Sentencia Contencioso-Administrativo 2940/2025 Tribunal Superior de Justicia de Cataluña. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Primera, Rec. 2524/2021 de 31 de julio del 2025

PRIMERO. - Sobre el objeto del recurso.

Se recurre en este proceso la resolución de 13 de mayo de 2021del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, "estimatoria en parte"de la reclamación económico-administrativa números NUM000; NUM001; NUM002; NUM003; NUM004, respecto de acuerdo de liquidación dictado por AEAT Cataluña, Dependencia Regional de Inspección por el concepto Impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2013 a 2016 y sanción tributaria del ejercicio 2014. Cuantía: 24.413,27 euros Referencia: A02- NUM005 y A51- NUM006 Liquidación: NUM007.

Se expresa en los antecedentes de hecho de la resolución económico-administrativa impugnada la causa de la regularización:

"PRIMERO.- El día 07/06/2019 fue notificado el acuerdo de liquidación referenciado que ponía fin a un procedimiento inspector iniciado el día 06/11/2017 cuyas actuaciones tuvieron carácter general.

Se siguieron simultáneas actuaciones inspectoras frente al Sr. Alejandro y también frente a la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL.

SEGUNDO.- La sociedad DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L es propiedad del Sr Alejandro (34,26% del capital) y de su cónyuge, la Sra. Salome (65,75% del capital). El Sr. Alejandro es su administrador único.

Del mismo modo, la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL está participada por el Sr. Alejandro en un 75 % y por su cónyuge en un 25%. El Sr. Alejandro es su administrador único. Esta sociedad presta servicios de asesoramiento a la dirección.

Sobre la actividad de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L cabe distinguir:

Por un lado es una sociedad patrimonial propietaria de varios inmuebles: cinco pisos en Barcelona, una casa en zona residencial del Valle de Arán, un almacén garaje y tres plazas de aparcamiento. De estos inmuebles, tres están alquilados: un piso al hijo de los socios y otro como despacho a FLEXXIBLE IT (que es el principal cliente de DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS). Esos alquileres los gestiona una inmobiliaria que percibe a cambio una comisión. Los ingresos por este concepto suponen un 18% de la cifra de negocios de la entidad.

El restante 82% de ingresos procede de la facturación de servicios profesionales que se manifiesta corresponden a servicios de asesoramiento a la dirección general y en las áreas operativas comercial y marketing a la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL. A su vez, esta última factura a terceros esos mismos servicios de asesoramiento a la dirección prestados materialmente por el Sr. Alejandro.

Sobre los medios personales de ambas sociedades es de ver que ninguna de las dos sociedades (DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. y DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, S.L.) tuvo personal laboral contratado ni requirió la colaboración de terceros en los servicios prestados. Sobre este punto DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS ha manifestado (escrito presentado el 09-02-2018):

"En relación a los servicios recibidos de Diagnosis y Proyectos, SL de asesoramiento a la dirección general y en las áreas operativas de comercial y marketing, y organización de administración y finanzas, eran prestados por parte de D. Alejandro a la sociedad Diagnosis & Action Partners a través de la sociedad Diagnosis y Proyectos"

Por su parte, el otro socio y cónyuge del administrador está jubilada, percibe una pensión de la Seguridad Social y no prestó servicio alguno a ninguna de las dos sociedades.

Por lo que hace al Sr. Alejandro, DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. declaró pagarle retribuciones por la prestación de sus servicios (40.000 euros, 45.000 euros, 55.000 euros y 65.000 euros en los ejercicios 2013 a 2016 respectivamente). A su vez, los ingresos de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L por servicios a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, S.L fueron de 143.725,50 euros; 194.116,35 euros; 222.882,35 euros y 187.798,85 euros en ese mismo periodo.

Importa señalar que los ingresos por servicios de asesoramiento facturados, a su vez, por DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS a clientes terceros ascendieron a 154.388,00 euros, 204.333,00 euros, 233.676,63 euros y 201.191,00 euros en ese mismo periodo.

En definitiva, en el periodo comprobado DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS ingresó 793.588,63 euros por facturación de servicios que fueron prestados personal y materialmente por el Sr. Alejandro a los clientes de la sociedad, de ese importe, aproximadamente el 95% (748.523,05 euros), se canalizó hacia DIAGNOSIS Y PROYECTOS en concepto de retribución por unos servicios que también eran simultáneamente prestados personal y materialmente por el Sr. Alejandro a quien esta última sociedad retribuyó a lo largo de esos mismos años en 205.000 euros, es decir, aproximadamente, el 25% de la cifra originalmente ingresada por DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS.

Sobre los medios materiales, como se ha dicho, el principal activo de DIAGNOSIS Y PROYECTOS son los inmuebles. Por su parte DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, apenas tienen activos (su valor en balance asciende a 13.240,67 euros) siendo su exclusivo proveedor de servicios profesionales DIAGNOSIS Y PROYECTOS.

TERCERO.- La regularización practicada lo es porque se aprecia simulación negocial en la prestación de servicios de asesoramiento y apoyo a la dirección que serían efectivamente prestados por el Sr. Alejandro a la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS SL aunque formal y disimuladamente se hicieron pasar por servicios que prestaba la sociedad DIAGNOSIS Y PROYECTOS SL que, a estos efectos, sería una sociedad meramente interpuesta y se concluye:

<< Por ello, se ha procedido a excluir de la tributación de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. los ingresos y gastos derivados de los trabajos realizados personalmente por Alejandro, los cuales se han imputado a Alejandro, radicando, por lo tanto, en sede de DIAGNOSIS Y PROYECTOS S.L. únicamente los ingresos y gastos financieros y extraordinarios y los derivados de su actividad de arrendamiento de inmuebles. >>

También se realizan determinados ajustes en relación con gastos que se consideran no deducibles y se corrige el saldo de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores.

CUARTO.- Con causa en la liquidación practicada fue incoado un expediente sancionador que concluyó con la notificación el día 03/07/2019 de un acuerdo de esta naturaleza donde se consideraba cometida en 2014 la infracción prevista en el artículo 191 LGT.

QUINTO.- Disconforme con ambos acuerdos fueron presentadas sendas reclamaciones económico administrativas el día 08/07/2019 (lunes), la número NUM000 frente al acuerdo de liquidación y la número NUM001 frente a la sanción impuesta. Ambas reclamaciones se acumularon y tramitaron conjuntamente. Tramitado conforme a su naturaleza el expediente fue puesto de manifiesto el día 02/03/2020 para presentación de alegaciones y proposición de prueba. El día 10/12/2020 (ampliamente superado el plazo de un mes que se le había concedido) fue presentado escrito de alegaciones que, en esencia, se limitaba a señalar lo siguiente: "El único fundamento jurídico de oposición y entrando en el fondo de la regularización impugnada de la Administración Tributaria, se centra en cuestionar la declaración de simulación relativa en la prestación de servicios realizada por la entidad DIAGNOSIS Y PROYECTOS a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS y, con ello, la improcedencia de la utilización del artículo 16 de la LGT en el presente expediente.

Para ello y para evitar innecesarias duplicidades y en aras al principio de economía procesal, en relación a dicha fundamentación jurídica, debemos remitirnos al... fundamento jurídico cuarto, [en el que] se desarrolla y se expone la improcedencia de la utilización de la institución de la simulación en el presente caso [se refiere el interesado al FJ 4º del escrito de alegaciones presentado por el socio en relación con su reclamación NUM008 y acumuladas].

En definitiva, por la naturaleza de la regularización efectuada por la AEAT, el mecanismo de regularización utilizado debería haber sido el previsto por los artículos 16 del TRLIS y 16 del RIS ( operaciones vinculadas) no existiendo ni la casuística (negocio aparente) ni indicios reales para apreciar la existencia de simulación negocial relativa en la creación e interposición de sociedades para ejercer una actividad profesional, lo que conlleva un uso impropio de la institución de la simulación ( art. 16 LGT) ."

SEXTO.- La reclamación NUM000 ha sido desglosada en función de los diferentes ejercicios objeto de liquidación, de tal modo que resultan las siguientes numeraciones (las reclamaciones desglosadas se acumulan a la principal):

La nº NUM000 para la liquidación del ejercicio 2013.

La nº NUM002 para la liquidación del ejercicio 2014.

La nº NUM003 para la liquidación del ejercicio 2015.

La nº NUM004 para la liquidación del ejercicio 2016.

SÉPTIMO.- En esta misma fecha se resuelve la reclamación NUM009 y acumuladas interpuesta por el socio Sr. Alejandro frente a la liquidación que le fue practicada en su impuesto personal como consecuencia de las actuaciones que frente al mismo se siguieron y simultanearon con la sociedad."

La resolución del TEARCen sus fundamentos de derecho, estima parcialmente la reclamacion. Así, confirma la regularización en sede de ISO de los 4 ejercicios (2013 a 2016) en relación a la simulación de la actora y anula la sanción en 2014 en determinado aspecto. Así, sitúa su examen en la apreciación de simulación negocial por parte de la Inspección. Expone la singularidad de la institución proveniente del Derecho Civil y las peculiaridades en torno a la prueba de la misma, centrándose en la caracterización de la prueba indiciaria como un instrumento plenamente apto y hábil para concluir que el negocio no es el realmente querido sino que es disimulado. Se recogen los indicios que apreció la Inspección en el caso en concreto y se responde a las alegaciones del reclamante sobre la falta de seriedad de algunos de los indicios -como el de la ventaja fiscal para Diagnosis y Proyectos-. Ha existido ventaja fiscal que ha quedado visible y evidente cuando se ha hecho tributar a las partes según su disimulada realidad subyacente. Por otra parte, estamos ante esquema dirigido a conseguir la menor tributación con la conducta de societizar el ejercicio de su actividad profesional utilizando no solo una sociedad -Diagnosis & Action Partners- sino una segunda sociedad Diagnosis y Proyectos, que no añade nada, pues la persona física ya disponía de una sociedad para relacionarse con sus clientes y ejercer su actividad profesional. Se articula una interposición artificiosa de "Diagnosis y Proyectos" en el proceso de prestación del servicio, o al menos, sobre tal ventaja comercial, la actora no da explicación convincente. Valoración conjunta de todos los indicios sin que proceda aislar alguno de ellos para imponer su insuficiencia o incoherencia. Remansamiento de las rentas derivadas de la actividad profesional en la empresa Diagnosis y Proyectos, que posee un importante parque inmobiliario a disposición del socio puesto que no consta afecto a ninguna actividad económica. Carácter artificioso del esquema prestacional implementado por el Sr. Alejandro. En cuanto a la sanción por art. 191 LGT (dejar de ingresar) en el ejercicio 2014, que es el único de los liquidados la cuota diferencial es positiva. Se ha producido la interposición de una sociedad para atribuirle servicios que son prestados directamente por el socio. Se le deniega la compensación de BINs improcedentemente utilizadas pero no se aprecia culpa por cuanto no se estima suficientemente acreditada ya que la Administración no ha justificado -más allá de una duda razonable que no se hubieran producido perdidas.

La cuantía del proceso quedó fijada en 33.703,13 euros.

SEGUNDO. - Sobre las pretensiones de las partes y los motivos que las fundamentan.

1. La pretensión y los motivos del recurso que se contienen en la demanda.

En su demanda, el recurrente interesa de la Sala el dictado de sentencia que "... estimando íntegramente lo argumentado, se anule la resolución dictada por el TEAR de Catalunya que estima parcialmente la reclamación interpuesta, confirmado el acuerdo de liquidación ... por el concepto tributario IS ejercicios 2013 A 2016, con acogimiento de los fundamentos jurídicos expuestos en el Cuerpo de este escrito y con expresa imposición en costas a la Administración demandada."

Tras la exposición de los antecedentes de hecho que considera relevantes, fundamenta aquella pretensión anulatoria básicamente en que la regularización practicada es improcedente por cuanto concurren vicios procedimentales y sustantivos determinantes de tal pretensión articulada.

Los argumentos que sustentan la demanda son los siguientes:

1) La regularización propuesta consistió en:

-Declaración de simulación en la interposición de la entidad de DIAGNOSIS Y PROECTOS para la facturación a la entidad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, imputándose las rentas positivas facturadas por la entidad al Sr. Alejandro.

-Valoración de la operación vinculada a consecuencia de lo anterior ente los importes satisfechos por DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS al Sr. Alejandro.

-Regularización como rendimientos del capital mobiliario por el uso y disfrute de ciertos inmuebles titularidad de DIAGNOSIS Y PROYECTOS y puestos a disposición de los socios de la misma.

Siguiendo el esquema efectuado por la propia AEAT, aprecia:

1) Existencia de simulación en la interposición de Diagnosis & Proyectos

2) Operación vinculada entre D. Alejandro y Diagnosis & Action Partners por los servicios de asesoramiento prestados a terceros. Valoración a precio de mercado.

3) Utilización a titulo gratuito de los inmuebles de titularidad de Diagnosis & Proyectos por parte de los socios -si bien esta parte ha sido anulada por la resolución del TEARC-.

