Sentencia Contencioso-Administrativo 847/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 373/2022 de 12 de noviembre del 2025

PRIMERO.-La parte demandante Vitaplaning de Comunicaciones, SL, formula recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de enero de 2022, que desestima las reclamaciones económico-administrativas números 28-07420-2019 y 28-28258-2019, presentadas contra el Acuerdo de resolución del procedimiento sancionador, concepto: Infracción sin perjuicio económico, periodo: 3T/2013 a 4T/2014, datos de la sanción: número de referencia 70638924, modelo A07.

La parte actora interesa la anulación de la actuación administrativa impugnada.

La Administración General del Estado se opone a las pretensiones de la parte recurrente.

SEGUNDO.-La Administración Tributaria ha comprobado que la entidad mercantil demandante Vitaplaning de Comunicaciones, SL, durante los ejercicios 2013 a 2014, expidió facturas a la sociedad Betaplan, SL, por importe de 30.000 euros en 2013 y de 55.000 euros en 2014, sin haber probado la realidad de los servicios descritos en las mismas. Las facturas no corresponden a trabajos efectivamente realizados y existe una simulación absoluta en los servicios que Vitaplaning de Comunicaciones, SL, declara haber prestado a la entidad Betaplan, SL. No se ha proporcionado ni una sola prueba que acredite que los servicios facturados se materializaron, no se prueba el pago de las facturas y tampoco se han aportado informes, proyectos o cualquier otro documento que pongan de manifiesto la prestación de algún servicio concreto. Las dos sociedades forman parte del grupo de sociedades de don Eugenio, que es el administrador único de las dos entidades mercantiles. La conducta consiste en la confección y expedición de facturas falsas llevada a cabo por la parte recurrente, sabedora de que no existía prestación de servicios alguna por su parte a Betaplan, SL, siendo el único motivo de la expedición de las facturas el crear una apariencia de prestación de servicios para reducir la tributación.

El Acuerdo sancionador expone que con la notificación de la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación el día 10/07/2017, se interrumpió el plazo de prescripción del derecho de la administración para imponer las sanciones que pudieran derivar de la comprobación inspectora. A la vista de la relación de facturas falsas emitidas por el sujeto infractor, resulta prescrita la acción de la Administración Tributaria para imponer la sanción correspondiente por la emisión de facturas falsas para todas aquellas que hayan sido expedidas con anterioridad al día 10/07/2013. No resultando prescrita la acción de la Administración para imponer la sanción correspondiente por la emisión de las facturas falsas expedidas desde el día 10/07/2013. Por ello, se sanciona por las facturas emitidas en el 3T y 4T de 2013 y las emitidas en 2014.

TERCERO.-El artículo 201 LGT, bajo la rúbrica de Infracción tributaria por incumplir obligaciones de facturación o documentación, recoge lo siguiente:

"1. Constituye infracción tributaria el incumplimiento de las obligaciones de facturación, entre otras, la de expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos.

2. La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será grave en los siguientes supuestos:

a) Cuando se incumplan los requisitos exigidos por la normativa reguladora de la obligación de facturación, salvo lo dispuesto en la letra siguiente de este apartado y en el apartado 3 de este artículo. Entre otros, se considerarán incluidos en esta letra los incumplimientos relativos a la expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas o documentos sustitutivos.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del uno por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción.

b) Cuando el incumplimiento consista en la falta de expedición o en la falta de conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del dos por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción. Cuando no sea posible conocer el importe de las operaciones a que se refiere la infracción, la sanción será de 300 euros por cada operación respecto de la que no se haya emitido o conservado la correspondiente factura o documento.

3. La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será muy grave cuando el incumplimiento consista en la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 75 por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción.

4. También constituye infracción el incumplimiento de las obligaciones relativas a la correcta expedición o utilización de los documentos de circulación exigidos por la normativa de los impuestos especiales, salvo que constituya infracción tipificada en la ley reguladora de dichos impuestos.

La infracción prevista en este apartado será leve.

La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 150 euros por cada documento incorrectamente expedido o utilizado.

5. Las sanciones impuestas de acuerdo con lo dispuesto en este artículo se graduarán incrementando la cuantía resultante en un 100 por ciento si se produce el incumplimiento sustancial de las obligaciones anteriores".

Los hechos antes relatados acreditan la comisión de la infracción muy grave tipificada en el artículo 201.3 LGT. La sociedad recurrente expidió facturas falsas al no responder a verdaderas prestaciones de servicios.

CUARTO.-Los motivos de impugnación expuestos en la demanda han sido anteriormente enjuiciados en la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 08/10/2025, Roj: STSJ M 11647/2025, ECLI:ES:TSJM:2025:11647, Sección: 5, Nº de Recurso: 372/2022, Nº de Resolución: 735/2025, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, interpuesta por la entidad mercantil Vitacomfarma, SL, entidad vinculada con la parte recurrente de este proceso contencioso-administrativo.

En aplicación de los principios de igualdad, seguridad jurídica y de unidad de doctrina, procede acudir a lo anteriormente resuelto por esta Sala de Justicia y reproducir el contenido de la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 08/10/2025, Roj: STSJ M 11647/2025, ECLI:ES:TSJM:2025:11647, Sección: 5, Nº de Recurso: 372/2022, Nº de Resolución: 735/2025, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, que expone lo siguiente:

"SEGUNDO.- La parte actora señala en la demanda que el origen de la resolución impugnada se halla en el acuerdo sancionador dictado el 14 de marzo de 2019, por importe de 74.250 euros en base al artículo 201.5 LGT por la emisión de facturas consideradas falsas.

Por un lado, sostiene que ha prescrito el derecho de la administración a sancionar y con carácter subsidiario se refiere a la improcedencia del acuerdo sancionador.

En relación a la prescripción alega la doctrina administrativa sobre la interrupción de la prescripción del derecho a sancionar, consistente en la emisión de facturas falsas y en concreto, en lo que debe de incluir el concepto de alcance general que ha sido desarrollado por el tac reproduciendo a continuación, una serie de resoluciones del TEAC relativas a dicha cuestión. Además, alega siete razones adicionales para no estar de acuerdo con la doctrina del TEAC.

En concreto, señala que el punto nuclear de la cuestión a efectos de la interrupción de la prescripción del derecho de la administración de sancionar las obligaciones formales detectadas con ocasión de una actuación inspectora, el único elemento y a la vez esencial, para establecer si se produjo consiste en determinar si la sanción en cuestión deriva de la regularización en torno a la que se impuso la sanción. Su argumento se basa en que el derecho a sancionar la emisión de facturas falsas constituye una conducta que supone un incumplimiento de una obligación tributaria de carácter formal, que es una obligación distinta a la obligación tributaria principal consistente en el pago de la cuota.

Por otra parte, alega la excursión del tipo del injusto ante la ausencia del requisito definitorio de factura falsa, a efectos del artículo 201 LGT y en tal sentido alega la improcedencia de la aplicación del criterio de graduación del apartado cinco del artículo 201, lo cual impide también el principio de proporcionalidad.

En definitiva, concluye que la citación para la comprobación inspectora de uno o varios tributos con alcance general que no incluya expresamente que el objeto de la comprobación eran obligaciones formales, no se extiende a la comprobación de dichas innominadas obligaciones.

En todo caso, la comprobación no interrumpiría la prescripción del derecho a sancionar, ya que no existe ley alguna que imponga que la citación para la comprobación de obligaciones formales interrumpe en caso de incumplimiento el derecho de la administración de sancionarlo y la única posibilidad de sostener que se hubiera producido la interrupción de la prescripción sería si la sanción derivara de la regularización practicada.

En consecuencia, habiendo incoado el procedimiento sancionador sobre las facturas falsas el 2 de octubre de 2018 a dicha fecha había prescrito el derecho de la administración a sancionar las facturas falsas emitidas el 1 de octubre de 2014, y en cuanto a la factura emitida al 31 de diciembre de 2014, por importe de 10.000 euros resulta improcedente la sanción impuesta, toda vez que la emisión de la factura en cuestión no responde al concepto de factura falsa establecida en la Ley General Tributaria, y en todo caso, procedería asimismo anular la sanción debido a la improcedencia de aplicar el criterio de graduación previsto en el artículo 201, apartado cinco , prescindiendo del principio de proporcionalidad que debe de regir en la interpretación y aplicación de dicho precepto.

Solicita la anulación de la resolución recurrida.

TERCERO.- La defensa de la Administración General del Estado, en la contestación a la demanda, hace referencia a una sentencia número 556/2019, de 30 de mayo, dictada por esta Sección en el recurso 5/2018 , y reproduce la misma así como otra sentencia del TSJ de Cataluña 2742/2022, de 13 de julio, dictada en el recurso 704/2021 y otras sentencias del TSJ de Castilla-La Mancha, TSJ de Galicia y Audiencia Nacional, todas ellas contrarias a la tesis sostenida por la parte actora sobre la prescripción del derecho a imponer sanciones tributarias.

Por otro lado, alega también la concurrencia del tipo del injusto, ya que la obligación de facturación incluye no solo la conducta consistente en la no expedición de facturas, porque en realiza una transacción económica, sino también la elaboración de facturas falseadas que se refieren a la realización de transacciones inexistentes, ya que el bien jurídico que subyace reside en la correcta información de la realidad de las transacciones económicas a través de la documentación fidedigna que se dirige a la administración tributaria. Los hechos y circunstancias recogidos en el expediente administrativo son subsumibles en el tipo de infracción descrito toda vez que Vitaconfarma S.L. de manera voluntaria expidió facturas a Betaplan por importe de 31.500 euros en 2013 (16.500 euros en el 3T de 2013 y 15.000 euros en el 4T de 2013) y 18.000 euros en 2014 (10.000 euros en el 3T de 2014 y 8000 euros en el 4T de 2014) sin haber probado la realidad de los servicios descritos en las mismas al tiempo que la inspección ha acreditado, que dichas facturas no se corresponden con trabajos efectivamente realizados y que existe una simulación absoluta.

