Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.
PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 27 de enero de 2022, en la que acuerda desestimar la reclamación económico-administrativa número NUM000, interpuesta contra la liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido dictada por la Administración de Pozuelo de Alarcón relativa a los cuatro trimestres de 2013, con clave de liquidación NUM001 de la que resulta una deuda tributaria por importe de 17.190,13 euros, siendo la cuantía de la reclamación de 10.051,73 euros.
SEGUNDO:La entidad recurrente solicita en la demanda que se declare nula y contraria a derecho la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid recaída el 27/01/2022, y notificada el 02/02/2022 en el procedimiento NUM002, y en consecuencia anule igualmente la resolución con liquidación provisional, con referencia nº NUM003 (referencia expediente recurso: NUM004), en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2013, periodos 1T, 2T, 3T y 4T.
Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, la prescripción del procedimiento, porque como se indica en la propia notificación de fecha 09/03/2020, "esta propuesta de resolución es consecuencia de la retroacción de actuaciones ordenada por la resolución número NUM005, adoptada el día 30.01.2020, por el TRIBUNAL ECO-ADM REGIONAL MADRID-MADRID". Las actuaciones se han retrotraído al momento de notificación de la propuesta de resolución y trámite de alegaciones, emitiéndose por el Administrador de Pozuelo, y recibiéndose por el obligado tributario el mismo día, 09-03-2020. La propuesta de resolución y trámite de alegaciones recibida con fecha 09/03/2020 es, salvo la obligada referencia a la resolución del TEAR, exactamente igual a la emitida por la Administración con fecha 07/03/2016 y recibida por el obligado tributario el 08/03/2016. Por tanto, al haber transcurrido más de cuatro años entre ambas, y sobre todo, al haber transcurrido más de 7 u 8 años, respectivamente, desde las correspondientes liquidaciones del IVA de todos los periodos impositivos (1T, 2T, 3T y 4T) del ejercicio 2013, entendemos, que ya no es posible la regularización del IVA de dichos periodos por haber prescrito el derecho de la Administración para hacerlo de acuerdo con los artículos 66 y siguientes de la Ley General Tributaria.
Manifiesta que el error en el que incurren la Administración de Pozuelo de Alarcón y el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid en la resolución que ahora se recurre, es confundir los dos inmuebles y tratarlos como si fueran uno solo:
- DIRECCION000: domicilio de DABADA, S.L.
- DIRECCION001: domicilio del administrador y su familia
Que DABADA, S.L. adquirió un inmueble en Madrid ( DIRECCION002, en virtud de escritura de compraventa otorgada en 14 de mayo de 2013, que fue adquirido con la intención de arrendarlo como oficina. Ambos inmuebles, DIRECCION000 y DIRECCION002, se encuentran, por tanto, integrados en el patrimonio de la sociedad. En el ejercicio 2013, se llevaron a cabo determinadas obras de acondicionamiento en ambos inmuebles, sobre todo en el domicilio social ( DIRECCION000). Con el fin de acreditar que la mayor parte de las obras de acondicionamiento llevadas a cabo fueron realizadas en el domicilio en el que DABADA, S.L. ejerce su actividad, se presentó un documento firmado por el contratista D. Victorino (NIF NUM006), en el que manifiesta "que fue DIRECCION000, la dirección donde se realizaron los trabajos correspondientes a las facturas NUM007 de 10 de Junio de 2013, NUM008 de 3 de septiembre de 2013, y NUM009 de 4 de diciembre". De este modo, por corresponder a obras en el domicilio de la sociedad, quedaría justificada la deducción de las cuotas de IVA de las facturas nº NUM010, NUM011 y NUM012, así como las correspondientes a las compras de material y objetos de decoración adquiridos para dichas obras, esto decir las facturas nº NUM013, NUM014, NUM015, NUM016, NUM017, NUM018, NUM019, NUM020, NUM021, NUM022, NUM023, NUM024, NUM025, NUM026, NUM027, NUM028, NUM029, NUM030, NUM031, NUM032, NUM033, NUM034, NUM035. Ello supone un total de cuotas de IVA soportado de 11.635,69 €. Corresponderían a las obras de acondicionamiento realizadas en el inmueble de la DIRECCION002, las facturas nº NUM036, NUM037 y NUM038 (trabajos de pintura y fontanería). En este caso, los materiales fueron aportados por los propios contratistas, por lo que el precio de los mismos se encuentra incluido en dichas facturas. La entidad fue objeto de actuaciones inspectoras por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos 2011 y 2012. La comprobación inspectora se inició el 28 de octubre de 2014 y finalizaron con la incoación de actas de conformidad firmadas el 6 de mayo de 2015. Por tanto, en el desarrollo de las actuaciones de inspección se comprobó la realidad de las obras de acondicionamiento en el domicilio social y fiscal del obligado tributario (las obras se realizaron en 2013 y la inspección se inició a finales de 2014).
Respecto a las cuotas de IVA soportado de las facturas de Telefónica de España, SAU (n º NUM039, NUM040, NUM041, NUM042, NUM043, NUM044, NUM045, NUM046, NUM047, NUM048, NUM049 y NUM050) y Securitas Direct España SA (nº NUM051, NUM052, NUM053, NUM054, NUM055, NUM056, NUM057, NUM058, NUM059, NUM060, NUM061 y NUM062), alega que si bien en las facturas de Telefónica sí se especifica " DIRECCION001", en las de Securitas únicamente se indica DIRECCION003, sin especificar piso ni letra, no obstante, el IVA correspondiente a las mismas, fue admitido por la Inspección de Hacienda, en las actuaciones de comprobación del IVA de los ejercicios 2011 y 2012 como se puede comprobar en las bases de datos de la AEAT.
En relación con las facturas de reparación de vehículo (nº NUM063 y NUM064), entiende que debería ser deducible, al menos, el 50% del IVA soportado relacionado con vehículos turismos, tal como fue reconocido por la Inspección de Hacienda en la mencionada comprobación del IVA de los ejercicios 2011 y 2012. Concretamente, en este caso, nos estamos refiriendo a las facturas nº NUM063, NUM040 y NUM064, igual que se ha sido tratado en la factura nº NUM065.
Considera que la Inspección de los Tributos ha regularizado la situación tributaria en el sentido de aceptar la deducibilidad de las cuotas soportadas en relación con el domicilio social y del 50% de las cuotas soportadas afectas a los vehículos; similar conclusión debería haber adoptado la Oficina de Gestión, siquiera sea por la debida aplicación de la doctrina de los actos propios, principio del Derecho que igualmente vincula a la Administración en su actuar.
TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que como se hace constar en las actuaciones que obran en el expediente administrativo, el presente procedimiento trae causa de una reclamación previa que fue resuelta por el TEAR en sesión de 30 de enero de 2020 (Reclamación nª NUM005) en la que se acordó la retroacción de actuaciones y la anulación del acto impugnado. Pues bien, es preciso recordar que la retroacción de actuaciones no supone el inicio de un nuevo procedimiento, sino que se vuelve a atrás en el ya abierto, en el que se produjeron los vicios de forma o procedimiento causantes de la anulación de la resolución que le puso fin. Por ello, se vuelve a transitar otra vez por el mismo procedimiento de gestión primitivamente iniciado, debiendo finalizar las actuaciones en el plazo que reste de la liquidación anulada. Esto así sentado, con base en las reglas de regulación del plazo de los procedimientos recogidas en el artículo 104 LGT, es bien sabido que, cuando se atiende a decisión anulatoria que ordena la retroacción de actuaciones, el plazo del que dispone el órgano competente para adoptar la decisión que proceda es, exclusivamente, el que le restaba en el procedimiento originario para dictar la correspondiente resolución desde el momento en el que tuvo lugar el defecto determinante de la indefensión. En el presente caso, el procedimiento de comprobación limitada de los cuatro trimestres de IVA de 2013 se inició con la notificación del requerimiento el 7 de enero de 2016, notificándose la liquidación definitiva el 20 de abril de 2016. Dicha liquidación fue anulada por el TEAR, ordenando la retroacción de actuaciones a fin de que se ampliara el alcance de la actuación, notificándose una nueva propuesta de liquidación el 9 de marzo de 2020. Como consecuencia de la interrupción de los plazos derivados del estado de alarma para la gestión de la crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, no deben computarse a los efectos de duración máxima del procedimiento los días incluidos en el periodo de vigencia del estado de alarma. Habiéndose notificado la liquidación definitiva el 29 de junio de 2020, no se ha superado el plazo de 6 meses, por lo que no cabe hablar de caducidad del procedimiento. Por otro lado, no cabe hablar de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria, toda vez que el plazo de prescripción quedó interrumpido desde el momento en el que el hoy recurrente interpuso Reclamación económico-administrativa contra la liquidación de IVA de 2013. Resulta palmario que no ha transcurrido el plazo de prescripción de 4 años previsto en el artículo 66.a) de la LGT, por lo que dicho motivo debe ser indefectiblemente desestimado.