2) Motivos de carácter formal. Infracción del tramite de audiencia en el procedimiento inspector. Infracción de los arts. 96 y 183 RGAT. Que en fecha de 3.4.2019 fue dictada Comunicación de puesta de manifiesto del expediente electrónico que sustituye la anterior al haberse detectado irregularidades en el expediente remitido el 2.4.2019. Se presentó el 3.4.2019 compareció un actuario de la AEAT en el despacho profesional del representante legal del obligado para notificar la comunicación de la nueva puesta de manifiesto y en el sobre solo ponía el nombre del representante sin citar su condición como representante de la hoy actora, por lo que la notificación no fue recogida al no saberse si la notificación lo era a titulo individual o en calidad de su representación. La Sra. Mercedes no pudo hacerse cargo de dicha notificación. El error en el encabezamiento de la notificación motivó que la misma fuera rehusada pero se debió considerar defectuosa por cuanto no se había referencia a su condición de representante legal. La AEAT entendió que debía entenderse notificada por rechazo del representante autorizado en el domicilio señalado a efectos de notificaciones en el procedimiento. El 5.4.2019 se solicitó suspensión del tramite de audiencia por falta el expediente completo y el día 8.4.2019 se notificó al representante voluntario la nueva puesta de manifiesto del expediente y se denegó la suspensión del tramite de audiencia solicitado y se negó el cambio de fecha para la firma de las actas al no concurrir ninguna de las causas del art. 150.3 Y 150.4 LGT para la suspensión del procedimiento inspector y se acompañaba el expediente completo. En fecha de 12.4.2019 se solicitó ampliación del plazo del trámite de audiencia conferido en fecha de 8.4.2019 por 5 días más hábiles, pero al amparo del art. 91 RGAT. En fecha de 16.4.2019 fue notificada la comunicación de la denegación de la ampliación del plazo, atendiendo al rechazo de la puesta de manifiesto el 3.4.2019 y no el 8.4.2019. En fecha de 17.4.2019 se presentó escrito de alegaciones al tramite de audiencia con la única alegación de imposibilidad de presentar las correspondientes alegaciones. El 23.4.2019 se incoó acta de disconformidad. En definitiva se omitió el tramite de audiencia y generó un supuesto de anulabilidad del acto liquidador, porque al firmarse las actas de disconformidad (23.4.2019) no se cumplió el plazo de 10 días habilites desde la entrega del expediente subsanado (8.4.2019 a 24.4.2019). En puridad técnica, solo dispuso de 8 días hábiles para el trámite de audiencia, desde la puesta de manfiesto del expediente subsanado y luego se encontró -en pleno periodo de Semana Santa- que se le denegaba una ampliación del plazo por 5 días y que resultaba invariable la fecha para la firma de las actas de inspección para el día 23.4.2019.

3) Falta de motivación y justificación de la concesión del plazo de 10 días en el trámite de audiencia y de la denegación de la concesión del plazo de 15 días del tramite audiencia. Vulneración de la STS de 30.9.2019 núm.. 1280/2019. Se entiende una clara vulneración del principio de buena administración.

4) Incorrecta utilización de la institución de la simulación. Procedencia de la regularización por operaciones vinculadas. Confusión de las figuras simulación/conflicto en la aplicación de las normas/operaciones vinculadas. Doctrina del TS a partir de la STS 2 julio de 2020.

5) Motivos de carácter sustantivo. No es ajustado a Derecho la utilización del instituto de la simulación del art. 16 LGT. Debería haberse utilizado la regularización por operaciones vinculadas no existiendo un negocio aparente ni indicios reales para apreciar la existencia de simulación negocial absoluta en la creación e interposición de sociedades para ejercer una actividad profesional. No concurren ventajas fiscales para la declaración de simulación. No estamos ante una presunción seria, precisa y concordante. Indicios para sostener la simulación: es una regularización estandarizada . Los indicios valorados de forma conjunta no pueden constituir prueba alguna para demostrar la existencia de simulación de la sociedad Diagnosis & Proyectos, máxime cuando también se darían en Diagnosis & Action Partners, pero sin embargo esta última no se ha regularizado. Estamos todos ellos antes negocios queridos que no ocultan ninguna otra causa o motivo, siendo que el único reproche sea otro que la valoración de dichas prestaciones de servicios no se corresponda a precio de mercado.

2. Los argumentos sostenidos por el Abogado del Estado en la contestación.

La parte demandada contesta a la demanda con solicitud de dictado de sentencia por la que se desestime el recurso contencioso-administrativo con expresa imposición de costas a la parte actora.

La Abogacía del Estado mantiene:

-No ha existido superación del plazo de las actuaciones inspectoras.

-Sobre el tramite de audiencia que se dice viciado. La comunicación subsanada de un nuevo tramite fue rehusada en el momento que se intentó notificar por parte de un Agente tributario. Quien rechazó la notificación era también representante del obligado tributario y con el mismo domicilio. Se ha de entender que la notificación ha sido rechazada. Quien pudo hacerse cargo de la notificación válidamente emitida y ajustada decidió no hacerlo , razón por la que el trámite se tiene por no realizado.

-Falta de acreditación de circunstancias que acreditaran la ampliación del plazo , maxime cuando la causa era que había rechazado la notificación de la puesta a disposición del expediente.

-Fondo. Prueba indiciaria que acredita la finalidad de la interposición de la entidad Diagnosis & Proyectos.

TERCERO. - Decisión de la Sala. Motivos de carácter formal. Tramite de audiencia previo a la firma de las actas. Incidencia de la notificación de la puesta de manifiesto del expediente subsanado.

1. Tratamiento de esta cuestión por el TEARC en la resolución de 13 mayo 2021 referida al IRPF del socio profesional y administrador de Diagnosis & Proyectos SL

Responde a esta cuestión la indicada resolución del TEARC de la siguiente forma:

"QUINTO.- La primera alegación relevante se dirige a denunciar una infracción o vicio en el trámite de audiencia (artículo 96 RGAT) de lo que deduce el interesado la nulidad radical del acto impugnado. Vaya por delante que las posibles irregularidades del acto administrativo o de su proceso de producción -formales o de fondo- como regla general no comportan la nulidad de pleno derecho, por tratarse de una "consecuencia jurídica que en nuestro derecho tiene carácter excepcional" (vid. por todas STS 26.5.2014, casación nº 16/2012, y las en ella citadas), debiendo entenderse la causa de nulidad de pleno derecho regulada en el art. 217.1 e) de la LGT -en el mismo sentido que el art. 62.1 e) Ley 30/1992- como concurrente, única y exclusivamente, en aquellos casos en que la liquidación inspectora sea dictada "prescindiendo total y absolutamente del cauce legalmente establecido, esto es, de forma clara, ostensible y manifiesta, o pretiriendo algún trámite esencial, cuya omisión equivalga a una dejación o completa inobservancia del procedimiento inspector o determine la vulneración de algún derecho constitucionalmente reconocido" (FDº 3º STS citada) circunstancias que, ya se avanza, no se han producido en el presente caso, máxime cuando el trámite de audiencia, en el supuesto que ahora nos ocupa, no ha sido ni formal ni materialmente omitido.

Así las cosas, la eventual omisión del trámite de audiencia (que aquí no se da) solo podría dar lugar a la anulabilidad del acto y siempre que ello hubiera ocasionado indefensión a la parte, entendida como una efectiva y real privación de alguno de los medios de defensa que el ordenamiento le concede o impedimento a la aplicación efectiva del principio de contradicción con perjuicio real para los intereses de la interesada. En este sentido, procede traer a colación la exégesis que la jurisprudencia ha llevado a cabo en torno a la trascendencia de la omisión del trámite de audiencia en el ámbito de los procedimientos de aplicación de los tributos. A este respecto, la Sentencia de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de 19 de noviembre de 2012

...

En definitiva, la eventual tramitación defectuosa del trámite de audiencia no sería causa de nulidad radical de todo lo actuado por la Administración, como se pretende, sino que el efecto procesal, de apreciarse tal vicio, se limitaría a la retroacción del expediente a fin y efectos de depurar al procedimiento del vicio advertido. Así se expresa, el artículo 239.3 LGT:

"Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal."

SEXTO.- En el caso que ahora nos ocupa, no se niega que existió una primera puesta de manifiesto del expediente por medio de la diligencia de fecha 02/04/2019 suscrita por uno de los representantes del obligado tributario y donde consta la entrega de CSV para el acceso a la consulta de los documentos que conformaban el expediente.

Por tanto, a partir de ese día el interesado pudo acceder al expediente.

Sin embargo, ocurre que el órgano de aplicación de los tributos detectó que faltaban documentos por incorporar al expediente de tal modo que el día 03/04/2019 dictó nueva comunicación de puesta de manifiesto con indicación de nuevo CSV para visualizar y descargar los documentos. Sucede que tal comunicación de nuevo trámite fue rehusada en el momento que se intentó notificar por parte de un Agente tributario. En este punto nace la controversia, pues la parte entiende que no se le ofreció dicho trámite.

Ocurre que la notificación se intentó practicar en sede del despacho de los representantes del obligado tributario sito en Av. Diagonal, 429 de Barcelona, estando dirigida la comunicación al Sr. Doroteo. en calidad de representante del Sr. Alejandro (así consta en el encabezamiento del documento). Ahora bien, se nos dice (sin que pueda constatarse tal afirmación) que en el sobre en el que iba dicho documento solo constaba el nombre del Sr. Doroteo y era imposible ver el encabezamiento del documento ensobrado y, en consecuencia, se desconocía que su destinatario último era el Sr. Alejandro y que por ello "al no encontrarse el Sr. Doroteo. en la oficina en ese día 03/04/2019 y al no poderse saber si la notificación era a título individual o en calidad de su representación" la notificación fue rehusada. Interesa señalar que quien rehusó la notificación, según diligencia extendida por el Agente tributario, fue la Sra. Mercedes. que también figura en el expediente acreditada como representante del obligado tributario y con domicilio a efectos de notificaciones en Av. Diagonal, 429 de Barcelona.

Llegados a este punto, interesa transcribir lo dispuesto en los artículos 110 y 111 LGT.

Artículo 110 sobre lugar de práctica de las notificaciones:

1. En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.

2. En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin.

Artículo 111 sobre personas legitimadas para recibir las notificaciones:

1. Cuando la notificación se practique en el lugar señalado al efecto por el obligado tributario o por su representante, o en el domicilio fiscal de uno u otro, de no hallarse presentes en el momento de la entrega, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio y haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de vecinos o de propietarios donde radique el lugar señalado a efectos de notificaciones o el domicilio fiscal del obligado o su representante.

2. El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma.

Pues bien, no se discute que el intento de notificación lo fue en un domicilio que era adecuado al efecto (el domicilio de los representantes del obligado tributario), también está fuera de toda discusión el hecho objetivo y acreditado de que esa notificación fue rechazada (existe diligencia incoada al efecto). Ahora bien, lo que parece que pretende hacer valer el reclamante ante esta instancia son los motivos subjetivos por los cuales rechazó una notificación que se intentaba practicar en un lugar y ante una persona que eran idóneos para recibirla, con el argumento tan endeble como falto de acreditación de que en el sobre solo figuraba el nombre del representante.

Llegados a este punto recordemos que el artículo 111.2 LGT establece que "El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma". Será bueno percatarse de que a este precepto no le interesan lo más mínimo cuales fueran las motivaciones o razones personales por las cuales quien podía recibir válidamente la notificación decidió no hacerlo (lo mismo ocurre como con su homólogo en el orden administrativo: El artículo 41.5 de la Ley 39/2915). Se nos dice que la persona allí presente no se sintió autorizada para recibir una notificación que entendió iba dirigida personalmente al Sr. Doroteo. Pues bien, esos motivos personales que llevaron a esa persona a rechazar la notificación carecen de relevancia alguna y no es necesario entrar a valorarlos, lo único indiscutible y trascendente es que quien podía hacerse cargo de una notificación administrativa perfectamente válida y ajustada a derecho decidió no hacerlo, razón por la cual el trámite se entiende realizado.

A mayor abundamiento hay que señalar que ninguna indefensión ni menoscabo en la defensa del interesado se ha producido. En primer lugar porque señala el acuerdo impugnado que la documentación incorporada tardíamente al expediente (informes de valoración emitidos por el Servicio Técnico de la Delegación Especial) ninguna influencia tuvo en la regularización practicada, cuestión que no es desmentida por el obligado tributario y, en segundo lugar, porque el interesado accedió efectivamente al expediente mediante los CSV de que dispuso (pues parece que tuvo acceso a ambos CSV) . En concreto se dice en el acta que "consta que el obligado tributario ha accedido al expediente electrónico en las siguientes fechas: a la puesta de manifiesto de 02-04-2019 accedió 2 veces el día 03-04-2019 y 5 veces el día 05-04 2019, y a la puesta de manifiesto de 03- 04-2019 accedió 2 veces el día 17-04 2019, ambas a las 17:03".

Por todo lo expuesto, deben desestimarse las alegaciones aquí tratadas."

2.Sobre la pretendida vulneración del tramite de audiencia con carácter previo a la firma de las actas de disconformidad. No concurre. La denegación de la suspensión y la no ampliación del plazo no representa el vicio que se dice por cuanto la parte pudo acceder al expediente.

Es de destacar el enérgico y vehemente esfuerzo que se realiza por la parte actora respecto de las alegaciones de tipo formal de las que considera -en 19 paginas (folios 7-25) un "defecto procedimental que supuso la limitación del derecho del recurrente a ser oído en el procedimiento inspector por no disponerse del expediente electrónico completo y, por no haberse respetado el plazo de 10 días hábiles concedido al efecto..." solicitando "... retrotraerse las actuaciones inspectoras para que sea corregida dicha quiebra procedimental ... " previa anulación del acto en virtud del art. 48 LPACAP.

Pues bien, atendidas las extensísimas y duras apreciaciones contenidas en la demanda, este Tribunal no puede pasar por alto que la notificación realizada al representante legal de la actora en el domicilio designado al efecto en el procedimiento , el 3.4.2019, fue rehusada y, por tanto, el tramite en cuestión se tiene por realizado en tal fecha -3.4.2019- en cuanto puesta de manifiesto del expediente electrónico subsanado. Las disquisiciones sobre el sobre y la caracterización de la condición el Sr. Doroteo. no enervan que un actuario acudió al domicilio designado a efecto en el procedimiento inspector y con una notificación al designado como representante legal. Cualquier otra valoración supone una calificación negativa respecto a tal conducta de rechazo de una notificación a la persona y en el lugar previsto. Tanto la persona que rechazó la notificación como el representante legal conocen que tienen encomendada las funciones de representación y que el domicilio que indican es el que debe -y debía- ser el utilizado por la Administración para poner en su conocimiento, vía notificación personal, los actos. Cualquier otra actuación que no sea hacerse cargo de las notificaciones que van a su nombre y en el domicilio implica la quiebra de los principios de buena fe entre las partes y , además, como contrapartida ,no poder ampararse en el principio de buena administración. La AEAT no podía considerar esa conducta de rehusar hacerse cargo de la notificación más que como un rechazo y tener por iniciado el tramite de puesta de manifiesto por mas que con posterioridad se pone de manifiesto -8.4.2019- el expediente completo.