Se reproducen a continuación por la defensa de la administración General del Estado todos los indicios puestos de manifiesto en relación a la carencia de actividad de Vitaconfarma S.L.. Por otra parte, alega que el importe de las facturas emitidas a Betaplan asciende a 8000 euros lo que representa el 72,73% del total (8000/1000) por 100. En conclusión, en el presente caso en el 3T de 2013, 4T de 2013, 3T de 2014 y 4T de 2014 el porcentaje de facturas falsas respecto del total de emitidas es del 84,61%, 78,98%, 76,92 % y 72,73%, respectivamente, por lo que, conforme al artículo 201.5 LGT se deben incrementar en un 100 × 100 las sanciones impuestas.

En contra de lo alegado por la recurrente resulta de aplicación en el presente caso el criterio de graduación, siendo correctos los porcentajes calculados por la inspección. Por tanto, en todos los trimestres debía de aplicarse el porcentaje incrementado del artículo 201.5 LGT , lo que supone que el 75% inicial se incrementará un 100 × 100 siendo el porcentaje aplicable el 150% 75% + 75% sobre el conjunto de las operaciones que originan la infracción.

En cuanto a la falta de proporcionalidad en el acuerdo recurrido, se refiere a una sentencia de la Audiencia Nacional, en la cual se analiza esa cuestión.

Solicita la desestimación del recurso.

CUARTO.- Sobre la prescripción del derecho de la Administración a imponer sanciones por incumplimiento del deber de facturación alega la actora que el procedimiento de inspección ha tenido por objeto la comprobación de IVA, y del Impuesto sobre Sociedades, y por tanto no ha interrumpido el plazo de prescripción de la sanción por incumplimientos del deber de facturación, porque las sanciones no derivan de la regularización de dichos impuestos, y para que el procedimiento de inspección interrumpiese la prescripción de las infracciones por incumplimiento del deber de facturación, el acuerdo de inicio debería de haber incluido como objeto de la comprobación, además de los impuestos citados, los incumplimientos regulados en el artículo 201 LGT .

El artículo 201 tipifica las conductas constitutivas de infracción tributaria por incumplir obligaciones de facturación o documentación, estableciendo en el apartado 1, que:

"1. Constituye infracción tributaria el incumplimiento de las obligaciones de facturación, entre otras, la de expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos".

Y el apartado 3 que:

"La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será muy grave cuando el incumplimiento consista en la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 75 por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción".

El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias es de cuatro años y comienza a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones. Así lo establece el artículo 189.2 LGT , en cuyo apartado 3 recoge los supuestos en los que tiene lugar la interrupción de la prescripción para imponer sanciones tributarias, y entre ellos "Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria"; añadiendo lo siguiente:

"Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización".

Resulta así que el plazo de 4 años para imponer una sanción por la conducta prevista en el artículo 201.3 LGT no solo se vería interrumpido el día, fecha en la que se inició -y se notificó- el acuerdo de inicio del expediente sancionador, el 2 de octubre de 2018, sino ya antes cuando se inició el procedimiento de inspección de alcance general en relación con el IVA e Impuesto sobre sociedades, del que trae causa la sanción impuesta.

Debe destacarse que la conducta por la que ha sido sancionada la actora: expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados, tipificada como infracción administrativa en el artículo 201.3 LGT . Y la consideración de las facturas emitidas como falsas ha sido, a su vez, el resultado de las actuaciones de comprobación iniciadas por la Administración, con alcance general, por lo que no se puede poner en duda el carácter interruptivo de la prescripción a efectos de iniciar un procedimiento encaminado a sancionar dicha conducta.

La resolución del TEAC, de 19 de febrero de 2015, dictada en unificación de criterio (RG00/6444/2012), determinó que si se llevó a cabo un proceso de inspección de alcance general respecto de determinado concepto tributario, en el alcance del procedimiento está incluida no solo la comprobación investigación de las obligaciones materiales sino también de las obligaciones formales que imponga ese concepto tributario, de conformidad con el artículo 148 LGT , por lo que las propias actuaciones de regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para sancionar, en su caso, tanto los incumplimientos de obligaciones materiales como los eventuales incumplimientos de obligaciones formales.

Este criterio se ha extendido incluso a los procedimientos de comprobación de alcance parcial que tengan por objeto la comprobación de la veracidad de determinadas operaciones. Así en la resolución del TEAC de 21 de septiembre de 2017 (JT 2017180), en un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio se fijó el siguiente criterio:

"La iniciación de un procedimiento de comprobación de alcance parcial respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido que tenga por objeto la comprobación de la veracidad de determinadas operaciones, supone, en los términos del artículo 189.3.a) segundo párrafo de la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945), una actuación que tiene efectos interruptivos del plazo de prescripción de la acción para sancionar la emisión de facturas falsas tipificada en el artículo 201 de la Ley General Tributaria ".

En este mismo sentido se dictó la Resolución del TEAC de 19 de abril de 2018.

Pero es que, además, esta Sección Quinta ya ha tenido ocasión de pronunciarse sobre esta misma cuestión en el recurso 5/2018, en Sentencia dictada el 30 de mayo de 2019 , ponente Sr. Gallego Laguna, lo que implica que por motivos de seguridad jurídica y de unidad de doctrina debamos de seguir el mismo criterio que el expresado en dicha Sentencia en la que se afirma:

"SEXTO: En cuanto a la sanción impuesta hay que partir de que en el acuerdo sancionador, en cuanto a la alegación de prescripción se argumenta en resumen, que "Por tanto, en base al artículo reproducido, y teniendo en cuenta que el plazo de prescripción para imponer sanciones es de cuatro años contados desde el momento que se cometieron las correspondientes infracciones (que en el presente caso resulta ser en el momento en que se emiten las facturas), así como que el mismo queda interrumpido por las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado, esto es la notificación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación, que tuvo lugar el 20/11/2013, hay que considerar que respecto de las infracciones cometidas por la emisión de facturas falsas con fecha anterior a 20/11/2009 ha prescrito el derecho de la Administración para imponer sanciones tributarias. Por tanto, son objeto del procedimiento las responsabilidades en relación con la expedición por parte de Dña. Agueda de las siguientes facturas con datos falsos o falseados, cuyo detalle es el siguiente:"

La Administración en el acuerdo sancionador considera que se produce la infracción desde factura de 30/11/2009 y siguientes, hasta la de 31/12/2010. Por tanto, no puede admitirse la afirmación de la Administración relativa a que se sanciona por los periodos de 1T a 3T de 2009, pues como se puede apreciar, la primera factura que se considera que incurre en la infracción es la correspondiente a 30/11/2009, es decir, al 4T de 2009, periodo que no se considera prescrito en la resolución del TEAR relativa a la liquidación.

Por otro lado, en dicho acuerdo sancionador se considera que se produce la infracción prevista en el art. 201.3 de la Ley general Tributaria por considerar que "...según se concluye de las actuaciones de comprobación e investigación, ha emitido las siguientes facturas que no se corresponden con operaciones realmente realizadas, que documentan operaciones inexistentes, reflejando así la prestación de servicios cuya realidad no ha acreditado:"

Como puede apreciarse de los citados argumentos del acuerdo sancionador y se evidencia de las actuaciones de comprobación realizadas, la conclusión a la que se llega en el acuerdo sancionador es consecuencia de tales actuaciones de comprobación e investigación, por lo que resulta aplicable lo dispuesto en el art. 189.3.a), párrafo segundo, que determina que "3. El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias se interrumpirá:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria.

Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización."

En decir, el incumplimiento de las obligaciones formales que se imputa a la recurrente resulta precisamente de las actuaciones de comprobación por el mismo Impuesto sobre el valor Añadido y periodos objeto de comprobación, por lo que no se puede deslindar de tales actuaciones y, por ello, no procede acceder a las pretensiones de la recurrente en cuanto a que no considera que dichas actuaciones tuvieron efecto interruptivo.

Si bien es cierto que el momento de inicio del cómputo del plazo de prescripción es diferente, como recoge la propia Ley General tributaria, ello no impide que las actuaciones de comprobación en las que se pone de manifiesto dicho incumplimiento formal tengan el efecto interruptivo del plazo de prescripción, pues la Ley General Tributaria aunque distingue respecto del inicio del cómputo del plazo de prescripción, no distingue en cuanto a los efectos interruptivos de las actuaciones de comprobación para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización y resulta evidente en el presente caso, que la imposición de la sanción resulta de la citada comprobación que es en la que la Administración determina el hecho que se considera sancionable, que no es otro que la emisión de unas facturas no probando la prestación de los servicios facturados en las mismas."

Resulta claro así que las actuaciones que desembocaron en el acuerdo de liquidación de las que deriva el acuerdo sancionador se refieren a la emisión por parte de la actora de facturas falsas y de la existencia de una simulación respecto de las facturas emitidas a la entidad BETAPLAN SL por asesoramientos que realmente no constan, por lo que la imposición de la sanción deriva de la citada comprobación y de estos hechos sancionables.

En definitiva, el incumplimiento de las obligaciones formales que se imputa a la recurrente resulta, precisamente, de las actuaciones de inspección por el mismo Impuesto sobre el Valor Añadido y periodos objeto de comprobación, por lo que no se puede deslindar de tales actuaciones y, por ello, no procede acceder a las pretensiones de la recurrente en cuanto a que no considera que dichas actuaciones tuvieron efecto interruptivo y deben de rechazarse todos sus argumentos en favor de la prescripción alegada".

QUINTO.-Dando por reproducida la anterior fundamentación, procede desestimar los motivos de impugnación expuestos por la parte actora que se refieren a la prescripción de la acción para sancionar. Los hechos comprobados por la Administración constituyen una infracción autónoma tipificada en el artículo 201.3 LGT, aunque se haya descubierto durante el procedimiento de inspección de alcance general iniciado para comprobar tanto los elementos del Impuesto sobre el Valor Añadido como del Impuesto sobre Sociedades, siendo plenamente aplicable el artículo 189.3.a) LGT, al ser, como decimos, dentro de dicho procedimiento cuando se detectó la emisión de facturas falsas. La infracción se detecta cuando se incoa el procedimiento de inspección, sin que necesariamente esté vinculado a un concreto tributo, como se desprende del propio encabezamiento del Acuerdo sancionador, por lo que no cabe acudir a los pronunciamientos acordados para el Impuesto sobre el Valor Añadido, pues la infracción es por emitir facturas falsas y no por la comisión de una infracción en relación a dicho tributo.