Manifiesta que, invocando la parte actora el precedente administrativo, pero sin justificar, ante todo, que las circunstancias apreciadas por la inspección en la regularización de 2013 son las mismas que concurrían en 2011 y 2012, y respecto al ejercicio objeto de este recurso, que existe la necesaria afectación a la actividad desarrollada de los bienes y servicios cuyas cuotas soportadas en el referido ejercicio se pretenden deducir, a pesar de haber sido requerida para que acredite la necesaria afectación. En ningún caso puede ser tomada en consideración tal afirmación a la hora de resolver este procedimiento, puesto que, tratándose de una cuestión probatoria, debe estarse en cada caso particular a las circunstancias y pruebas concretas que concurran en el expediente de que se trate.
Con respecto a las cuotas soportadas por los gastos de telefonía, Gas Natural Distribución SDG. Securitas Direct España SA, debe tenerse en cuenta que el inmueble donde se reciben dichos servicios coincide con el domicilio del administrador de la sociedad, por lo que, según lo motivado en el acuerdo de liquidación que ahora da por reproducido, estos bienes se están destinados no sólo a actividades empresariales sino también a necesidades privadas, por lo que resulta correcto no admitir la deducibilidad. Por lo que se refiere al inmueble sito en la DIRECCION002 de Madrid, en ningún caso se acredita por el demandante el destino previsible del citado inmueble. Lo mismo cabe afirmar respecto a los gastos relacionados con el vehículo de la sociedad y con los gastos de hostelería y restauración. Respecto a los gastos de vehículo, no se aporta ningún tipo de prueba, ni tan siquiera indiciaria que pueda determinar que el vehículo se encuentra afecto en alguna proporción a la actividad; es más resulta imposible identificar el vehículo destinatario de las reparaciones al no constar en las facturas matrícula alguna.
CUARTO:En el análisis de la controversia suscitada en este litigio es preciso partir de que, en la liquidación provisional, de fecha 29 de junio de 2020, en resumen, se expresa lo siguiente:
"ACUERDO
Examinadas las autoliquidaciones del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes al ejercicio 2013, períodos 1T,2T,3T,4T, esta oficina ha decidido acordar la presente resolución, resultando un importe a pagar de 17.189,75 euros.
Esta nueva resolución es consecuencia de la retroacción de actuaciones ordenada por la resolución número NUM005, adoptada el día 30.01.2020, por el TRIBUNAL ECO-ADM REGIONAL MADRID-MADRID.
ACTUACIONES REALIZADAS
En el curso del procedimiento de comprobación limitada se han realizado las siguientes actuaciones:
- Notificación del requerimiento de fecha --- 7 de enero de 2016.
- Notificación de la propuesta de liquidación provisional y del trámite de alegaciones con fecha --- 8 de marzo de 2016.
- Notificación de la propuesta de liquidación provisional y del trámite de alegaciones con fecha --- 9 de marzo de 2020.
El objeto de las actuaciones realizadas ha sido la subsanación, aclaración o justificación de las incidencias observadas en los datos declarados o en los que debieron declararse, o en su caso, en los comprobados y que han sido detalladas cuando se especificó el alcance de este procedimiento.
Con la notificación de la presente resolución finaliza, en relación al concepto, ejercicio y períodos arriba indicados, el procedimiento de comprobación limitada que estaba en curso, no pudiéndose efectuar nueva regularización de dichos períodos con el mismo alcance ahora comprobado, salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o de inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en esta resolución."
Seguidamente, en la misma liquidación, en su apartado de "HECHOS Y FUNDAMENTOS DE DERECHO QUE MOTIVAN LA RESOLUCIÓN",expresa:
"De conformidad con el artículo 104.2 de la Ley General Tributaria y con los artículos 102 a 104 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (Real Decreto 1065/2007 ), se aprecia que en el procedimiento se han producido los siguientes períodos de interrupción justificada y/o dilaciones no imputables a la Administración tributaria:
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Causa Fecha inicio Fecha fin Número de días
Otros períodos de interrupción justificada 07.03.2016 03.03.2020 1458
Causa de fuerza mayor 14.03.2020 30.05.2020 78
--
En consecuencia, en el cómputo del plazo de resolución del procedimiento no se incluirán 1.536 días.
Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados, de la información existente en la Agencia Tributaria y teniendo en cuenta la resolución del tribunal u órgano administrativo que ordena la retroacción de actuaciones, se ha procedido a formular regularización de la situación tributaria de los periodos que se indican a continuación, ya que en las correspondientes autoliquidaciones no se han declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la respectiva liquidación provisional que se adjunta. En concreto:
Respecto del periodo 1T del ejercicio 2013:
- La tramitación de este procedimiento se ha visto afectada por la declaración por Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, del estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, no computando a los efectos de la duración máxima de aquél los días incluidos en el período de vigencia del estado de alarma, con el límite del 30 de mayo de 2020, según lo previsto en el artículo 33.5 del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo , de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, y la Disposición adicional primera del Real Decreto-ley 15/2020, de 21 de abril , de medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo.
- En fecha 9/3/202 se notifica al obligado tributario nueva Propuesta de liquidación en ejecución de Fallo TEAR por retroacción de actuaciones con el siguiente contenido:
- El TEAR de Madrid estimó en parte la reclamación económico-administrativa NUM005 interpuesta por DABADA SL con NIF B82868118 contra la liquidación practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2013. En su resolución, el Tribunal ordena retrotraer actuaciones al objeto de que se amplíe el alcance de la comprobación. Por lo tanto, una vez ejecutada la reclamación anulando la liquidación, según lo ordenado por el Tribunal, se retrotraen las actuaciones procediéndose a ampliar el alcance de la comprobación, siendo este: Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar si los saldos a compensar aplicados en su caso y las cuotas de IVA soportado declaradas en las autoliquidaciones presentadas cumplen con todos los requisitos legales para su deducibilidad establecidos por los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 de IVA .
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.
- De las cuotas de IVA Soportado registrado en su Libro no son deducibles cuotas por importe 486,91 euros, por los motivos que se exponen a continuación:
- El artículo 95 de la Ley 37/1992 establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. El apartado Dos de este artículo establece que 'no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º) Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º) Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º) Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º) Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º) Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
- Por este motivo no se admite la deducción de los gastos por suministros como telefonía fija, por los proveedores o conceptos registrados como Telefónica de España SAU, (asientos: 5, 18 y 24) por importe de 65,31 euros, ya que son gastos corrientes vinculados a un inmueble que es a su vez la vivienda habitual de su Administrador, DIRECCION001 no exclusivamente destinado a su actividad. En consecuencia, por aplicación de lo dispuesto en este artículo 95, no se considerarán afectos a la actividad empresarial o profesional por utilizarse simultáneamente para actividades empresariales y para necesidades privadas.
- Tampoco son deducibles las cuotas soportadas del proveedor Calvo y Munar SA, por importe de 219,04 euros, por compra de materiales de construcción, ya que no son gastos afectos a su actividad que es la consultoría y asesoramiento comercial. Por otra parte, en la factura no consta la dirección de la obra, por lo que no queda acreditada la afectación de dicho gasto con su actividad.
- El art. 95 de la Ley de IVA , regulador de las limitaciones del derecho a deducir, establece en sus apartados Tres 2º y 4º que los vehículos automóviles de turismo, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 %, salvo que se pruebe uno superior. Asimismo, el párrafo segundo del apartado Tres 2º establece que 'a estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del RDLeg. 339/1990 de 2 marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo 'jeep''. El apartado cuatro de este artículo 95 indica que el mismo porcentaje será de aplicación a las cuotas soportadas por adquisición de accesorios y piezas de recambio, reparaciones, combustibles, servicios de aparcamiento o utilización de vías de peaje. En el mismo sentido se entienden incluidas las cuotas soportadas por contratos de leasing o renting relativos a estos bienes.
