos como los aquí analizados, qué relación o vinculación tenía el autor con Islas Caimán, Chipre, Irlanda, República Dominicana,... para que fueran nominalmente adscritos a entidades de tales territorios los ingresos derivados de sus obras literarias. No se responde convincentemente a por qué se formalizan sucesivas cesiones y vinculaciones entre diversos sujetos, algunas conocidas y otras sólo posibles (recuérdese la peripecia con la entidad estadounidense -constituida por D. Baldomero según se declaró ante la Inspección pero apareciendo como fundador y director y agente su hermano D. Avelino- DIRECCION004, páginas 22 y 26 y ss. del Acuerdo, y la increíble explicación a la misma contenida en las alegaciones al Acta, resumida en la página 61 del Acuerdo) qué necesidad cubrían en la explotación de unos derechos en los que, y es un hecho contrastado, D. Baldomero seguía con la editorial al pie del cañón en su gestión y en las cuestiones relativas a los detalles de la explotación (respuesta a requerimiento a Random House: "Las ofertas recibidas de las editoriales extranjeras y los borradores de contrato se envían al autor, el Sr. Don Baldomero. a la siguiente dirección de correo electrónico: DIRECCION005 Se entiende por comunicado a todas las partes interesadas con el envío de las ofertas y borradores a la referida dirección de correo electrónico ...Los reportes de ventas, tanto en lengua española como extranjera, se comunicaron, de 2009 y hasta mayo 2010, a Avelino., representante de DIRECCION000. Posteriormente, de junio 2010 hasta diciembre 2012, los reportes se comunicaron a Jose Pedro. Respecto a este último, desconocemos a qué entidad representa pero nos fue presentado por Avelino."), no siendo creíble la respuesta ofrecida en las alegaciones según la cual es normal que pese a que su nominal participación fuese residual, estuviese al tanto de las cuestiones comerciales. La innecesariedad de la sucesiva intervención de múltiples sociedades vinculadas, en este caso añadidamente localizadas en jurisdicciones nada o escasamente cooperativas, es un indicio de ausencia de causa ( STS 11.12.2020, casación no 872/2019, FDo Tercero.2: "Estamos, efectivamente, ante una ausencia de causa pues resulta completamente innecesario que la persona física utilice la sociedad profesional para facturar a la sociedad cliente (prácticamente único) servicios que presta como persona física") como lo es la artificiosidad de negocios ( STC 129/2008) cuyo único norte es una buscada opacidad a efectos tributarios, circunstancias que apuntalan la conclusión inspectora. El mismo no puede eficazmente contravenirse por el reclamante mediante la mera y reiterada afirmación de su libertad organizativa, que siendo cierta encuentra límites, como tiene sentado el Tribunal Supremo frente a la apelación genérica a la autonomía de la voluntad en casos de operativas negociales anómalas ( STS 19.7.2016, casación no 2553/2015, FDo 10o):

"aceptado que la autonomía de la voluntad es esencial al ser humano, sin cuya concurrencia no se puede decir que exista persona, hay que, añadir de modo inmediato que los ámbitos de la autonomía personal y la autonomía jurídica no son coincidentes. En el orden personal esa autonomía es plena y salvo los límites naturales pocos pueden establecerse. Otra cosa es el ámbito jurídico sea o no empresarial la autonomía que se enjuicia pues la autonomía personal tiene una proyección social cuando se ejerce en el ámbito jurídico y debe tener necesariamente los límites que la vida social impone y que no son otros que los establecidos en el artículo 1255 del Código Civil, interpretados conforme a los parámetros hoy aplicables. Es decir, los límites establecidos por las leyes (incluida la Constitución) la moral (en la que habrá de entenderse incorporada la publicidad, la transparencia y la capacidad de explicar razonablemente cualquier decisión, la ejemplaridad entendida como cumplimiento satisfactorio del Ordenamiento Jurídico, la atención de los derechos de todos los interesados no solo de los titulares de la propiedad, la incorporación de mecanismos de participación en sus órganos y decisiones, junto a una atención constante a la realidad socio- económica que atempere y module decisiones puramente económicas), y el orden público, comprendido en términos constitucionales".

-Tanto la pericial de parte como las alegaciones aquí formuladas prescinden, sorprendentemente, de analizar la corriente financiera. Se limitan al análisis de los contratos formalizados, pero la Inspección acredita que la entidad a la que se dicen cedidos los derechos en República Dominicana (Inversiones Neagh) no tiene fuentes de financiación que sustenten lo formalizado (como vimos, capital de 280 euros al cambio e ingresos de sobre 2 euros en 2009, y ninguno en 2010-2012), ni constan cuentas ni movimientos bancarios de tal entidad, como dijimos. Pese a ello, ni los peritos de Grant Thornton (que ya prestaba servicios para alguna de las entidades con anterioridad) ni el reclamante abordan tal hecho, limitándose a sostener la formalización documental efectuada, y limitando el objeto de la prueba según sus intereses, argumentando (página 74 del escrito de alegaciones) que no interesa determinar, entendemos que al reclamante, "si hubo una disposición gratuita posterior por parte de Inversiones Neagh SA -quien ya los tenía adquiridos antes- o si la traslación de los mismos desde esta última a las sociedades de la Unión Europea que a la postre los explotan fue o no acorde con normas mercantiles y/o contables, o si los aportó con contraprestación o sin ella". No puede aceptarse dicha reflexión, la falta de acreditación de pagos y cobros por parte de la referida entidad dominicana alegada cesionaria intermedia de los derechos no puede despacharse mediante la alusión a una eventual gratuidad de las operaciones. Dicho hecho deja un tanto vacío de contenido el extremo de la titularidad real de tal entidad dominicana, la cual ha sido objeto de cambios de estrategia a lo largo de las actuaciones (inicialmente se dijo desconocida, un inversor atrevido, posteriormente se intentó acreditar la titularidad real por el hermano del aquí reclamante, D. Avelino), pues resulta a nuestro juicio acreditada la cadena de titularidades indicada por la Inspección, que concluye en las Islas Caimán en manos del aquí reclamante y su esposa. Resulta ciertamente paradójico, para contravenir datos contenidos en registros públicos, la respuesta de las autoridades chipriotas al requerimiento inspector, bases de datos Amadeus y Orbis y hechos confirmatorios de lo anterior (v.gr. "las comunicaciones de ventas de la editora francesa EDITIONS ROBERT LAFFONT de 2008 a 2012, identifican como destinatario: "ERENSIA TRADE & DIRECCION004") que el reclamante afirme pro domo sua y con total desahogo respecto de la titularidad de una entidad domiciliada en un paraíso fiscal (Erensia Trade & Invest, Chipre) por otra (Erensia Investments, Islas Caiman), ésta incluida en los modelos 720 y 750 presentados por él y su esposa, que "la titularidad real de las sociedades no es un hecho que resulte pacífico ni acreditado".

Procede por todo lo expuesto la confirmación de las conclusiones contenidas en el Acuerdo de liquidación."

TERCERO. - Sobre las pretensiones de las partes y los motivos que las fundamentan.

1. La pretensión y los motivos del recurso que se contienen en la demanda.

En su demanda, el recurrente interesa de la Sala el dictado de sentencia que:

"...ANULE EL ACUERDO DE LIQUIDACIÓN por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las personas físicas -109- periodo 2012- en documento A23 de número de referencia ... por él se me exige el ingreso de una cuota de 112.876,97 euros, acrecidos en unos intereses de demora por importe de 19.732,21 euros por haber sido dictado a resultas de un procedimiento administrativo tramitado con INFRACCIÓN REITERADA DEL DERECHO A LA PRUEBA DEL ADMINISTRADO.

Subsidiariamente, y para el eventual caso de que no se estimase la pretensión anterior, que ANULE EL ACUERDO DE LIQUIDACIÓN referido, POR INEXISTENCIA DE SIMULACIÓN DE NEGOCIOS.

Subsidiariamente, y para el eventual caso de que no estimase la pretensión anterior, que ANULE EL ACUERDO DE LIQUIDACIÓN referido, por no ser conforme a derecho en cuanto a la INAPLICACIÓN AL OBLIGADO DE LA NORMA ESPECIAL ESTABLECIDA POR EL LEGISLADOR, ordenando que, en su caso, y de ser posible de conformidad con las normas aplicables se determinen las cuotas resultantes del ejercicio 2012 cuando se aplica lo establecido en la norma especial.

Subsidiariamente en el caso de declararse la simulación de todos o alguno de los negocios celebrados, que ANULE EL ACUERDO DE LIQUIDACIÓN referido por no SER CONFORME A DERECHO EN CUANTO A LOS INGRESOS QUE SE IMPUTAN A LA BASE IMPONIBLE DEL OBLIGADO, por las razones expuestas, ASI COMO EN CUANTO A LA INDEBIDA DETERMINACIÓN DE LA CUOTA por las razones expuestas ordenando que, en su caso, y de ser posible de conformidad con las normas aplicables, se determinen las cuotas correctas resultantes del ejercicio 2012 con la correcta aplicación de los principios y normas legales infringidas.