SEXTO.-Los hechos se subsumen en el tipo de artículo 201.3 LGT, de modo que constituyen una infracción muy grave, conforme a la fundamentación expuesta en la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 08/10/2025, Roj: STSJ M 11647/2025, ECLI:ES:TSJM:2025:11647, Sección: 5, Nº de Recurso: 372/2022, Nº de Resolución: 735/2025, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, que resuelve el proceso contencioso-administrativo interpuesto por Vitacomfarma, SL, siendo igualmente aplicable a este proceso lo expuesto sobre el tipo y el criterio de graduación, a saber:

"QUINTO.- Por otra parte, en cuanto a la improcedencia de la aplicación del criterio de graduación del art. 201.2 LGT cabe reproducir en este punto el acuerdo sancionador en el que se explica detalladamente el criterio aplicado:

"El párrafo segundo del artículo 201.3 de la LGT establece que "La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 75 por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción. "

Por su parte el artículo 201.5 dispone: "Las sanciones impuestas de acuerdo con lo dispuesto en este artículo se graduarán incrementando la cuantía resultante en un 100 por ciento si se produce el incumplimiento sustancial de las obligaciones anteriores. "

Para determinar cuándo se entiende que ha habido incumplimiento sustancial de las obligaciones contables hay que traer a colación el artículo 187.1.c) de la LGT que dispone:

"c) Incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación.

Se entenderá producida esta circunstancia cuando dicho incumplimiento afecte a más del 20 por ciento del importe de las operaciones sujetas al deber de facturación en relación con el tributo u obligación tributaria y período objeto de la comprobación o investigación o cuando, como consecuencia de dicho incumplimiento, la Administración tributaria no pueda conocer el importe de las operaciones sujetas al deber de facturación.

En el supuesto previsto en el apartado 4 del artículo 201 de esta ley, se entenderá producida esta circunstancia cuando el incumplimiento afecte a más del 20 por ciento de los documentos de circulación expedidos o utilizados en el período objeto de comprobación o investigación."

Por su parte el artículo 6 de RGST establece:

"Artículo 6. Incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación.

Cuando un procedimiento de comprobación o investigación tenga por objeto varios tributos con periodos impositivos o de liquidación de diferente duración, la apreciación del criterio de incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación previsto en el artículo 187.1 c) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se realizará tomando en consideración cada uno de los periodos de menor duración. "

Finalmente, el artículo 17.1 del RGST establece que: "Se entenderá por importe de la operación que haya originado el incumplimiento la base imponible determinada a efectos del Impuesto General Sobre Ventas. "

B) Aplicación al caso concreto...

El importe de las facturas emitidas a BETAPLAN S.L. asciende a 8.000,00 euros, lo que representa el 72,73 por ciento del total ((8.000,00/11.000,00)*100)."

Resulta así claro que en todos los trimestres se considera procedente la aplicación del porcentaje incrementado del artículo 201.5 LGT , ya que el 75% inicial se incrementa en un 100%, siendo el porcentaje aplicable el 150% (75% +75%) sobre el conjunto de las operaciones que originan la infracción.

Y por último, en cuanto al principio de proporcionalidad debe de señalarse que la AEAT se ha limitado a aplicar la norma y la graduación de la sanción, de acuerdo con lo establecido en el art. 201. 5 LGT , lo que comporta en este caso un incremento del 100%, sin que existiese margen cuantitativo para la fijación de la sanción.

Debe así de desestimarse íntegramente el recurso y de confirmarse la Resolución del TEAR, por ser conforme a derecho".

SÉPTIMO.-El Acuerdo sancionador motiva sobre la calificación de la infracción y la graduación de la sanción, sin que se haya desvirtuado la fundamentación detallada del mismo sobre estas cuestiones, reiterando la fundamentación expuesta en el Acuerdo sancionador y en la sentencia de esta Sala de Justicia antes mencionada.

En este caso, la facturación irregular coincide con la totalidad del importe facturado a Betaplan, SL, siendo además dicha entidad su único cliente, el porcentaje de la facturación irregular respecto a la facturación total es del 100%, en todos los trimestres, por lo que se considera procedente la aplicación del porcentaje incrementado del artículo 201.5 LGT, en relación con el artículo 187.1.c) LGT y los artículos 6 y 17.1 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario.

No es aplicable el artículo 184.3.b) LGT que versa sobre criterios para la calificación de la infracción, que, en este caso, está calificada como muy grave en el artículo 201.3 LGT, lo que hace innecesario acudir al artículo 184 LGT para calificar la infracción imputada.

Resulta aplicable el artículo 187.1.c) LGT al establecer criterios de graduación de la sanción, sin que pueda confundirse la calificación de la infracción con la graduación de la sanción.

Por todo ello, el 75% inicial se incrementará en un 100%, siendo, por tanto, el porcentaje aplicable el 150% (75% +75%) al conjunto de las operaciones que originan la infracción, no existiendo vulneración de las normas legales de calificación de la infracción y la graduación de la sanción.

La multa final impuesta no resulta desproporcionada en relación a la gravedad de los hechos y las circunstancias de la sociedad infractora al comprobarse una conducta voluntaria y consciente de la parte actora consistente en emitir facturas falsas, lo que afecta a todas las facturas comprobadas por la Inspección y detalladas en el Acuerdo sancionador con la finalidad de que las mismas fueran utilizadas por otra sociedad vinculada a fin de reducir la tributación.

Todo lo anterior conduce a esta Sala de Justicia a la desestimación íntegra del proceso contencioso-administrativo, confirmando la Resolución del TEAR de Madrid.

OCTAVO.-En aplicación del artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, que establece el principio del vencimiento en la imposición de las costas procesales, condenamos a la parte actora al pago de las costas procesales causadas. No se aprecia que estemos ante un supuesto que genere serias dudas de hecho o de derecho.

Es doctrina jurisprudencial que para la determinación de los honorarios profesionales han de tenerse en cuenta los diversos factores concurrentes en cada caso, tales como el trabajo profesional realizado, la mayor o menor complejidad del asunto, el tiempo utilizado, las consecuencias en el orden real y práctico, etc., destacando como circunstancias de mayor relevancia, pero no únicas, la cuantía del asunto y los resultados obtenidos en mérito de los servicios profesionales prestados.

En este asunto, teniendo en cuenta y ponderando todas esas circunstancias, la complejidad del supuesto, la evidente improcedencia de la pretensión de la parte actora en relación con la fundamentación fáctica y jurídica expuesta en las decisiones administrativas, el resultado favorable a las pretensiones de la parte demandada, la trascendencia económica del proceso, la fundamentada contestación a la demanda que se centra los verdaderos problemas a resolver y a fin de evitar incidentes en fase de tasación de costas, se limitan y fijan las costas por todos los conceptos en el importe de 4.000 euros, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, más el IVA si dicho tributo resulta procedente, conforme al artículo 243.2 LEC, a favor de la Administración General del Estado.

VISTOS los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación, EN NOMBRE DE SM EL REY, por la potestad que nos confiere la CONSTITUCIÓN ESPAÑOLA,

PRIMERO.-La parte demandante Vitaplaning de Comunicaciones, SL, formula recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de enero de 2022, que desestima las reclamaciones económico-administrativas números 28-07420-2019 y 28-28258-2019, presentadas contra el Acuerdo de resolución del procedimiento sancionador, concepto: Infracción sin perjuicio económico, periodo: 3T/2013 a 4T/2014, datos de la sanción: número de referencia 70638924, modelo A07.

La parte actora interesa la anulación de la actuación administrativa impugnada.

La Administración General del Estado se opone a las pretensiones de la parte recurrente.

SEGUNDO.-La Administración Tributaria ha comprobado que la entidad mercantil demandante Vitaplaning de Comunicaciones, SL, durante los ejercicios 2013 a 2014, expidió facturas a la sociedad Betaplan, SL, por importe de 30.000 euros en 2013 y de 55.000 euros en 2014, sin haber probado la realidad de los servicios descritos en las mismas. Las facturas no corresponden a trabajos efectivamente realizados y existe una simulación absoluta en los servicios que Vitaplaning de Comunicaciones, SL, declara haber prestado a la entidad Betaplan, SL. No se ha proporcionado ni una sola prueba que acredite que los servicios facturados se materializaron, no se prueba el pago de las facturas y tampoco se han aportado informes, proyectos o cualquier otro documento que pongan de manifiesto la prestación de algún servicio concreto. Las dos sociedades forman parte del grupo de sociedades de don Eugenio, que es el administrador único de las dos entidades mercantiles. La conducta consiste en la confección y expedición de facturas falsas llevada a cabo por la parte recurrente, sabedora de que no existía prestación de servicios alguna por su parte a Betaplan, SL, siendo el único motivo de la expedición de las facturas el crear una apariencia de prestación de servicios para reducir la tributación.

El Acuerdo sancionador expone que con la notificación de la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación el día 10/07/2017, se interrumpió el plazo de prescripción del derecho de la administración para imponer las sanciones que pudieran derivar de la comprobación inspectora. A la vista de la relación de facturas falsas emitidas por el sujeto infractor, resulta prescrita la acción de la Administración Tributaria para imponer la sanción correspondiente por la emisión de facturas falsas para todas aquellas que hayan sido expedidas con anterioridad al día 10/07/2013. No resultando prescrita la acción de la Administración para imponer la sanción correspondiente por la emisión de las facturas falsas expedidas desde el día 10/07/2013. Por ello, se sanciona por las facturas emitidas en el 3T y 4T de 2013 y las emitidas en 2014.

TERCERO.-El artículo 201 LGT, bajo la rúbrica de Infracción tributaria por incumplir obligaciones de facturación o documentación, recoge lo siguiente:

"1. Constituye infracción tributaria el incumplimiento de las obligaciones de facturación, entre otras, la de expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos.

2. La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será grave en los siguientes supuestos:

a) Cuando se incumplan los requisitos exigidos por la normativa reguladora de la obligación de facturación, salvo lo dispuesto en la letra siguiente de este apartado y en el apartado 3 de este artículo. Entre otros, se considerarán incluidos en esta letra los incumplimientos relativos a la expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas o documentos sustitutivos.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del uno por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción.

b) Cuando el incumplimiento consista en la falta de expedición o en la falta de conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del dos por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción. Cuando no sea posible conocer el importe de las operaciones a que se refiere la infracción, la sanción será de 300 euros por cada operación respecto de la que no se haya emitido o conservado la correspondiente factura o documento.

