Sentencia Contencioso-Administrativo 116/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 131/2022 de 19 de febrero del 2025

PRIMERO:La representación procesal de la entidad actora, Inversora Inmobiliaria SL en su nombre impugna la resolución de 24/11/2021, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de manera acumulada de la reclamación económico administrativa número NUM000 interpuesta contra la liquidación derivada del acta de disconformidad NUM002 en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2016, por importe de 87.395,47 euros y de la reclamación económico administrativa número NUM001 deducida contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, en cuantía de 41.639,71 euros.

En esta resolución fueron confirmados los actos administrativos de liquidación y sanción recurridos, ya que no concurría supuesto de prejudicialidad penal ni hubo comunicación de algún órgano judicial y la regularización de la Inspección se refiere a ingresos obtenidos realmente.

En cuanto al fondo, no son deducibles los gastos declarados no admitidos por la Inspección, los relativos a la vivienda unifamiliar de Mallorca contabilizada pero que no generó ingreso alguno para la sociedad en cuantía de 34.266,12 euros.

Respecto del elemento transporte consistente en un vehículo Subaru no afecto a la actividad por importe de 2.557,07 euros.

Viajes y pagos con tarjeta sin justificación y sin acreditar correlación con los ingresos en cuantía de 10.488,15 euros.

Parte de las amortizaciones que no están correctamente calculadas, pues había que excluir el valor del suelo que no es amortizable y aplicar un coeficiente del 2% y no del 16%, de acuerdo con las normas de valoración 2ª y 3ª del Plan General de Contabilidad.

Y debían imputarse los rendimientos obtenidos por la transmisión de un inmueble en cuantía de 6.029,21 euros.

No eran deducibles los gastos de la vivienda de la DIRECCION000 que se encontraba arrendada por los conceptos de suministros, reparación y mantenimiento satisfechos por cuenta del socio y a cuyo cargo se encontraban como liberalidad no deducible por importe de 3.537,62 euros.

Reducción de la deducción por donaciones a entidades sin fines lucrativos de 170.000 euros y solo se admitió la deducción en la cuota de unos porcentajes del 35% y del 40%.

El IVA soportado no deducible por aplicación de la regla de la prorrata que solo ascendía a 10.265,14 euros y no a 16.567,26 euros.

No se admitió tampoco de modo correcto la deducción de 727.908,75 euros en concepto de gastos extraordinarios según la contabilidad como consecuencia de que realmente obtuvo beneficios derivados del contrato de cuentas en participación que figuran como tales en los movimientos de la cuenta bancaria de su titularidad y aunque sean nulos o puedan declararse nulos los contratos de publicidad con Publiolimpia, cumpliéndose el hecho imponible de obtención de renta.

El acuerdo sancionador se encuentra debidamente motivado en cuanto a la culpabilidad y demás elementos de la infracción.

SEGUNDO:La parte actora solicita que se dicte sentencia por la que se declare: 1º) la procedencia del gasto declarado de 727.908,75 euros en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de 2016, 2º) el derecho a que se le devuelva el importe de 80.612,42 euros derivado del acta de disconformidad con los intereses correspondientes, 3º) no haber lugar a la sanción por el ajuste del gasto citado de 727.908,75 euros y 4º) la imposición de costas a la Administración y para respaldar estas pretensiones alega, en síntesis:

Los ingresos recibidos de Cana Cuatro procedentes de Publiolimpia en concepto de beneficios derivados de participación en diversas campañas publicitarias a través del contrato marco de cuentas en participación y sus anejos se han contabilizado como gastos a los efectos de anular las ganancias porque tales ingresos no se pueden considerar renta gravable que deba integrar la base imponible al no haberse invertido en negocio alguno.

En el contrato marco citado data de 15/12/2015 intervinieron la recurrente como participe, Cana como gestora y también Publiolompia que era la encargada de llevar a efecto el negocio con los anunciantes y cadenas de televisión.

Según el contrato los fondos eran para el desarrollo de la actividad de compraventa de espacios publicitarios patrocinios espónsor de eventos compra de derechos de publicidad y televisión de grandes eventos.

Al finalizar la campaña el partícipe podría reinvertir en nuevas campañas y si no quería seguir no había perdidas cobrar las ganancias y la recuperación del principal.

Al cierre de 2016, aportó 3.800.000 euros para desarrollar el negocio de publicidad y la cantidad bruta recibida como beneficios fue de 727.908,75 euros declarados como ingresos percibidos de Cana y Publiolimpia.

Hechos posteriores acreditan la ausencia de negocio y justifican que los ingresos se califiquen de gastos.