Y, en todos los casos, con expresa imposición de costas a la Administración. estimando el presente Recurso Contencioso-Administrativo, acuerde anular, por ser contraria a Derecho, la Resolución económico-administrativa recurrida y, por tanto, la liquidación administrativa y el acuerdo de imposición de sanción de los que trae causa."

Tras la exposición de los antecedentes de hecho que considera relevantes, fundamenta aquella pretensión anulatoria básicamente en que la regularización practicada en sede de IRPF de 2012 es disconforme a Derecho por la concurrencia de vicios o defectos procedimentales y sustantivos.

Los argumentos que se contienen en una demanda de 119 folios, son los siguientes, recogidos sucintamente:

1) "Reiterado quebrantamiento del derecho a la prueba del obligado tributario en el expediente administrativo" No se aportó al procedimiento el informe de delito de 21 de mayo de 2015 emitido por los mismos hechos y que se situaba en las DP 1105/2015 B, seguidas ante el JI núm. 8 de Barcelona. Falta de traducción de documentos en los que la Administración pretenda sustentar sus conclusiones. La actora ha aportado la traducción de aquellos documentos en los que sostiene su tesis, habiendo de sufragar los costes de ello. Falta de colaboración de la Administración en cuanto se podían existir documentos que acreditaban la titularidad real de las sociedades que explotaban los derechos de la obra "La Catedral del Mar". No se acude a preguntar a personas jurídicas que se consideran "simuladas" sobre los negocios que celebraron, su participación, la condición en que intervienen, su motivación...

2) "Remision integra a las alegaciones formuladas tanto en escrito de alegaciones en la puesta de manifiesto, escrito de alegaciones al acta de disconformidad y escrito de alegaciones en REAC NUM000": inexistencia de simulación; indebida atribución a la base del obligado de lo percibido por Kurmon en su transmisión, inexistencia de ocultación, infracción de principios inspiradores del ordenamiento tributario y de normas legales aplicables: infracción del principio de capacidad economica, infracción del principio de elimininación de la doble imposición interna e internacional; improcedente pretensión de descontar 584 días. Incorrecto cálculo de intereses de demora.

Tras la ampliación del recurso a la resolución expresa por el TEARC de 10.2.2021 la parte actora formuló complemento de demanda en la que sustancialmente discute los argumentos expuestos por el TEARC en la resolución.

2. Los argumentos sostenidos por el Abogado del Estado en la contestación.

La parte demandada no formuló escrito de contestación a la demanda inicial, teniéndose por caducado su derecho.

Con ocasión de la ampliación de la demanda por auto de esta Sala el Abogado del Estado presenta escrito de oposición en el que suplica la desestimación del recurso contra la resolución de 10.2.2021 del TEARC y la imposición de costas a la actora.

La Abogacía del Estado defiende en su escrito:

-Existencia de simulación. No se rebate la extensa prueba que ha fundamentado la regularizacón, respecto del IRPF 2012, limitándose a una extensa exposición farragosa sobre su versión de los hechos. El actor, en el ejercicio 2012 percibió importantes rendimientos económicos procedentes de la explotación de los derechos de autor asociados a sus obras literarias: "La Catedral del Mar", "La Mano de Fátima" y "La Reina Descalza" y con la finalidad de ocultarlos a la Hacienda española y eludir la tributación por el IRPF , en concreto como rendimientos de actividades económicas utilizó una clara y efectiva estrategia defraudatoria. En el ejercicio 2012 el actor empleó y se sirvió de una estructura societaria simulada, situada en paraísos fiscales y de baja tributación que controlaba totalmente él mismo, pues canalizaba todos sus rendimientos económicos derivados de la explotación de sus obras literarias con el único fin de evitar la tributación en territorio español, por el IRPF, ocultando su renta y patrimonio a la Hacienda Pública española. Todas las maniobras se enmarcan en una permanente actitud defraudatoria tendente a ocultar que el actor era el real propietario de los derechos económicos de aquella explotación, que repatriaba a España de forma oculta. Características de la institución de la simulación; art. 16 Y 17 LGT. Carga de la prueba; prueba de indicios. Simulación acreditada por virtud de los dos contratos celebrados el 4.11.2004 y 1.1.2006 y falta de voluntad de transmitir los derechos de cesión, en atención a actos previos y posteriores a esos contratos.

-Existencia de ocultación y opacidad del Sr. Baldomero como titular real de aquellos derechos económicos de explotación de sus obras mediante el empleo de sociedades no residentes: KUMON LTD (Irlanda, territorio de baja tributación), ERENSIA TRADE & INVEST LTD (Chipre, paraíso fiscal en esos años 2009 y 2010). Son sociedades que careciendo de estructura y medios hacían de caja para cobrar los rendimientos económicos derivados de la explotación económica de su obra literaria, y que son sociedades que se encontraban bajo el control efectivo del actor. Estas dos sociedades estaban bajo el control del actor, a través de la mercantil ERENSIA INVESTMENTS LTD, situada en las Islas Caimán, paraíso fiscal , sociedad titularidad del hoy actor y su esposa. Las rentas de KURMON LTD y ERENSIA TRADE & INVEST LTD no son imputables a ellas sino al hoy actor, debiéndose tributar a través de su IRPF, en este periodo de 2012, aplicando la teoría del levantamiento del velo y calificando como simulada la estructura de sociedades, la renta percibida por estas sociedades, así como al patrimonio. El circulo de la simulación se cierra con la sociedad de Chipre WANTSUM que será la titular de ERENSIA TRADE, una vez se extingue la sociedad ERENSIA INVENTMENTS LTD de las Islas Caimán, en 2013 y, por tanto, cae toda la cadena de sociedades. Todos los fondos se repatrian a las cuentas bancarias de ERENSIA INVESTMENTS LTD ,de titularidad del actor, que recibe cuantiosos fondos en 2012 procedentes de ERENSIA TRADE, que cobra los derechos económicos derivados de la explotación de las obras literarias del actor. El hoy actor dispone de esos fondos, como acreditan los numerosos pagos con tarjeta que se realizan en la ciudad de Barcelona en el eejercicio 2012, de más de 400 euros semanales, que no se compadecen con las rentas declaradas en ese año 2012. La casa en la que vive el actor , procede de la cadena de sociedades puesto que KURMON es titular de todas las participaciones de MEZZANINE INVESTMENTS SL, sociedad española titular de la vivienda.

-Sobre la prescripción de los ejercicios 2012 a 2019 del IS de DIRECCION000 y de los ejercicios 2013 y 2014 del IS de INDICE EMPRESARIAL SL. No puede entenderse que el acuerdo de terminación del procedimiento inspector a DIRECCION000 por el IS de 2009 a 2012 por prescripción impida que se devuelvan a esa entidad los tributos pagados, si finalmente se determinase en este proceso que los rendimientos derivados de la explotación de los derechos de propiedad intelectual de las obras del Sr. Baldomero corresponden íntegramente a dicha persona física puesto que el derecho a obtener tal devolución de ingresos indebidos por DIRECCION000 en relación con el ejercicio 2012 nacería con la sentencia dictada en este recurso.

-Error en los criterios aplicados para la cuantificación de la cuota tributaria principal, por razón del IRPF 2012. Opción por el criterio de cobros y pagos en el ejercicio 2011 que sigue en los ejercicios posteriores.

-Sobre la improcedencia de las sanciones: falta de concreción. Motivacion suficiente de la concurrencia de los elementos objetivo y subjetivo del tipo. Criterio constante y consolidado del TS en sus sentencias de 21.9.2020 y siguientes en cuanto a la consideración de que la simulación conlleva intencionalidad como elemento subjetivo.

TERCERO. - Decisión de la Sala. (I) Acuerdo de liquidación. Simulación negocial.

1.Consideraciones generales.

a.El presente procedimiento se centra en la regularización practicada al Sr. Baldomero por la falta de declaración de los rendimientos que se concluyen por la AEAT obtenidos por él mismo en relación al IRPF DEL ejercicio 2012, por la explotación de los derechos de autor derivados de sus obras literarias: "La Catedral del Mar", "La Mano de Fátima" y "La Reina Descalza" y con la finalidad de ocultarlos a la Hacienda española y eludir la tributación por el IRPF. El actor tiene su residencia fiscal en España y ha de tributar por su renta mundial.