3. La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será muy grave cuando el incumplimiento consista en la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 75 por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción.

4. También constituye infracción el incumplimiento de las obligaciones relativas a la correcta expedición o utilización de los documentos de circulación exigidos por la normativa de los impuestos especiales, salvo que constituya infracción tipificada en la ley reguladora de dichos impuestos.

La infracción prevista en este apartado será leve.

La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 150 euros por cada documento incorrectamente expedido o utilizado.

5. Las sanciones impuestas de acuerdo con lo dispuesto en este artículo se graduarán incrementando la cuantía resultante en un 100 por ciento si se produce el incumplimiento sustancial de las obligaciones anteriores".

Los hechos antes relatados acreditan la comisión de la infracción muy grave tipificada en el artículo 201.3 LGT. La sociedad recurrente expidió facturas falsas al no responder a verdaderas prestaciones de servicios.

CUARTO.-Los motivos de impugnación expuestos en la demanda han sido anteriormente enjuiciados en la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 08/10/2025, Roj: STSJ M 11647/2025, ECLI:ES:TSJM:2025:11647, Sección: 5, Nº de Recurso: 372/2022, Nº de Resolución: 735/2025, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, interpuesta por la entidad mercantil Vitacomfarma, SL, entidad vinculada con la parte recurrente de este proceso contencioso-administrativo.

En aplicación de los principios de igualdad, seguridad jurídica y de unidad de doctrina, procede acudir a lo anteriormente resuelto por esta Sala de Justicia y reproducir el contenido de la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 08/10/2025, Roj: STSJ M 11647/2025, ECLI:ES:TSJM:2025:11647, Sección: 5, Nº de Recurso: 372/2022, Nº de Resolución: 735/2025, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, que expone lo siguiente:

"SEGUNDO.- La parte actora señala en la demanda que el origen de la resolución impugnada se halla en el acuerdo sancionador dictado el 14 de marzo de 2019, por importe de 74.250 euros en base al artículo 201.5 LGT por la emisión de facturas consideradas falsas.

Por un lado, sostiene que ha prescrito el derecho de la administración a sancionar y con carácter subsidiario se refiere a la improcedencia del acuerdo sancionador.

En relación a la prescripción alega la doctrina administrativa sobre la interrupción de la prescripción del derecho a sancionar, consistente en la emisión de facturas falsas y en concreto, en lo que debe de incluir el concepto de alcance general que ha sido desarrollado por el tac reproduciendo a continuación, una serie de resoluciones del TEAC relativas a dicha cuestión. Además, alega siete razones adicionales para no estar de acuerdo con la doctrina del TEAC.

En concreto, señala que el punto nuclear de la cuestión a efectos de la interrupción de la prescripción del derecho de la administración de sancionar las obligaciones formales detectadas con ocasión de una actuación inspectora, el único elemento y a la vez esencial, para establecer si se produjo consiste en determinar si la sanción en cuestión deriva de la regularización en torno a la que se impuso la sanción. Su argumento se basa en que el derecho a sancionar la emisión de facturas falsas constituye una conducta que supone un incumplimiento de una obligación tributaria de carácter formal, que es una obligación distinta a la obligación tributaria principal consistente en el pago de la cuota.

Por otra parte, alega la excursión del tipo del injusto ante la ausencia del requisito definitorio de factura falsa, a efectos del artículo 201 LGT y en tal sentido alega la improcedencia de la aplicación del criterio de graduación del apartado cinco del artículo 201, lo cual impide también el principio de proporcionalidad.

En definitiva, concluye que la citación para la comprobación inspectora de uno o varios tributos con alcance general que no incluya expresamente que el objeto de la comprobación eran obligaciones formales, no se extiende a la comprobación de dichas innominadas obligaciones.

En todo caso, la comprobación no interrumpiría la prescripción del derecho a sancionar, ya que no existe ley alguna que imponga que la citación para la comprobación de obligaciones formales interrumpe en caso de incumplimiento el derecho de la administración de sancionarlo y la única posibilidad de sostener que se hubiera producido la interrupción de la prescripción sería si la sanción derivara de la regularización practicada.

En consecuencia, habiendo incoado el procedimiento sancionador sobre las facturas falsas el 2 de octubre de 2018 a dicha fecha había prescrito el derecho de la administración a sancionar las facturas falsas emitidas el 1 de octubre de 2014, y en cuanto a la factura emitida al 31 de diciembre de 2014, por importe de 10.000 euros resulta improcedente la sanción impuesta, toda vez que la emisión de la factura en cuestión no responde al concepto de factura falsa establecida en la Ley General Tributaria, y en todo caso, procedería asimismo anular la sanción debido a la improcedencia de aplicar el criterio de graduación previsto en el artículo 201, apartado cinco , prescindiendo del principio de proporcionalidad que debe de regir en la interpretación y aplicación de dicho precepto.

Solicita la anulación de la resolución recurrida.

TERCERO.- La defensa de la Administración General del Estado, en la contestación a la demanda, hace referencia a una sentencia número 556/2019, de 30 de mayo, dictada por esta Sección en el recurso 5/2018 , y reproduce la misma así como otra sentencia del TSJ de Cataluña 2742/2022, de 13 de julio, dictada en el recurso 704/2021 y otras sentencias del TSJ de Castilla-La Mancha, TSJ de Galicia y Audiencia Nacional, todas ellas contrarias a la tesis sostenida por la parte actora sobre la prescripción del derecho a imponer sanciones tributarias.

Por otro lado, alega también la concurrencia del tipo del injusto, ya que la obligación de facturación incluye no solo la conducta consistente en la no expedición de facturas, porque en realiza una transacción económica, sino también la elaboración de facturas falseadas que se refieren a la realización de transacciones inexistentes, ya que el bien jurídico que subyace reside en la correcta información de la realidad de las transacciones económicas a través de la documentación fidedigna que se dirige a la administración tributaria. Los hechos y circunstancias recogidos en el expediente administrativo son subsumibles en el tipo de infracción descrito toda vez que Vitaconfarma S.L. de manera voluntaria expidió facturas a Betaplan por importe de 31.500 euros en 2013 (16.500 euros en el 3T de 2013 y 15.000 euros en el 4T de 2013) y 18.000 euros en 2014 (10.000 euros en el 3T de 2014 y 8000 euros en el 4T de 2014) sin haber probado la realidad de los servicios descritos en las mismas al tiempo que la inspección ha acreditado, que dichas facturas no se corresponden con trabajos efectivamente realizados y que existe una simulación absoluta.

Se reproducen a continuación por la defensa de la administración General del Estado todos los indicios puestos de manifiesto en relación a la carencia de actividad de Vitaconfarma S.L.. Por otra parte, alega que el importe de las facturas emitidas a Betaplan asciende a 8000 euros lo que representa el 72,73% del total (8000/1000) por 100. En conclusión, en el presente caso en el 3T de 2013, 4T de 2013, 3T de 2014 y 4T de 2014 el porcentaje de facturas falsas respecto del total de emitidas es del 84,61%, 78,98%, 76,92 % y 72,73%, respectivamente, por lo que, conforme al artículo 201.5 LGT se deben incrementar en un 100 × 100 las sanciones impuestas.

En contra de lo alegado por la recurrente resulta de aplicación en el presente caso el criterio de graduación, siendo correctos los porcentajes calculados por la inspección. Por tanto, en todos los trimestres debía de aplicarse el porcentaje incrementado del artículo 201.5 LGT , lo que supone que el 75% inicial se incrementará un 100 × 100 siendo el porcentaje aplicable el 150% 75% + 75% sobre el conjunto de las operaciones que originan la infracción.

En cuanto a la falta de proporcionalidad en el acuerdo recurrido, se refiere a una sentencia de la Audiencia Nacional, en la cual se analiza esa cuestión.

Solicita la desestimación del recurso.

CUARTO.- Sobre la prescripción del derecho de la Administración a imponer sanciones por incumplimiento del deber de facturación alega la actora que el procedimiento de inspección ha tenido por objeto la comprobación de IVA, y del Impuesto sobre Sociedades, y por tanto no ha interrumpido el plazo de prescripción de la sanción por incumplimientos del deber de facturación, porque las sanciones no derivan de la regularización de dichos impuestos, y para que el procedimiento de inspección interrumpiese la prescripción de las infracciones por incumplimiento del deber de facturación, el acuerdo de inicio debería de haber incluido como objeto de la comprobación, además de los impuestos citados, los incumplimientos regulados en el artículo 201 LGT .

El artículo 201 tipifica las conductas constitutivas de infracción tributaria por incumplir obligaciones de facturación o documentación, estableciendo en el apartado 1, que:

"1. Constituye infracción tributaria el incumplimiento de las obligaciones de facturación, entre otras, la de expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos".

Y el apartado 3 que:

"La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será muy grave cuando el incumplimiento consista en la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 75 por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción".

El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias es de cuatro años y comienza a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones. Así lo establece el artículo 189.2 LGT , en cuyo apartado 3 recoge los supuestos en los que tiene lugar la interrupción de la prescripción para imponer sanciones tributarias, y entre ellos "Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria"; añadiendo lo siguiente:

"Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización".

Resulta así que el plazo de 4 años para imponer una sanción por la conducta prevista en el artículo 201.3 LGT no solo se vería interrumpido el día, fecha en la que se inició -y se notificó- el acuerdo de inicio del expediente sancionador, el 2 de octubre de 2018, sino ya antes cuando se inició el procedimiento de inspección de alcance general en relación con el IVA e Impuesto sobre sociedades, del que trae causa la sanción impuesta.

Debe destacarse que la conducta por la que ha sido sancionada la actora: expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados, tipificada como infracción administrativa en el artículo 201.3 LGT . Y la consideración de las facturas emitidas como falsas ha sido, a su vez, el resultado de las actuaciones de comprobación iniciadas por la Administración, con alcance general, por lo que no se puede poner en duda el carácter interruptivo de la prescripción a efectos de iniciar un procedimiento encaminado a sancionar dicha conducta.

La resolución del TEAC, de 19 de febrero de 2015, dictada en unificación de criterio (RG00/6444/2012), determinó que si se llevó a cabo un proceso de inspección de alcance general respecto de determinado concepto tributario, en el alcance del procedimiento está incluida no solo la comprobación investigación de las obligaciones materiales sino también de las obligaciones formales que imponga ese concepto tributario, de conformidad con el artículo 148 LGT , por lo que las propias actuaciones de regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para sancionar, en su caso, tanto los incumplimientos de obligaciones materiales como los eventuales incumplimientos de obligaciones formales.