A finales de 2017 el fondo de inversión Auriga sospecha que sus relaciones con Publiolimpia podrían ser una operativa fraudulenta de Pedro, su socio y administrador único.

Este señor fue detenido por los mosos de escuadra de la Generalitat de Cataluña y ante el Juez de Instrucción número 31 de Barcelona en las Diligencias Previas número 450/2027 reconoció que no se llegaron a realizar el negocio publicitario y las cadenas de televisión, aparentes vendedoras de los espacios y los anunciantes afectados, negaron la existencia de las transacciones con Publiolimpia en coherencia con lo declarado por su responsable.

Una vez constatada la ausencia del negocio publicitario, anotó en su contabilidad los ingresos como gastos porque no pueden calificarse de rentas para integrar la base imponible ya que no hubo actividad económica de la que procedía ni se podía integrar en una relación financiera independiente.

En cuanto a la sanción, debe anularse porque se basa en hechos erróneos ya que a consecuencia de la estafa no hubo negocio del que procediesen los rendimientos y no hubo renta gravable.

TERCERO:El Abogado del Estado solicita sentencia por la que se desestime el recurso con imposición de costas a la parte actora, ya que solo se acepta la regularización practicada salvo la partida de gastos por importe de 727.908,75 euros, cuya deducibilidad sostiene porque nunca hubo negocio de publicidad por lo que no pudo generar beneficios.

Sin embargo, la propia recurrente declaró los ingresos de la explotación los beneficios derivados del contrato de cuentas en participación suscrito con Cana Cuatro por ese importe que consta cobrado en su cuenta.

Cana Cuatro Inversiones y Gestión SL y la actora son entidades vinculadas pues la administradora única de la primera entidad es la mujer del administrador de la sociedad recurrente, los socios de la primera entidad son los padres de su administradora y los socios de la sociedad actora son los hermanos de la administradora de la primera sociedad.

La cuenta en participación lo es en un negocio de publicidad desarrollado por Publiolimpia y aunque luego este no se realizase, por ser mera apariencia y mediara una estafa según las denuncias, la recurrente percibió ingresos vinculados con dicho contrato satisfechos por Cana Cuatro y Publiolimpia, que constituyen renta que debe integrar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades a los efectos del artículo 4 de la LIS y sin que se haya acreditado el cumplimiento de los requisitos necesarios para que pudiera calificarse de gasto.

La sanción se encuentra debidamente motivada y acreditada la culpabilidad del infractor en relación a toda la regularización practicada por la Inspección.

CUARTO:Derivada del acta de disconformidad número NUM002 de 29/07/2019 en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2016 el Inspector Coordinación dicto acuerdo de 22/10/2019 de liquidación, calificada de definitiva, por importe de 87.395,47 euros, incluyendo 6.783 euros de intereses de demora.

Este acuerdo fue confirmado por el acuerdo del TEAR de Madrid recurrido.

La obligada tributaria se encontraba dada de alta en los epígrafes del IAE 833.2 de promoción inmobiliaria de edificaciones y 861.1 de alquiler de viviendas.

Con alcance general se regularizaron distintas partidas, sobre todo de gastos, que no eran fiscalmente deducibles por no acreditarse su relación con los ingresos ni su necesidad y que son las siguientes, realizando la Inspección los ajustes positivos siguientes:

-Gastos vinculados con la vivienda unifamiliar de Mallorca contabilizado pero que no generó ingresos por importe de 34.266,12 euros.

-Gastos vinculados con elemento transporte, vehículo Subaru no afecto por importe de 2.557,07 euros.

-Gastos de viaje y varios tarjeta, cuenta NUM003 por importe de 10.488,15 euros.

-Amortizaciones incorrectamente calculadas en cuantía de 8.584,26 euros.

-Rendimientos no declarados por transmisión de inmuebles vendidos por importe de 6.029,21 euros y disminución del gasto por amortización de los mismos en 181.897,07 euros.

-Gastos de la vivienda de la DIRECCION000 de Madrid por importe de 3.537,62 euros arrendada al socio como retribución en especie y a cuyo cargo correspondían.

-No deducción en la base y si en la cuota de donaciones a entidades sin ánimo de lucro por importe de 170.000 euros, admitiendo una deducción en la cuota de 66.745 euros.

-Disminución del gasto por IVA soportado no deducible por aplicación de la regla de la prorrata por importe de 6.302,87 euros porque esta ascendía a 10.265,49 euros y no a 16.567,26 euros.

-Gastos extraordinarios por importe de 727.908,75 euros.