Es procedente señalar que en relación con el IRPF de los ejercicios 2009, 2010 y 2011 se siguió vía penal -DP 1105/2015 ante el JI num. 8 de los de Barcelona - por la imputación formal de 3 delitos contra la Hacienda Pública del art. 305.1 y 2 del CP. Si bien tras las conclusiones definitivas se modificó a 2 ejercicios exclusivamente, respecto del IRPF de 2009 y 2010 en concepto de autor para el Sr. Baldomero, por la insuficiencia de cuota defraudada para el ejercicio 2011.

Se dictó sentencia penal por el Juzgado de lo Penal núm. 25 de Barcelona, en el procedimiento abreviado núm. 170/2019-C, el 22 de noviembre de 2021, con resultado de absolución de los delitos atribuidos al matrimonio Baldomero- Alejandra. Recurrida en apelación tanto por el Ministerio Fiscal como por la AEAT ante la Audiencia Provincial de Barcelona, se dictó sentencia con fecha de 26 de septiembre de 2024, confirmando la del Juzgado penal núm. 25 .

b.Por su relevancia debemos recoger los hechos probados consignados en la indicada sentencia del Juzgado Penal núm. 25:

"PRIMERO. Probado y así se declara que el acusado Baldomero, mayor de edad, con DNI NUM008, sin antecedentes penales, y la acusada Alejandra, mayor de edad, con DNI NUM009, sin antecedentes penales, están casados en régimen de separación de bienes. Ambos son licenciados en derecho y abogados en ejercicio con número de colegiado NUM010 y NUM011, respectivamente. En fecha 15 de diciembre de 2003 constituyeron la sociedad DIRECCION000, S.L., cuya actividad inició el 1 de enero de 2004, siendo designada administradora única Alejandra, titular de un 99,11% de las participaciones sociales, siendo Baldomero titular de un 0,89% de las participaciones sociales (publicación en

BORME el 12/03/2004). La sociedad se transformó en DIRECCION000 por acuerdo de 15 de diciembre de 2008, manteniendo la misma distribución del capital social (publicación en BORME el 21/04/ 2010).

Jose Pedro, mayor de edad, con DNI NUM012, falleció el 5 de agosto de 2019 y era hermano del acusado Baldomero.

Los acusados Baldomero y Alejandra, en su condición de cónyuges, presentaron las autoliquidaciones del IRPF en modalidad conjunta de los ejercicios impositivos 2009 y 2010.

Baldomero registró en el Registro General de la Propiedad Intelectual en fecha 16 de noviembre de 1999 la obra literaria "Santa Maria del Mar. La catedral del pueblo de la ribera de Barcelona", obra que fue presentada a diversas editoriales por Alejandra y rechazada en diversas ocasiones. Así por ejemplo el departamento literario de Editorial Planeta remitió carta fechada el 3 de septiembre de 2003 a Alejandra comunicando el rechazo de la obra, titulada "El Bastaixo (Santa Mª del Mar, la iglesia del pueblo de la ribera de Barcelona)".

En fecha 29 de julio de 2004 Baldomero y DIRECCION002. suscribieron un contrato de agencia literaria, en virtud del cual se llegó a un acuerdo para la publicación de la obra con Grupo Editorial Random House Mondadori, S.L.

En fecha 4 de noviembre de 2004 Baldomero cedió y transmitió mediante escritura pública notarial a DIRECCION000. los derechos económicos sobre la obra literaria "El Bastaixo" por plazo indefinido y para todos los idiomas y modalidades de edición por 3.000 €.

En fecha 5 de noviembre de 2004 se firmó contrato de edición entre DIRECCION000. (en su condición de autor), representada por DIRECCION002., y Grupo Editorial Random House Mondadori, S.L. (en su condición de editor), por el que el autor cedió al editor los derechos de reproducción y distribución para publicar en forma de libro y vender en lengua castellana la obra titulada "El Bastaixo" en el ámbito territorial del mundo por 10.000 € (5.000 € a pagar a la firma del contrato y otros 5.000 € a la publicación de la obra). El 15 de diciembre de 2004 las mismas partes firmaron un addendum al anterior contrato para incluir la cesión de la publicación y venta en lengua catalana por 3.000 €.

En fecha 3 de noviembre de 2005 DIRECCION000., representada por Jose Pedro cedió a la sociedad dominicana INVERSIONES NEAGH, S.A. (constituida el 12/01/2005) todos los derechos económicos sobre la obra "La Catedral del Mar" en todo el territorio del mundo, todos los formatos e idiomas por 60.000 €, condicionándose el precio a lo que resultara de la valoración por perito independiente a realizar antes del 31 de enero de 2006, reservándose la cesionaria, DIRECCION000., el derecho a participar en un 20% de los derechos económicos.

Mediante "contrato de prestación de servicios para la producción de obras por encargo" de 1 de enero de 2006, Baldomero cedió a INDICE EMPRESARIAL, S.L., constituida el 4 de diciembre de 2003, representada por su administrador único, Jose Pedro, quien era titular del 99'94% de las participaciones sociales, los derechos económicos de sus futuras 10 próximas obras literarias para el ámbito territorial de todo el mundo, por precio de 36.000 € anuales, a pagar mensualmente en la cantidad de 3.000 €, reservándose el autor, Baldomero, el derecho a participar en un 20% de los derechos económicos. La compra de los derechos económicos sobre las obras futuras se vinculó a la necesidad del autor de liquidar deudas con la Hacienda Pública por el IRPF de los ejercicios 1997 a 2000 por importe de 106.309,44 €, estableciéndose como condición suspensiva que la adquirente abonara antes del 30 de junio de 2006 una tercera parte de las deudas existentes con la Hacienda Pública. El 15 de mayo de 2006 se ingresó en la AEAT la cantidad de 41.399,18 € para cancelación de diligencia de embargo NUM013 y liquidación NUM014.

A finales de 2005 se encargó a DQ Auditores de Cuentas un informe sobre valoración de los derechos de autor ("copyrights") de la "Catedral del Mar", de próxima publicación, y las próximas 10 obras literarias que pudiera escribir el autor, entregándose informe efectuado por Carlos Jesús fechado el 16 de enero de 2006 que valoraba un total esperado de 76.161,55 € por la "Catedral del Mar" (de los que el 20%, 15.232,31 €, era retenido por el autor), y 259.003,05 € por las 10 futuras obras (de los que el 20%, 51.900,61 €, era retenido por el autor).

El 31 de enero de 2006 INDICE EMPRESARIAL, S.L., representada por Jose Pedro, cedió a la sociedad dominicana INVERSIONES NEAGH, S.A., todos los derechos económicos sobre la obra "La Obra del Autor" (los derechos económicos adquiridos por contrato de encargo de obra de 1 de enero de 2006), por precio de 250.660 € (a satisfacer en pagos de 35.800 € cada 30 de junio de los años 2006 a 2012), con la reserva del 20% ya pactada al autor y el 10% para INDICE EMPRESARIAL, S.L. (total 30%). Dichos pagos se efectuaron en fechas 4/7/2007, 19/12/2007, 29/12/2008, 6/7/2009, 22/7/2010, 17/1/2011 y 20/2/2012, todos ellos de 35.800 € (menos comisión de transferencia).

El 9 de febrero de 2006 RANDOM HOUSE MONDADORI, S.A. (con la aceptación de DIRECCION002. y DIRECCION000.) cedió a CÍRCULO DE LECTORES, S.A. el derecho a la edición, publicación, distribución y venta de "La Catedral del Mar" en versión castellana en edición club por un 5% del precio de cada ejemplar, con un anticipo de 15.000 €, sin poder publicar hasta julio de 2006.

La primera edición de la obra "La Catedral del Mar" salió a la venta el 3 de marzo de 2006, con una tirada de 75.000 ejemplares en su versión en castellano y 15.000 en catalán, y con una importante campaña de marketing. El mismo mes de marzo ya salió a la venta la segunda edición, convirtiéndose en la obra más vendida en lengua castellana y catalana en Sant Jordi de 23 de abril de 2006. A finales de año ya se habían vendido un millón de ejemplares en España.

El 29 de mayo de 2006 Jose Pedro, en nombre y representación de los propietarios DIRECCION000. y DIRECCION004., y del autor, Baldomero, firmó con Nieves, en nombre y representación de DIRECCION002., como agente, nuevo contrato de agencia (dejando sin efecto el de 29 de julio de 2004) en relación con toda la obra del autor y en todos los idiomas por plazo de un año, renovable anualmente por iguales periodos.

El 20 de junio de 2006 INVERSIONES NEAGH cedió los derechos de explotación de La Catedral del Mar y el resto de obras a ERENSIA TRADE & INVEST LIMITED, sociedad que en fecha 30 de junio de 2006 cedió los derechos de explotación de dichas obras en lenguas castellana y catalana a KURMON LTD.