Sorprende la banalización de este rechazo de la notificación del acto en cuestión al representante legal y la dura critica que se realiza a que la AEAT no suspendiera el tramite de audiencia o ampliara el plazo de alegaciones. Evidentemente, esta diferente vara de medir descuadra el recíproco tratamiento que deben proveerse las partes.

La buena administración que ahora enarbolamos y exigimos como nuevo paradigma para una Administración del siglo XXI no enerva que los particulares también deben contribuir eficazmente en sus relaciones con aquella. En el presente caso el sintagma no ha sido así y un rechazo de una notificación a una persona que se sabe representante designado de obligados tributarios y recibe notificaciones en su despacho profesional designado como lugar de notificaciones no puede negar que es un elemento distorsionador y carente de una justificación razonable. Y ello aunque el sobre incluya o no la condición o no que ostenta.

Por todo ello, consideramos que la no suspensión del tramite de audiencia el 8.4.2019 y la no ampliación del plazo del tramite de audiencia conferido en idéntica fecha por 5 días hábiles más , está propiciado por la sola conducta de la parte. De haberse ampliado a 15 días hábiles se hubiera superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras -que debía finalizar como máximo antes del 19/6/2019- motivado por un rechazo de la notificación de puesta de manifiesto el 3/4/2019 del expediente subsanado.

No cabe aquí entender aplicable la STS 1280/2019, de 30 de septiembre, ya que en el presente caso, el plazo de 10 días hábiles se cumplía desde el 3/4/2019 con la puesta de manifiesto que fue rechazada por el representante legal del obligado. De no haberlo rechazado, hubiera dispuesto de ese plazo que no puede quedar al albur -y volundad- de la parte si la Administración ha realizado una notificación correcta y con el valor de realizada -ex art. 111.2 LGT-. Además, no se cumplen los presupuestos establecidos en la indicada STS que señala:

"DECIMOPRIMERO.- Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución del recurso de casación.

Teniendo en consideración las cuestiones suscitadas en el auto de admisión, de acuerdo con lo que establece el artículo 93.1 LJCA ,procede, en función de todo lo razonado precedentemente, fijar como doctrina del presente recurso la siguiente:

- Cuando la norma establece un plazo mínimo y máximo para el trámite de alegaciones, la Administración goza de discrecionalidad para concretar dicho plazo. Sin embargo, la concesión del plazo mínimo sin justificación alguna con relación a las circunstancias del caso y la ausencia de respuesta de la Administración a la petición del contribuyente de una ampliación del plazo, determinan, en las circunstancias específicas de este caso, que la ampliación del plazo así obtenida no puede ser entendida como dilación imputable al contribuyente.

..."

En cuanto a la ampliación solicitada en fecha de 12/4/2019 por 5 días hábiles más, al amparo del art. 91 RGT, cuya denegación lo fue por acuerdo notificado el 16/4/2019 tampoco es improcedente al amparo de la doctrina fijada en la STS de 22.7.2024 ya que ésta última analiza la denegación de la ampliación se produce por una causa concurrente -modificación por el Inspector-Jefe de la propuesta contenida en el acta de disconformidad y necesidad de preparar un nuevo cuerpo de alegaciones- y la justificación en el perjuicio de los intereses de la Hacienda Pública por transcurso del plazo máximo de duración. La STS requiere, por tanto, un fundamento exclusivo "... en que de otorgarse se superaría el plazo máximo previsto para la tramitación del procedimiento inspector..."

Por todo lo anterior se desestima este motivo.

CUARTO.- Decisión de la Sala (II). Fondo del asunto. Consideración de entidad simulada de Diagnosis & Proyectos SL.

1.Habiendo superado los escollos procedimentales nos adentramos en la segunda parte del grueso de la demanda que concentra más de 40 paginas (36 a 78 de la demanda). La parte recurrente cuestiona la conclusión de simulación en la entidad Diagnosis & Proyectos que factura la prestación de servicios a Diagnosis & Action Partners, que a su vez es la que contrata de con terceros las labores propias que presta el profesional de la consultoría y asesoramiento.

Los ingresos de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. proceden principalmente de los honorarios profesionales facturados a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL por servicios de dirección que prestó su administrador Alejandro. Esta sociedad está participada también por Alejandro en un 75 % del capital y por Salome en un 25%. DIAGNOSIS Y PROYECTOS SL (B63201875), según las manifestaciones realizadas por el obligado, es una sociedad patrimonial cuyos activos son varios inmuebles. Los ingresos de DIAGNOSIS Y PROYECTOS SL proceden en un 18% de media del alquiler de los inmuebles y el 82 % restante de los honorarios profesionales facturados a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL. A su vez, DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL, facturó a terceros no relacionados servicios de asesoramiento a la dirección prestados por Alejandro.

Ninguna de las dos sociedades (DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. y DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, S.L.) tuvo personal contratado en el periodo comprendido entre 2013 y 2016, ni se requirió la colaboración de terceros en los servicios prestados. Si bien, DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. declaró pagar retribuciones a Alejandro por la prestación de sus servicios (40.000 euros en 2013, 45.000 euros en 2014, 55.000 euros en 2015 y 65.000 euros en 2016). En las facturas, emitidas trimestralmente al Sr. Alejandro, no se realiza un mayor detalle o información acerca de la naturaleza de los servicios prestados. La socia Salome percibe una pensión de la Seguridad Social y no prestó ningún servicio a las dos sociedades citadas.

2. El grueso del ejercicio impugnatorio que se nos propone consiste en tratar de negar el juicio de simulación que alcanza la Inspección en la interposición de la hoy actora en la real prestación de servicios del socio profesional Sr. Alejandro a Diagnosis & Action Partners SL que es quien bajo esa forma mercantil contrata con terceros. La regularización operada se centra, en esencia, en considerar a la primera sociedad interpuesta en simulada por artificiosa y carente de sentido alguno, replicando una estructura societaria que solo pretende la ventaja fiscal y separar la prestación del servicio del comercializador en el mercado del mismo, tratando de aparentarse una prestación de servicios de sociedad a sociedad que, en verdad, lo son directamente por el socio profesional a Diagnosis & Action Partners, persiguiéndose con ello un ahorro fiscal ilícito concretado en el menor tipo impositivo en sede de IS y la indebida trivialización de la efectiva tributación de los rendimientos de la actividad económica del socio profesional desvinculado sin añadido alguno en el proceso hacia el mercado/ o servicio, cuando sólo -y exclusivamente- es él el prestador.

La demanda parte de un cuestionamiento genérico y carente de concreción, extenso y cuestionado de forma general los indicios aisladamente pero sin valorarlos en su conjunto ni ofrecer una razón concreta cuando solo el profesional- y exclusivamente- es el que presta los servicios de consultoría sin añadir nada la sociedad simulada al proceso o el servicio prestado.

3.El conjunto de indicios, recogidos en el FJ Sexto de la resolución impugnada de forma extensa, utilizados para apreciar el ardid urdido por el socio determina que recordemos que la Administración dispone y en el ejercicio de la potestad que le confiere el art. 16 LGT, de acudir a un conjunto indiciario que apunte, partiendo de premisas ciertas, en juicio lógico inferencial dotado de las notas de seriedad, precisión, y razonar acorde a aquella lógica, en la dirección indicada, pues los partícipes del engaño habrán adoptado las cautelas y dispuesto las formas necesarias para tratar de velar la realidad de las cosas. Conjunto que ha de ser valorado como tal, en su consideración global, no de forma aislada o descontextualizada, a no hallarse quiebra lógica considerable en indicios aislados (que no es el caso).

Entiende esta Sala que el juicio de simulación aparece ampliamente argumentado y aquilatado por la recurrida.

4.Se queja la actora y pretende ensalzar una supuesta incoherencia mostrada en el hecho del uso de la técnica de la simulación y la regularización por operaciones vinculadas para con el socio profesional y la sociedad Diagnosis & Action, pero no entra a definir la verdadera realidad económica que aporta la hoy actora, quedándose en cuestionar una pretendida libertad empresarial que no resiste contraste alguno pues es totalmente fingida y ficticia en la dinámica de prestación de los servicios de asesoramiento que solo presta el Sr. Alejandro. Son actividades iguales, sin medios personales añadidos distintos del socio, y total dependencia del socio profesional. Por tanto, es manifiesto que todo el relato de la demanda no enerva ni cada uno de los indicios ni todos ellos valorados conjuntamente.

Se impone en definitiva la desestimación íntegra del recurso, de conformidad con lo previsto en el orden procesal por los artículos 68.1. b )y 70.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción.

ULTIMO. - Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, por lo que se impone las costas a la parte actora si bien limitadas a 2.000 euros por todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,

PRIMERO. - Sobre el objeto del recurso.

Se recurre en este proceso la resolución de 13 de mayo de 2021del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, "estimatoria en parte"de la reclamación económico-administrativa números NUM000; NUM001; NUM002; NUM003; NUM004, respecto de acuerdo de liquidación dictado por AEAT Cataluña, Dependencia Regional de Inspección por el concepto Impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2013 a 2016 y sanción tributaria del ejercicio 2014. Cuantía: 24.413,27 euros Referencia: A02- NUM005 y A51- NUM006 Liquidación: NUM007.

Se expresa en los antecedentes de hecho de la resolución económico-administrativa impugnada la causa de la regularización:

"PRIMERO.- El día 07/06/2019 fue notificado el acuerdo de liquidación referenciado que ponía fin a un procedimiento inspector iniciado el día 06/11/2017 cuyas actuaciones tuvieron carácter general.

Se siguieron simultáneas actuaciones inspectoras frente al Sr. Alejandro y también frente a la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL.

SEGUNDO.- La sociedad DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L es propiedad del Sr Alejandro (34,26% del capital) y de su cónyuge, la Sra. Salome (65,75% del capital). El Sr. Alejandro es su administrador único.

Del mismo modo, la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL está participada por el Sr. Alejandro en un 75 % y por su cónyuge en un 25%. El Sr. Alejandro es su administrador único. Esta sociedad presta servicios de asesoramiento a la dirección.

Sobre la actividad de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L cabe distinguir:

Por un lado es una sociedad patrimonial propietaria de varios inmuebles: cinco pisos en Barcelona, una casa en zona residencial del Valle de Arán, un almacén garaje y tres plazas de aparcamiento. De estos inmuebles, tres están alquilados: un piso al hijo de los socios y otro como despacho a FLEXXIBLE IT (que es el principal cliente de DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS). Esos alquileres los gestiona una inmobiliaria que percibe a cambio una comisión. Los ingresos por este concepto suponen un 18% de la cifra de negocios de la entidad.

El restante 82% de ingresos procede de la facturación de servicios profesionales que se manifiesta corresponden a servicios de asesoramiento a la dirección general y en las áreas operativas comercial y marketing a la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL. A su vez, esta última factura a terceros esos mismos servicios de asesoramiento a la dirección prestados materialmente por el Sr. Alejandro.

Sobre los medios personales de ambas sociedades es de ver que ninguna de las dos sociedades (DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. y DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, S.L.) tuvo personal laboral contratado ni requirió la colaboración de terceros en los servicios prestados. Sobre este punto DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS ha manifestado (escrito presentado el 09-02-2018):

"En relación a los servicios recibidos de Diagnosis y Proyectos, SL de asesoramiento a la dirección general y en las áreas operativas de comercial y marketing, y organización de administración y finanzas, eran prestados por parte de D. Alejandro a la sociedad Diagnosis & Action Partners a través de la sociedad Diagnosis y Proyectos"

Por su parte, el otro socio y cónyuge del administrador está jubilada, percibe una pensión de la Seguridad Social y no prestó servicio alguno a ninguna de las dos sociedades.

Por lo que hace al Sr. Alejandro, DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. declaró pagarle retribuciones por la prestación de sus servicios (40.000 euros, 45.000 euros, 55.000 euros y 65.000 euros en los ejercicios 2013 a 2016 respectivamente). A su vez, los ingresos de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L por servicios a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, S.L fueron de 143.725,50 euros; 194.116,35 euros; 222.882,35 euros y 187.798,85 euros en ese mismo periodo.

Importa señalar que los ingresos por servicios de asesoramiento facturados, a su vez, por DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS a clientes terceros ascendieron a 154.388,00 euros, 204.333,00 euros, 233.676,63 euros y 201.191,00 euros en ese mismo periodo.

En definitiva, en el periodo comprobado DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS ingresó 793.588,63 euros por facturación de servicios que fueron prestados personal y materialmente por el Sr. Alejandro a los clientes de la sociedad, de ese importe, aproximadamente el 95% (748.523,05 euros), se canalizó hacia DIAGNOSIS Y PROYECTOS en concepto de retribución por unos servicios que también eran simultáneamente prestados personal y materialmente por el Sr. Alejandro a quien esta última sociedad retribuyó a lo largo de esos mismos años en 205.000 euros, es decir, aproximadamente, el 25% de la cifra originalmente ingresada por DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS.

Sobre los medios materiales, como se ha dicho, el principal activo de DIAGNOSIS Y PROYECTOS son los inmuebles. Por su parte DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, apenas tienen activos (su valor en balance asciende a 13.240,67 euros) siendo su exclusivo proveedor de servicios profesionales DIAGNOSIS Y PROYECTOS.