Por este motivo no se admiten como deducibles cuotas de IVA soportadas por importe de 3,02 euros de IDV Madrid.
- No son deducibles las cuotas soportadas del proveedor registrado como Pro Shop Madrid SL, por importe de 17,54 euros, ya que en la factura recibida no consta identificado el vehículo objeto de reparación y por tanto no se acredita el derecho a la deducción.
- El artículo 96 Uno establece: 'No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos: (......) 1º) Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.
3º) Los alimentos, las bebidas y el tabaco.
4º) Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.
5º) Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.
6º) Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades.' Por este motivo no son deducibles las cuotas soportadas en gastos en hoteles por importe de 182 euros (asientos 8, 10 y 29) por estancia del 31/12/2012 a 03/01/2013, 11/01/2013 y de 27/03/2013 a 31/03/2013. En caso de presentar alegaciones sobre la deducibilidad de estos gastos deberá acreditar la correlación de los mismos con los ingresos, debiendo acreditarse que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad y que son necesarios para la obtención de los ingresos.
- El artículo 105.1 de la Ley 58/2003 establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Por lo tanto, en caso de presentar alegaciones a los anteriores motivos de regularización, el obligado tributario deberá acreditar el derecho a la deducción de las cuotas a las que se hace referencia, por cualquier medio de prueba admitido en derecho.
- En alegaciones presentadas por Registro NUM066 de 1/6/2020 el contribuyente manifiesta su disconformidad por motivos que, sucintamente, pueden resumirse en lo siguiente: Por una parte alude a la Prescripción del presente procedimiento de Comprobación Limitada y pone en duda el proceder de la Administración respecto al mismo, al no haber iniciado un nuevo procedimiento, sino haber notificado nueva propuesta de liquidación en términos idénticos a la liquidación que había sido notificada.
Al respecto debe decirse lo siguiente: Por una parte, en cuanto a la Prescripción el Artículo 66 de la Ley General Tributaria establece que 'Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.' Y en su artículo 68 añade que se Interrumpirá el plazo de prescripción 'Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso' Añadiendo que producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción.
En consecuencia, en este caso pese a tratarse de un ejercicio (2013) que estaría normalmente prescrito en la fecha actual, dicha prescripción se ha visto interrumpida desde el momento en que el obligado tributario interpone Reclamación Económico-Administrativa contra la Liquidación de IVA practicada por el ejercicio 2013.
Por otro lado a los efectos del cómputo del plazo máximo en que debe notificarse la resolución de los procedimientos tributarios a que se refieren los apartados 1 y 2 del artículo 104 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán periodos de Interrupción justificada en el procedimiento, cuando una resolución de un recurso o reclamación económico-administrativa ordene la retroacción de las actuaciones desde la fecha a la que se retrotraen la actuaciones hasta la fecha de la notificación de la ejecución del recurso o reclamación.
- Respecto a la idoneidad del procedimiento seguido, precisamente la Resolución del Tribunal acuerda Estimar en Parte la reclamación anulando el acto impugnado (sólo la Liquidación) por entender que la Administración no se había ajustado al alcance del procedimiento comunicado al inicio, y para cuya subsanación exige la 'retroacción' de las actuaciones al momento anterior al que se produjo tal defecto para su subsanación, de manera que con carácter previo al plazo de alegaciones, se dicte nuevo acuerdo en el que, de forma motivada se amplíe el alcance de las actuaciones y se notifique al obligado tributario. Esto es precisamente lo que ha hecho la Administración, retrotraer el mismo procedimiento (no iniciar un procedimiento nuevo) para una vez subsanado el defecto formal del que adolecía (ampliación del alcance) poder continuar con el mismo en los términos previstos por el Tribunal.
En opinión de esta Administración ya se había producido la 'ampliación del alcance' inicial en la propuesta de liquidación notificada al obligado el 8/3/2016 en la que textualmente se decía: 'El alcance de este procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las incidencias observadas ,según se le comunicó en el acuerdo de iniciación del procedimiento y, en su caso, en requerimientos o diligencias efectuados en el transcurso del mismo, procediéndose ahora a ampliar dicho alcance en los siguientes extremos: 1)Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar los requisitos formales de las facturas que sean solicitadas. -2) Comprobar si se cumplen los requisitos establecidos en la normativa vigente en las deducciones practicadas por cuotas soportadas en operaciones interiores corrientes.'.
- No obstante, en ejecución de lo ordenado por el Tribunal, en la nueva propuesta de liquidación notificada el 9/3/2020 tras la retroacción, se ha motivado suficientemente la ampliación del alcance en los siguientes términos:' De conformidad con el Artículo 164 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, en la tramitación del procedimiento de comprobación limitada, con carácter previo a la apertura del plazo de alegaciones, la Administración tributaria podrá acordar de forma motivada la ampliación o reducción del alcance de las actuaciones notificándolo al obligado tributario. En consecuencia, se amplía el alcance del presente procedimiento con el siguiente contenido: Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar si los saldos a compensar aplicados en su caso y las cuotas de IVA soportado declaradas en las autoliquidaciones presentadas cumplen con todos los requisitos legales para su deducibilidad establecidos por los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 de IVA .' Por lo que se desestiman sus alegaciones respecto prescripción e idoneidad del procedimiento seguido.
- Respecto a las cuestiones de fondo alegadas por la interesada, estas comienzan por considerar que los gastos de todo tipo (obras de acondicionamiento, adquisición de materiales de construcción, suministros, decoración, etc) incurridos por los inmuebles situados en la DIRECCION003 de Pozuelo de Alarcón y en la DIRECCION002 de Madrid son deducibles por tratarse éstos de inmuebles integrados en el patrimonio de la sociedad, el primero como domicilio de actividad de la misma, y el segundo por haber sido adquirido 'con la idea de arrendarlo como oficina o despacho profesional'.
En el caso que nos ocupa, cabe analizar el destino dado a estos bienes, en función de la naturaleza de los mismos, que en ambos casos es una vivienda, de cara acreditar la deducibilidad de los gastos alegados.
- Respecto al inmueble de la DIRECCION003 de Pozuelo de Alarcón:
El artículo 95 de la Ley 37/1992 establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. El apartado Dos de este artículo establece que 'no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: - Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos. -Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas. - Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.
En consecuencia, solamente los bienes de inversión admiten una afectación parcial. Por el contrario, tratándose del IVA soportado en operaciones corrientes, solamente será deducible si los bienes o servicios se afectan directa y 'exclusivamente' a la actividad. En este caso, no se admite como deducible el IVA soportado por suministros, obras de acondicionamiento o cualquier otro relacionado con dicho inmueble puesto que el mismo era (hasta su modificación según consta a esta Administración el 28/5/2019) vivienda habitual del administrador de la sociedad D, Julián y de su esposa lo que excluía su afectación exclusiva a la actividad de la sociedad.
- Respecto al inmueble de la DIRECCION002 de Madrid: El obligado tributario alega la deducibilidad de los gastos relacionados con este inmueble por haber sido adquirido 'con la idea de arrendarlo como oficina o despacho profesional'. La intención de destinarlo a su alquiler como oficina, o a cualquier otro uso y no como vivienda, no puede considerarse justificada ni demostrada por la mera declaración en este sentido por parte de la sociedad, sino que deberá justificarse por elementos objetivos y podrá ser objeto de comprobación posterior. Sin embargo, en ningún momento se prueba que ese fuese el destino dado, por el contrario, es un hecho que la sociedad ha venido declarando en ejercicios sucesivos la realización de la actividad de 'Alquiler de viviendas' a efectos de IVA, actividad exenta conforme al art. 20. Uno. 23º. b) de la Ley 37/1992 de IVA y que no genera el derecho a deducción. Por lo tanto, en ausencia de elementos objetivos de prueba que determinen que el uso del inmueble no era el de vivienda, la deducción de las cuotas del Impuesto relacionadas con el mismo resulta improcedente.
- Por último, respecto a las alegaciones relativas a la deducibilidad de ciertos gastos relacionados con vehículos, 'al menos en un 50%', según el artículo 95. Tres de la Ley de IVA , para poder deducir la cuota soportada por gastos relacionados con un vehículo de turismo, es necesario probar la afectación, para lo cual se requiere cualquier medio de prueba admitido en derecho, y dicha prueba no se ha aportado más allá de la mera manifestación de su deducibilidad.