En fecha 28 de marzo de 2007 RANDOM HOUSE MONDADORI, S.A. se subrogó en las obligaciones y derechos que DIRECCION002. tenía con base en el contrato de agencia de 29 de mayo de 2006, firmándose en la misma fecha contrato de novación del contrato de agencia entre RANDOM HOUSE MONDADORI, S.A. y Jose Pedro, en nombre y representación de los propietarios DIRECCION000., DIRECCION004., y de Baldomero, y la propietaria ERENSIA TRADE & INVEST LIMITED.

ERENSIA TRADE & INVEST LIMITED fue constituida el 19/06/2006, teniendo su sede en Limasol, Chipre, constando como accionista del 100% de las acciones en marzo 2012 ILDE INVESTMENTS LIMITED, con sede en las Islas Caimán.

ILDE INVESTMENTS LIMITED fue constituida el 17 de marzo de 2006 en las Islas Caimán, y cambió su nombre a ERENSIA INVESTMENTS, LTD el 8 de diciembre de 2007, designándose como custodio de las acciones la compañía de las Islas Caimán TRIDENT TRUST COMPANY, firmándose contrato de custodia de acciones el 21 de marzo de 2006 entre la compañía custodia y los verdaderos accionistas ("Beneficial Owner") al 50 %, Alejandra e Baldomero.

DIRECCION004 fue constituida por Jose Pedro con el nombre inicialmente de MAUNALOA NIGHTS & DAY USA CORP el 1 de diciembre de 2005, con sede en Miami, Florida, USA, produciéndose el cambio de nombre a DIRECCION004 el 21 de marzo de 2006.

El 28 de marzo de 2007 se firmó un 2º addendum al contrato de edición de 5/11/2004 entre RANDOM HOUSE MONDADORI y los propietarios de los derechos en castellano y catalán de "La Catedral del Mar", DIRECCION000, y KURMON LTD, con un reparto del 20% para la primera y 80% para la segunda de los royalties. El contrato se renovó el 24/11/2011.

KURMON LTD, se constituyó el 7 de julio de 2006 teniendo su sede en Dublín, Irlanda, constando como accionista del 100% de las acciones en marzo 2012 ILDE INVESTMENTS LIMITED, con sede en las Islas Caimán, y en septiembre de 2013 ERENSIA TRADE & INVEST LIMITED, con sede en Chipre.

El 8 de octubre de 2007 RANDOM HOUSE MONDADORI, S.A., como editor, Baldomero, como autor, e INDICE EMPRESARIAL, S.L. y KURMON LTD, como propietarios, firmaron contrato de edición/encargo de obra, por dos obras nuevas del autor, por 120.000 €, con un reparto del 30% para la primera (del que un 20% debe entregarse al autor), y un 70% para la segunda, por la publicación, distribución y venta en lengua castellana y catalana. El 12 de febrero de 2009 se firmó un addendum al anterior contrato por un anticipo de 608.903.90 €.

La obra "La mano de Fátima" salió a la venta el 10 de junio de 2009, vendiendo el mismo día 50.000 ejemplares.

El 14 de diciembre de 2009 RANDOM HOUSE MONDADORI, S.A., como editor, Baldomero, como autor, e INDICE EMPRESARIAL, S.L. y KURMON LTD, como propietarios, firmaron contrato de edición/encargo de obra, por una cuarta novela, por 440.000 €, con un reparto del 30% para la primera (del que un 20% debe entregarse al autor, 88.000 €), y un 70% para la segunda, por la publicación, distribución y venta en lengua castellana y catalana, pagándose a la firma de contrato anticipo de 40.000 €.

Según resulta de los contratos referidos y de los contratos de edición y agencia con RANDOM HOUSE MONDADORI, S.A. la titularidad en la explotación de los derechos de autor de "La Catedral del Mar" correspondía el 20% a DIRECCION000.L. (en todas las ediciones) y el 80% a KURMON LTD, en edición en castellano y catalán, o ERENSIA TRADE & INVEST LIMITED, para resto del mundo; y la titularidad del resto de obras, el 20% a Baldomero, 10% a INDICE EMPRESARIAL, y 70% a KURMON LTD, en edición en castellano y catalán y alemana de la Mano de Fátima, o ERENSIA TRADE & INVEST LIMITED, para resto del mundo.

En fecha 29 de enero de 2010 se firmó addendum al contrato de 8/10/2007 en relación con la explotación de las obras en formatos digitales o soportes electrónicos.

El 30 de marzo de 2010 ÍNDICE EMPRESARIAL, S.L. (cedente), INVERSIONES NEAGH, S.A. (cesionaria), e Baldomero, en nombre propio y de DIRECCION000. (autor) firmaron en República Dominicana una novación modificativa a los acuerdos de cesión suscritos entre las partes, con base en la cual, por un lado revertían en el cedente que correspondiera en cada caso los derechos económicos audiovisuales sobre cualquier obra del autor para todos los idiomas y modalidades, y por otro lado INVERSIONES NEAGH, S.A. se comprometía a facilitar una vivienda al autor en Barcelona valorada entre 2.500.000-4.000.000 $ en arrendamiento con opción de compra, y cedente y autor le cedían el 20% (respecto de "La Catedral del Mar") y 30% (resto obras) en ediciones en lengua distinta de la castellana y catalana.

En fecha 7 de abril de 2011, la mercantil MEZZANINE INVESTMENTS S.L. adquirió una vivienda en la C/ Tres Torres nº 35 (casa 4) en Barcelona por un importe de 1.950.000 euros, vivienda que arrendó a DIRECCION000., cediendo éste el disfrute de la misma a la acusada Alejandra como retribución en especie, siendo la vivienda habitual de la familia Baldomero- Alejandra. La sociedad MEZZANINE INVESTMENTS S.L. fue constituida en fecha 10 de julio de 2009, realizando entre el 22 de julio de 2010 y el 29 de diciembre de 2011 sucesivas ampliaciones de capital por un importe total de 2.750.000 euros, ampliaciones suscritas en su totalidad por la sociedad, KURMON LTD.

El matrimonio formado por los acusados Baldomero y Alejandra declaró mediante el modelo 720 en el ejercicio 2012 la titularidad de saldos de las cuentas abiertas en el Banco Espíritu Santo de Miami y títulos de deuda pública francesa y alemana, cuya titularidad formal correspondía a ERENSIA INVESTMENTS LTD y que procedían de los ingresos derivados de los derechos de autor de Baldomero. El saldo a fecha 31/12/2008 era de 1.367.071,52 €. Tanto Baldomero como Alejandra estuvieron operando con cuenta del Banco Espíritu Santo de Miami mediante pagos y retiradas de dinero con tarjeta bancaria. Los valores tienen su origen en periodos prescritos.

La sentencia recoge los fundamentos de las acusaciones realizadas así como las razones de la demanda para defender que la incertidumbre sobre el éxito de la "La catedral del Mar" y la necesidad imperiosa de pago de los actores a la Hacienda Pública, motivaron la cesión de la explotación de los derechos de autos hacia inversores atrevidos en territorios de baja o nula tributación.

Finalmente sustenta la sentencia su decisión absolutoria en la aplicación del principio de presunción de inocencia en el ámbito penal así como la insuficiente prueba de cargo para la condena si bien aprecia evidentes indicios de simulación en los contratos y finalidad elusiva en la conducta del autor y su entorno familiar más próximo.

La sentencia de la Audiencia Provincial de Barcelona confirma la anterior decisión mediante la desestimación de la apelación articulada por el Ministerio Fiscal y la Abogacía del Estado.

c.El presente procedimiento se dirige a la regularización practicada en sede de IRPF del ejercicio 2012 tras el correspondiente procedimiento inspector desarrollado. La vía penal analizó los ejercicios el IRPF de los ejercicios 2009 y 2010 y en clave penal absolvió de los delitos contra la Hacienda Pública de los arts. 305.1 y 2 del CP. De esta forma esta Sala se va a centrar en la adecuación a derecho desde el punto de vista procedimental y sustantivo de la resolución impugnada -resolución de 10 de febrero de 2021- que confirma a su vez, el acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de Recaudación el 29 de junio de 2017 y el de sanción posterior. Las vicisitudes acontecidas en el proceso penal no van a ser analizadas aquí salvo que se hayan incorporado como prueba y sean relevantes al objeto de este procedimiento.

2. Sobre la duración del procedimiento inspector referido al Ejercicio 2012.

Alterando el orden de los motivos procede analizar primero el relativo a las posibles consecuencias del exceso del plazo de duración. La parte actora en la inicial demanda considera que la Administración se ha excedido en el plazo de duración de las actuaciones inspectoras alcanzando 3 años y 3 meses: desde el 1 de abril de 2014 a 30 de junio de 2017 y que de ese plazo solo debieran descontarse 11 días correspondientes a la solicitud de aplazamiento realizada por el obligado tributario.