TERCERO.- La regularización practicada lo es porque se aprecia simulación negocial en la prestación de servicios de asesoramiento y apoyo a la dirección que serían efectivamente prestados por el Sr. Alejandro a la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS SL aunque formal y disimuladamente se hicieron pasar por servicios que prestaba la sociedad DIAGNOSIS Y PROYECTOS SL que, a estos efectos, sería una sociedad meramente interpuesta y se concluye:

<< Por ello, se ha procedido a excluir de la tributación de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. los ingresos y gastos derivados de los trabajos realizados personalmente por Alejandro, los cuales se han imputado a Alejandro, radicando, por lo tanto, en sede de DIAGNOSIS Y PROYECTOS S.L. únicamente los ingresos y gastos financieros y extraordinarios y los derivados de su actividad de arrendamiento de inmuebles. >>

También se realizan determinados ajustes en relación con gastos que se consideran no deducibles y se corrige el saldo de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores.

CUARTO.- Con causa en la liquidación practicada fue incoado un expediente sancionador que concluyó con la notificación el día 03/07/2019 de un acuerdo de esta naturaleza donde se consideraba cometida en 2014 la infracción prevista en el artículo 191 LGT.

QUINTO.- Disconforme con ambos acuerdos fueron presentadas sendas reclamaciones económico administrativas el día 08/07/2019 (lunes), la número NUM000 frente al acuerdo de liquidación y la número NUM001 frente a la sanción impuesta. Ambas reclamaciones se acumularon y tramitaron conjuntamente. Tramitado conforme a su naturaleza el expediente fue puesto de manifiesto el día 02/03/2020 para presentación de alegaciones y proposición de prueba. El día 10/12/2020 (ampliamente superado el plazo de un mes que se le había concedido) fue presentado escrito de alegaciones que, en esencia, se limitaba a señalar lo siguiente: "El único fundamento jurídico de oposición y entrando en el fondo de la regularización impugnada de la Administración Tributaria, se centra en cuestionar la declaración de simulación relativa en la prestación de servicios realizada por la entidad DIAGNOSIS Y PROYECTOS a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS y, con ello, la improcedencia de la utilización del artículo 16 de la LGT en el presente expediente.

Para ello y para evitar innecesarias duplicidades y en aras al principio de economía procesal, en relación a dicha fundamentación jurídica, debemos remitirnos al... fundamento jurídico cuarto, [en el que] se desarrolla y se expone la improcedencia de la utilización de la institución de la simulación en el presente caso [se refiere el interesado al FJ 4º del escrito de alegaciones presentado por el socio en relación con su reclamación NUM008 y acumuladas].

En definitiva, por la naturaleza de la regularización efectuada por la AEAT, el mecanismo de regularización utilizado debería haber sido el previsto por los artículos 16 del TRLIS y 16 del RIS ( operaciones vinculadas) no existiendo ni la casuística (negocio aparente) ni indicios reales para apreciar la existencia de simulación negocial relativa en la creación e interposición de sociedades para ejercer una actividad profesional, lo que conlleva un uso impropio de la institución de la simulación ( art. 16 LGT) ."

SEXTO.- La reclamación NUM000 ha sido desglosada en función de los diferentes ejercicios objeto de liquidación, de tal modo que resultan las siguientes numeraciones (las reclamaciones desglosadas se acumulan a la principal):

La nº NUM000 para la liquidación del ejercicio 2013.

La nº NUM002 para la liquidación del ejercicio 2014.

La nº NUM003 para la liquidación del ejercicio 2015.

La nº NUM004 para la liquidación del ejercicio 2016.

SÉPTIMO.- En esta misma fecha se resuelve la reclamación NUM009 y acumuladas interpuesta por el socio Sr. Alejandro frente a la liquidación que le fue practicada en su impuesto personal como consecuencia de las actuaciones que frente al mismo se siguieron y simultanearon con la sociedad."

La resolución del TEARCen sus fundamentos de derecho, estima parcialmente la reclamacion. Así, confirma la regularización en sede de ISO de los 4 ejercicios (2013 a 2016) en relación a la simulación de la actora y anula la sanción en 2014 en determinado aspecto. Así, sitúa su examen en la apreciación de simulación negocial por parte de la Inspección. Expone la singularidad de la institución proveniente del Derecho Civil y las peculiaridades en torno a la prueba de la misma, centrándose en la caracterización de la prueba indiciaria como un instrumento plenamente apto y hábil para concluir que el negocio no es el realmente querido sino que es disimulado. Se recogen los indicios que apreció la Inspección en el caso en concreto y se responde a las alegaciones del reclamante sobre la falta de seriedad de algunos de los indicios -como el de la ventaja fiscal para Diagnosis y Proyectos-. Ha existido ventaja fiscal que ha quedado visible y evidente cuando se ha hecho tributar a las partes según su disimulada realidad subyacente. Por otra parte, estamos ante esquema dirigido a conseguir la menor tributación con la conducta de societizar el ejercicio de su actividad profesional utilizando no solo una sociedad -Diagnosis & Action Partners- sino una segunda sociedad Diagnosis y Proyectos, que no añade nada, pues la persona física ya disponía de una sociedad para relacionarse con sus clientes y ejercer su actividad profesional. Se articula una interposición artificiosa de "Diagnosis y Proyectos" en el proceso de prestación del servicio, o al menos, sobre tal ventaja comercial, la actora no da explicación convincente. Valoración conjunta de todos los indicios sin que proceda aislar alguno de ellos para imponer su insuficiencia o incoherencia. Remansamiento de las rentas derivadas de la actividad profesional en la empresa Diagnosis y Proyectos, que posee un importante parque inmobiliario a disposición del socio puesto que no consta afecto a ninguna actividad económica. Carácter artificioso del esquema prestacional implementado por el Sr. Alejandro. En cuanto a la sanción por art. 191 LGT (dejar de ingresar) en el ejercicio 2014, que es el único de los liquidados la cuota diferencial es positiva. Se ha producido la interposición de una sociedad para atribuirle servicios que son prestados directamente por el socio. Se le deniega la compensación de BINs improcedentemente utilizadas pero no se aprecia culpa por cuanto no se estima suficientemente acreditada ya que la Administración no ha justificado -más allá de una duda razonable que no se hubieran producido perdidas.

La cuantía del proceso quedó fijada en 33.703,13 euros.

SEGUNDO. - Sobre las pretensiones de las partes y los motivos que las fundamentan.

1. La pretensión y los motivos del recurso que se contienen en la demanda.

En su demanda, el recurrente interesa de la Sala el dictado de sentencia que "... estimando íntegramente lo argumentado, se anule la resolución dictada por el TEAR de Catalunya que estima parcialmente la reclamación interpuesta, confirmado el acuerdo de liquidación ... por el concepto tributario IS ejercicios 2013 A 2016, con acogimiento de los fundamentos jurídicos expuestos en el Cuerpo de este escrito y con expresa imposición en costas a la Administración demandada."

Tras la exposición de los antecedentes de hecho que considera relevantes, fundamenta aquella pretensión anulatoria básicamente en que la regularización practicada es improcedente por cuanto concurren vicios procedimentales y sustantivos determinantes de tal pretensión articulada.

Los argumentos que sustentan la demanda son los siguientes:

1) La regularización propuesta consistió en:

-Declaración de simulación en la interposición de la entidad de DIAGNOSIS Y PROECTOS para la facturación a la entidad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, imputándose las rentas positivas facturadas por la entidad al Sr. Alejandro.

-Valoración de la operación vinculada a consecuencia de lo anterior ente los importes satisfechos por DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS al Sr. Alejandro.

-Regularización como rendimientos del capital mobiliario por el uso y disfrute de ciertos inmuebles titularidad de DIAGNOSIS Y PROYECTOS y puestos a disposición de los socios de la misma.

Siguiendo el esquema efectuado por la propia AEAT, aprecia:

1) Existencia de simulación en la interposición de Diagnosis & Proyectos

2) Operación vinculada entre D. Alejandro y Diagnosis & Action Partners por los servicios de asesoramiento prestados a terceros. Valoración a precio de mercado.

3) Utilización a titulo gratuito de los inmuebles de titularidad de Diagnosis & Proyectos por parte de los socios -si bien esta parte ha sido anulada por la resolución del TEARC-.

2) Motivos de carácter formal. Infracción del tramite de audiencia en el procedimiento inspector. Infracción de los arts. 96 y 183 RGAT. Que en fecha de 3.4.2019 fue dictada Comunicación de puesta de manifiesto del expediente electrónico que sustituye la anterior al haberse detectado irregularidades en el expediente remitido el 2.4.2019. Se presentó el 3.4.2019 compareció un actuario de la AEAT en el despacho profesional del representante legal del obligado para notificar la comunicación de la nueva puesta de manifiesto y en el sobre solo ponía el nombre del representante sin citar su condición como representante de la hoy actora, por lo que la notificación no fue recogida al no saberse si la notificación lo era a titulo individual o en calidad de su representación. La Sra. Mercedes no pudo hacerse cargo de dicha notificación. El error en el encabezamiento de la notificación motivó que la misma fuera rehusada pero se debió considerar defectuosa por cuanto no se había referencia a su condición de representante legal. La AEAT entendió que debía entenderse notificada por rechazo del representante autorizado en el domicilio señalado a efectos de notificaciones en el procedimiento. El 5.4.2019 se solicitó suspensión del tramite de audiencia por falta el expediente completo y el día 8.4.2019 se notificó al representante voluntario la nueva puesta de manifiesto del expediente y se denegó la suspensión del tramite de audiencia solicitado y se negó el cambio de fecha para la firma de las actas al no concurrir ninguna de las causas del art. 150.3 Y 150.4 LGT para la suspensión del procedimiento inspector y se acompañaba el expediente completo. En fecha de 12.4.2019 se solicitó ampliación del plazo del trámite de audiencia conferido en fecha de 8.4.2019 por 5 días más hábiles, pero al amparo del art. 91 RGAT. En fecha de 16.4.2019 fue notificada la comunicación de la denegación de la ampliación del plazo, atendiendo al rechazo de la puesta de manifiesto el 3.4.2019 y no el 8.4.2019. En fecha de 17.4.2019 se presentó escrito de alegaciones al tramite de audiencia con la única alegación de imposibilidad de presentar las correspondientes alegaciones. El 23.4.2019 se incoó acta de disconformidad. En definitiva se omitió el tramite de audiencia y generó un supuesto de anulabilidad del acto liquidador, porque al firmarse las actas de disconformidad (23.4.2019) no se cumplió el plazo de 10 días habilites desde la entrega del expediente subsanado (8.4.2019 a 24.4.2019). En puridad técnica, solo dispuso de 8 días hábiles para el trámite de audiencia, desde la puesta de manfiesto del expediente subsanado y luego se encontró -en pleno periodo de Semana Santa- que se le denegaba una ampliación del plazo por 5 días y que resultaba invariable la fecha para la firma de las actas de inspección para el día 23.4.2019.

3) Falta de motivación y justificación de la concesión del plazo de 10 días en el trámite de audiencia y de la denegación de la concesión del plazo de 15 días del tramite audiencia. Vulneración de la STS de 30.9.2019 núm.. 1280/2019. Se entiende una clara vulneración del principio de buena administración.

4) Incorrecta utilización de la institución de la simulación. Procedencia de la regularización por operaciones vinculadas. Confusión de las figuras simulación/conflicto en la aplicación de las normas/operaciones vinculadas. Doctrina del TS a partir de la STS 2 julio de 2020.

5) Motivos de carácter sustantivo. No es ajustado a Derecho la utilización del instituto de la simulación del art. 16 LGT. Debería haberse utilizado la regularización por operaciones vinculadas no existiendo un negocio aparente ni indicios reales para apreciar la existencia de simulación negocial absoluta en la creación e interposición de sociedades para ejercer una actividad profesional. No concurren ventajas fiscales para la declaración de simulación. No estamos ante una presunción seria, precisa y concordante. Indicios para sostener la simulación: es una regularización estandarizada . Los indicios valorados de forma conjunta no pueden constituir prueba alguna para demostrar la existencia de simulación de la sociedad Diagnosis & Proyectos, máxime cuando también se darían en Diagnosis & Action Partners, pero sin embargo esta última no se ha regularizado. Estamos todos ellos antes negocios queridos que no ocultan ninguna otra causa o motivo, siendo que el único reproche sea otro que la valoración de dichas prestaciones de servicios no se corresponda a precio de mercado.

2. Los argumentos sostenidos por el Abogado del Estado en la contestación.

La parte demandada contesta a la demanda con solicitud de dictado de sentencia por la que se desestime el recurso contencioso-administrativo con expresa imposición de costas a la parte actora.

La Abogacía del Estado mantiene:

-No ha existido superación del plazo de las actuaciones inspectoras.

-Sobre el tramite de audiencia que se dice viciado. La comunicación subsanada de un nuevo tramite fue rehusada en el momento que se intentó notificar por parte de un Agente tributario. Quien rechazó la notificación era también representante del obligado tributario y con el mismo domicilio. Se ha de entender que la notificación ha sido rechazada. Quien pudo hacerse cargo de la notificación válidamente emitida y ajustada decidió no hacerlo , razón por la que el trámite se tiene por no realizado.

-Falta de acreditación de circunstancias que acreditaran la ampliación del plazo , maxime cuando la causa era que había rechazado la notificación de la puesta a disposición del expediente.

-Fondo. Prueba indiciaria que acredita la finalidad de la interposición de la entidad Diagnosis & Proyectos.

TERCERO. - Decisión de la Sala. Motivos de carácter formal. Tramite de audiencia previo a la firma de las actas. Incidencia de la notificación de la puesta de manifiesto del expediente subsanado.