En conclusión, el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo de manera que, tratándose de la aplicación de deducciones, es al sujeto pasivo a quien corresponde probar su procedencia, lo que, de acuerdo con la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 1988 , comporta la necesidad no sólo de 'hacer valer' sino también de 'probar' la procedencia del beneficio que se pretende, para lo cual los obligados tributarios pueden acudir a cualquiera de los medios de prueba recogidos de forma indirecta en el artículo 115 de la citada Ley General Tributaria , que se remite en cuanto a ellos y a su valoración a las disposiciones del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sin establecer limitaciones a los mismos. Por lo tanto y puesto que en el trámite de alegaciones no se aporta prueba alguna, distinta de lo ya aportado, que desvirtúe las manifestaciones realizadas en la propuesta de liquidación, se desestiman sus alegaciones por entender que las consideraciones contenidas en las mismas no desvirtúan los razonamientos que motivaron la propuesta de liquidación inicial, y que por lo tanto se mantienen como motivo de liquidación.
Respecto del periodo 2T del ejercicio 2013:
- En fecha 9/3/202 se notifica al obligado tributario nueva Propuesta de liquidación en ejecución de Fallo TEAR por retroacción de actuaciones con el siguiente contenido:
- La tramitación de este procedimiento se ha visto afectada por la declaración por Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, del estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, no computando a los efectos de la duración máxima de aquél los días incluidos en el período de vigencia del estado de alarma, con el límite del 30 de mayo de 2020, según lo previsto en el artículo 33.5 del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo , de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, y la Disposición adicional primera del Real Decreto-ley 15/2020, de 21 de abril , de medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo.
- El TEAR de Madrid estimó en parte la reclamación económico-administrativa NUM005 interpuesta por DABADA SL con NIF B82868118 contra la liquidación practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2013. En su resolución, el Tribunal ordena retrotraer actuaciones al objeto de que se amplíe el alcance de la comprobación. Por lo tanto, una vez ejecutada la reclamación anulando la liquidación, según lo ordenado por el Tribunal, se retrotraen las actuaciones procediéndose a ampliar el alcance de la comprobación, siendo este: Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar si los saldos a compensar aplicados en su caso y las cuotas de IVA soportado declaradas en las autoliquidaciones presentadas cumplen con todos los requisitos legales para su deducibilidad establecidos por los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 de IVA .
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.
- De las cuotas de IVA Soportado registrado en su Libro no son deducibles cuotas por importe 3.026,85 euros, por los motivos que se exponen a continuación:
- El artículo 95 de la Ley 37/1992 establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. El apartado Dos de este artículo establece que 'no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º) Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º) Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º) Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º) Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º) Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
- Por este motivo no se admite la deducción de los gastos por suministros como telefonía fija, seguridad, por los proveedores o conceptos registrados como Telefónica de España SAU y Securitas Direct España SA (asientos: NUM051, NUM052, NUM053, NUM042, NUM054, NUM043, NUM044,) por importe de 103,62 euros, ya que son gastos corrientes vinculados a un inmueble que es a su vez la vivienda habitual de su Administrador en DIRECCION001 no exclusivamente destinado a su actividad. En consecuencia, por aplicación de lo dispuesto en este artículo 95, no se considerarán afectos a la actividad empresarial o profesional por utilizarse simultáneamente para actividades empresariales y para necesidades privadas.
- Tampoco son deducibles las cuotas soportadas de los proveedores: Candido, Calvo y Munar SA, Victorino, Eutimio, Galería La Nave SLU y Obra Gráfica Original SL, por importe de 3.026,85 euro. Estas cuotas corresponden a facturas en concepto de gastos de compraventa de inmueble, otros en concepto de anticipo a proveedor de materiales de construcción, reforma de cocina y baño, instalación fontanería de piso en DIRECCION002, enmarcaciones y compra de grabado de Eladio. Estos gastos relativos a viviendas no están relacionados con el ejercicio de su actividad que es la consultoría y asesoramiento comercial. Por otra parte, en la mayoría de las facturas tampoco consta la dirección de la obra, por lo que no queda acreditada la afectación de dicho gasto a su actividad.
En caso de presentar alegaciones sobre estos gastos deberá acreditar la afectación de los mismos a su actividad aportando además la licencia de obras que acredite el lugar en que se han efectuado las mismas.
- No son deducibles las cuotas soportadas del proveedor registrado como Móvilnorte SA, por importe de 133,64 euros, ya que en la factura recibida no consta identificado el vehículo objeto de reparación y por tanto no se acredita el derecho a la deducción.
- El artículo 105.1 de la Ley 58/2003 establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Por lo tanto, en caso de presentar alegaciones a los anteriores motivos de regularización, el obligado tributario deberá acreditar el derecho a la deducción de las cuotas a las que se hace referencia, por cualquier medio de prueba admitido en derecho.
- En alegaciones presentadas por Registro NUM066 de 1/6/2020 el contribuyente manifiesta su disconformidad por motivos que, sucintamente, pueden resumirse en lo siguiente: Por una parte alude a la Prescripción del presente procedimiento de Comprobación Limitada y pone en duda el proceder de la Administración respecto al mismo, al no haber iniciado un nuevo procedimiento, sino haber notificado nueva propuesta de liquidación en términos idénticos a la liquidación que había sido notificada.
Al respecto debe decirse lo siguiente: Por una parte, en cuanto a la Prescripción el Artículo 66 de la Ley General Tributaria establece que 'Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.' Y en su artículo 68 añade que se Interrumpirá el plazo de prescripción 'Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso' Añadiendo que producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción.
En consecuencia, en este caso pese a tratarse de un ejercicio (2013) que estaría normalmente prescrito en la fecha actual, dicha prescripción se ha visto interrumpida desde el momento en que el obligado tributario interpone Reclamación Económico-Administrativa contra la Liquidación de IVA practicada por el ejercicio 2013.
Por otro lado a los efectos del cómputo del plazo máximo en que debe notificarse la resolución de los procedimientos tributarios a que se refieren los apartados 1 y 2 del artículo 104 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán periodos de Interrupción justificada en el procedimiento, cuando una resolución de un recurso o reclamación económico-administrativa ordene la retroacción de las actuaciones desde la fecha a la que se retrotraen la actuaciones hasta la fecha de la notificación de la ejecución del recurso o reclamación.
- Respecto a la idoneidad del procedimiento seguido, precisamente la Resolución del Tribunal acuerda Estimar en Parte la reclamación anulando el acto impugnado (sólo la Liquidación) por entender que la Administración no se había ajustado al alcance del procedimiento comunicado al inicio, y para cuya subsanación exige la 'retroacción' de las actuaciones al momento anterior al que se produjo tal defecto para su subsanación, de manera que con carácter previo al plazo de alegaciones, se dicte nuevo acuerdo en el que, de forma motivada se amplíe el alcance de las actuaciones y se notifique al obligado tributario. Esto es precisamente lo que ha hecho la Administración, retrotraer el mismo procedimiento (no iniciar un procedimiento nuevo) para una vez subsanado el defecto formal del que adolecía (ampliación del alcance) poder continuar con el mismo en los términos previstos por el Tribunal.
En opinión de esta Administración ya se había producido la 'ampliación del alcance' inicial en la propuesta de liquidación notificada al obligado el 8/3/2016 en la que textualmente se decía: 'El alcance de este procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las incidencias observadas ,según se le comunicó en el acuerdo de iniciación del procedimiento y, en su caso, en requerimientos o diligencias efectuados en el transcurso del mismo, procediéndose ahora a ampliar dicho alcance en los siguientes extremos: 1)Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar los requisitos formales de las facturas que sean solicitadas. -2) Comprobar si se cumplen los requisitos establecidos en la normativa vigente en las deducciones practicadas por cuotas soportadas en operaciones interiores corrientes.'.
- No obstante, en ejecución de lo ordenado por el Tribunal, en la nueva propuesta de liquidación notificada el 9/3/2020 tras la retroacción, se ha motivado suficientemente la ampliación del alcance en los siguientes términos:' De conformidad con el Artículo 164 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos,en la tramitación del procedimiento de comprobación limitada, con carácter previo a la apertura del plazo de alegaciones, la Administración tributaria podrá acordar de forma motivada la ampliación o reducción del alcance de las actuaciones notificándolo al obligado tributario. En consecuencia, se amplía el alcance del presente procedimiento con el siguiente contenido: Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar si los saldos a compensar aplicados en su caso y las cuotas de IVA soportado declaradas en las autoliquidaciones presentadas cumplen con todos los requisitos legales para su deducibilidad establecidos por los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 de IVA .' Por lo que se desestiman sus alegaciones respecto prescripción e idoneidad del procedimiento seguido.