En relación a esta última partida, la Inspección constató que la obligada tributaria declaró como ingresos de explotación derivados del contrato de cuentas en participación con Cana Cuatro y Publiolimpia la cantidad de 727.908,75 euros, que figuraban ingresados en la cuenta bancaria de su titularidad.

De acuerdo con el artículo 239 del Código de Comercio, el citado contrato es de carácter bilateral por el que el cuentaparticipe aporta dinero, derechos u otros bienes de su titularidad, que entrega al gestor para que este los aplique a un negocio en el que no interviene el cuentaparticipe y se compartan ganancias y pérdidas.

La cuenta en participación con su vinculada Cana Cuatro de 15/11/2015 era en un negocio de publicidad desarrollado por la entidad Publiolipia SL, de compraventa y gestión de espacios publicitarios, patrocinios, esponsor de eventos, campañas de publicidad y Televisión, a través de un contrato de "join venture" entre Cana Cuatro y Publiolimpia, por el que la primera captaba capital y la segunda los espacios publicitarios en las cadenas de televisión.

La actuación de Publiolimpia fue calificada de estafa piramidal y falsedad en documento cometida por su administrador y socio único en la denuncia de la policía catalana, dando origen a las correspondientes diligencias previas que luego pasaron al Juzgado de lo Central número 6 de la Audiencia Nacional, Procedimiento Abreviado 61/2017.

La obligada tributaria consignó en la cuenta NUM004 el 31/12/2016 gastos extraordinarios 727.908,75 euros y en la cuenta NUM005 deudores por operaciones en común el mismo importe.

Entiende la Inspección que la calificación de esta cantidad como gastos es incorrecta, ya que no cumple los requisitos para la deducibilidad de los gastos de los artículos 14 y siguientes de la Ley 27/2014.

La obligada tributaria obtuvo ingresos de la explotación derivados del contrato de participación en cuentas con su vinculada de esta y de Publiolimpia la referida suma sin que se justifique la reducción de la base imponible y ni la naturaleza ni la realidad del gasto.

No se ha acreditado ni la devolución de los 727.908,75 euros ni la insolvencia de Publiolimpia y de existir deudas con Cana Cuatro, el gasto no sería deducible, pues se encontraba vinculada con ella y no se hallaba en concurso, ya que no se declaró en situación concursal hasta 2018, de acuerdo con el artículo 13.1 y 2 de la LIS.

QUINTO:En cuanto a la normativa aplicable en materia de gastos hay que partir del artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que, para determinar la base imponible en el régimen de estimación directa, dispone:

1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta obtenida en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores.

2. La base imponible se determinará por el método de estimación directa, por el de estimación objetiva cuando esta Ley determine su aplicación y, subsidiariamente, por el de estimación indirecta, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

4. En el método de estimación objetiva la base imponible se podrá determinar total o parcialmente mediante la aplicación de los signos, índices o módulos a los sectores de actividad que determine esta Ley

El artículo 13 sobre la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de créditos por insolvencia y las correcciones de valor: pérdida por deterioro del valor de los elementos patrimoniales, que establece:

1. Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que haya transcurrido el plazo de 6 meses desde el vencimiento de la obligación.

b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso.

c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.

d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos:

1.º Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía.

2.º Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

Y según el artículo 15 de la misma Ley sobre gastos no deducibles:

No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

a) Los que representen una retribución de los fondos propios.

A los efectos de lo previsto en esta Ley, tendrá la consideración de retribución de fondos propios, la correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración contable.

Asimismo, tendrán la consideración de retribución de fondos propios la correspondiente a los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

b) Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades. No tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización.

c) Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo.

d) Las pérdidas del juego.

e) Los donativos y liberalidades.

No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.

No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo.

Tampoco se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.

f) Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.

g) Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados como paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en estos, excepto que el contribuyente pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada.

Las normas sobre transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados como fiscalmente no deducibles.

h) Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el contribuyente acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.

i) Los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, o de ambas, aun cuando se satisfagan en varios períodos impositivos, que excedan, para cada perceptor, del mayor de los siguientes importes:

1.º 1 millón de euros.

2.º El importe establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. No obstante, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores , o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, será el importe establecido con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.

A estos efectos, se computarán las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

j) Los gastos correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que, como consecuencia de una calificación fiscal diferente en estas, no generen ingreso o generen un ingreso exento o sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10 por ciento

Por lo que se refiere a la normativa general en materia de carga de la prueba, medios y valoración de la prueba y prueba de las presunciones, los artículos 105 y 106.4 de la Ley General Tributaria de 2003 disponen:

Artículo 105 En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

Artículo 106.4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.