1. Tratamiento de esta cuestión por el TEARC en la resolución de 13 mayo 2021 referida al IRPF del socio profesional y administrador de Diagnosis & Proyectos SL

Responde a esta cuestión la indicada resolución del TEARC de la siguiente forma:

"QUINTO.- La primera alegación relevante se dirige a denunciar una infracción o vicio en el trámite de audiencia (artículo 96 RGAT) de lo que deduce el interesado la nulidad radical del acto impugnado. Vaya por delante que las posibles irregularidades del acto administrativo o de su proceso de producción -formales o de fondo- como regla general no comportan la nulidad de pleno derecho, por tratarse de una "consecuencia jurídica que en nuestro derecho tiene carácter excepcional" (vid. por todas STS 26.5.2014, casación nº 16/2012, y las en ella citadas), debiendo entenderse la causa de nulidad de pleno derecho regulada en el art. 217.1 e) de la LGT -en el mismo sentido que el art. 62.1 e) Ley 30/1992- como concurrente, única y exclusivamente, en aquellos casos en que la liquidación inspectora sea dictada "prescindiendo total y absolutamente del cauce legalmente establecido, esto es, de forma clara, ostensible y manifiesta, o pretiriendo algún trámite esencial, cuya omisión equivalga a una dejación o completa inobservancia del procedimiento inspector o determine la vulneración de algún derecho constitucionalmente reconocido" (FDº 3º STS citada) circunstancias que, ya se avanza, no se han producido en el presente caso, máxime cuando el trámite de audiencia, en el supuesto que ahora nos ocupa, no ha sido ni formal ni materialmente omitido.

Así las cosas, la eventual omisión del trámite de audiencia (que aquí no se da) solo podría dar lugar a la anulabilidad del acto y siempre que ello hubiera ocasionado indefensión a la parte, entendida como una efectiva y real privación de alguno de los medios de defensa que el ordenamiento le concede o impedimento a la aplicación efectiva del principio de contradicción con perjuicio real para los intereses de la interesada. En este sentido, procede traer a colación la exégesis que la jurisprudencia ha llevado a cabo en torno a la trascendencia de la omisión del trámite de audiencia en el ámbito de los procedimientos de aplicación de los tributos. A este respecto, la Sentencia de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de 19 de noviembre de 2012

...

En definitiva, la eventual tramitación defectuosa del trámite de audiencia no sería causa de nulidad radical de todo lo actuado por la Administración, como se pretende, sino que el efecto procesal, de apreciarse tal vicio, se limitaría a la retroacción del expediente a fin y efectos de depurar al procedimiento del vicio advertido. Así se expresa, el artículo 239.3 LGT:

"Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal."

SEXTO.- En el caso que ahora nos ocupa, no se niega que existió una primera puesta de manifiesto del expediente por medio de la diligencia de fecha 02/04/2019 suscrita por uno de los representantes del obligado tributario y donde consta la entrega de CSV para el acceso a la consulta de los documentos que conformaban el expediente.

Por tanto, a partir de ese día el interesado pudo acceder al expediente.

Sin embargo, ocurre que el órgano de aplicación de los tributos detectó que faltaban documentos por incorporar al expediente de tal modo que el día 03/04/2019 dictó nueva comunicación de puesta de manifiesto con indicación de nuevo CSV para visualizar y descargar los documentos. Sucede que tal comunicación de nuevo trámite fue rehusada en el momento que se intentó notificar por parte de un Agente tributario. En este punto nace la controversia, pues la parte entiende que no se le ofreció dicho trámite.

Ocurre que la notificación se intentó practicar en sede del despacho de los representantes del obligado tributario sito en Av. Diagonal, 429 de Barcelona, estando dirigida la comunicación al Sr. Doroteo. en calidad de representante del Sr. Alejandro (así consta en el encabezamiento del documento). Ahora bien, se nos dice (sin que pueda constatarse tal afirmación) que en el sobre en el que iba dicho documento solo constaba el nombre del Sr. Doroteo y era imposible ver el encabezamiento del documento ensobrado y, en consecuencia, se desconocía que su destinatario último era el Sr. Alejandro y que por ello "al no encontrarse el Sr. Doroteo. en la oficina en ese día 03/04/2019 y al no poderse saber si la notificación era a título individual o en calidad de su representación" la notificación fue rehusada. Interesa señalar que quien rehusó la notificación, según diligencia extendida por el Agente tributario, fue la Sra. Mercedes. que también figura en el expediente acreditada como representante del obligado tributario y con domicilio a efectos de notificaciones en Av. Diagonal, 429 de Barcelona.

Llegados a este punto, interesa transcribir lo dispuesto en los artículos 110 y 111 LGT.

Artículo 110 sobre lugar de práctica de las notificaciones:

1. En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.

2. En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin.

Artículo 111 sobre personas legitimadas para recibir las notificaciones:

1. Cuando la notificación se practique en el lugar señalado al efecto por el obligado tributario o por su representante, o en el domicilio fiscal de uno u otro, de no hallarse presentes en el momento de la entrega, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio y haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de vecinos o de propietarios donde radique el lugar señalado a efectos de notificaciones o el domicilio fiscal del obligado o su representante.

2. El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma.

Pues bien, no se discute que el intento de notificación lo fue en un domicilio que era adecuado al efecto (el domicilio de los representantes del obligado tributario), también está fuera de toda discusión el hecho objetivo y acreditado de que esa notificación fue rechazada (existe diligencia incoada al efecto). Ahora bien, lo que parece que pretende hacer valer el reclamante ante esta instancia son los motivos subjetivos por los cuales rechazó una notificación que se intentaba practicar en un lugar y ante una persona que eran idóneos para recibirla, con el argumento tan endeble como falto de acreditación de que en el sobre solo figuraba el nombre del representante.

Llegados a este punto recordemos que el artículo 111.2 LGT establece que "El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma". Será bueno percatarse de que a este precepto no le interesan lo más mínimo cuales fueran las motivaciones o razones personales por las cuales quien podía recibir válidamente la notificación decidió no hacerlo (lo mismo ocurre como con su homólogo en el orden administrativo: El artículo 41.5 de la Ley 39/2915). Se nos dice que la persona allí presente no se sintió autorizada para recibir una notificación que entendió iba dirigida personalmente al Sr. Doroteo. Pues bien, esos motivos personales que llevaron a esa persona a rechazar la notificación carecen de relevancia alguna y no es necesario entrar a valorarlos, lo único indiscutible y trascendente es que quien podía hacerse cargo de una notificación administrativa perfectamente válida y ajustada a derecho decidió no hacerlo, razón por la cual el trámite se entiende realizado.

A mayor abundamiento hay que señalar que ninguna indefensión ni menoscabo en la defensa del interesado se ha producido. En primer lugar porque señala el acuerdo impugnado que la documentación incorporada tardíamente al expediente (informes de valoración emitidos por el Servicio Técnico de la Delegación Especial) ninguna influencia tuvo en la regularización practicada, cuestión que no es desmentida por el obligado tributario y, en segundo lugar, porque el interesado accedió efectivamente al expediente mediante los CSV de que dispuso (pues parece que tuvo acceso a ambos CSV) . En concreto se dice en el acta que "consta que el obligado tributario ha accedido al expediente electrónico en las siguientes fechas: a la puesta de manifiesto de 02-04-2019 accedió 2 veces el día 03-04-2019 y 5 veces el día 05-04 2019, y a la puesta de manifiesto de 03- 04-2019 accedió 2 veces el día 17-04 2019, ambas a las 17:03".

Por todo lo expuesto, deben desestimarse las alegaciones aquí tratadas."

2.Sobre la pretendida vulneración del tramite de audiencia con carácter previo a la firma de las actas de disconformidad. No concurre. La denegación de la suspensión y la no ampliación del plazo no representa el vicio que se dice por cuanto la parte pudo acceder al expediente.

Es de destacar el enérgico y vehemente esfuerzo que se realiza por la parte actora respecto de las alegaciones de tipo formal de las que considera -en 19 paginas (folios 7-25) un "defecto procedimental que supuso la limitación del derecho del recurrente a ser oído en el procedimiento inspector por no disponerse del expediente electrónico completo y, por no haberse respetado el plazo de 10 días hábiles concedido al efecto..." solicitando "... retrotraerse las actuaciones inspectoras para que sea corregida dicha quiebra procedimental ... " previa anulación del acto en virtud del art. 48 LPACAP.

Pues bien, atendidas las extensísimas y duras apreciaciones contenidas en la demanda, este Tribunal no puede pasar por alto que la notificación realizada al representante legal de la actora en el domicilio designado al efecto en el procedimiento , el 3.4.2019, fue rehusada y, por tanto, el tramite en cuestión se tiene por realizado en tal fecha -3.4.2019- en cuanto puesta de manifiesto del expediente electrónico subsanado. Las disquisiciones sobre el sobre y la caracterización de la condición el Sr. Doroteo. no enervan que un actuario acudió al domicilio designado a efecto en el procedimiento inspector y con una notificación al designado como representante legal. Cualquier otra valoración supone una calificación negativa respecto a tal conducta de rechazo de una notificación a la persona y en el lugar previsto. Tanto la persona que rechazó la notificación como el representante legal conocen que tienen encomendada las funciones de representación y que el domicilio que indican es el que debe -y debía- ser el utilizado por la Administración para poner en su conocimiento, vía notificación personal, los actos. Cualquier otra actuación que no sea hacerse cargo de las notificaciones que van a su nombre y en el domicilio implica la quiebra de los principios de buena fe entre las partes y , además, como contrapartida ,no poder ampararse en el principio de buena administración. La AEAT no podía considerar esa conducta de rehusar hacerse cargo de la notificación más que como un rechazo y tener por iniciado el tramite de puesta de manifiesto por mas que con posterioridad se pone de manifiesto -8.4.2019- el expediente completo.

Sorprende la banalización de este rechazo de la notificación del acto en cuestión al representante legal y la dura critica que se realiza a que la AEAT no suspendiera el tramite de audiencia o ampliara el plazo de alegaciones. Evidentemente, esta diferente vara de medir descuadra el recíproco tratamiento que deben proveerse las partes.

La buena administración que ahora enarbolamos y exigimos como nuevo paradigma para una Administración del siglo XXI no enerva que los particulares también deben contribuir eficazmente en sus relaciones con aquella. En el presente caso el sintagma no ha sido así y un rechazo de una notificación a una persona que se sabe representante designado de obligados tributarios y recibe notificaciones en su despacho profesional designado como lugar de notificaciones no puede negar que es un elemento distorsionador y carente de una justificación razonable. Y ello aunque el sobre incluya o no la condición o no que ostenta.

Por todo ello, consideramos que la no suspensión del tramite de audiencia el 8.4.2019 y la no ampliación del plazo del tramite de audiencia conferido en idéntica fecha por 5 días hábiles más , está propiciado por la sola conducta de la parte. De haberse ampliado a 15 días hábiles se hubiera superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras -que debía finalizar como máximo antes del 19/6/2019- motivado por un rechazo de la notificación de puesta de manifiesto el 3/4/2019 del expediente subsanado.

No cabe aquí entender aplicable la STS 1280/2019, de 30 de septiembre, ya que en el presente caso, el plazo de 10 días hábiles se cumplía desde el 3/4/2019 con la puesta de manifiesto que fue rechazada por el representante legal del obligado. De no haberlo rechazado, hubiera dispuesto de ese plazo que no puede quedar al albur -y volundad- de la parte si la Administración ha realizado una notificación correcta y con el valor de realizada -ex art. 111.2 LGT-. Además, no se cumplen los presupuestos establecidos en la indicada STS que señala:

"DECIMOPRIMERO.- Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución del recurso de casación.

Teniendo en consideración las cuestiones suscitadas en el auto de admisión, de acuerdo con lo que establece el artículo 93.1 LJCA ,procede, en función de todo lo razonado precedentemente, fijar como doctrina del presente recurso la siguiente:

- Cuando la norma establece un plazo mínimo y máximo para el trámite de alegaciones, la Administración goza de discrecionalidad para concretar dicho plazo. Sin embargo, la concesión del plazo mínimo sin justificación alguna con relación a las circunstancias del caso y la ausencia de respuesta de la Administración a la petición del contribuyente de una ampliación del plazo, determinan, en las circunstancias específicas de este caso, que la ampliación del plazo así obtenida no puede ser entendida como dilación imputable al contribuyente.

..."

En cuanto a la ampliación solicitada en fecha de 12/4/2019 por 5 días hábiles más, al amparo del art. 91 RGT, cuya denegación lo fue por acuerdo notificado el 16/4/2019 tampoco es improcedente al amparo de la doctrina fijada en la STS de 22.7.2024 ya que ésta última analiza la denegación de la ampliación se produce por una causa concurrente -modificación por el Inspector-Jefe de la propuesta contenida en el acta de disconformidad y necesidad de preparar un nuevo cuerpo de alegaciones- y la justificación en el perjuicio de los intereses de la Hacienda Pública por transcurso del plazo máximo de duración. La STS requiere, por tanto, un fundamento exclusivo "... en que de otorgarse se superaría el plazo máximo previsto para la tramitación del procedimiento inspector..."

Por todo lo anterior se desestima este motivo.

CUARTO.- Decisión de la Sala (II). Fondo del asunto. Consideración de entidad simulada de Diagnosis & Proyectos SL.

1.Habiendo superado los escollos procedimentales nos adentramos en la segunda parte del grueso de la demanda que concentra más de 40 paginas (36 a 78 de la demanda). La parte recurrente cuestiona la conclusión de simulación en la entidad Diagnosis & Proyectos que factura la prestación de servicios a Diagnosis & Action Partners, que a su vez es la que contrata de con terceros las labores propias que presta el profesional de la consultoría y asesoramiento.