- Respecto a las cuestiones de fondo alegadas por la interesada, estas comienzan por considerar que los gastos de todo tipo (obras de acondicionamiento, adquisición de materiales de construcción, suministros, decoración, etc) incurridos por los inmuebles situados en la DIRECCION003 de Pozuelo de Alarcón y en la DIRECCION002 de Madrid son deducibles por tratarse éstos de inmuebles integrados en el patrimonio de la sociedad, el primero como domicilio de actividad de la misma, y el segundo por haber sido adquirido 'con la idea de arrendarlo como oficina o despacho profesional'.
En el caso que nos ocupa, cabe analizar el destino dado a estos bienes, en función de la naturaleza de los mismos, que en ambos casos es una vivienda, de cara acreditar la deducibilidad de los gastos alegados.
- Respecto al inmueble de la DIRECCION003 de Pozuelo de Alarcón:
El artículo 95 de la Ley 37/1992 establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. El apartado Dos de este artículo establece que 'no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: - Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos. -Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas. - Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.
En consecuencia, solamente los bienes de inversión admiten una afectación parcial. Por el contrario, tratándose del IVA soportado en operaciones corrientes, solamente será deducible si los bienes o servicios se afectan directa y 'exclusivamente' a la actividad. En este caso, no se admite como deducible el IVA soportado por suministros, obras de acondicionamiento o cualquier otro relacionado con dicho inmueble puesto que el mismo era (hasta su modificación según consta a esta Administración el 28/5/2019) vivienda habitual del administrador de la sociedad D, Julián y de su esposa lo que excluía su afectación exclusiva a la actividad de la sociedad.
- Respecto al inmueble de la DIRECCION002 de Madrid: El obligado tributario alega la deducibilidad de los gastos relacionados con este inmueble por haber sido adquirido 'con la idea de arrendarlo como oficina o despacho profesional'. La intención de destinarlo a su alquiler como oficina, o a cualquier otro uso y no como vivienda, no puede considerarse justificada ni demostrada por la mera declaración en este sentido por parte de la sociedad, sino que deberá justificarse por elementos objetivos y podrá ser objeto de comprobación posterior. Sin embargo, en ningún momento se prueba que ese fuese el destino dado, por el contrario, es un hecho que la sociedad ha venido declarando en ejercicios sucesivos la realización de la actividad de 'Alquiler de viviendas' a efectos de IVA, actividad exenta conforme al art. 20. Uno. 23º. b) de la Ley 37/1992 de IVA y que no genera el derecho a deducción. Por lo tanto, en ausencia de elementos objetivos de prueba que determinen que el uso del inmueble no era el de vivienda, la deducción de las cuotas del Impuesto relacionadas con el mismo resulta improcedente.
- Por último, respecto a las alegaciones relativas a la deducibilidad de ciertos gastos relacionados con vehículos, 'al menos en un 50%', según el artículo 95. Tres de la Ley de IVA , para poder deducir la cuota soportada por gastos relacionados con un vehículo de turismo, es necesario probar la afectación, para lo cual se requiere cualquier medio de prueba admitido en derecho, y dicha prueba no se ha aportado más allá de la mera manifestación de su deducibilidad.
En conclusión, el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo de manera que, tratándose de la aplicación de deducciones, es al sujeto pasivo a quien corresponde probar su procedencia, lo que, de acuerdo con la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 1988 , comporta la necesidad no sólo de 'hacer valer' sino también de 'probar' la procedencia del beneficio que se pretende, para lo cual los obligados tributarios pueden acudir a cualquiera de los medios de prueba recogidos de forma indirecta en el artículo 115 de la citada Ley General Tributaria , que se remite en cuanto a ellos y a su valoración a las disposiciones del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sin establecer limitaciones a los mismos. Por lo tanto y puesto que en el trámite de alegaciones no se aporta prueba alguna, distinta de lo ya aportado, que desvirtúe las manifestaciones realizadas en la propuesta de liquidación, se desestiman sus alegaciones por entender que las consideraciones contenidas en las mismas no desvirtúan los razonamientos que motivaron la propuesta de liquidación inicial, y que por lo tanto se mantienen como motivo de liquidación.
Respecto del periodo 3T del ejercicio 2013:
- La tramitación de este procedimiento se ha visto afectada por la declaración por Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, del estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, no computando a los efectos de la duración máxima de aquél los días incluidos en el período de vigencia del estado de alarma, con el límite del 30 de mayo de 2020, según lo previsto en el artículo 33.5 del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo , de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, y la Disposición adicional primera del Real Decreto-ley 15/2020, de 21 de abril , de medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo.
- En fecha 9/3/202 se notifica al obligado tributario nueva Propuesta de liquidación en ejecución de Fallo TEAR por retroacción de actuaciones con el siguiente contenido:
- El TEAR de Madrid estimó en parte la reclamación económico-administrativa NUM005 interpuesta por DABADA SL con NIF B82868118 contra la liquidación practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2013. En su resolución, el Tribunal ordena retrotraer actuaciones al objeto de que se amplíe el alcance de la comprobación. Por lo tanto, una vez ejecutada la reclamación anulando la liquidación, según lo ordenado por el Tribunal, se retrotraen las actuaciones procediéndose a ampliar el alcance de la comprobación, siendo este: Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar si los saldos a compensar aplicados en su caso y las cuotas de IVA soportado declaradas en las autoliquidaciones presentadas cumplen con todos los requisitos legales para su deducibilidad establecidos por los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 de IVA .
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.
- De las cuotas de IVA Soportado registrado en su Libro no son deducibles cuotas por importe 9.016,23 euros, por los motivos que se exponen a continuación:
- El artículo 95 de la Ley 37/1992 establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. El apartado Dos de este artículo establece que 'no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º) Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º) Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º) Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º) Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º) Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
- Por este motivo no se admite la deducción de los gastos por suministros como telefonía fija, gas, seguridad, por los proveedores o conceptos registrados como Telefónica de España SAU, Gas Natural Distribución SDG, Securitas Direct España SA, (asientos: 61, 62, 64, 71,72, 77, 83, 84, 92, 93, 102) por importe de 130,64 euros, ya que son gastos corrientes vinculados a un inmueble que es a su vez la vivienda habitual de su Administrador, DIRECCION001 no exclusivamente destinado a su actividad. En consecuencia, por aplicación de lo dispuesto en este artículo 95, no se considerarán afectos a la actividad empresarial o profesional por utilizarse simultáneamente para actividades empresariales y para necesidades privadas.
- Tampoco son deducibles las cuotas soportadas de los proveedores: Calvo y Munar SA, Grupo Rioja Asdrúbal SL, Eutimio, Leroy Merlin SA, Victorino, Donato, CISA SA, por importe de 8.171,91 euros. Estas cuotas corresponden a facturas en concepto de anticipo a proveedor de materiales de obra, materiales, instalación fontanería de piso en DIRECCION002, material bricolaje, reforma suelo y aislamiento, trabajos de pintura en DIRECCION002, puertas y carpintería. Estos gastos relativos a viviendas no están relacionados con el ejercicio de su actividad que es la consultoría y asesoramiento comercial. Por otra parte, en la mayoría de las facturas tampoco consta la dirección de la obra, por lo que no queda acreditada la afectación de dicho gasto a su actividad.
En caso de presentar alegaciones sobre estos gastos deberá acreditar la afectación de los mismos a su actividad aportando además la licencia de obras que acredite el lugar de las mismas.
- El artículo 96 Uno establece: 'No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos: (......) 1º) Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.
3º) Los alimentos, las bebidas y el tabaco.
4º) Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.
5º) Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.
6º) Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades.' Por este motivo no son deducibles las cuotas soportadas en gasto en hotel por importe de 713,68 euros (asientos 90). En caso de presentar alegaciones sobre la deducibilidad de este gasto deberá acreditar la correlación del mismo con los ingresos, debiendo acreditarse que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad y que son necesarios para la obtención de los ingresos.
- El artículo 105.1 de la Ley 58/2003 establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Por lo tanto, en caso de presentar alegaciones a los anteriores motivos de regularización, el obligado tributario deberá acreditar el derecho a la deducción de las cuotas a las que se hace referencia, por cualquier medio de prueba admitido en derecho.