Esta alegación, por otra parte, es abandonada en la ampliación de la demanda formulada con ocasión del dictado de resolución expresa por el TEARC por ello y atendiendo a la cita de los arts. 150.1 y 2 y 104.2 LGT 58/2003 en la redacción aplicable al tiempo de procedimiento, así como al art. 103 y 104 RGAT, procede señalar que en atención a que el procedimiento se inició el 1 abril de 2014 y el acuerdo de liquidación se notificó el 29.6.2017, no cabría anudar efecto alguno más que en lo referido a la generación de intereses ( art. 150.3 LGT) . Tengamos en cuenta que según el art. 150.2 LGT no se produce la caducidad del procedimiento inspector por el transcurso del plazo máximo si bien continuará hasta su terminación y esta se produjo con anterioridad a la consumación del plazo de prescripción del art. 66 a) LGT.

Por tanto, se desestima este motivo .

3. Sobre la simulación apreciada en la estructura societaria urdida para la percepción de los rendimientos derivados de la explotación de los derechos de autor de las obras literarias del actor.

a.Sobre la simulación. El artículo 16 LGT dispone que en los actos o negocios en los que se produzca la existencia de simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes con independencia de las denominaciones jurídicas utilizadas por los interesados.

Pues bien, la simulación supone la creación de una realidad jurídica aparente (simulada) que oculta una realidad jurídica distinta (subyacente) o que oculta la inexistencia de acto o de negocio jurídico. Esta simulación puede alcanzar a cualquiera de los elementos del negocio o del contrato; en nuestro ordenamiento, por tanto, tratándose del contrato, puede afectar a los sujetos, al objeto y a la causa ( art. 1261 CC) . La existencia real de las operaciones si bien impide hablar de simulación absoluta no impide la calificación de la operación como simulación relativa cuando tras la voluntad declarada existe una causa real de contenido o carácter diverso. ( STS 27-11-2015, rec. 3346/2014).

En definitiva, los contratos simulados fingen un negocio jurídico inexistente ( simulación absoluta) o encubren otro distinto y realmente querido ( simulación relativa).

La simulación se suele explicar como la discordancia consciente y querida por las partes entre la voluntad interna y la voluntad declarada. Cuando las partes se ponen de acuerdo para presentar a terceros un negocio que nunca quisieron se habla de simulación absoluta y si encubren un negocio distinto al realmente querido de simulación relativa. Es negocio simulado, según la más reconocida opinión de los civilistas, aquel que contiene una declaración de voluntad no real, emitida conscientemente y con acuerdo de las partes para producir, con fines de engaño, la apariencia de un negocio que no existe o que es distinto del verdaderamente realizado.

Esta Sala ha dicho reiteradamente que:

-- La "causa simulandi" debe acreditarla la Administración, que es quien invoca la simulación, si bien ésta no se caracteriza por su evidencia, pues se mueve en el ámbito de la intención de las partes, por lo que generalmente habrá que acudir a los indicios y a las presunciones para llegar a la convicción de que se ha producido una simulación.

-- La presunción es una prueba por indicios en la que el criterio humano, al igual que ocurre en el campo de las presunciones legales, parte de un hecho conocido para llegar a demostrar el desconocido, exigiendo una actividad intelectual que demuestre el enlace preciso y directo existente entre ambos. Y ha de aplicarse con especial cuidado y escrupulosidad, especialmente cuando trate de acreditarse a través de presunciones, por vía de deducción, el hecho imponible, base y origen de la relación jurídico-tributaría. En este sentido, tales presunciones han de reunir los siguientes requisitos: a) Seriedad, esto es, que exista un auténtico nexo o relación entre el hecho conocido y la consecuencia extraída, que permita considerar esta en un orden lógico como extremadamente probable; b) Precisión, que el hecho o hechos conocidos estén plena y completamente acreditados y sean claramente reveladores del hecho desconocido que pretende demostrarse; y c) Concordancia, entre todos los hechos conocidos que deben conducir a la misma conclusión.

-- Habida cuenta de que la simulación constituye la confección artificiosa de una apariencia destinada a velar la realidad que la contradice, es obvio que la prueba de la simulación encierra una gran dificultad, pues en el negocio simulado suelen concurrir todos los requisitos externos que constituyen la apariencia jurídica y, por tanto, la prueba ha de basarse en presunciones que fundamenten la convicción de la existencia del negocio simulado. La propia jurisprudencia civil destaca las dificultades prácticas de la prueba directa y plena de la simulación por el natural empeño que ponen las partes en hacer desaparecer los vestigios de la misma y por aparentar que el contrato es cierto y efectivo reflejo de la realidad. Esto hace preciso acudir a la prueba indirecta de las presunciones, que consisten en una labor intelectual a través de la cual quien debe calificar su existencia, partiendo de un hecho conocido llega a dar con otro que no lo era, en este caso, la existencia de simulación. Esto supone la existencia de uno o varios hechos básicos completamente acreditados, y que entre éstos y la simulación exista un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano, aun cuando quepa alguna duda acerca de su absoluta exactitud, ya que la presunción no es una fuente de certeza sino de probabilidad.

Conforme indica la doctrina respecto de la simulación, la Administración Tributaria dispone de la facultad de declarar por sí misma, sin necesidad, sin necesidad de ejercitar la correspondencia acción ante los tribunales, la existencia de simulación, aunque sea a los solos efectos de aplicar el régimen fiscal correspondiente a los hechos disimulados, prescindiendo de los simulados o aparentes. Ahora bien, a diferencia del conflicto en la aplicación de la norma, la declaración administrativa de simulación no requiere ningún procedimiento especial. Así el artículo 16 LGT prevé: " 2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios".

El hecho de declarar la Inspección la existencia de una simulación negocial al amparo de la facultad del art. 13 LGT para calificar los negocios jurídicos no supone per se que se genere indefensión, sino que la Administracion puede haber procedido a la valoración de un cuadro indiciario revelador de la verdadera naturaleza oculta de los negocios

b.Sobre la prueba de la simulación. La doctrina jurisprudencial viene admitiendo la validez del uso de las presunciones en el ámbito tributario, siempre que cualquier actuación no pueda acreditarse por pruebas de carácter objetivo, señalando entre otras la sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 20 septiembre de 2005 que la mencionada clase de pruebas indiciarias o prueba de presunciones, admitida bajo ciertas condiciones hoy por el artículo 386 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil (presunciones hominis o judiciales, que no presunciones legales), no tan sólo son idóneas sino que son, incluso, necesarias y, a veces, imprescindibles cuando se trata de acreditar la simulación a la que hoy se refiere a efectos exclusivamente tributarios el artículo 16 de la Ley 58/2003 antes citada. El Tribunal Constitucional, por su parte, considera que las presunciones son medio de prueba válido siempre que los indicios hayan quedado suficientemente probados por medios directos, que exista el necesario enlace o relación entre los indicios o hechos base debidamente acreditados y la consecuencia o hechos deducidos que se pretende probar para la aplicación de la correspondiente norma y que, a su vez, se exprese razonadamente el referido enlace o relación ( sentencias de Tribunal Constitucional de 21 de diciembre de 1988, de 8 de junio de 1989, de 15 de enero de 1990, de 24 de enero de 1991, de 13 de julio de 1998 y de 20 de enero de 1999).

El Tribunal Supremo ha admitido plenamente que la prueba indiciaria tiene virtualidad para acreditar la realidad economica subyacente, es decir, aquella real y que se trata de ocultar. De lo que se tratará entonces es de ver si la prueba recopilada es suficiente, razonable y conduce lógicamente a la existencia de una apariencia que no se sustenta en sí misma. Además, ha remarcado que para la validez de la prueba indiciara, los indicios :

- Han de estar plenamente acreditados.

- Han de ser plurales.

- Han de ser concomitantes al hecho que se trata de probar.

- Han de estar interrelacionados y se han de reforzar entre sí.

De esta forma todos ellos combinados permiten inferior que la apariencia creada es disonante con actos o conductas que no responden a la lógica negocial o causal del momento, de las personas o incluso de la finalidad que se pretende.

c.Del examen de los indicios apreciados por la Administración y el TEARC con respecto a la operativa creada por la familia Baldomero para alejar y eludir la tributación en territorio español de las rentas e ingresos derivados de la explotación de los derechos de autor de las obras literarias solo cabe mencionar su fortaleza, su cohesión total en cuanto a la expresión de la verdadera causa de los negocios realizados en fecha de 4.11.2004 y 1.1.2006 por parte de D. Baldomero para desvincular su persona, en su condición de autor, de los beneficios del producto. La realidad que se trata de ocultar es que el autor y hoy actor percibe integramente los rendimientos derivados de la explotación de los derechos de autor bajo una planificación definida para apartarlos de la fuente de producción , en primer lugar, y después para llevarlos a territorios más benévolos en la tributación mediante estructuras pantalla y siempre en territorios que no ofrecen facilmente información. Esos ingresos vuelven a España mediante el disfrute del hoy actor a partir de cesiones y entregas que no se fundamentan más que aparentemente. La cadena de cesiones de derechos es continua y farragosa en las que siempre detras se situa el hoy actor o su hermano.