Los ingresos de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. proceden principalmente de los honorarios profesionales facturados a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL por servicios de dirección que prestó su administrador Alejandro. Esta sociedad está participada también por Alejandro en un 75 % del capital y por Salome en un 25%. DIAGNOSIS Y PROYECTOS SL (B63201875), según las manifestaciones realizadas por el obligado, es una sociedad patrimonial cuyos activos son varios inmuebles. Los ingresos de DIAGNOSIS Y PROYECTOS SL proceden en un 18% de media del alquiler de los inmuebles y el 82 % restante de los honorarios profesionales facturados a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL. A su vez, DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL, facturó a terceros no relacionados servicios de asesoramiento a la dirección prestados por Alejandro.

Ninguna de las dos sociedades (DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. y DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, S.L.) tuvo personal contratado en el periodo comprendido entre 2013 y 2016, ni se requirió la colaboración de terceros en los servicios prestados. Si bien, DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. declaró pagar retribuciones a Alejandro por la prestación de sus servicios (40.000 euros en 2013, 45.000 euros en 2014, 55.000 euros en 2015 y 65.000 euros en 2016). En las facturas, emitidas trimestralmente al Sr. Alejandro, no se realiza un mayor detalle o información acerca de la naturaleza de los servicios prestados. La socia Salome percibe una pensión de la Seguridad Social y no prestó ningún servicio a las dos sociedades citadas.

2. El grueso del ejercicio impugnatorio que se nos propone consiste en tratar de negar el juicio de simulación que alcanza la Inspección en la interposición de la hoy actora en la real prestación de servicios del socio profesional Sr. Alejandro a Diagnosis & Action Partners SL que es quien bajo esa forma mercantil contrata con terceros. La regularización operada se centra, en esencia, en considerar a la primera sociedad interpuesta en simulada por artificiosa y carente de sentido alguno, replicando una estructura societaria que solo pretende la ventaja fiscal y separar la prestación del servicio del comercializador en el mercado del mismo, tratando de aparentarse una prestación de servicios de sociedad a sociedad que, en verdad, lo son directamente por el socio profesional a Diagnosis & Action Partners, persiguiéndose con ello un ahorro fiscal ilícito concretado en el menor tipo impositivo en sede de IS y la indebida trivialización de la efectiva tributación de los rendimientos de la actividad económica del socio profesional desvinculado sin añadido alguno en el proceso hacia el mercado/ o servicio, cuando sólo -y exclusivamente- es él el prestador.

La demanda parte de un cuestionamiento genérico y carente de concreción, extenso y cuestionado de forma general los indicios aisladamente pero sin valorarlos en su conjunto ni ofrecer una razón concreta cuando solo el profesional- y exclusivamente- es el que presta los servicios de consultoría sin añadir nada la sociedad simulada al proceso o el servicio prestado.

3.El conjunto de indicios, recogidos en el FJ Sexto de la resolución impugnada de forma extensa, utilizados para apreciar el ardid urdido por el socio determina que recordemos que la Administración dispone y en el ejercicio de la potestad que le confiere el art. 16 LGT, de acudir a un conjunto indiciario que apunte, partiendo de premisas ciertas, en juicio lógico inferencial dotado de las notas de seriedad, precisión, y razonar acorde a aquella lógica, en la dirección indicada, pues los partícipes del engaño habrán adoptado las cautelas y dispuesto las formas necesarias para tratar de velar la realidad de las cosas. Conjunto que ha de ser valorado como tal, en su consideración global, no de forma aislada o descontextualizada, a no hallarse quiebra lógica considerable en indicios aislados (que no es el caso).

Entiende esta Sala que el juicio de simulación aparece ampliamente argumentado y aquilatado por la recurrida.

4.Se queja la actora y pretende ensalzar una supuesta incoherencia mostrada en el hecho del uso de la técnica de la simulación y la regularización por operaciones vinculadas para con el socio profesional y la sociedad Diagnosis & Action, pero no entra a definir la verdadera realidad económica que aporta la hoy actora, quedándose en cuestionar una pretendida libertad empresarial que no resiste contraste alguno pues es totalmente fingida y ficticia en la dinámica de prestación de los servicios de asesoramiento que solo presta el Sr. Alejandro. Son actividades iguales, sin medios personales añadidos distintos del socio, y total dependencia del socio profesional. Por tanto, es manifiesto que todo el relato de la demanda no enerva ni cada uno de los indicios ni todos ellos valorados conjuntamente.

Se impone en definitiva la desestimación íntegra del recurso, de conformidad con lo previsto en el orden procesal por los artículos 68.1. b )y 70.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción.

ULTIMO. - Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, por lo que se impone las costas a la parte actora si bien limitadas a 2.000 euros por todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,

PRIMERO. - Sobre el objeto del recurso.

Se recurre en este proceso la resolución de 13 de mayo de 2021del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, "estimatoria en parte"de la reclamación económico-administrativa números NUM000; NUM001; NUM002; NUM003; NUM004, respecto de acuerdo de liquidación dictado por AEAT Cataluña, Dependencia Regional de Inspección por el concepto Impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2013 a 2016 y sanción tributaria del ejercicio 2014. Cuantía: 24.413,27 euros Referencia: A02- NUM005 y A51- NUM006 Liquidación: NUM007.

Se expresa en los antecedentes de hecho de la resolución económico-administrativa impugnada la causa de la regularización:

"PRIMERO.- El día 07/06/2019 fue notificado el acuerdo de liquidación referenciado que ponía fin a un procedimiento inspector iniciado el día 06/11/2017 cuyas actuaciones tuvieron carácter general.

Se siguieron simultáneas actuaciones inspectoras frente al Sr. Alejandro y también frente a la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL.

SEGUNDO.- La sociedad DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L es propiedad del Sr Alejandro (34,26% del capital) y de su cónyuge, la Sra. Salome (65,75% del capital). El Sr. Alejandro es su administrador único.

Del mismo modo, la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL está participada por el Sr. Alejandro en un 75 % y por su cónyuge en un 25%. El Sr. Alejandro es su administrador único. Esta sociedad presta servicios de asesoramiento a la dirección.

Sobre la actividad de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L cabe distinguir:

Por un lado es una sociedad patrimonial propietaria de varios inmuebles: cinco pisos en Barcelona, una casa en zona residencial del Valle de Arán, un almacén garaje y tres plazas de aparcamiento. De estos inmuebles, tres están alquilados: un piso al hijo de los socios y otro como despacho a FLEXXIBLE IT (que es el principal cliente de DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS). Esos alquileres los gestiona una inmobiliaria que percibe a cambio una comisión. Los ingresos por este concepto suponen un 18% de la cifra de negocios de la entidad.

El restante 82% de ingresos procede de la facturación de servicios profesionales que se manifiesta corresponden a servicios de asesoramiento a la dirección general y en las áreas operativas comercial y marketing a la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL. A su vez, esta última factura a terceros esos mismos servicios de asesoramiento a la dirección prestados materialmente por el Sr. Alejandro.

Sobre los medios personales de ambas sociedades es de ver que ninguna de las dos sociedades (DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. y DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, S.L.) tuvo personal laboral contratado ni requirió la colaboración de terceros en los servicios prestados. Sobre este punto DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS ha manifestado (escrito presentado el 09-02-2018):

"En relación a los servicios recibidos de Diagnosis y Proyectos, SL de asesoramiento a la dirección general y en las áreas operativas de comercial y marketing, y organización de administración y finanzas, eran prestados por parte de D. Alejandro a la sociedad Diagnosis & Action Partners a través de la sociedad Diagnosis y Proyectos"

Por su parte, el otro socio y cónyuge del administrador está jubilada, percibe una pensión de la Seguridad Social y no prestó servicio alguno a ninguna de las dos sociedades.

Por lo que hace al Sr. Alejandro, DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. declaró pagarle retribuciones por la prestación de sus servicios (40.000 euros, 45.000 euros, 55.000 euros y 65.000 euros en los ejercicios 2013 a 2016 respectivamente). A su vez, los ingresos de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L por servicios a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, S.L fueron de 143.725,50 euros; 194.116,35 euros; 222.882,35 euros y 187.798,85 euros en ese mismo periodo.

Importa señalar que los ingresos por servicios de asesoramiento facturados, a su vez, por DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS a clientes terceros ascendieron a 154.388,00 euros, 204.333,00 euros, 233.676,63 euros y 201.191,00 euros en ese mismo periodo.

En definitiva, en el periodo comprobado DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS ingresó 793.588,63 euros por facturación de servicios que fueron prestados personal y materialmente por el Sr. Alejandro a los clientes de la sociedad, de ese importe, aproximadamente el 95% (748.523,05 euros), se canalizó hacia DIAGNOSIS Y PROYECTOS en concepto de retribución por unos servicios que también eran simultáneamente prestados personal y materialmente por el Sr. Alejandro a quien esta última sociedad retribuyó a lo largo de esos mismos años en 205.000 euros, es decir, aproximadamente, el 25% de la cifra originalmente ingresada por DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS.

Sobre los medios materiales, como se ha dicho, el principal activo de DIAGNOSIS Y PROYECTOS son los inmuebles. Por su parte DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, apenas tienen activos (su valor en balance asciende a 13.240,67 euros) siendo su exclusivo proveedor de servicios profesionales DIAGNOSIS Y PROYECTOS.

TERCERO.- La regularización practicada lo es porque se aprecia simulación negocial en la prestación de servicios de asesoramiento y apoyo a la dirección que serían efectivamente prestados por el Sr. Alejandro a la sociedad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS SL aunque formal y disimuladamente se hicieron pasar por servicios que prestaba la sociedad DIAGNOSIS Y PROYECTOS SL que, a estos efectos, sería una sociedad meramente interpuesta y se concluye:

<< Por ello, se ha procedido a excluir de la tributación de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. los ingresos y gastos derivados de los trabajos realizados personalmente por Alejandro, los cuales se han imputado a Alejandro, radicando, por lo tanto, en sede de DIAGNOSIS Y PROYECTOS S.L. únicamente los ingresos y gastos financieros y extraordinarios y los derivados de su actividad de arrendamiento de inmuebles. >>

También se realizan determinados ajustes en relación con gastos que se consideran no deducibles y se corrige el saldo de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores.

CUARTO.- Con causa en la liquidación practicada fue incoado un expediente sancionador que concluyó con la notificación el día 03/07/2019 de un acuerdo de esta naturaleza donde se consideraba cometida en 2014 la infracción prevista en el artículo 191 LGT.

QUINTO.- Disconforme con ambos acuerdos fueron presentadas sendas reclamaciones económico administrativas el día 08/07/2019 (lunes), la número NUM000 frente al acuerdo de liquidación y la número NUM001 frente a la sanción impuesta. Ambas reclamaciones se acumularon y tramitaron conjuntamente. Tramitado conforme a su naturaleza el expediente fue puesto de manifiesto el día 02/03/2020 para presentación de alegaciones y proposición de prueba. El día 10/12/2020 (ampliamente superado el plazo de un mes que se le había concedido) fue presentado escrito de alegaciones que, en esencia, se limitaba a señalar lo siguiente: "El único fundamento jurídico de oposición y entrando en el fondo de la regularización impugnada de la Administración Tributaria, se centra en cuestionar la declaración de simulación relativa en la prestación de servicios realizada por la entidad DIAGNOSIS Y PROYECTOS a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS y, con ello, la improcedencia de la utilización del artículo 16 de la LGT en el presente expediente.

Para ello y para evitar innecesarias duplicidades y en aras al principio de economía procesal, en relación a dicha fundamentación jurídica, debemos remitirnos al... fundamento jurídico cuarto, [en el que] se desarrolla y se expone la improcedencia de la utilización de la institución de la simulación en el presente caso [se refiere el interesado al FJ 4º del escrito de alegaciones presentado por el socio en relación con su reclamación NUM008 y acumuladas].

En definitiva, por la naturaleza de la regularización efectuada por la AEAT, el mecanismo de regularización utilizado debería haber sido el previsto por los artículos 16 del TRLIS y 16 del RIS ( operaciones vinculadas) no existiendo ni la casuística (negocio aparente) ni indicios reales para apreciar la existencia de simulación negocial relativa en la creación e interposición de sociedades para ejercer una actividad profesional, lo que conlleva un uso impropio de la institución de la simulación ( art. 16 LGT) ."

SEXTO.- La reclamación NUM000 ha sido desglosada en función de los diferentes ejercicios objeto de liquidación, de tal modo que resultan las siguientes numeraciones (las reclamaciones desglosadas se acumulan a la principal):

La nº NUM000 para la liquidación del ejercicio 2013.

La nº NUM002 para la liquidación del ejercicio 2014.

La nº NUM003 para la liquidación del ejercicio 2015.

La nº NUM004 para la liquidación del ejercicio 2016.

SÉPTIMO.- En esta misma fecha se resuelve la reclamación NUM009 y acumuladas interpuesta por el socio Sr. Alejandro frente a la liquidación que le fue practicada en su impuesto personal como consecuencia de las actuaciones que frente al mismo se siguieron y simultanearon con la sociedad."