Este criterio se ha extendido incluso a los procedimientos de comprobación de alcance parcial que tengan por objeto la comprobación de la veracidad de determinadas operaciones. Así en la resolución del TEAC de 21 de septiembre de 2017 (JT 2017180), en un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio se fijó el siguiente criterio:

"La iniciación de un procedimiento de comprobación de alcance parcial respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido que tenga por objeto la comprobación de la veracidad de determinadas operaciones, supone, en los términos del artículo 189.3.a) segundo párrafo de la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945), una actuación que tiene efectos interruptivos del plazo de prescripción de la acción para sancionar la emisión de facturas falsas tipificada en el artículo 201 de la Ley General Tributaria ".

En este mismo sentido se dictó la Resolución del TEAC de 19 de abril de 2018.

Pero es que, además, esta Sección Quinta ya ha tenido ocasión de pronunciarse sobre esta misma cuestión en el recurso 5/2018, en Sentencia dictada el 30 de mayo de 2019 , ponente Sr. Gallego Laguna, lo que implica que por motivos de seguridad jurídica y de unidad de doctrina debamos de seguir el mismo criterio que el expresado en dicha Sentencia en la que se afirma:

"SEXTO: En cuanto a la sanción impuesta hay que partir de que en el acuerdo sancionador, en cuanto a la alegación de prescripción se argumenta en resumen, que "Por tanto, en base al artículo reproducido, y teniendo en cuenta que el plazo de prescripción para imponer sanciones es de cuatro años contados desde el momento que se cometieron las correspondientes infracciones (que en el presente caso resulta ser en el momento en que se emiten las facturas), así como que el mismo queda interrumpido por las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado, esto es la notificación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación, que tuvo lugar el 20/11/2013, hay que considerar que respecto de las infracciones cometidas por la emisión de facturas falsas con fecha anterior a 20/11/2009 ha prescrito el derecho de la Administración para imponer sanciones tributarias. Por tanto, son objeto del procedimiento las responsabilidades en relación con la expedición por parte de Dña. Agueda de las siguientes facturas con datos falsos o falseados, cuyo detalle es el siguiente:"

La Administración en el acuerdo sancionador considera que se produce la infracción desde factura de 30/11/2009 y siguientes, hasta la de 31/12/2010. Por tanto, no puede admitirse la afirmación de la Administración relativa a que se sanciona por los periodos de 1T a 3T de 2009, pues como se puede apreciar, la primera factura que se considera que incurre en la infracción es la correspondiente a 30/11/2009, es decir, al 4T de 2009, periodo que no se considera prescrito en la resolución del TEAR relativa a la liquidación.

Por otro lado, en dicho acuerdo sancionador se considera que se produce la infracción prevista en el art. 201.3 de la Ley general Tributaria por considerar que "...según se concluye de las actuaciones de comprobación e investigación, ha emitido las siguientes facturas que no se corresponden con operaciones realmente realizadas, que documentan operaciones inexistentes, reflejando así la prestación de servicios cuya realidad no ha acreditado:"

Como puede apreciarse de los citados argumentos del acuerdo sancionador y se evidencia de las actuaciones de comprobación realizadas, la conclusión a la que se llega en el acuerdo sancionador es consecuencia de tales actuaciones de comprobación e investigación, por lo que resulta aplicable lo dispuesto en el art. 189.3.a), párrafo segundo, que determina que "3. El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias se interrumpirá:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria.

Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización."

En decir, el incumplimiento de las obligaciones formales que se imputa a la recurrente resulta precisamente de las actuaciones de comprobación por el mismo Impuesto sobre el valor Añadido y periodos objeto de comprobación, por lo que no se puede deslindar de tales actuaciones y, por ello, no procede acceder a las pretensiones de la recurrente en cuanto a que no considera que dichas actuaciones tuvieron efecto interruptivo.

Si bien es cierto que el momento de inicio del cómputo del plazo de prescripción es diferente, como recoge la propia Ley General tributaria, ello no impide que las actuaciones de comprobación en las que se pone de manifiesto dicho incumplimiento formal tengan el efecto interruptivo del plazo de prescripción, pues la Ley General Tributaria aunque distingue respecto del inicio del cómputo del plazo de prescripción, no distingue en cuanto a los efectos interruptivos de las actuaciones de comprobación para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización y resulta evidente en el presente caso, que la imposición de la sanción resulta de la citada comprobación que es en la que la Administración determina el hecho que se considera sancionable, que no es otro que la emisión de unas facturas no probando la prestación de los servicios facturados en las mismas."

Resulta claro así que las actuaciones que desembocaron en el acuerdo de liquidación de las que deriva el acuerdo sancionador se refieren a la emisión por parte de la actora de facturas falsas y de la existencia de una simulación respecto de las facturas emitidas a la entidad BETAPLAN SL por asesoramientos que realmente no constan, por lo que la imposición de la sanción deriva de la citada comprobación y de estos hechos sancionables.

En definitiva, el incumplimiento de las obligaciones formales que se imputa a la recurrente resulta, precisamente, de las actuaciones de inspección por el mismo Impuesto sobre el Valor Añadido y periodos objeto de comprobación, por lo que no se puede deslindar de tales actuaciones y, por ello, no procede acceder a las pretensiones de la recurrente en cuanto a que no considera que dichas actuaciones tuvieron efecto interruptivo y deben de rechazarse todos sus argumentos en favor de la prescripción alegada".

QUINTO.-Dando por reproducida la anterior fundamentación, procede desestimar los motivos de impugnación expuestos por la parte actora que se refieren a la prescripción de la acción para sancionar. Los hechos comprobados por la Administración constituyen una infracción autónoma tipificada en el artículo 201.3 LGT, aunque se haya descubierto durante el procedimiento de inspección de alcance general iniciado para comprobar tanto los elementos del Impuesto sobre el Valor Añadido como del Impuesto sobre Sociedades, siendo plenamente aplicable el artículo 189.3.a) LGT, al ser, como decimos, dentro de dicho procedimiento cuando se detectó la emisión de facturas falsas. La infracción se detecta cuando se incoa el procedimiento de inspección, sin que necesariamente esté vinculado a un concreto tributo, como se desprende del propio encabezamiento del Acuerdo sancionador, por lo que no cabe acudir a los pronunciamientos acordados para el Impuesto sobre el Valor Añadido, pues la infracción es por emitir facturas falsas y no por la comisión de una infracción en relación a dicho tributo.

SEXTO.-Los hechos se subsumen en el tipo de artículo 201.3 LGT, de modo que constituyen una infracción muy grave, conforme a la fundamentación expuesta en la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 08/10/2025, Roj: STSJ M 11647/2025, ECLI:ES:TSJM:2025:11647, Sección: 5, Nº de Recurso: 372/2022, Nº de Resolución: 735/2025, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, que resuelve el proceso contencioso-administrativo interpuesto por Vitacomfarma, SL, siendo igualmente aplicable a este proceso lo expuesto sobre el tipo y el criterio de graduación, a saber:

"QUINTO.- Por otra parte, en cuanto a la improcedencia de la aplicación del criterio de graduación del art. 201.2 LGT cabe reproducir en este punto el acuerdo sancionador en el que se explica detalladamente el criterio aplicado:

"El párrafo segundo del artículo 201.3 de la LGT establece que "La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 75 por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción. "

Por su parte el artículo 201.5 dispone: "Las sanciones impuestas de acuerdo con lo dispuesto en este artículo se graduarán incrementando la cuantía resultante en un 100 por ciento si se produce el incumplimiento sustancial de las obligaciones anteriores. "

Para determinar cuándo se entiende que ha habido incumplimiento sustancial de las obligaciones contables hay que traer a colación el artículo 187.1.c) de la LGT que dispone:

"c) Incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación.

Se entenderá producida esta circunstancia cuando dicho incumplimiento afecte a más del 20 por ciento del importe de las operaciones sujetas al deber de facturación en relación con el tributo u obligación tributaria y período objeto de la comprobación o investigación o cuando, como consecuencia de dicho incumplimiento, la Administración tributaria no pueda conocer el importe de las operaciones sujetas al deber de facturación.

En el supuesto previsto en el apartado 4 del artículo 201 de esta ley, se entenderá producida esta circunstancia cuando el incumplimiento afecte a más del 20 por ciento de los documentos de circulación expedidos o utilizados en el período objeto de comprobación o investigación."

Por su parte el artículo 6 de RGST establece:

"Artículo 6. Incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación.

Cuando un procedimiento de comprobación o investigación tenga por objeto varios tributos con periodos impositivos o de liquidación de diferente duración, la apreciación del criterio de incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación previsto en el artículo 187.1 c) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se realizará tomando en consideración cada uno de los periodos de menor duración. "

Finalmente, el artículo 17.1 del RGST establece que: "Se entenderá por importe de la operación que haya originado el incumplimiento la base imponible determinada a efectos del Impuesto General Sobre Ventas. "

B) Aplicación al caso concreto...

El importe de las facturas emitidas a BETAPLAN S.L. asciende a 8.000,00 euros, lo que representa el 72,73 por ciento del total ((8.000,00/11.000,00)*100)."

Resulta así claro que en todos los trimestres se considera procedente la aplicación del porcentaje incrementado del artículo 201.5 LGT , ya que el 75% inicial se incrementa en un 100%, siendo el porcentaje aplicable el 150% (75% +75%) sobre el conjunto de las operaciones que originan la infracción.

Y por último, en cuanto al principio de proporcionalidad debe de señalarse que la AEAT se ha limitado a aplicar la norma y la graduación de la sanción, de acuerdo con lo establecido en el art. 201. 5 LGT , lo que comporta en este caso un incremento del 100%, sin que existiese margen cuantitativo para la fijación de la sanción.

Debe así de desestimarse íntegramente el recurso y de confirmarse la Resolución del TEAR, por ser conforme a derecho".

SÉPTIMO.-El Acuerdo sancionador motiva sobre la calificación de la infracción y la graduación de la sanción, sin que se haya desvirtuado la fundamentación detallada del mismo sobre estas cuestiones, reiterando la fundamentación expuesta en el Acuerdo sancionador y en la sentencia de esta Sala de Justicia antes mencionada.