Bajo diversos argumentos a veces conexos, a veces sorprendentes o incluso aderezados de cinismo contenido, u otros referidos a la falta de prueba, insuficiencia de la prueba de indicios, falta de razonabilidad de las conclusiones, justificación económica de los negocios jurídicos realizados, etc, la muy extensa y poco sistematizada demanda recopila la critica a la actuación de la Inspección a quien le dirige constantemente preguntas y sugerencias, deducciones fuera del contexto de investigación, y afirmaciones apodícticas. Pero para nada consiguen debilitar la contundencia del relato de la Inspeccion y se muestra con claridad la estrategia artificiosa generada desde periodos muy concomitantes a la cesión de los derechos de explotación por un precio fijo el 4.11.2004 a DIRECCION000 y al día siguiente (5.11.2005) cambia totalmente para convertirse ya en una cesión a Random House, respecto de la que no se percibió la totalidad del precio y que incorporaba ya la publicación como posible escenario. Recordemos que la obra "El Bastaixo" ya constaba registrada y valía más -muy posiblemente - la historia , idea y trama sobre la historia de La Catedral del Mar, que cómo estaba escrita en ese momento (no se niega que requirirera una labor de edición). Es decir, podía realizarse una intensa labor de edición pero existía potencial éxito y así se mostró con la cesión realizada el 5.11.2004. La potencialidad del proyecto era visible y así lo entendió la cesionaria el 5.11.2004 cuando realizó un contrato de edición de la obra para su final publicación en forma de libro en lengua castellana y mediante adición el 15.12.2004 en lengua catalana. La visión de éxito de libro ya estaba siendo prevista y materializada en contrato y adendas en esos actos a partir de 4.11.2004, incluso a los efectos de no solo incluir la lengua castellana sino también la catalana cuando la parte actora defiende que ni siquiera podía vislumbrarse la publicación no son coherentes. Otro indicio es importante que el 3.11.2005 DIRECCION000 cede el 80% de los derechos a la entidad Inversiones Negah, sita en la Republica Dominicana y de control exclusivo por Jose Pedro quien la constituyó el 12.1.2005, para que sirviera como excusa del calificado como "inversor atrevido" -según la demanda-. Evidentemente, es evidente que existen elementos que distorsionan la consideración de la actora de imprevisibilidad del éxito de la obra. Podríamos discutir el alcance o porcentaje de éxito esperado pero no que se iba a publica y que se pretendía residenciar su explotación fuera de territorio español. Y es que la estructura fue creciendo mediante la creación de KURMON LTD (Dublín) y ERENSIA TRADE & INVEST LTD (Chipre) bajo la dependencia de ILDE INVESTMENTS LTD (Islas Caiman) . También consta el contrato de 29/5/2006 (poco más de dos meses de la publicación en España de "La Catedral del Mar) entre la mercantil DIRECCION002 con DIRECCION004 para la cesión de los derechos de explotación derivados de la publicación de la citada obra en alemán

Y aún es más evidente la simulación del contrato realizado el 1.1.2006 entre el hoy actor e Índice Empresarial SL (controlado por Jose Pedro) para la cesión de los derechos de explotación de las 10 próximas obras del hoy actor por razón de cantidades anuales de 36.000 euros. Y seguidamente el 31.1.2006, Índice Empresarial SL cede a la dominicana Inversiones Neah esos derechos económicos por el precio de 250.660 euros. Con lo cual es evidente el alejamiento de la fuente de riqueza -ingresos por derechos de explotación de las obras- del autor y del territorio español, incluso cuando todavía no se había publicado la primera obra, pero ya estaba en puertas de la publicación que se produjo el 3.3.2006.

Esta Sala considera acreditada la simulación en ambos contratos y en toda la operativa concomitante con el apoyo familiar que supuso interponer toda una cadena societaria en paraísos fiscales o de baja tributación para deslocalizar los ingresos y una vez resituados en esos territorios poder ir disponiendo de los mismos bajo la cesión por tales sociedades, que en todo caso estaban controladas o por el propio actor y su esposa o por su hermano.

No se trata de que esta Sala reitere nuevamente toda la operativa si se observa que la misma tal y como resulta recogida tanto en la sentencia penal como en el acuerdo de liquidación y la resolución del TEARC permite, mediante un proceso mental lógico y razonable observar la planificación orquestada para desviar y alejar los ingresos derivados de la explotación de los derechos de autor de su fuente pero sin perder el control de los mismos y retornando a sus legítimos creadores los mismos. Los indicios globalmente considerados y en un cuidado análisis conjunto habilitan para descubrir la verdadera realidad económica derivada de la creación literaria. Solo hace falta ver la falta de lógica que tiene todo el listado de cesiones hacia empresas que se superponen, absorben , cambien de nombre y domicilian en territorios no cooperativos. Muestran una clara intencionalidad desde el mismo inicio de la realización del contrato de agencia literaria.

4.- Sobre la relevancia de un pronunciamiento penal absolutorio de los delitos contra la Hacienda Pública del art. 305.1 y 2 CP en la consideración de simulación en sede tributaria. Jurisprudencia del Tribunal Supremo que admite la distinta conclusión si esta suficientemente motivada.

Como hemos expuesto anteriormente, en la vía penal, para los ejercicios 2009 y 2010 los acusados resultados absueltos al considerar que no existía suficiente prueba de cargo enervadora de la presunción de inocencia para la condena por los tipos delictivos atribuidos. Se plantea qué impacto puede tener ello en un ejercicio distinto a los enjuiciados en vía penal en el que el por el juego de la prueba indiciaria se estima que está suficientemente acreditada la simulación con la intención de eludir la tributación correspondiente en sede del receptor -y beneficiario- de los ingresos.

Pues bien, debemos acudir a la STS 14 de julio de 2023, rec casación 7409/2021, que respecto a la vinculación para la Jurisdicción de los hechos declarados probados por una sentencia penal firme señala:

"OCTAVO. - Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

De conformidad con el artículo 93.1 LJCA , en función de lo razonado precedentemente, procede declarar lo siguiente:

Los hechos declarados probados en una sentencia penal no vinculan a los Tribunales del orden contencioso-administrativo cuando el proceso penal y el proceso contencioso-administrativo tengan por objeto diferentes periodos impositivos sobre el mismo o diferentes conceptos tributarios.

Sin embargo, en la medida en que, como ocurre en este caso, tales hechos probados afecten a los conceptos y periodos controvertidos en el proceso contencioso-administrativo, cuando el juez contencioso-administrativo llegue a una distinta apreciación sobre los hechos habrá de exponer las razones por las que, a su juicio, no exista contradicción entre ambos pronunciamientos.

Acabamos de concluir que, sobre los jueces de la Sala de Barcelona recaía la carga de motivar la inexistencia de contradicción con relación al mismo dato fáctico objetivo que, en torno a la residencia del contribuyente, fue apreciado por el orden penal en sentencia firme. Sin embargo, la sentencia impugnada no sigue esta doctrina pues, pese a reconocer que la jurisdicción penal declaró probada la residencia del recurrente en Suiza en 2005, hecho que afectaba a la actuación tributaria impugnada, tras valorar la prueba llega a la conclusión contraria, declarando que la residencia del recurrente se encontraba en España en 2005, sin razonamiento o justificación alguna sobre la inexistencia de contradicción.

..."

En el presente caso, la sentencia penal absolutoria para el hoy actor analiza el IRPF de los ejercicios 2009 y 2010 y la regularización que aquí se revisa se refiere al IRPF del ejercicio 2012. Además, debemos singularizar que si bien se analizan los contratos celebrados en 2004 y 2006 y otros numerosos actos dentro de la trama societaria, en el ejercicio 2011 -no juzgado en sede penal- otra sociedad dependiente de KURMON LTD , sin infraestructura ni actividad, realizo ampliación de capital y disposiciones para la adquisición por MEZZANIE INVESTMENTS SL de una vivienda de 1.950.000 euros arrendada a DIRECCION000 y éste la cede al entorno familiar del hoy actor. Además, la relevancia de ERENSIA TRADE que también sin infraestructura ni actividad, que también percibe el otro grueso de rendimientos que son después dispuestos por el hoy actor. Todas estas sociedades están controladas o por el hoy actor y su esposa o por su hermano que facilita y colabora en esta operativa de forma activa.

Evidentemente en la vía penal se acordó la absolución aplicando el principio in dubio pro reo para los ejercicios 2009 y 2010 pero expresando las dudas razonables sobre la existencia de simulación en los contratos de 1.1.2006 y en menor medida el de 4.11.2004, y sí que expresa la existencia de una operativa societaria en territorios no cooperativos orquestada por el entorno familiar conjuntamente y con la finalidad clara de eludir la tributación en España de los ingresos derivados de la explotación.