La resolución del TEARCen sus fundamentos de derecho, estima parcialmente la reclamacion. Así, confirma la regularización en sede de ISO de los 4 ejercicios (2013 a 2016) en relación a la simulación de la actora y anula la sanción en 2014 en determinado aspecto. Así, sitúa su examen en la apreciación de simulación negocial por parte de la Inspección. Expone la singularidad de la institución proveniente del Derecho Civil y las peculiaridades en torno a la prueba de la misma, centrándose en la caracterización de la prueba indiciaria como un instrumento plenamente apto y hábil para concluir que el negocio no es el realmente querido sino que es disimulado. Se recogen los indicios que apreció la Inspección en el caso en concreto y se responde a las alegaciones del reclamante sobre la falta de seriedad de algunos de los indicios -como el de la ventaja fiscal para Diagnosis y Proyectos-. Ha existido ventaja fiscal que ha quedado visible y evidente cuando se ha hecho tributar a las partes según su disimulada realidad subyacente. Por otra parte, estamos ante esquema dirigido a conseguir la menor tributación con la conducta de societizar el ejercicio de su actividad profesional utilizando no solo una sociedad -Diagnosis & Action Partners- sino una segunda sociedad Diagnosis y Proyectos, que no añade nada, pues la persona física ya disponía de una sociedad para relacionarse con sus clientes y ejercer su actividad profesional. Se articula una interposición artificiosa de "Diagnosis y Proyectos" en el proceso de prestación del servicio, o al menos, sobre tal ventaja comercial, la actora no da explicación convincente. Valoración conjunta de todos los indicios sin que proceda aislar alguno de ellos para imponer su insuficiencia o incoherencia. Remansamiento de las rentas derivadas de la actividad profesional en la empresa Diagnosis y Proyectos, que posee un importante parque inmobiliario a disposición del socio puesto que no consta afecto a ninguna actividad económica. Carácter artificioso del esquema prestacional implementado por el Sr. Alejandro. En cuanto a la sanción por art. 191 LGT (dejar de ingresar) en el ejercicio 2014, que es el único de los liquidados la cuota diferencial es positiva. Se ha producido la interposición de una sociedad para atribuirle servicios que son prestados directamente por el socio. Se le deniega la compensación de BINs improcedentemente utilizadas pero no se aprecia culpa por cuanto no se estima suficientemente acreditada ya que la Administración no ha justificado -más allá de una duda razonable que no se hubieran producido perdidas.

La cuantía del proceso quedó fijada en 33.703,13 euros.

SEGUNDO. - Sobre las pretensiones de las partes y los motivos que las fundamentan.

1. La pretensión y los motivos del recurso que se contienen en la demanda.

En su demanda, el recurrente interesa de la Sala el dictado de sentencia que "... estimando íntegramente lo argumentado, se anule la resolución dictada por el TEAR de Catalunya que estima parcialmente la reclamación interpuesta, confirmado el acuerdo de liquidación ... por el concepto tributario IS ejercicios 2013 A 2016, con acogimiento de los fundamentos jurídicos expuestos en el Cuerpo de este escrito y con expresa imposición en costas a la Administración demandada."

Tras la exposición de los antecedentes de hecho que considera relevantes, fundamenta aquella pretensión anulatoria básicamente en que la regularización practicada es improcedente por cuanto concurren vicios procedimentales y sustantivos determinantes de tal pretensión articulada.

Los argumentos que sustentan la demanda son los siguientes:

1) La regularización propuesta consistió en:

-Declaración de simulación en la interposición de la entidad de DIAGNOSIS Y PROECTOS para la facturación a la entidad DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, imputándose las rentas positivas facturadas por la entidad al Sr. Alejandro.

-Valoración de la operación vinculada a consecuencia de lo anterior ente los importes satisfechos por DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS al Sr. Alejandro.

-Regularización como rendimientos del capital mobiliario por el uso y disfrute de ciertos inmuebles titularidad de DIAGNOSIS Y PROYECTOS y puestos a disposición de los socios de la misma.

Siguiendo el esquema efectuado por la propia AEAT, aprecia:

1) Existencia de simulación en la interposición de Diagnosis & Proyectos

2) Operación vinculada entre D. Alejandro y Diagnosis & Action Partners por los servicios de asesoramiento prestados a terceros. Valoración a precio de mercado.

3) Utilización a titulo gratuito de los inmuebles de titularidad de Diagnosis & Proyectos por parte de los socios -si bien esta parte ha sido anulada por la resolución del TEARC-.

2) Motivos de carácter formal. Infracción del tramite de audiencia en el procedimiento inspector. Infracción de los arts. 96 y 183 RGAT. Que en fecha de 3.4.2019 fue dictada Comunicación de puesta de manifiesto del expediente electrónico que sustituye la anterior al haberse detectado irregularidades en el expediente remitido el 2.4.2019. Se presentó el 3.4.2019 compareció un actuario de la AEAT en el despacho profesional del representante legal del obligado para notificar la comunicación de la nueva puesta de manifiesto y en el sobre solo ponía el nombre del representante sin citar su condición como representante de la hoy actora, por lo que la notificación no fue recogida al no saberse si la notificación lo era a titulo individual o en calidad de su representación. La Sra. Mercedes no pudo hacerse cargo de dicha notificación. El error en el encabezamiento de la notificación motivó que la misma fuera rehusada pero se debió considerar defectuosa por cuanto no se había referencia a su condición de representante legal. La AEAT entendió que debía entenderse notificada por rechazo del representante autorizado en el domicilio señalado a efectos de notificaciones en el procedimiento. El 5.4.2019 se solicitó suspensión del tramite de audiencia por falta el expediente completo y el día 8.4.2019 se notificó al representante voluntario la nueva puesta de manifiesto del expediente y se denegó la suspensión del tramite de audiencia solicitado y se negó el cambio de fecha para la firma de las actas al no concurrir ninguna de las causas del art. 150.3 Y 150.4 LGT para la suspensión del procedimiento inspector y se acompañaba el expediente completo. En fecha de 12.4.2019 se solicitó ampliación del plazo del trámite de audiencia conferido en fecha de 8.4.2019 por 5 días más hábiles, pero al amparo del art. 91 RGAT. En fecha de 16.4.2019 fue notificada la comunicación de la denegación de la ampliación del plazo, atendiendo al rechazo de la puesta de manifiesto el 3.4.2019 y no el 8.4.2019. En fecha de 17.4.2019 se presentó escrito de alegaciones al tramite de audiencia con la única alegación de imposibilidad de presentar las correspondientes alegaciones. El 23.4.2019 se incoó acta de disconformidad. En definitiva se omitió el tramite de audiencia y generó un supuesto de anulabilidad del acto liquidador, porque al firmarse las actas de disconformidad (23.4.2019) no se cumplió el plazo de 10 días habilites desde la entrega del expediente subsanado (8.4.2019 a 24.4.2019). En puridad técnica, solo dispuso de 8 días hábiles para el trámite de audiencia, desde la puesta de manfiesto del expediente subsanado y luego se encontró -en pleno periodo de Semana Santa- que se le denegaba una ampliación del plazo por 5 días y que resultaba invariable la fecha para la firma de las actas de inspección para el día 23.4.2019.

3) Falta de motivación y justificación de la concesión del plazo de 10 días en el trámite de audiencia y de la denegación de la concesión del plazo de 15 días del tramite audiencia. Vulneración de la STS de 30.9.2019 núm.. 1280/2019. Se entiende una clara vulneración del principio de buena administración.

4) Incorrecta utilización de la institución de la simulación. Procedencia de la regularización por operaciones vinculadas. Confusión de las figuras simulación/conflicto en la aplicación de las normas/operaciones vinculadas. Doctrina del TS a partir de la STS 2 julio de 2020.

5) Motivos de carácter sustantivo. No es ajustado a Derecho la utilización del instituto de la simulación del art. 16 LGT. Debería haberse utilizado la regularización por operaciones vinculadas no existiendo un negocio aparente ni indicios reales para apreciar la existencia de simulación negocial absoluta en la creación e interposición de sociedades para ejercer una actividad profesional. No concurren ventajas fiscales para la declaración de simulación. No estamos ante una presunción seria, precisa y concordante. Indicios para sostener la simulación: es una regularización estandarizada . Los indicios valorados de forma conjunta no pueden constituir prueba alguna para demostrar la existencia de simulación de la sociedad Diagnosis & Proyectos, máxime cuando también se darían en Diagnosis & Action Partners, pero sin embargo esta última no se ha regularizado. Estamos todos ellos antes negocios queridos que no ocultan ninguna otra causa o motivo, siendo que el único reproche sea otro que la valoración de dichas prestaciones de servicios no se corresponda a precio de mercado.

2. Los argumentos sostenidos por el Abogado del Estado en la contestación.

La parte demandada contesta a la demanda con solicitud de dictado de sentencia por la que se desestime el recurso contencioso-administrativo con expresa imposición de costas a la parte actora.

La Abogacía del Estado mantiene:

-No ha existido superación del plazo de las actuaciones inspectoras.

-Sobre el tramite de audiencia que se dice viciado. La comunicación subsanada de un nuevo tramite fue rehusada en el momento que se intentó notificar por parte de un Agente tributario. Quien rechazó la notificación era también representante del obligado tributario y con el mismo domicilio. Se ha de entender que la notificación ha sido rechazada. Quien pudo hacerse cargo de la notificación válidamente emitida y ajustada decidió no hacerlo , razón por la que el trámite se tiene por no realizado.

-Falta de acreditación de circunstancias que acreditaran la ampliación del plazo , maxime cuando la causa era que había rechazado la notificación de la puesta a disposición del expediente.

-Fondo. Prueba indiciaria que acredita la finalidad de la interposición de la entidad Diagnosis & Proyectos.

TERCERO. - Decisión de la Sala. Motivos de carácter formal. Tramite de audiencia previo a la firma de las actas. Incidencia de la notificación de la puesta de manifiesto del expediente subsanado.

1. Tratamiento de esta cuestión por el TEARC en la resolución de 13 mayo 2021 referida al IRPF del socio profesional y administrador de Diagnosis & Proyectos SL

Responde a esta cuestión la indicada resolución del TEARC de la siguiente forma:

"QUINTO.- La primera alegación relevante se dirige a denunciar una infracción o vicio en el trámite de audiencia (artículo 96 RGAT) de lo que deduce el interesado la nulidad radical del acto impugnado. Vaya por delante que las posibles irregularidades del acto administrativo o de su proceso de producción -formales o de fondo- como regla general no comportan la nulidad de pleno derecho, por tratarse de una "consecuencia jurídica que en nuestro derecho tiene carácter excepcional" (vid. por todas STS 26.5.2014, casación nº 16/2012, y las en ella citadas), debiendo entenderse la causa de nulidad de pleno derecho regulada en el art. 217.1 e) de la LGT -en el mismo sentido que el art. 62.1 e) Ley 30/1992- como concurrente, única y exclusivamente, en aquellos casos en que la liquidación inspectora sea dictada "prescindiendo total y absolutamente del cauce legalmente establecido, esto es, de forma clara, ostensible y manifiesta, o pretiriendo algún trámite esencial, cuya omisión equivalga a una dejación o completa inobservancia del procedimiento inspector o determine la vulneración de algún derecho constitucionalmente reconocido" (FDº 3º STS citada) circunstancias que, ya se avanza, no se han producido en el presente caso, máxime cuando el trámite de audiencia, en el supuesto que ahora nos ocupa, no ha sido ni formal ni materialmente omitido.

Así las cosas, la eventual omisión del trámite de audiencia (que aquí no se da) solo podría dar lugar a la anulabilidad del acto y siempre que ello hubiera ocasionado indefensión a la parte, entendida como una efectiva y real privación de alguno de los medios de defensa que el ordenamiento le concede o impedimento a la aplicación efectiva del principio de contradicción con perjuicio real para los intereses de la interesada. En este sentido, procede traer a colación la exégesis que la jurisprudencia ha llevado a cabo en torno a la trascendencia de la omisión del trámite de audiencia en el ámbito de los procedimientos de aplicación de los tributos. A este respecto, la Sentencia de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de 19 de noviembre de 2012

...

En definitiva, la eventual tramitación defectuosa del trámite de audiencia no sería causa de nulidad radical de todo lo actuado por la Administración, como se pretende, sino que el efecto procesal, de apreciarse tal vicio, se limitaría a la retroacción del expediente a fin y efectos de depurar al procedimiento del vicio advertido. Así se expresa, el artículo 239.3 LGT:

"Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal."

SEXTO.- En el caso que ahora nos ocupa, no se niega que existió una primera puesta de manifiesto del expediente por medio de la diligencia de fecha 02/04/2019 suscrita por uno de los representantes del obligado tributario y donde consta la entrega de CSV para el acceso a la consulta de los documentos que conformaban el expediente.

Por tanto, a partir de ese día el interesado pudo acceder al expediente.

Sin embargo, ocurre que el órgano de aplicación de los tributos detectó que faltaban documentos por incorporar al expediente de tal modo que el día 03/04/2019 dictó nueva comunicación de puesta de manifiesto con indicación de nuevo CSV para visualizar y descargar los documentos. Sucede que tal comunicación de nuevo trámite fue rehusada en el momento que se intentó notificar por parte de un Agente tributario. En este punto nace la controversia, pues la parte entiende que no se le ofreció dicho trámite.

Ocurre que la notificación se intentó practicar en sede del despacho de los representantes del obligado tributario sito en Av. Diagonal, 429 de Barcelona, estando dirigida la comunicación al Sr. Doroteo. en calidad de representante del Sr. Alejandro (así consta en el encabezamiento del documento). Ahora bien, se nos dice (sin que pueda constatarse tal afirmación) que en el sobre en el que iba dicho documento solo constaba el nombre del Sr. Doroteo y era imposible ver el encabezamiento del documento ensobrado y, en consecuencia, se desconocía que su destinatario último era el Sr. Alejandro y que por ello "al no encontrarse el Sr. Doroteo. en la oficina en ese día 03/04/2019 y al no poderse saber si la notificación era a título individual o en calidad de su representación" la notificación fue rehusada. Interesa señalar que quien rehusó la notificación, según diligencia extendida por el Agente tributario, fue la Sra. Mercedes. que también figura en el expediente acreditada como representante del obligado tributario y con domicilio a efectos de notificaciones en Av. Diagonal, 429 de Barcelona.

Llegados a este punto, interesa transcribir lo dispuesto en los artículos 110 y 111 LGT.