- En alegaciones presentadas por Registro NUM066 de 1/6/2020 el contribuyente manifiesta su disconformidad por motivos que, sucintamente, pueden resumirse en lo siguiente: Por una parte alude a la Prescripción del presente procedimiento de Comprobación Limitada y pone en duda el proceder de la Administración respecto al mismo, al no haber iniciado un nuevo procedimiento, sino haber notificado nueva propuesta de liquidación en términos idénticos a la liquidación que había sido notificada.
Al respecto debe decirse lo siguiente: Por una parte, en cuanto a la Prescripción el Artículo 66 de la Ley General Tributaria establece que 'Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.' Y en su artículo 68 añade que se Interrumpirá el plazo de prescripción 'Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso' Añadiendo que producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción.
En consecuencia, en este caso pese a tratarse de un ejercicio (2013) que estaría normalmente prescrito en la fecha actual, dicha prescripción se ha visto interrumpida desde el momento en que el obligado tributario interpone Reclamación Económico-Administrativa contra la Liquidación de IVA practicada por el ejercicio 2013.
Por otro lado a los efectos del cómputo del plazo máximo en que debe notificarse la resolución de los procedimientos tributarios a que se refieren los apartados 1 y 2 del artículo 104 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán periodos de Interrupción justificada en el procedimiento, cuando una resolución de un recurso o reclamación económico-administrativa ordene la retroacción de las actuaciones desde la fecha a la que se retrotraen la actuaciones hasta la fecha de la notificación de la ejecución del recurso o reclamación.
- Respecto a la idoneidad del procedimiento seguido, precisamente la Resolución del Tribunal acuerda Estimar en Parte la reclamación anulando el acto impugnado (sólo la Liquidación) por entender que la Administración no se había ajustado al alcance del procedimiento comunicado al inicio, y para cuya subsanación exige la 'retroacción' de las actuaciones al momento anterior al que se produjo tal defecto para su subsanación, de manera que con carácter previo al plazo de alegaciones, se dicte nuevo acuerdo en el que, de forma motivada se amplíe el alcance de las actuaciones y se notifique al obligado tributario. Esto es precisamente lo que ha hecho la Administración, retrotraer el mismo procedimiento (no iniciar un procedimiento nuevo) para una vez subsanado el defecto formal del que adolecía (ampliación del alcance) poder continuar con el mismo en los términos previstos por el Tribunal.
En opinión de esta Administración ya se había producido la 'ampliación del alcance' inicial en la propuesta de liquidación notificada al obligado el 8/3/2016 en la que textualmente se decía: 'El alcance de este procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las incidencias observadas ,según se le comunicó en el acuerdo de iniciación del procedimiento y, en su caso, en requerimientos o diligencias efectuados en el transcurso del mismo, procediéndose ahora a ampliar dicho alcance en los siguientes extremos: 1)Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar los requisitos formales de las facturas que sean solicitadas. -2) Comprobar si se cumplen los requisitos establecidos en la normativa vigente en las deducciones practicadas por cuotas soportadas en operaciones interiores corrientes.'.
- No obstante, en ejecución de lo ordenado por el Tribunal, en la nueva propuesta de liquidación notificada el 9/3/2020 tras la retroacción, se ha motivado suficientemente la ampliación del alcance en los siguientes términos:' De conformidad con el Artículo 164 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, en la tramitación del procedimiento de comprobación limitada, con carácter previo a la apertura del plazo de alegaciones, la Administración tributaria podrá acordar de forma motivada la ampliación o reducción del alcance de las actuaciones notificándolo al obligado tributario. En consecuencia, se amplía el alcance del presente procedimiento con el siguiente contenido: Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar si los saldos a compensar aplicados en su caso y las cuotas de IVA soportado declaradas en las autoliquidaciones presentadas cumplen con todos los requisitos legales para su deducibilidad establecidos por los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 de IVA .' Por lo que se desestiman sus alegaciones respecto prescripción e idoneidad del procedimiento seguido.
- Respecto a las cuestiones de fondo alegadas por la interesada, estas comienzan por considerar que los gastos de todo tipo (obras de acondicionamiento, adquisición de materiales de construcción, suministros, decoración, etc) incurridos por los inmuebles situados en la DIRECCION003 de Pozuelo de Alarcón y en la DIRECCION002 de Madrid son deducibles por tratarse éstos de inmuebles integrados en el patrimonio de la sociedad, el primero como domicilio de actividad de la misma, y el segundo por haber sido adquirido 'con la idea de arrendarlo como oficina o despacho profesional'.
En el caso que nos ocupa, cabe analizar el destino dado a estos bienes, en función de la naturaleza de los mismos, que en ambos casos es una vivienda, de cara acreditar la deducibilidad de los gastos alegados.
- Respecto al inmueble de la DIRECCION003 de Pozuelo de Alarcón:
El artículo 95 de la Ley 37/1992 establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. El apartado Dos de este artículo establece que 'no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: - Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos. -Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas. - Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.
En consecuencia, solamente los bienes de inversión admiten una afectación parcial. Por el contrario, tratándose del IVA soportado en operaciones corrientes, solamente será deducible si los bienes o servicios se afectan directa y 'exclusivamente' a la actividad. En este caso, no se admite como deducible el IVA soportado por suministros, obras de acondicionamiento o cualquier otro relacionado con dicho inmueble puesto que el mismo era (hasta su modificación según consta a esta Administración el 28/5/2019) vivienda habitual del administrador de la sociedad D, Julián y de su esposa lo que excluía su afectación exclusiva a la actividad de la sociedad.
- Respecto al inmueble de la DIRECCION002 de Madrid: El obligado tributario alega la deducibilidad de los gastos relacionados con este inmueble por haber sido adquirido 'con la idea de arrendarlo como oficina o despacho profesional'. La intención de destinarlo a su alquiler como oficina, o a cualquier otro uso y no como vivienda, no puede considerarse justificada ni demostrada por la mera declaración en este sentido por parte de la sociedad, sino que deberá justificarse por elementos objetivos y podrá ser objeto de comprobación posterior. Sin embargo, en ningún momento se prueba que ese fuese el destino dado, por el contrario, es un hecho que la sociedad ha venido declarando
en ejercicios sucesivos la realización de la actividad de 'Alquiler de viviendas' a efectos de IVA, actividad exenta conforme al art. 20. Uno. 23º. b) de la Ley 37/1992 de IVA y que no genera el derecho a deducción. Por lo tanto, en ausencia de elementos objetivos de prueba que determinen que el uso del inmueble no era el de vivienda, la deducción de las cuotas del Impuesto relacionadas con el mismo resulta improcedente.
- Por último, respecto a las alegaciones relativas a la deducibilidad de ciertos gastos relacionados con vehículos, 'al menos en un 50%', según el artículo 95. Tres de la Ley de IVA , para poder deducir la cuota soportada por gastos relacionados con un vehículo de turismo, es necesario probar la afectación, para lo cual se requiere cualquier medio de prueba admitido en derecho, y dicha prueba no se ha aportado más allá de la mera manifestación de su deducibilidad.
En conclusión, el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo de manera que, tratándose de la aplicación de deducciones, es al sujeto pasivo a quien corresponde probar su procedencia, lo que, de acuerdo con la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 1988 , comporta la necesidad no sólo de 'hacer valer' sino también de 'probar' la procedencia del beneficio que se pretende, para lo cual los obligados tributarios pueden acudir a cualquiera de los medios de prueba recogidos de forma indirecta en el artículo 115 de la citada Ley General Tributaria , que se remite en cuanto a ellos y a su valoración a las disposiciones del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sin establecer limitaciones a los mismos. Por lo tanto y puesto que en el trámite de alegaciones no se aporta prueba alguna, distinta de lo ya aportado, que desvirtúe las manifestaciones realizadas en la propuesta de liquidación, se desestiman sus alegaciones por entender que las consideraciones contenidas en las mismas no desvirtúan los razonamientos que motivaron la propuesta de liquidación inicial, y que por lo tanto se mantienen como motivo de liquidación.
Respecto del periodo 4T del ejercicio 2013:
- La tramitación de este procedimiento se ha visto afectada por la declaración por Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, del estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, no computando a los efectos de la duración máxima de aquél los días incluidos en el período de vigencia del estado de alarma, con el límite del 30 de mayo de 2020, según lo previsto en el artículo 33.5 del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo , de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, y la Disposición adicional primera del Real Decreto-ley 15/2020, de 21 de abril , de medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo.