En este caso, la facturación irregular coincide con la totalidad del importe facturado a Betaplan, SL, siendo además dicha entidad su único cliente, el porcentaje de la facturación irregular respecto a la facturación total es del 100%, en todos los trimestres, por lo que se considera procedente la aplicación del porcentaje incrementado del artículo 201.5 LGT, en relación con el artículo 187.1.c) LGT y los artículos 6 y 17.1 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario.

No es aplicable el artículo 184.3.b) LGT que versa sobre criterios para la calificación de la infracción, que, en este caso, está calificada como muy grave en el artículo 201.3 LGT, lo que hace innecesario acudir al artículo 184 LGT para calificar la infracción imputada.

Resulta aplicable el artículo 187.1.c) LGT al establecer criterios de graduación de la sanción, sin que pueda confundirse la calificación de la infracción con la graduación de la sanción.

Por todo ello, el 75% inicial se incrementará en un 100%, siendo, por tanto, el porcentaje aplicable el 150% (75% +75%) al conjunto de las operaciones que originan la infracción, no existiendo vulneración de las normas legales de calificación de la infracción y la graduación de la sanción.

La multa final impuesta no resulta desproporcionada en relación a la gravedad de los hechos y las circunstancias de la sociedad infractora al comprobarse una conducta voluntaria y consciente de la parte actora consistente en emitir facturas falsas, lo que afecta a todas las facturas comprobadas por la Inspección y detalladas en el Acuerdo sancionador con la finalidad de que las mismas fueran utilizadas por otra sociedad vinculada a fin de reducir la tributación.

Todo lo anterior conduce a esta Sala de Justicia a la desestimación íntegra del proceso contencioso-administrativo, confirmando la Resolución del TEAR de Madrid.

OCTAVO.-En aplicación del artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, que establece el principio del vencimiento en la imposición de las costas procesales, condenamos a la parte actora al pago de las costas procesales causadas. No se aprecia que estemos ante un supuesto que genere serias dudas de hecho o de derecho.

Es doctrina jurisprudencial que para la determinación de los honorarios profesionales han de tenerse en cuenta los diversos factores concurrentes en cada caso, tales como el trabajo profesional realizado, la mayor o menor complejidad del asunto, el tiempo utilizado, las consecuencias en el orden real y práctico, etc., destacando como circunstancias de mayor relevancia, pero no únicas, la cuantía del asunto y los resultados obtenidos en mérito de los servicios profesionales prestados.

En este asunto, teniendo en cuenta y ponderando todas esas circunstancias, la complejidad del supuesto, la evidente improcedencia de la pretensión de la parte actora en relación con la fundamentación fáctica y jurídica expuesta en las decisiones administrativas, el resultado favorable a las pretensiones de la parte demandada, la trascendencia económica del proceso, la fundamentada contestación a la demanda que se centra los verdaderos problemas a resolver y a fin de evitar incidentes en fase de tasación de costas, se limitan y fijan las costas por todos los conceptos en el importe de 4.000 euros, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, más el IVA si dicho tributo resulta procedente, conforme al artículo 243.2 LEC, a favor de la Administración General del Estado.

VISTOS los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación, EN NOMBRE DE SM EL REY, por la potestad que nos confiere la CONSTITUCIÓN ESPAÑOLA,

PRIMERO.-La parte demandante Vitaplaning de Comunicaciones, SL, formula recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de enero de 2022, que desestima las reclamaciones económico-administrativas números 28-07420-2019 y 28-28258-2019, presentadas contra el Acuerdo de resolución del procedimiento sancionador, concepto: Infracción sin perjuicio económico, periodo: 3T/2013 a 4T/2014, datos de la sanción: número de referencia 70638924, modelo A07.

La parte actora interesa la anulación de la actuación administrativa impugnada.

La Administración General del Estado se opone a las pretensiones de la parte recurrente.

SEGUNDO.-La Administración Tributaria ha comprobado que la entidad mercantil demandante Vitaplaning de Comunicaciones, SL, durante los ejercicios 2013 a 2014, expidió facturas a la sociedad Betaplan, SL, por importe de 30.000 euros en 2013 y de 55.000 euros en 2014, sin haber probado la realidad de los servicios descritos en las mismas. Las facturas no corresponden a trabajos efectivamente realizados y existe una simulación absoluta en los servicios que Vitaplaning de Comunicaciones, SL, declara haber prestado a la entidad Betaplan, SL. No se ha proporcionado ni una sola prueba que acredite que los servicios facturados se materializaron, no se prueba el pago de las facturas y tampoco se han aportado informes, proyectos o cualquier otro documento que pongan de manifiesto la prestación de algún servicio concreto. Las dos sociedades forman parte del grupo de sociedades de don Eugenio, que es el administrador único de las dos entidades mercantiles. La conducta consiste en la confección y expedición de facturas falsas llevada a cabo por la parte recurrente, sabedora de que no existía prestación de servicios alguna por su parte a Betaplan, SL, siendo el único motivo de la expedición de las facturas el crear una apariencia de prestación de servicios para reducir la tributación.

El Acuerdo sancionador expone que con la notificación de la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación el día 10/07/2017, se interrumpió el plazo de prescripción del derecho de la administración para imponer las sanciones que pudieran derivar de la comprobación inspectora. A la vista de la relación de facturas falsas emitidas por el sujeto infractor, resulta prescrita la acción de la Administración Tributaria para imponer la sanción correspondiente por la emisión de facturas falsas para todas aquellas que hayan sido expedidas con anterioridad al día 10/07/2013. No resultando prescrita la acción de la Administración para imponer la sanción correspondiente por la emisión de las facturas falsas expedidas desde el día 10/07/2013. Por ello, se sanciona por las facturas emitidas en el 3T y 4T de 2013 y las emitidas en 2014.

TERCERO.-El artículo 201 LGT, bajo la rúbrica de Infracción tributaria por incumplir obligaciones de facturación o documentación, recoge lo siguiente:

"1. Constituye infracción tributaria el incumplimiento de las obligaciones de facturación, entre otras, la de expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos.

2. La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será grave en los siguientes supuestos:

a) Cuando se incumplan los requisitos exigidos por la normativa reguladora de la obligación de facturación, salvo lo dispuesto en la letra siguiente de este apartado y en el apartado 3 de este artículo. Entre otros, se considerarán incluidos en esta letra los incumplimientos relativos a la expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas o documentos sustitutivos.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del uno por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción.

b) Cuando el incumplimiento consista en la falta de expedición o en la falta de conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del dos por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción. Cuando no sea posible conocer el importe de las operaciones a que se refiere la infracción, la sanción será de 300 euros por cada operación respecto de la que no se haya emitido o conservado la correspondiente factura o documento.

3. La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será muy grave cuando el incumplimiento consista en la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 75 por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción.

4. También constituye infracción el incumplimiento de las obligaciones relativas a la correcta expedición o utilización de los documentos de circulación exigidos por la normativa de los impuestos especiales, salvo que constituya infracción tipificada en la ley reguladora de dichos impuestos.

La infracción prevista en este apartado será leve.

La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 150 euros por cada documento incorrectamente expedido o utilizado.

5. Las sanciones impuestas de acuerdo con lo dispuesto en este artículo se graduarán incrementando la cuantía resultante en un 100 por ciento si se produce el incumplimiento sustancial de las obligaciones anteriores".

Los hechos antes relatados acreditan la comisión de la infracción muy grave tipificada en el artículo 201.3 LGT. La sociedad recurrente expidió facturas falsas al no responder a verdaderas prestaciones de servicios.

CUARTO.-Los motivos de impugnación expuestos en la demanda han sido anteriormente enjuiciados en la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 08/10/2025, Roj: STSJ M 11647/2025, ECLI:ES:TSJM:2025:11647, Sección: 5, Nº de Recurso: 372/2022, Nº de Resolución: 735/2025, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, interpuesta por la entidad mercantil Vitacomfarma, SL, entidad vinculada con la parte recurrente de este proceso contencioso-administrativo.

En aplicación de los principios de igualdad, seguridad jurídica y de unidad de doctrina, procede acudir a lo anteriormente resuelto por esta Sala de Justicia y reproducir el contenido de la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 08/10/2025, Roj: STSJ M 11647/2025, ECLI:ES:TSJM:2025:11647, Sección: 5, Nº de Recurso: 372/2022, Nº de Resolución: 735/2025, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, que expone lo siguiente:

"SEGUNDO.- La parte actora señala en la demanda que el origen de la resolución impugnada se halla en el acuerdo sancionador dictado el 14 de marzo de 2019, por importe de 74.250 euros en base al artículo 201.5 LGT por la emisión de facturas consideradas falsas.

Por un lado, sostiene que ha prescrito el derecho de la administración a sancionar y con carácter subsidiario se refiere a la improcedencia del acuerdo sancionador.

En relación a la prescripción alega la doctrina administrativa sobre la interrupción de la prescripción del derecho a sancionar, consistente en la emisión de facturas falsas y en concreto, en lo que debe de incluir el concepto de alcance general que ha sido desarrollado por el tac reproduciendo a continuación, una serie de resoluciones del TEAC relativas a dicha cuestión. Además, alega siete razones adicionales para no estar de acuerdo con la doctrina del TEAC.

En concreto, señala que el punto nuclear de la cuestión a efectos de la interrupción de la prescripción del derecho de la administración de sancionar las obligaciones formales detectadas con ocasión de una actuación inspectora, el único elemento y a la vez esencial, para establecer si se produjo consiste en determinar si la sanción en cuestión deriva de la regularización en torno a la que se impuso la sanción. Su argumento se basa en que el derecho a sancionar la emisión de facturas falsas constituye una conducta que supone un incumplimiento de una obligación tributaria de carácter formal, que es una obligación distinta a la obligación tributaria principal consistente en el pago de la cuota.

Por otra parte, alega la excursión del tipo del injusto ante la ausencia del requisito definitorio de factura falsa, a efectos del artículo 201 LGT y en tal sentido alega la improcedencia de la aplicación del criterio de graduación del apartado cinco del artículo 201, lo cual impide también el principio de proporcionalidad.