Consideramos aquí que los indicios concurrentes apreciados de forma conjunta y mediante una lógica de razonabilidad conducen a la estimación de la existencia de simulación para el IRPF del ejercicio 2012, sin que ello vulnere el respeto a la vía penal previa y con especial consideración a la misma.

5.-Sobre la pretendida vulneración del procedimiento inspector en cuanto a las irregularidades denunciadas.

Se denuncia por la actora en su inicial demanda que han concurrido una serie de defectos en la tramitación del procedimiento inspector que le ha generado indefensión por cuanto se ha visto obligado a traducir determinados documentos que sustentan su posición, a diferencia de la Administración que no lo ha realizado. Además, que la Inspección mantiene actitud obstativa en cuanto a la aportación de documentos de terceros y que no se citan a terceros como partes interesadas.

Sobre esta cuestión cabe señalar que la parte actora no desciende a precisar en qué aspectos se ha visto privado de prueba sobre cuestiones referidas a la veracidad de los contratos analizados y a la necesidad de esos otros elementos que hubiera requerido.

Todo se basa en reproches genéricos y generales sobre la valoración de la actitud de la Administración y de lo que hubiera debido un procedimiento a su personal entender. Pero lo cierto es que estamos ante un procedimiento de investigación ciertamente complejo por las relaciones internacionales existentes y además con países calificados como no cooperativos fiscalmente desde los cuales operaba el entorno familiar del hoy actor.

La indefensión no es un concepto formal o más o menos subjetivo sino que desciende a una caracterización material de cercenar y privar de estrategias de defensa y planteamiento procesal. Y aquí no se concreta mas allá de apreciaciones que no tienen fundamento en atención a donde constan residenciadas.

Se desestima este motivo.

6.- Sobre la pretendida imposibilidad de imputar en renta del ejercicio 2012 al hoy actor, magnitudes que han ganado firmeza en otras sociedades.

Este argumento no puede prosperar por cuanto parte de una premisa totalmente improcedente. El hecho de que para alguno de los obligados tributarios conexos y vinculados con la hoy actora se hayan finalizado sin regularización alguna procedimientos de inspección no ha de tener el efecto expansivo y dinamitador de la regularización aquí analizada.

En este proceso se analiza la correcta tributación en sede de actividades económicas de los ingresos derivados de la explotación de los derechos de autos de las obras literarias del actor. Las consecuencias que ello haya de tener en otros sujetos obligados será analizado en su momento pero al margen del presente procedimiento y con las implicaciones que legalmente conlleven.

Se desestima este motivo.

7.- Sobre la renta imputada al hoy actor. Solo es la referida al ejercicio 2012 y no la referida a otros ejercicios que aquí no tienen incidencia.

No habrá de tener impacto en el presente procedimiento las valoraciones apreciadas en la vía penal para otros ejercicios que no son el aquí analizado. Se analizan los ingresos obtenidos derivados de la explotación de los derechos de autor y que han sido desviados a tales sociedades. Recordemos que en el presente recurso se analiza renta que se considerar obtenida en ese ejercicio. Nada de lo expresados en los informes presentados en vía penal se refiere al ejercicio 2012.

Se desestima este motivo.

QUINTO.- Decisión de la Sala (II). Sobre la sanción.

1.-Sobre la concurrencia de elemento subjetivo del tipo en los casos de apreciación de simulación.

a.La Sala ha concluido que, en el curso del procedimiento de comprobación e investigación seguido en el caso de autos y en el marco de la distribución de la carga probatoria, la inspección actuante colma la carga de la prueba que le correspondía acreditar, para concluir la existencia de simulación y que, por el contrario, la actora no ha enervado las conclusiones a las que llegó la inspección.

Así las cosas, en el caso examinado, en que se aprecia la existencia de simulación negocial orquestada por el actor y su entorno más inmediato familiar, existe ya un cuerpo de doctrina jurisprudencial consolidado, desde la Sentencia de 21 de septiembre de 2020, recurso de casación 3130/2018, a la que han seguido muchas otras. En este sentido, las Sentencias del Tribunal Supremo, de 26 de mayo de 2021, recurso 5440/2019 y de 4 de febrero de 2021, recurso 6456/2019, y las que en ellas se citan, de las que resulta:

La simulación negocial implica dolo o intención. Ha de conllevar sanción porque no hay interpretación razonable posible que la excluya. Es un artificio. La simulación, por su propia naturaleza es dolosa. La simulación presupone la existencia de ocultación y, por tanto, dolo Se podrá discutir la motivación de la sanción, proporcionalidad, competencia, prescripción, pero no la existencia de culpabilidad.

Respecto a la imposibilidad de sancionar por meros indicios, la Sala advierte que no se sanciona por meros indicios, sino que los indicios llevan a la conclusión inequívoca de que concurrió simulación, la cual en la medida en que supone la creación de un artificio lleva consigo la existencia dolo. Existió voluntad de no tributar por esos ingresos y se articuló un plan definido desde localizaciones concretas favorables a tal resultado.

En definitiva, queda deducido que las pruebas de la culpabilidad del sujeto pasivo en las infracciones cometidas no permiten apreciar la existencia de una interpretación razonable de la norma, al resultar, de las actuaciones practicadas, la certeza de la culpabilidad de la recurrente, en los términos que exige la doctrina jurisprudencial para desvirtuar la presunción de inocencia constitucionalmente reconocida.

b.Examinada la resolución sancionadora, no cabe aducir falta de motivación determinante de indefensión por no conocer las argumentaciones en que se fundamenta. En este sentido, constan con claridad y suficiente detalle los datos fácticos y jurídicos que fundamentan la decisión.

Por otro lado, y en contra de lo que se alega, ya se ha visto que la resolución sancionadora explica las razones para la calificación de las infracciones.

En este sentido, el artículo 191.1 de la Ley General Tributaria regula un tipo infractor consistente en no ingresar en plazo las cantidades que corresponden , o en ingresar cuantías inferiores a las debidas. Y esta infracción puede ser leve, grave o muy grave, en función de una serie de criterios recogidos en los distintos apartados, como la clase de deuda, la cuantía de la defraudación, la existencia de ocultación o la utilización de medios fraudulentos.

La infracción será grave cuando la base de la sanción sea superior a 3.000 euros y exista ocultación.

De otro lado, la utilización de medios fraudulentos determinará que la infracción sea calificada en todo caso como muy grave.

Así, las conductas que supongan una falta de ingreso de la deuda tributaria debida nacen ya desde el principio con uno de los caracteres expresados. A su vez, el menor ingreso del que corresponde puede hacerse simplemente de esa manera, o bien utilizando medios que, por suponer un artificioo pantalla que dificultan la averiguación y favorecer, por tanto, la impunidad, representan un mayor grado de culpabilidad, que merece ser sancionada consiguientemente con mayor rigor.

En este sentido, el artículo 184 LGT dispone que se entenderá que existe ocultación de datos a la Administración tributaria cuando no se presenten declaraciones o se presenten declaraciones en las que se incluyan hechos u operaciones inexistentes o con importes falsos, o en las que se omitan total o parcialmente operaciones, ingresos, rentas, productos, bienes o cualquier otro dato que incida en la determinación de la deuda tributaria, siempre que la incidencia de la deuda derivada de la ocultación en relación con la base de la sanción sea superior al 10 por ciento.

Junto con lo anterior, se consideran medios fraudulentos, entre otros, la llevanza incorrecta de los libros de contabilidad o de los libros o registros establecidos por la normativa tributaria, mediante la falsedad de asientos, registros o importes, la omisión de operaciones realizadas o la contabilización en cuentas incorrectas de forma que se altere su consideración fiscal. La apreciación de esta circunstancia requerirá que la incidencia de la llevanza incorrecta de los libros o registros represente un porcentaje superior al 50 por ciento del importe de la base de la sanción.

En el presente caso, se ha apreciado la existencia de ocultación - art. 184.2 LGT- y medios fraudulentos - art. 184.3 a) y c) LGT-.

Por último , en relación a la discrepancia relativa a los gastos (motivo vigésimo-primero) y su consideración de falta de expresión de la culpabilidad, la propia parte realiza una argumentación que no discute la concurrencia de la necesaria negligencia y falta de cuidado necesaria para que integre el reproche sancionador.

2.-Sobre la infracción atribuida al hoy actor derivada de la comprobación e investigación de periodos prescritos en el momento del inicio del procedimiento inspector. Criterio fijado por el TS a partir de la sentencia de 11 de marzo de 2024, rec casación num. 8243/2022 , reiterada en otras posteriores.