- En fecha 9/3/202 se notifica al obligado tributario nueva Propuesta de liquidación en ejecución de Fallo TEAR por retroacción de actuaciones con el siguiente contenido:
- El TEAR de Madrid estimó en parte la reclamación económico-administrativa NUM005 interpuesta por DABADA SL con NIF B82868118 contra la liquidación practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2013. En su resolución, el Tribunal ordena retrotraer actuaciones al objeto de que se amplíe el alcance de la comprobación. Por lo tanto, una vez ejecutada la reclamación anulando la liquidación, según lo ordenado por el Tribunal, se retrotraen las actuaciones procediéndose a ampliar el alcance de la comprobación, siendo este: Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar si los saldos a compensar aplicados en su caso y las cuotas de IVA soportado declaradas en las autoliquidaciones presentadas cumplen con todos los requisitos legales para su deducibilidad establecidos por los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 de IVA .
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.
- De las cuotas de IVA Soportado registrado en su Libro no son deducibles cuotas por importe de 2.880,25 euros, por los motivos que se exponen a continuación:
- El artículo 95 de la Ley 37/1992 establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. El apartado Dos de este artículo establece que 'no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º) Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º) Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º) Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º) Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º) Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
- Por este motivo no se admite la deducción de los gastos por suministros como telefonía fija, gas, seguridad, por los proveedores o conceptos registrados como Telefónica de España SAU, Securitas Direct España SA y Gas Natural Distribución SDG (asientos: 112, 113, 119, 120, 128, 130 y 131) por importe de 97,41 euros, ya que son gastos corrientes vinculados a un inmueble que es a su vez la vivienda habitual de su Administrador, DIRECCION001 no exclusivamente destinado a su actividad. En consecuencia, por aplicación de lo dispuesto en este artículo 95, no se considerarán afectos a la actividad empresarial o profesional por utilizarse simultáneamente para actividades empresariales y para necesidades privadas.
- Tampoco son deducibles las cuotas soportadas de los proveedores: Carina, Victorino, Leroy Merlin y DIRECCION004 CB, por importe de 2.307,73 euros. Estas cuotas corresponden a facturas recibidas en concepto de gastos de certificado de calificación energética de DIRECCION002, compra de biombo, ducha, artículos de bricolaje, instalación armarios, reforma de dos baños y pintura, honorarios por contratos de agua, luz en apartamento DIRECCION005. Estos gastos relativos a viviendas no están relacionados con el ejercicio de su actividad que es la consultoría y asesoramiento comercial. Por otra parte, en la mayoría de las facturas tampoco consta la dirección de la obra, por lo que no queda acreditada la afectación de dicho gasto a su actividad.
En caso de presentar alegaciones sobre estos gastos deberá acreditar la afectación de los mismos a su actividad aportando además la licencia de obras que acredite el lugar de las mismas.
- El artículo 96 Uno establece: 'No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos: 1º) Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.
3º) Los alimentos, las bebidas y el tabaco.
4º) Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.
5º) Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.
6º) Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades.' Por este motivo no son deducibles las cuotas soportadas en gastos en Distribuidora de bebidas Europa SA y Luxury Goods Spain SL, por importe de 475,11 euros, por compra de bebidas y de bolso Gucci.
- El artículo 105.1 de la Ley 58/2003 establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Por lo tanto, en caso
de presentar alegaciones a los anteriores motivos de regularización, el obligado tributario deberá acreditar el derecho a la deducción de las cuotas a las que se hace referencia, por cualquier medio de prueba admitido en derecho.
- En alegaciones presentadas por Registro NUM066 de 1/6/2020 el contribuyente manifiesta su disconformidad por motivos que, sucintamente, pueden resumirse en lo siguiente: Por una parte alude a la Prescripción del presente procedimiento de Comprobación Limitada y pone en duda el proceder de la Administración respecto al mismo, al no haber iniciado un nuevo procedimiento, sino haber notificado nueva propuesta de liquidación en términos idénticos a la liquidación que había sido notificada.
Al respecto debe decirse lo siguiente: Por una parte, en cuanto a la Prescripción el Artículo 66 de la Ley General Tributaria establece que 'Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.' Y en su artículo 68 añade que se Interrumpirá el plazo de prescripción 'Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso' Añadiendo que producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción.
En consecuencia, en este caso pese a tratarse de un ejercicio (2013) que estaría normalmente prescrito en la fecha actual, dicha prescripción se ha visto interrumpida desde el momento en que el obligado tributario interpone Reclamación Económico-Administrativa contra la Liquidación de IVA practicada por el ejercicio 2013.
Por otro lado a los efectos del cómputo del plazo máximo en que debe notificarse la resolución de los procedimientos tributarios a que se refieren los apartados 1 y 2 del artículo 104 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán periodos de Interrupción justificada en el procedimiento, cuando una resolución de un recurso o reclamación económico-administrativa ordene la retroacción de las actuaciones desde la fecha a la que se retrotraen la actuaciones hasta la fecha de la notificación de la ejecución del recurso o reclamación.
- Respecto a la idoneidad del procedimiento seguido, precisamente la Resolución del Tribunal acuerda Estimar en Parte la reclamación anulando el acto impugnado (sólo la Liquidación) por entender que la Administración no se había ajustado al alcance del procedimiento comunicado al inicio, y para cuya subsanación exige la 'retroacción' de las actuaciones al momento anterior al que se produjo tal defecto para su subsanación, de manera que con carácter previo al plazo de alegaciones, se dicte nuevo acuerdo en el que, de forma motivada se amplíe el alcance de las actuaciones y se notifique al obligado tributario. Esto es precisamente lo que ha hecho la Administración, retrotraer el mismo procedimiento (no iniciar un procedimiento nuevo) para una vez subsanado el defecto formal del que adolecía (ampliación del alcance) poder continuar con el mismo en los términos previstos por el Tribunal.
En opinión de esta Administración ya se había producido la 'ampliación del alcance' inicial en la propuesta de liquidación notificada al obligado el 8/3/2016 en la que textualmente se decía: 'El alcance de este procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las incidencias observadas ,según se le comunicó en el acuerdo de iniciación del procedimiento y, en su caso, en requerimientos o diligencias efectuados en el transcurso del mismo, procediéndose ahora a ampliar dicho alcance en los siguientes extremos: 1)Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar los requisitos formales de las facturas que sean solicitadas. -2) Comprobar si se cumplen los requisitos establecidos en la normativa vigente en las deducciones practicadas por cuotas soportadas en operaciones interiores corrientes.'.
- No obstante,en ejecución de lo ordenado por el Tribunal, en la nueva propuesta de liquidación notificada el 9/3/2020 tras la retroacción, se ha motivado suficientemente la ampliación del alcance en los siguientes términos:' De conformidad con el Artículo 164 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos,en la tramitación del procedimiento de comprobación limitada, con carácter previo a la apertura del plazo de alegaciones, la Administración tributaria podrá acordar de forma motivada la ampliación o reducción del alcance de las actuaciones notificándolo al obligado tributario. En consecuencia, se amplía el alcance del presente procedimiento con el siguiente contenido: Contrastar que los datos que figuran en los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido transcritos correctamente en las autoliquidaciones, así como comprobar si los saldos a compensar aplicados en su caso y las cuotas de IVA soportado declaradas en las autoliquidaciones presentadas cumplen con todos los requisitos legales para su deducibilidad establecidos por los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 de IVA .' Por lo que se desestiman sus alegaciones respecto prescripción e idoneidad del procedimiento seguido.
- Respecto a las cuestiones de fondo alegadas por la interesada, estas comienzan por considerar que los gastos de todo tipo (obras de acondicionamiento, adquisición de materiales de construcción, suministros, decoración, etc) incurridos por los inmuebles situados en la DIRECCION003 de Pozuelo de Alarcón y en la DIRECCION002 de Madrid son deducibles por tratarse éstos de inmuebles integrados en el patrimonio de la sociedad, el primero como domicilio de actividad de la misma, y el segundo por haber sido adquirido 'con la idea de arrendarlo como oficina o despacho profesional'.
En el caso que nos ocupa, cabe analizar el destino dado a estos bienes, en función de la naturaleza de los mismos, que en ambos casos es una vivienda, de cara acreditar la deducibilidad de los gastos alegados.
- Respecto al inmueble de la DIRECCION003 de Pozuelo de Alarcón:
El artículo 95 de la Ley 37/1992 establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. El apartado Dos de este artículo establece que 'no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: - Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos. -Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas. - Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.