Artículo 110 sobre lugar de práctica de las notificaciones:

1. En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.

2. En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin.

Artículo 111 sobre personas legitimadas para recibir las notificaciones:

1. Cuando la notificación se practique en el lugar señalado al efecto por el obligado tributario o por su representante, o en el domicilio fiscal de uno u otro, de no hallarse presentes en el momento de la entrega, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio y haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de vecinos o de propietarios donde radique el lugar señalado a efectos de notificaciones o el domicilio fiscal del obligado o su representante.

2. El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma.

Pues bien, no se discute que el intento de notificación lo fue en un domicilio que era adecuado al efecto (el domicilio de los representantes del obligado tributario), también está fuera de toda discusión el hecho objetivo y acreditado de que esa notificación fue rechazada (existe diligencia incoada al efecto). Ahora bien, lo que parece que pretende hacer valer el reclamante ante esta instancia son los motivos subjetivos por los cuales rechazó una notificación que se intentaba practicar en un lugar y ante una persona que eran idóneos para recibirla, con el argumento tan endeble como falto de acreditación de que en el sobre solo figuraba el nombre del representante.

Llegados a este punto recordemos que el artículo 111.2 LGT establece que "El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma". Será bueno percatarse de que a este precepto no le interesan lo más mínimo cuales fueran las motivaciones o razones personales por las cuales quien podía recibir válidamente la notificación decidió no hacerlo (lo mismo ocurre como con su homólogo en el orden administrativo: El artículo 41.5 de la Ley 39/2915). Se nos dice que la persona allí presente no se sintió autorizada para recibir una notificación que entendió iba dirigida personalmente al Sr. Doroteo. Pues bien, esos motivos personales que llevaron a esa persona a rechazar la notificación carecen de relevancia alguna y no es necesario entrar a valorarlos, lo único indiscutible y trascendente es que quien podía hacerse cargo de una notificación administrativa perfectamente válida y ajustada a derecho decidió no hacerlo, razón por la cual el trámite se entiende realizado.

A mayor abundamiento hay que señalar que ninguna indefensión ni menoscabo en la defensa del interesado se ha producido. En primer lugar porque señala el acuerdo impugnado que la documentación incorporada tardíamente al expediente (informes de valoración emitidos por el Servicio Técnico de la Delegación Especial) ninguna influencia tuvo en la regularización practicada, cuestión que no es desmentida por el obligado tributario y, en segundo lugar, porque el interesado accedió efectivamente al expediente mediante los CSV de que dispuso (pues parece que tuvo acceso a ambos CSV) . En concreto se dice en el acta que "consta que el obligado tributario ha accedido al expediente electrónico en las siguientes fechas: a la puesta de manifiesto de 02-04-2019 accedió 2 veces el día 03-04-2019 y 5 veces el día 05-04 2019, y a la puesta de manifiesto de 03- 04-2019 accedió 2 veces el día 17-04 2019, ambas a las 17:03".

Por todo lo expuesto, deben desestimarse las alegaciones aquí tratadas."

2.Sobre la pretendida vulneración del tramite de audiencia con carácter previo a la firma de las actas de disconformidad. No concurre. La denegación de la suspensión y la no ampliación del plazo no representa el vicio que se dice por cuanto la parte pudo acceder al expediente.

Es de destacar el enérgico y vehemente esfuerzo que se realiza por la parte actora respecto de las alegaciones de tipo formal de las que considera -en 19 paginas (folios 7-25) un "defecto procedimental que supuso la limitación del derecho del recurrente a ser oído en el procedimiento inspector por no disponerse del expediente electrónico completo y, por no haberse respetado el plazo de 10 días hábiles concedido al efecto..." solicitando "... retrotraerse las actuaciones inspectoras para que sea corregida dicha quiebra procedimental ... " previa anulación del acto en virtud del art. 48 LPACAP.

Pues bien, atendidas las extensísimas y duras apreciaciones contenidas en la demanda, este Tribunal no puede pasar por alto que la notificación realizada al representante legal de la actora en el domicilio designado al efecto en el procedimiento , el 3.4.2019, fue rehusada y, por tanto, el tramite en cuestión se tiene por realizado en tal fecha -3.4.2019- en cuanto puesta de manifiesto del expediente electrónico subsanado. Las disquisiciones sobre el sobre y la caracterización de la condición el Sr. Doroteo. no enervan que un actuario acudió al domicilio designado a efecto en el procedimiento inspector y con una notificación al designado como representante legal. Cualquier otra valoración supone una calificación negativa respecto a tal conducta de rechazo de una notificación a la persona y en el lugar previsto. Tanto la persona que rechazó la notificación como el representante legal conocen que tienen encomendada las funciones de representación y que el domicilio que indican es el que debe -y debía- ser el utilizado por la Administración para poner en su conocimiento, vía notificación personal, los actos. Cualquier otra actuación que no sea hacerse cargo de las notificaciones que van a su nombre y en el domicilio implica la quiebra de los principios de buena fe entre las partes y , además, como contrapartida ,no poder ampararse en el principio de buena administración. La AEAT no podía considerar esa conducta de rehusar hacerse cargo de la notificación más que como un rechazo y tener por iniciado el tramite de puesta de manifiesto por mas que con posterioridad se pone de manifiesto -8.4.2019- el expediente completo.

Sorprende la banalización de este rechazo de la notificación del acto en cuestión al representante legal y la dura critica que se realiza a que la AEAT no suspendiera el tramite de audiencia o ampliara el plazo de alegaciones. Evidentemente, esta diferente vara de medir descuadra el recíproco tratamiento que deben proveerse las partes.

La buena administración que ahora enarbolamos y exigimos como nuevo paradigma para una Administración del siglo XXI no enerva que los particulares también deben contribuir eficazmente en sus relaciones con aquella. En el presente caso el sintagma no ha sido así y un rechazo de una notificación a una persona que se sabe representante designado de obligados tributarios y recibe notificaciones en su despacho profesional designado como lugar de notificaciones no puede negar que es un elemento distorsionador y carente de una justificación razonable. Y ello aunque el sobre incluya o no la condición o no que ostenta.

Por todo ello, consideramos que la no suspensión del tramite de audiencia el 8.4.2019 y la no ampliación del plazo del tramite de audiencia conferido en idéntica fecha por 5 días hábiles más , está propiciado por la sola conducta de la parte. De haberse ampliado a 15 días hábiles se hubiera superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras -que debía finalizar como máximo antes del 19/6/2019- motivado por un rechazo de la notificación de puesta de manifiesto el 3/4/2019 del expediente subsanado.

No cabe aquí entender aplicable la STS 1280/2019, de 30 de septiembre, ya que en el presente caso, el plazo de 10 días hábiles se cumplía desde el 3/4/2019 con la puesta de manifiesto que fue rechazada por el representante legal del obligado. De no haberlo rechazado, hubiera dispuesto de ese plazo que no puede quedar al albur -y volundad- de la parte si la Administración ha realizado una notificación correcta y con el valor de realizada -ex art. 111.2 LGT-. Además, no se cumplen los presupuestos establecidos en la indicada STS que señala:

"DECIMOPRIMERO.- Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución del recurso de casación.

Teniendo en consideración las cuestiones suscitadas en el auto de admisión, de acuerdo con lo que establece el artículo 93.1 LJCA ,procede, en función de todo lo razonado precedentemente, fijar como doctrina del presente recurso la siguiente:

- Cuando la norma establece un plazo mínimo y máximo para el trámite de alegaciones, la Administración goza de discrecionalidad para concretar dicho plazo. Sin embargo, la concesión del plazo mínimo sin justificación alguna con relación a las circunstancias del caso y la ausencia de respuesta de la Administración a la petición del contribuyente de una ampliación del plazo, determinan, en las circunstancias específicas de este caso, que la ampliación del plazo así obtenida no puede ser entendida como dilación imputable al contribuyente.

..."

En cuanto a la ampliación solicitada en fecha de 12/4/2019 por 5 días hábiles más, al amparo del art. 91 RGT, cuya denegación lo fue por acuerdo notificado el 16/4/2019 tampoco es improcedente al amparo de la doctrina fijada en la STS de 22.7.2024 ya que ésta última analiza la denegación de la ampliación se produce por una causa concurrente -modificación por el Inspector-Jefe de la propuesta contenida en el acta de disconformidad y necesidad de preparar un nuevo cuerpo de alegaciones- y la justificación en el perjuicio de los intereses de la Hacienda Pública por transcurso del plazo máximo de duración. La STS requiere, por tanto, un fundamento exclusivo "... en que de otorgarse se superaría el plazo máximo previsto para la tramitación del procedimiento inspector..."

Por todo lo anterior se desestima este motivo.

CUARTO.- Decisión de la Sala (II). Fondo del asunto. Consideración de entidad simulada de Diagnosis & Proyectos SL.

1.Habiendo superado los escollos procedimentales nos adentramos en la segunda parte del grueso de la demanda que concentra más de 40 paginas (36 a 78 de la demanda). La parte recurrente cuestiona la conclusión de simulación en la entidad Diagnosis & Proyectos que factura la prestación de servicios a Diagnosis & Action Partners, que a su vez es la que contrata de con terceros las labores propias que presta el profesional de la consultoría y asesoramiento.

Los ingresos de DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. proceden principalmente de los honorarios profesionales facturados a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL por servicios de dirección que prestó su administrador Alejandro. Esta sociedad está participada también por Alejandro en un 75 % del capital y por Salome en un 25%. DIAGNOSIS Y PROYECTOS SL (B63201875), según las manifestaciones realizadas por el obligado, es una sociedad patrimonial cuyos activos son varios inmuebles. Los ingresos de DIAGNOSIS Y PROYECTOS SL proceden en un 18% de media del alquiler de los inmuebles y el 82 % restante de los honorarios profesionales facturados a DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL. A su vez, DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, SL, facturó a terceros no relacionados servicios de asesoramiento a la dirección prestados por Alejandro.

Ninguna de las dos sociedades (DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. y DIAGNOSIS & ACTION PARTNERS, S.L.) tuvo personal contratado en el periodo comprendido entre 2013 y 2016, ni se requirió la colaboración de terceros en los servicios prestados. Si bien, DIAGNOSIS Y PROYECTOS, S.L. declaró pagar retribuciones a Alejandro por la prestación de sus servicios (40.000 euros en 2013, 45.000 euros en 2014, 55.000 euros en 2015 y 65.000 euros en 2016). En las facturas, emitidas trimestralmente al Sr. Alejandro, no se realiza un mayor detalle o información acerca de la naturaleza de los servicios prestados. La socia Salome percibe una pensión de la Seguridad Social y no prestó ningún servicio a las dos sociedades citadas.

2. El grueso del ejercicio impugnatorio que se nos propone consiste en tratar de negar el juicio de simulación que alcanza la Inspección en la interposición de la hoy actora en la real prestación de servicios del socio profesional Sr. Alejandro a Diagnosis & Action Partners SL que es quien bajo esa forma mercantil contrata con terceros. La regularización operada se centra, en esencia, en considerar a la primera sociedad interpuesta en simulada por artificiosa y carente de sentido alguno, replicando una estructura societaria que solo pretende la ventaja fiscal y separar la prestación del servicio del comercializador en el mercado del mismo, tratando de aparentarse una prestación de servicios de sociedad a sociedad que, en verdad, lo son directamente por el socio profesional a Diagnosis & Action Partners, persiguiéndose con ello un ahorro fiscal ilícito concretado en el menor tipo impositivo en sede de IS y la indebida trivialización de la efectiva tributación de los rendimientos de la actividad económica del socio profesional desvinculado sin añadido alguno en el proceso hacia el mercado/ o servicio, cuando sólo -y exclusivamente- es él el prestador.

La demanda parte de un cuestionamiento genérico y carente de concreción, extenso y cuestionado de forma general los indicios aisladamente pero sin valorarlos en su conjunto ni ofrecer una razón concreta cuando solo el profesional- y exclusivamente- es el que presta los servicios de consultoría sin añadir nada la sociedad simulada al proceso o el servicio prestado.

3.El conjunto de indicios, recogidos en el FJ Sexto de la resolución impugnada de forma extensa, utilizados para apreciar el ardid urdido por el socio determina que recordemos que la Administración dispone y en el ejercicio de la potestad que le confiere el art. 16 LGT, de acudir a un conjunto indiciario que apunte, partiendo de premisas ciertas, en juicio lógico inferencial dotado de las notas de seriedad, precisión, y razonar acorde a aquella lógica, en la dirección indicada, pues los partícipes del engaño habrán adoptado las cautelas y dispuesto las formas necesarias para tratar de velar la realidad de las cosas. Conjunto que ha de ser valorado como tal, en su consideración global, no de forma aislada o descontextualizada, a no hallarse quiebra lógica considerable en indicios aislados (que no es el caso).

Entiende esta Sala que el juicio de simulación aparece ampliamente argumentado y aquilatado por la recurrida.

4.Se queja la actora y pretende ensalzar una supuesta incoherencia mostrada en el hecho del uso de la técnica de la simulación y la regularización por operaciones vinculadas para con el socio profesional y la sociedad Diagnosis & Action, pero no entra a definir la verdadera realidad económica que aporta la hoy actora, quedándose en cuestionar una pretendida libertad empresarial que no resiste contraste alguno pues es totalmente fingida y ficticia en la dinámica de prestación de los servicios de asesoramiento que solo presta el Sr. Alejandro. Son actividades iguales, sin medios personales añadidos distintos del socio, y total dependencia del socio profesional. Por tanto, es manifiesto que todo el relato de la demanda no enerva ni cada uno de los indicios ni todos ellos valorados conjuntamente.

Se impone en definitiva la desestimación íntegra del recurso, de conformidad con lo previsto en el orden procesal por los artículos 68.1. b )y 70.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción.

ULTIMO. - Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, por lo que se impone las costas a la parte actora si bien limitadas a 2.000 euros por todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,