Es posible la recalificación de negocios jurídicos realizados en ejercicios anteriores para trasladar sus efectos a ejercicios no prescritos. Esta posibilidad ha sido admitida y ya consolidadamente a partir de la STS de 11 marzo de 2024 , rec casación núm. 8243/2024, estableciendo el siguiente criterio jurisprudencial sobre la cuestión:

"CUARTO. Criterio interpretativo de la Sala.

1.Ya se ha expuesto que la cuestión identificada como de interés casacional se contrae a determinar si tras la modificación introducida en el artículo 115 de la Ley General Tributaria por la Ley 34/2015, la Inspección puede calificar como simulado un negocio jurídico celebrado en un ejercicio prescrito -en este caso, el contrato de cesión de crédito realizado en el año 1999- durante la vigencia de la LGT/1963, pero cuyos efectos se proyectan en ejercicios no prescritos - liquidación del IRPF del recurrente del ejercicio 2014-.

2.Del contenido de los preceptos transcritos y de la referencia que se ha hecho a la intención del legislador plasmada en el Preámbulo de la Ley 34/2015, se desprende que la Ley General Tributaria, tras la reforma referida, adopta en este punto el criterio históricamente mantenido por la Administración tributaria conforme al cual el artículo 66 LGT, que regula el instituto de la prescripción, no impide comprobar ejercicios prescritos que puedan proyectar sus efectos en ejercicios no prescritos. Para ello, añade un nuevo artículo 66 bis en el que se reconoce de manera expresa la imprescriptibilidad de la potestad administrativa para comprobar. Esta competencia no faculta en ningún caso a liquidar ejercicios prescritos, por lo que el ejercicio de la potestad comprobadora respecto de ejercicios prescritos exigirá, en todo caso, que de la misma se deduzcan efectos sobre un ejercicio susceptible de inspección.

Así, pues, se amplían las facultades de la Administración tributaria, que podrá comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, explotaciones, negocios, valores y demás circunstancias que determinen la obligación tributaria aun cuando éstos afecten a ejercicios o periodos y conceptos tributarios respecto de los que se hubiese producido la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, siempre y cuando hubieran de surtir efectos fiscales en ejercicios o periodos en los que dicha prescripción no se hubiese producido.

En el desarrollo de las funciones de comprobación e investigación referidas, la Administración tributaria podrá calificar los hechos, actos, actividades, explotaciones y negocios realizados por el obligado tributario con independencia de la previa calificación que este último hubiera dado a aquéllos y del ejercicio o periodo en el que la realizó, resultando de aplicación, en su caso, las normas de la LGT que regulan la calificación, el conflicto en la aplicación de la norma tributaria y la simulación.

Se diferencia, por tanto, la prescripción de los créditos fiscales pendientes de compensación o aplicación, de la facultad de la Administración para comprobar operaciones, hechos, negocios u otros actos, que se considera imprescriptible.

Lo expuesto resultará de aplicación a los procedimientos de comprobación e investigación ya iniciados a la entrada en vigor de la Ley, en los que a dicha fecha no se hubiera formalizado propuesta de liquidación. El régimen transitorio de estas normas acoge, pues, la misma solución que ya introdujo la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, de forma que las referidas modificaciones se aplicarán a los procedimientos de comprobación e investigación ya iniciados a la entrada en vigor de la Ley 34/2015 en los que a dicha fecha no se hubiese formalizado propuesta de liquidación.

3.Es cierto que hemos declarado de modo constante y reiterado, en numerosas sentencias recientes que comienzan con la de 30 de septiembre de 2019 (rec. cas. 6276/2017), a la que le siguen las de 22 de octubre de 2020 (rec. cas. 5820/2018) y 4 de noviembre de 2020 (rec. cas 7716/2018), en las que se reconoce unidad doctrinal, que había que distinguir tres periodos distintos, en función de la legislación en cada momento vigente y que en el primero de ellos (el de los elementos, bases o negocios celebrados o producidos bajo la LGT de 1963) era inviable un examen retrospectivo. En efecto, tomando como referencia la primera de las sentencias citadas, la doctrina común de tal jurisprudencia se plasma en la siguiente doctrina jurisprudencial:

"[...] La fecha de referencia para determinar el régimen jurídico aplicable a la potestad de comprobación de la Administración sobre ejercicios prescritos no es la de las actuaciones de comprobación o inspección sino la fecha en que tuvieron lugar los actos, operaciones y circunstancias que se comprueban. De este modo, al resultar aplicable la LGT de 1963, la Administración no puede comprobar los actos, operaciones y circunstancias que tuvieron lugar en ejercicios tributarios prescritos, anteriores a la entrada en vigor de la LGT de 2003, con la finalidad de extender sus efectos a ejercicios no prescritos [...]".

En relación con el segundo periodo, esto es, la posibilidad de comprobar negocios realizados en ejercicios prescritos estando ya en vigor la Ley General Tributaria de 2003, la posición mayoritaria de esta Sala recogida en la STS de 1 de marzo de 2022 (rec. cas. 4304/2020), entre otras, ha sido la siguiente:

"[...] Considera la recurrente que hasta la reforma del art. 115 de la LGT por Ley 34/20145, la Administración no podía comprobar y recalificar negocios jurídicos realizados en ejercicios prescritos aunque produzcan efectos en ejercicios no prescritos; sin embargo, como se deriva de la doctrina jurisprudencial transcrita esta prohibición sólo se refiere a operaciones o negocios realizados en ejercicios prescritos anteriores a la vigencia de la LGT de 2003, y aunque no lo dice explícitamente se colige, sin dificultad alguna, que cuando se trata de operaciones o negocios de ejercicios prescritos estando ya en vigor la LGT de 2003 sí estaba la Administración Tributaria habilitada al efecto [...].

"[...] En definitiva, la conclusión que ha de alcanzarse es que las deducciones originadas en ejercicios prescritos, que tienen carácter firme, han de ser admitidas y respetadas en el ejercicio 2003, con la consiguiente imposibilidad de su comprobación por parte de la Administración. En cambio, la aplicación del art. 106.4 de la Ley General Tributaria al ejercicio 2004 ha de estimarse procedente, toda vez que el derecho a la deducción controvertida se ejerció al tiempo de realizarse la declaración del impuesto y, por tanto, cuando ya había entrado en vigor aquella ley, siendo determinante la fecha de devengo a estos efectos. En efecto, situando la ley el devengo del Impuesto sobre Sociedades en el último día del periodo impositivo, que determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria, al encontrarnos ante periodos impositivos que coinciden con el año natural, como el devengo del impuesto es el 31 de diciembre, ha de estarse a lo que dispone la Ley General Tributaria de 2003".

Baste, pues, por reproducir una jurisprudencia que resulta bien clara para desestimar el presente recurso de casación. Así debe ser, siguiendo el hilo conductor que marca el auto de admisión, no siendo controvertidos los hechos, ha de recordarse que la recurrente presentó la declaración por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007 y, posteriormente, en el año 2012, se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación, considerando no deducibles los "gastos financieros devengados" por unos préstamos participativos simulados, celebrados en los años 2005 y 2006, esto es en periodos ya prescritos, pero que producían efectos en el ejercicio 2007 no prescrito; hechos a los que es de aplicación la legislación vigente, esto es la LGT de 2003, puesto que como se ha puesto de manifiesto "En cambio, la aplicación del art. 106.4 de la Ley General Tributaria al ejercicio 2004 ha de estimarse procedente, toda vez que el derecho a la deducción controvertida se ejerció al tiempo de realizarse la declaración del impuesto y, por tanto, cuando ya había entrado en vigor aquella ley, siendo determinante la fecha de devengo a estos efectos"".

Conforme se colige de dicha sentencia y de las que le han seguido, la LGT de 2003 supuso un cambio de modelo en lo que respecta a la posibilidad de comprobar ejercicios prescritos, de forma que la prohibición de comprobación sólo se refiere a operaciones o negocios realizados en ejercicios prescritos anteriores a la vigencia de la LGT de 2003, pero no a ejercicios prescritos estando ya vigente la LGT de 2003, pues tratándose de éstos sí estaba la Administración Tributaria habilitada al efecto. Dicho de otra forma, en el periodo que media entre la entrada en vigor de la LGT de 2003 y su reforma de 2015, llevada a cabo por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, era posible aplicar ese principio de imprescriptibilidad de las actuaciones de comprobación.

..."

Por tanto, en atención a esta sentencia y otras posteriores, como la reciente de 2 de abril de 2025, permiten comprobar e investigar operaciones en periodos prescritos para llevar sus efectos a periodos no prescritos. Y, por tanto, sancionar por ello si procede por la concurrencia de infracciones recogidas legalmente.

Se impone en definitiva la desestimación íntegra del recurso, de conformidad con lo previsto en el orden procesal por los artículos 68.1. b )y 70.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción.

ULTIMO. - Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, por lo que se impone las costas a la parte actora si bien limitadas a 4.000 euros por todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,