De manera que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la reciente Sentencia de fecha 10 de diciembre de 2021 (recurso de casación no 5204/2020), que concluye:

"SEGUNDO. - Remisión a las sentencias 951/2021, de 1 de julio (rec. 4927/2020 ); 429/2020, de 18 de mayo (rec. 4002/2018 ); y 96/2020, de 29 de enero (rec. 4258/2018 ).

Elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica exigen reiterar aquí los razonamientos y la conclusión de las citadas sentencias, partiendo de la fundamentación jurídica de la sentencia 429/2020, de 18 de mayo (rec. 4002/2018 ) que se remite a la ya aludida sentencia 96/2020, de 29 de enero (rec. 4258/2018 ). (...)

La sentencia de esta misma Sala y Sección núm. 96/2020, de 29 de enero (casación núm. 4258/2008 ), deliberada conjuntamente con el asunto que ahora nos ocupa, ha dado respuesta a la primera de esas cuestiones.

Por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, procede ahora reproducir en lo esencial los razonamientos de esa sentencia, comenzando por el fundamento referido a la doctrina de la carga de la prueba, en el que se dice literalmente lo siguiente:

"Como una constante jurisprudencia pone de manifiesto el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba.

Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó.

Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".

De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".

Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo".

Además de la prueba de la realidad del gasto y de su contabilización esta Sala viene entendiendo que para que un gasto sea fiscalmente deducible es necesario que se impute temporalmente al periodo impositivo al que corresponde y que se acredite su relación con los ingresos en el sentido que recoge el artículo 11.1 de la citada ley, sobre Imputación temporal e Inscripción contable de ingresos y gastos, a cuyo tenor: "Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros."

-Por otra parte, en lo que atañe al contrato de cuentas en participación los artículos 239 y siguientes del Código de Comercio disponen:

Artículo 239 Podrán los comerciantes interesarse los unos en las operaciones de los otros, contribuyendo para ellas con la parte del capital que convinieren, y haciéndose partícipes de sus resultados prósperos o adversos en la proporción que determinen.

Artículo 240 Las cuentas en participación no estarán sujetas en su formación a ninguna solemnidad, pudiendo contraerse privadamente de palabra o por escrito, y probándose su existencia por cualquiera de los medios reconocidos en Derecho, conforme a lo dispuesto en el artículo 51.

Artículo 241 En las negociaciones de que tratan los dos artículos anteriores no se podrá adoptar una razón comercial común a todos los partícipes, ni usar de más crédito directo que el del comerciante que las hace y dirige en su nombre y bajo su responsabilidad individual.

Artículo 242 Los que contraten con el comerciante que lleve el nombre de la negociación, sólo tendrán acción contra él, y no contra los demás interesados, quienes tampoco la tendrán contra el tercero que contrató con el gestor, a no ser que éste les haga cesión formal de sus derechos.

Artículo 243 La liquidación se hará por el gestor, el cual, terminadas que sean las operaciones, rendirá cuenta justificada de sus resultados."

SEXTO:Pese al alcance general del procedimiento inspector y la regularización de distintas partidas de gastos, amortización e ingresos por la transmisión de inmuebles, la recurrente centra su pretensión en la deducibilidad del gasto extraordinario por importe de 727.980,75 euros, que contabilizó en la cuenta correspondiente el 31/12/2016 y como contrapartida en la cuenta de deudores por operaciones en común.

Pues bien, en las actuaciones ha quedado acreditado que la mercantil recurrente, Inversora Inmobiliaria SL, el día 15/11/2015 celebró un contrato de cuentas en participación con la entidad Cana Cuatro Inversión y Gestión SL con ella vinculada, la primera como cuenta partícipe y la segunda como gestora, para participar en los beneficios y pérdidas que generase el negocio de publicidad sobre contratación de espacios publicitarios que la gestora había celebrado con otra entidad.

Por su parte, Cana Cuatro Inversión y Gestión SL había celebrado con la entidad Publiolimpia SL otro contrato "join venture" el 20/08/2015, en virtud del cual la primera buscaría fondos para financiar la compraventa de espacios publicitarios, patrocinios, espónsor de eventos, campañas de publicidad en televisión con distintas cadenas para terceros clientes, de lo que se ocupaba la segunda entidad.

Este negocio, desarrollado por Publiolimpia SL, era en el que la sociedad actora participaba a través de la cuenta en partiipación y el marco en el que se desarrollaron las relaciones entre Cana Cuatro y Publiolimpia SL.