En definitiva, concluye que la citación para la comprobación inspectora de uno o varios tributos con alcance general que no incluya expresamente que el objeto de la comprobación eran obligaciones formales, no se extiende a la comprobación de dichas innominadas obligaciones.

En todo caso, la comprobación no interrumpiría la prescripción del derecho a sancionar, ya que no existe ley alguna que imponga que la citación para la comprobación de obligaciones formales interrumpe en caso de incumplimiento el derecho de la administración de sancionarlo y la única posibilidad de sostener que se hubiera producido la interrupción de la prescripción sería si la sanción derivara de la regularización practicada.

En consecuencia, habiendo incoado el procedimiento sancionador sobre las facturas falsas el 2 de octubre de 2018 a dicha fecha había prescrito el derecho de la administración a sancionar las facturas falsas emitidas el 1 de octubre de 2014, y en cuanto a la factura emitida al 31 de diciembre de 2014, por importe de 10.000 euros resulta improcedente la sanción impuesta, toda vez que la emisión de la factura en cuestión no responde al concepto de factura falsa establecida en la Ley General Tributaria, y en todo caso, procedería asimismo anular la sanción debido a la improcedencia de aplicar el criterio de graduación previsto en el artículo 201, apartado cinco , prescindiendo del principio de proporcionalidad que debe de regir en la interpretación y aplicación de dicho precepto.

Solicita la anulación de la resolución recurrida.

TERCERO.- La defensa de la Administración General del Estado, en la contestación a la demanda, hace referencia a una sentencia número 556/2019, de 30 de mayo, dictada por esta Sección en el recurso 5/2018 , y reproduce la misma así como otra sentencia del TSJ de Cataluña 2742/2022, de 13 de julio, dictada en el recurso 704/2021 y otras sentencias del TSJ de Castilla-La Mancha, TSJ de Galicia y Audiencia Nacional, todas ellas contrarias a la tesis sostenida por la parte actora sobre la prescripción del derecho a imponer sanciones tributarias.

Por otro lado, alega también la concurrencia del tipo del injusto, ya que la obligación de facturación incluye no solo la conducta consistente en la no expedición de facturas, porque en realiza una transacción económica, sino también la elaboración de facturas falseadas que se refieren a la realización de transacciones inexistentes, ya que el bien jurídico que subyace reside en la correcta información de la realidad de las transacciones económicas a través de la documentación fidedigna que se dirige a la administración tributaria. Los hechos y circunstancias recogidos en el expediente administrativo son subsumibles en el tipo de infracción descrito toda vez que Vitaconfarma S.L. de manera voluntaria expidió facturas a Betaplan por importe de 31.500 euros en 2013 (16.500 euros en el 3T de 2013 y 15.000 euros en el 4T de 2013) y 18.000 euros en 2014 (10.000 euros en el 3T de 2014 y 8000 euros en el 4T de 2014) sin haber probado la realidad de los servicios descritos en las mismas al tiempo que la inspección ha acreditado, que dichas facturas no se corresponden con trabajos efectivamente realizados y que existe una simulación absoluta.

Se reproducen a continuación por la defensa de la administración General del Estado todos los indicios puestos de manifiesto en relación a la carencia de actividad de Vitaconfarma S.L.. Por otra parte, alega que el importe de las facturas emitidas a Betaplan asciende a 8000 euros lo que representa el 72,73% del total (8000/1000) por 100. En conclusión, en el presente caso en el 3T de 2013, 4T de 2013, 3T de 2014 y 4T de 2014 el porcentaje de facturas falsas respecto del total de emitidas es del 84,61%, 78,98%, 76,92 % y 72,73%, respectivamente, por lo que, conforme al artículo 201.5 LGT se deben incrementar en un 100 × 100 las sanciones impuestas.

En contra de lo alegado por la recurrente resulta de aplicación en el presente caso el criterio de graduación, siendo correctos los porcentajes calculados por la inspección. Por tanto, en todos los trimestres debía de aplicarse el porcentaje incrementado del artículo 201.5 LGT , lo que supone que el 75% inicial se incrementará un 100 × 100 siendo el porcentaje aplicable el 150% 75% + 75% sobre el conjunto de las operaciones que originan la infracción.

En cuanto a la falta de proporcionalidad en el acuerdo recurrido, se refiere a una sentencia de la Audiencia Nacional, en la cual se analiza esa cuestión.

Solicita la desestimación del recurso.

CUARTO.- Sobre la prescripción del derecho de la Administración a imponer sanciones por incumplimiento del deber de facturación alega la actora que el procedimiento de inspección ha tenido por objeto la comprobación de IVA, y del Impuesto sobre Sociedades, y por tanto no ha interrumpido el plazo de prescripción de la sanción por incumplimientos del deber de facturación, porque las sanciones no derivan de la regularización de dichos impuestos, y para que el procedimiento de inspección interrumpiese la prescripción de las infracciones por incumplimiento del deber de facturación, el acuerdo de inicio debería de haber incluido como objeto de la comprobación, además de los impuestos citados, los incumplimientos regulados en el artículo 201 LGT .

El artículo 201 tipifica las conductas constitutivas de infracción tributaria por incumplir obligaciones de facturación o documentación, estableciendo en el apartado 1, que:

"1. Constituye infracción tributaria el incumplimiento de las obligaciones de facturación, entre otras, la de expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos".

Y el apartado 3 que:

"La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será muy grave cuando el incumplimiento consista en la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados.

La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 75 por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción".

El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias es de cuatro años y comienza a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones. Así lo establece el artículo 189.2 LGT , en cuyo apartado 3 recoge los supuestos en los que tiene lugar la interrupción de la prescripción para imponer sanciones tributarias, y entre ellos "Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria"; añadiendo lo siguiente:

"Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización".

Resulta así que el plazo de 4 años para imponer una sanción por la conducta prevista en el artículo 201.3 LGT no solo se vería interrumpido el día, fecha en la que se inició -y se notificó- el acuerdo de inicio del expediente sancionador, el 2 de octubre de 2018, sino ya antes cuando se inició el procedimiento de inspección de alcance general en relación con el IVA e Impuesto sobre sociedades, del que trae causa la sanción impuesta.

Debe destacarse que la conducta por la que ha sido sancionada la actora: expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados, tipificada como infracción administrativa en el artículo 201.3 LGT . Y la consideración de las facturas emitidas como falsas ha sido, a su vez, el resultado de las actuaciones de comprobación iniciadas por la Administración, con alcance general, por lo que no se puede poner en duda el carácter interruptivo de la prescripción a efectos de iniciar un procedimiento encaminado a sancionar dicha conducta.

La resolución del TEAC, de 19 de febrero de 2015, dictada en unificación de criterio (RG00/6444/2012), determinó que si se llevó a cabo un proceso de inspección de alcance general respecto de determinado concepto tributario, en el alcance del procedimiento está incluida no solo la comprobación investigación de las obligaciones materiales sino también de las obligaciones formales que imponga ese concepto tributario, de conformidad con el artículo 148 LGT , por lo que las propias actuaciones de regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para sancionar, en su caso, tanto los incumplimientos de obligaciones materiales como los eventuales incumplimientos de obligaciones formales.

Este criterio se ha extendido incluso a los procedimientos de comprobación de alcance parcial que tengan por objeto la comprobación de la veracidad de determinadas operaciones. Así en la resolución del TEAC de 21 de septiembre de 2017 (JT 2017180), en un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio se fijó el siguiente criterio:

"La iniciación de un procedimiento de comprobación de alcance parcial respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido que tenga por objeto la comprobación de la veracidad de determinadas operaciones, supone, en los términos del artículo 189.3.a) segundo párrafo de la Ley General Tributaria (RCL 2003, 2945), una actuación que tiene efectos interruptivos del plazo de prescripción de la acción para sancionar la emisión de facturas falsas tipificada en el artículo 201 de la Ley General Tributaria ".

En este mismo sentido se dictó la Resolución del TEAC de 19 de abril de 2018.

Pero es que, además, esta Sección Quinta ya ha tenido ocasión de pronunciarse sobre esta misma cuestión en el recurso 5/2018, en Sentencia dictada el 30 de mayo de 2019 , ponente Sr. Gallego Laguna, lo que implica que por motivos de seguridad jurídica y de unidad de doctrina debamos de seguir el mismo criterio que el expresado en dicha Sentencia en la que se afirma:

"SEXTO: En cuanto a la sanción impuesta hay que partir de que en el acuerdo sancionador, en cuanto a la alegación de prescripción se argumenta en resumen, que "Por tanto, en base al artículo reproducido, y teniendo en cuenta que el plazo de prescripción para imponer sanciones es de cuatro años contados desde el momento que se cometieron las correspondientes infracciones (que en el presente caso resulta ser en el momento en que se emiten las facturas), así como que el mismo queda interrumpido por las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado, esto es la notificación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación, que tuvo lugar el 20/11/2013, hay que considerar que respecto de las infracciones cometidas por la emisión de facturas falsas con fecha anterior a 20/11/2009 ha prescrito el derecho de la Administración para imponer sanciones tributarias. Por tanto, son objeto del procedimiento las responsabilidades en relación con la expedición por parte de Dña. Agueda de las siguientes facturas con datos falsos o falseados, cuyo detalle es el siguiente:"

La Administración en el acuerdo sancionador considera que se produce la infracción desde factura de 30/11/2009 y siguientes, hasta la de 31/12/2010. Por tanto, no puede admitirse la afirmación de la Administración relativa a que se sanciona por los periodos de 1T a 3T de 2009, pues como se puede apreciar, la primera factura que se considera que incurre en la infracción es la correspondiente a 30/11/2009, es decir, al 4T de 2009, periodo que no se considera prescrito en la resolución del TEAR relativa a la liquidación.

Por otro lado, en dicho acuerdo sancionador se considera que se produce la infracción prevista en el art. 201.3 de la Ley general Tributaria por considerar que "...según se concluye de las actuaciones de comprobación e investigación, ha emitido las siguientes facturas que no se corresponden con operaciones realmente realizadas, que documentan operaciones inexistentes, reflejando así la prestación de servicios cuya realidad no ha acreditado:"

Como puede apreciarse de los citados argumentos del acuerdo sancionador y se evidencia de las actuaciones de comprobación realizadas, la conclusión a la que se llega en el acuerdo sancionador es consecuencia de tales actuaciones de comprobación e investigación, por lo que resulta aplicable lo dispuesto en el art. 189.3.a), párrafo segundo, que determina que "3. El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias se interrumpirá:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria.

Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización."

En decir, el incumplimiento de las obligaciones formales que se imputa a la recurrente resulta precisamente de las actuaciones de comprobación por el mismo Impuesto sobre el valor Añadido y periodos objeto de comprobación, por lo que no se puede deslindar de tales actuaciones y, por ello, no procede acceder a las pretensiones de la recurrente en cuanto a que no considera que dichas actuaciones tuvieron efecto interruptivo.

Si bien es cierto que el momento de inicio del cómputo del plazo de prescripción es diferente, como recoge la propia Ley General tributaria, ello no impide que las actuaciones de comprobación en las que se pone de manifiesto dicho incumplimiento formal tengan el efecto interruptivo del plazo de prescripción, pues la Ley General Tributaria aunque distingue respecto del inicio del cómputo del plazo de prescripción, no distingue en cuanto a los efectos interruptivos de las actuaciones de comprobación para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización y resulta evidente en el presente caso, que la imposición de la sanción resulta de la citada comprobación que es en la que la Administración determina el hecho que se considera sancionable, que no es otro que la emisión de unas facturas no probando la prestación de los servicios facturados en las mismas."

Resulta claro así que las actuaciones que desembocaron en el acuerdo de liquidación de las que deriva el acuerdo sancionador se refieren a la emisión por parte de la actora de facturas falsas y de la existencia de una simulación respecto de las facturas emitidas a la entidad BETAPLAN SL por asesoramientos que realmente no constan, por lo que la imposición de la sanción deriva de la citada comprobación y de estos hechos sancionables.

En definitiva, el incumplimiento de las obligaciones formales que se imputa a la recurrente resulta, precisamente, de las actuaciones de inspección por el mismo Impuesto sobre el Valor Añadido y periodos objeto de comprobación, por lo que no se puede deslindar de tales actuaciones y, por ello, no procede acceder a las pretensiones de la recurrente en cuanto a que no considera que dichas actuaciones tuvieron efecto interruptivo y deben de rechazarse todos sus argumentos en favor de la prescripción alegada".

QUINTO.-Dando por reproducida la anterior fundamentación, procede desestimar los motivos de impugnación expuestos por la parte actora que se refieren a la prescripción de la acción para sancionar. Los hechos comprobados por la Administración constituyen una infracción autónoma tipificada en el artículo 201.3 LGT, aunque se haya descubierto durante el procedimiento de inspección de alcance general iniciado para comprobar tanto los elementos del Impuesto sobre el Valor Añadido como del Impuesto sobre Sociedades, siendo plenamente aplicable el artículo 189.3.a) LGT, al ser, como decimos, dentro de dicho procedimiento cuando se detectó la emisión de facturas falsas. La infracción se detecta cuando se incoa el procedimiento de inspección, sin que necesariamente esté vinculado a un concreto tributo, como se desprende del propio encabezamiento del Acuerdo sancionador, por lo que no cabe acudir a los pronunciamientos acordados para el Impuesto sobre el Valor Añadido, pues la infracción es por emitir facturas falsas y no por la comisión de una infracción en relación a dicho tributo.

SEXTO.-Los hechos se subsumen en el tipo de artículo 201.3 LGT, de modo que constituyen una infracción muy grave, conforme a la fundamentación expuesta en la sentencia del TSJ de Madrid de fecha 08/10/2025, Roj: STSJ M 11647/2025, ECLI:ES:TSJM:2025:11647, Sección: 5, Nº de Recurso: 372/2022, Nº de Resolución: 735/2025, Ponente doña María Rosario Ornosa Fernández, que resuelve el proceso contencioso-administrativo interpuesto por Vitacomfarma, SL, siendo igualmente aplicable a este proceso lo expuesto sobre el tipo y el criterio de graduación, a saber:

"QUINTO.- Por otra parte, en cuanto a la improcedencia de la aplicación del criterio de graduación del art. 201.2 LGT cabe reproducir en este punto el acuerdo sancionador en el que se explica detalladamente el criterio aplicado:

"El párrafo segundo del artículo 201.3 de la LGT establece que "La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 75 por ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan originado la infracción. "

Por su parte el artículo 201.5 dispone: "Las sanciones impuestas de acuerdo con lo dispuesto en este artículo se graduarán incrementando la cuantía resultante en un 100 por ciento si se produce el incumplimiento sustancial de las obligaciones anteriores. "

Para determinar cuándo se entiende que ha habido incumplimiento sustancial de las obligaciones contables hay que traer a colación el artículo 187.1.c) de la LGT que dispone:

"c) Incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación.

Se entenderá producida esta circunstancia cuando dicho incumplimiento afecte a más del 20 por ciento del importe de las operaciones sujetas al deber de facturación en relación con el tributo u obligación tributaria y período objeto de la comprobación o investigación o cuando, como consecuencia de dicho incumplimiento, la Administración tributaria no pueda conocer el importe de las operaciones sujetas al deber de facturación.

En el supuesto previsto en el apartado 4 del artículo 201 de esta ley, se entenderá producida esta circunstancia cuando el incumplimiento afecte a más del 20 por ciento de los documentos de circulación expedidos o utilizados en el período objeto de comprobación o investigación."

Por su parte el artículo 6 de RGST establece:

"Artículo 6. Incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación.

Cuando un procedimiento de comprobación o investigación tenga por objeto varios tributos con periodos impositivos o de liquidación de diferente duración, la apreciación del criterio de incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación previsto en el artículo 187.1 c) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se realizará tomando en consideración cada uno de los periodos de menor duración. "

Finalmente, el artículo 17.1 del RGST establece que: "Se entenderá por importe de la operación que haya originado el incumplimiento la base imponible determinada a efectos del Impuesto General Sobre Ventas. "

B) Aplicación al caso concreto...

El importe de las facturas emitidas a BETAPLAN S.L. asciende a 8.000,00 euros, lo que representa el 72,73 por ciento del total ((8.000,00/11.000,00)*100)."

Resulta así claro que en todos los trimestres se considera procedente la aplicación del porcentaje incrementado del artículo 201.5 LGT , ya que el 75% inicial se incrementa en un 100%, siendo el porcentaje aplicable el 150% (75% +75%) sobre el conjunto de las operaciones que originan la infracción.

Y por último, en cuanto al principio de proporcionalidad debe de señalarse que la AEAT se ha limitado a aplicar la norma y la graduación de la sanción, de acuerdo con lo establecido en el art. 201. 5 LGT , lo que comporta en este caso un incremento del 100%, sin que existiese margen cuantitativo para la fijación de la sanción.

Debe así de desestimarse íntegramente el recurso y de confirmarse la Resolución del TEAR, por ser conforme a derecho".

SÉPTIMO.-El Acuerdo sancionador motiva sobre la calificación de la infracción y la graduación de la sanción, sin que se haya desvirtuado la fundamentación detallada del mismo sobre estas cuestiones, reiterando la fundamentación expuesta en el Acuerdo sancionador y en la sentencia de esta Sala de Justicia antes mencionada.

En este caso, la facturación irregular coincide con la totalidad del importe facturado a Betaplan, SL, siendo además dicha entidad su único cliente, el porcentaje de la facturación irregular respecto a la facturación total es del 100%, en todos los trimestres, por lo que se considera procedente la aplicación del porcentaje incrementado del artículo 201.5 LGT, en relación con el artículo 187.1.c) LGT y los artículos 6 y 17.1 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario.

No es aplicable el artículo 184.3.b) LGT que versa sobre criterios para la calificación de la infracción, que, en este caso, está calificada como muy grave en el artículo 201.3 LGT, lo que hace innecesario acudir al artículo 184 LGT para calificar la infracción imputada.

Resulta aplicable el artículo 187.1.c) LGT al establecer criterios de graduación de la sanción, sin que pueda confundirse la calificación de la infracción con la graduación de la sanción.

Por todo ello, el 75% inicial se incrementará en un 100%, siendo, por tanto, el porcentaje aplicable el 150% (75% +75%) al conjunto de las operaciones que originan la infracción, no existiendo vulneración de las normas legales de calificación de la infracción y la graduación de la sanción.

La multa final impuesta no resulta desproporcionada en relación a la gravedad de los hechos y las circunstancias de la sociedad infractora al comprobarse una conducta voluntaria y consciente de la parte actora consistente en emitir facturas falsas, lo que afecta a todas las facturas comprobadas por la Inspección y detalladas en el Acuerdo sancionador con la finalidad de que las mismas fueran utilizadas por otra sociedad vinculada a fin de reducir la tributación.

Todo lo anterior conduce a esta Sala de Justicia a la desestimación íntegra del proceso contencioso-administrativo, confirmando la Resolución del TEAR de Madrid.

OCTAVO.-En aplicación del artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, que establece el principio del vencimiento en la imposición de las costas procesales, condenamos a la parte actora al pago de las costas procesales causadas. No se aprecia que estemos ante un supuesto que genere serias dudas de hecho o de derecho.

Es doctrina jurisprudencial que para la determinación de los honorarios profesionales han de tenerse en cuenta los diversos factores concurrentes en cada caso, tales como el trabajo profesional realizado, la mayor o menor complejidad del asunto, el tiempo utilizado, las consecuencias en el orden real y práctico, etc., destacando como circunstancias de mayor relevancia, pero no únicas, la cuantía del asunto y los resultados obtenidos en mérito de los servicios profesionales prestados.

En este asunto, teniendo en cuenta y ponderando todas esas circunstancias, la complejidad del supuesto, la evidente improcedencia de la pretensión de la parte actora en relación con la fundamentación fáctica y jurídica expuesta en las decisiones administrativas, el resultado favorable a las pretensiones de la parte demandada, la trascendencia económica del proceso, la fundamentada contestación a la demanda que se centra los verdaderos problemas a resolver y a fin de evitar incidentes en fase de tasación de costas, se limitan y fijan las costas por todos los conceptos en el importe de 4.000 euros, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, más el IVA si dicho tributo resulta procedente, conforme al artículo 243.2 LEC, a favor de la Administración General del Estado.

VISTOS los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación, EN NOMBRE DE SM EL REY, por la potestad que nos confiere la CONSTITUCIÓN ESPAÑOLA,