A estos efectos la recurrente constituyó una cuenta de participación con fondos por importe de 3.800.000 euros y percibió, en cumplimiento del contrato de cuentas en participación, como ingresos de la explotación la suma de 727.908,75 euros, que fueron ingresados en la cuenta bancaria de la mercantil actora por Cana Cuatro Inversión y Gestión SL provenientes de Publiolimpia por ese mismo concepto.

Transcurridos unos meses varios inversores y clientes que comprobaron, que pese a las apariencias e incluso a la existencia facturas, no se cumplía el negocio de publicidad acordado con Publiolimpia denunciaron a esta y a su principal responsable, dando origen a la intervención de los mosos de escuadra que detuvieron a este último por estafa piramidal y falsedad, lo que originó la intervención del Juzgado de Instrucción número 31 de Barcelona que incoó diligencias y después a la del Juzgado Central número 6 de la Audiencia Nacional, dada la envergadura de la causa con afectados en varias comunidades autónomas.

La recurrente declaró el importe percibido por su participación en el contrato de cuentas en participación como ingresos de la explotación sin que haya justificado la procedencia de gasto extraordinario alguno por el mismo importe ni su devolución.

No se cumplen los requisitos de realidad, necesidad y vinculación del gasto con los ingresos, no podía contabilizarse como deuda con Cana Cuatro, porque se trataba de una entidad vinculada con ella a los efectos del artículo 18.2.g) de la Ley 27/2014 (los administradores de ambas estaban casados entre sí, los socios de Cana Cuatro eran los hermanos de la administradora de Inversora Inmobiliaria y los socios de esta los padres de la misma) y no estuvo en situación concursal hasta 2018 a los efectos del artículo 13.1.2º de la misma Ley.

Tampoco se podía calificar de dotación por insolvencia de Publiolimpia SL porque esta entidad no se encontraba en tal situación, además, de qué en el contrato de cuentas en participación, el gestor es quien busca y celebra el negocio en el que se involucra la inversión del partícipe, pero este no interviene en él.

La parte recurrente dice que el contrato de cuentas en participación es nulo por serlo el negocio de publicidad en el que se materializó su inversión y que no obtuvo ingresos, pero no es así porque percibió como ingresos de la explotación derivados del contrato de cuenta en participación la cantidad citada sin que la devolviera y de conformidad con el artículo 4 de la Ley 27/2014, el hecho imponible del Impuesto sobre Sociedades está constituido por "la obtención de renta por el contribuyente cualquiera que fuera su fuente u origen,"de manera que se trataba de ingresos por los que debía tributar e integrar la base imponible y no hubo gasto extraordinario deducible por el mismo importe.

SÉPTIMO:En cuanto al acuerdo sancionador, que también se impugna, la recurrente lo que sostiene es que es erróneo porque no se le podía sancionar por un gasto que sí era deducible al no existir renta gravable, pero ya hemos dicho que si hubo renta y no se ha justificado la existencia de gasto extraordinario alguno pese a la presunta estafa

Así se afirma en el acuerdo recurrido en el que expresamente consta:

"El obligado tributario en ningún caso puede desconocer que los ingresos obtenidos como beneficios de la inversión realizada (para el desarrollo de un negocio de compraventa de espacios publicitarios) a través de un contrato de cuenta de participación en el que es el participe no gestor, deben tributar en el Impuesto sobre Sociedades ya que supone obtención de renta sujeta a tributación. Es más, en ningún caso puede pretender suprimir dicha tributación mediante la anulación de tales ingresos a través de la deducción por el mismo importe (727.908,75 euros) de una partida de gastos extraordinarios por considerar que el negocio del que ha venido obteniendo los beneficios está bajo sospecha de haber sido irregular. No puede dejar sin efecto los ingresos obtenidos y cobrados, que no constan devueltos.

En modo alguno queda justificado la anulación de dichos ingresos y la forma en que los mismos fueran contabilizados y declarados. No concuerda con lo declarado por el obligado tributario.

Alude a un fraude piramidal, pero de sus manifestaciones no se desprende que fuera partícipe consciente del mismo, ni tampoco inversor afectado. No queda justificado el gasto extraordinario deducido por el obligado tributario ni existe norma que ampare su deducción. El obligado tributario no puede a su arbitrio dejar sin efecto los ingresos obtenidos."

De manera que el presente recurso debe desestimarse y mantenerse la regularización practicada por la Inspección y confirmada por el acuerdo recurrido en su integridad.

OCTAVO:Se hace expresa imposición de costas a la parte recurrente a la vista del artículo 139.1 de la LRJCA.