En consecuencia, solamente los bienes de inversión admiten una afectación parcial. Por el contrario, tratándose del IVA soportado en operaciones corrientes, solamente será deducible si los bienes o servicios se afectan directa y 'exclusivamente' a la actividad. En este caso, no se admite como deducible el IVA soportado por suministros, obras de acondicionamiento o cualquier otro relacionado con dicho inmueble puesto que el mismo era (hasta su modificación según consta a esta Administración el 28/5/2019) vivienda habitual del administrador de la sociedad D, Julián y de su esposa lo que excluía su afectación exclusiva a la actividad de la sociedad.
- Respecto al inmueble de la DIRECCION002 de Madrid: El obligado tributario alega la deducibilidad de los gastos relacionados con este inmueble por haber sido adquirido 'con la idea de arrendarlo como oficina o despacho profesional'. La intención de destinarlo a su alquiler como oficina, o a cualquier otro uso y no como vivienda, no puede considerarse justificada ni demostrada por la mera declaración en este sentido por parte de la sociedad, sino que deberá justificarse por elementos objetivos y podrá ser objeto de comprobación posterior. Sin embargo, en ningún momento se prueba que ese fuese el destino dado, por el contrario, es un hecho que la sociedad ha venido declarando en ejercicios sucesivos la realización de la actividad de 'Alquiler de viviendas' a efectos de IVA, actividad exenta conforme al art. 20. Uno. 23º. b) de la Ley 37/1992 de IVA y que no genera el derecho a deducción. Por lo tanto, en ausencia de elementos objetivos de prueba que determinen que el uso del inmueble no era el de vivienda, la deducción de las cuotas del Impuesto relacionadas con el mismo resulta improcedente.
- Por último, respecto a las alegaciones relativas a la deducibilidad de ciertos gastos relacionados con vehículos, 'al menos en un 50%', según el artículo 95. Tres de la Ley de IVA , para poder deducir la cuota soportada por gastos relacionados con un vehículo de turismo, es necesario probar la afectación, para lo cual se requiere cualquier medio de prueba admitido en derecho, y dicha prueba no se ha aportado más allá de la mera manifestación de su deducibilidad.
En conclusión, el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo de manera que, tratándose de la aplicación de deducciones, es al sujeto pasivo a quien corresponde probar su procedencia, lo que, de acuerdo con la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 1988 , comporta la necesidad no sólo de 'hacer valer' sino también de 'probar' la procedencia del beneficio que se pretende, para lo cual los obligados tributarios pueden acudir a cualquiera de los medios de prueba recogidos de forma indirecta en el artículo 115 de la citada Ley General Tributaria , que se remite en cuanto a ellos y a su valoración a las disposiciones del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sin establecer limitaciones a los mismos. Por lo tanto y puesto que en el trámite de alegaciones no se aporta prueba alguna, distinta de lo ya aportado, que desvirtúe las manifestaciones realizadas en la propuesta de liquidación, se desestiman sus alegaciones por entender que las consideraciones contenidas en las mismas no desvirtúan los razonamientos que motivaron la propuesta de liquidación inicial, y que por lo tanto se mantienen como motivo de liquidación."
QUINTO:En primer lugar, en relación con la alegación de prescripción que se formula en la demanda, ya en la resolución recurrida del TEAR, se argumentaba lo siguiente:
"SÉPTIMO. - Disconforme con esta nueva liquidación, interponen la presente reclamación alegando la prescripción del derecho a la liquidación del tributo, manifestando que el 30 de junio de 2020 se le notifica liquidación provisional de los cuatro trimestres de IVA de 2013, consecuencia de la retroacción de actuaciones ordenada por la resolución n° NUM005, adoptada el 30 de enero de 2020 por el TEAR de Madrid. Las actuaciones se han retrotraído a la propuesta de liquidación y trámite de audiencia, no iniciándose un nuevo procedimiento, ni se ha puesto de manifiesto nuevos hechos o circunstancias, notificándola el 9 de marzo de 2020, la misma propuesta que la inicial. No se inició un nuevo procedimiento pues estaría prescrito, al haber transcurrido más de 4 años.
También reitera lo manifestado en la reclamación NUM005.
OCTAVO. - En el ámbito de la reclamación NUM000 se aprecia como este Tribunal en sesión de 30 de enero de 2020 (Reclamación n° NUM005) ordenó la retroacción de actuaciones y la anulación del acto impugnado. Este acto era la propuesta de liquidación y trámite de alegaciones.
En primer lugar, se ha de tener en cuenta que la retroacción de actuaciones no pone en marcha un procedimiento nuevo, sino que vuelve atrás en el ya abierto, en el que se produjeron los vicios de forma o procedimiento causantes de la anulación de la resolución que le puso fin, por tanto, se vuelve a transitar otra vez por el mismo procedimiento de gestión primitivamente iniciado, debiendo finalizar las actuaciones en el plazo que reste de la liquidación que se anula.
Es necesario acudir al artículo 104 de la LGT , ubicado en el Capítulo II del Título III que recoge normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios. Dispone:
1.El plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será de seis meses.
El plazo se contará:
a) En los procedimientos iniciados de oficio, desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio.
(...)
4. En los procedimientos iniciados de oficio, el vencimiento del plazo máximo establecido sin que se haya notificado resolución expresa producirá los efectos previstos en la normativa reguladora de cada procedimiento de aplicación de los tributos.
En ausencia de regulación expresa, se producirán los siguientes efectos: (...)
b) ¿En los procedimientos susceptibles de producir efectos desfavorables o de gravamen se producirá la caducidad del procedimiento?
El Tribunal Supremo en la Sentencia núm. 1652/2017, de 31 de octubre (N° de Recurso: 572/2017 ; RJ 2017\5086) establece en su Fundamento de Derecho TERCERO:
7. Atendida la causa de la decisión anulatoria que ordena retrotraer las actuaciones, cualesquiera que fueren las actuaciones que deba efectuar la Administración para dar debido cumplimiento a la retroacción acordada, el plazo del que dispone el órgano competente para adoptar la decisión que proceda es, exclusivamente, el que le restaba -en el procedimiento originario-para dictar la correspondiente resolución desde el momento en el que tuvo lugar el defecto determinante de la indefensión. Es decir, en el caso de autos, desde la emisión del dictamen no razonado que determinó la invalidez de la comprobación de valores y, correlativamente, de la liquidación tributaria objeto del recurso.
8. Por lo demás, el dies a quo de ese plazo es aquel en se comunica al órgano competente para llevar a puro y debido efecto la resolución anulatoria con retroacción de actuaciones (este es el criterio presente en los artículos 150.5 LG T -actual artículo 150.7- y 66.2 RGRVA). Y el dies ad quem es aquel en que se notifique la resolución que pone fin al procedimiento de gestión tributaria de que se trate.
El artículo 139.1 b) de la LGT establece que el procedimiento de comprobación limitada terminará por caducidad una vez transcurrido el plazo de 6 meses previsto en el artículo 104 de la ley, sin que se haya notificado resolución.
Por tanto en el presente caso, el procedimiento de comprobación limitada de los cuatro trimestres de IVA de 2013, se inició con la notificación del requerimiento el 7 de enero de 2016, notificándose la liquidación definitiva el 20 de abril de 2016, pero dicho acuerdo el TEAR de Madrid lo anuló y ordenó la retroacción de actuaciones a fin de que se ampliara el alcance de la actuación, notificándose una nueva propuesta de liquidación el 9 de marzo de 2020, procedimiento afectado por la declaración del RD 463/2020, de 14 de marzo, del estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, no computando a los efectos a duración máxima los días incluidos en el período de vigencia del estado de alarma, con el límite del 30 de mayo de 2020, por lo que la liquidación definitiva notificada el 29 de junio de 2020, no ha superando el plazo de los 6 meses, por lo que no se ha producido la caducidad del procedimiento, y por tanto si se ha interrumpido la prescripción, y no se ha producido la prescripción del derecho de la Administración a dictar una nueva liquidación, al no haber transcurrido el plazo de prescripción previsto en el artículo 66 a) de la LGT ."
Sobre la referida alegación de prescripción, hay que tener en cuenta que el art. 68.1 de la Ley General Tributaria establece:
"1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe:
a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario.
b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.
c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria."
En el presente caso, consta en el expediente administrativo que la demandante interpuso reclamación económico administrativa contra la liquidación provisional de 20 de abril de 2016, mediante escrito fechado el 17 de mayo de 2016 (consta presentado en la misma fecha), que fue resuelta mediante resolución del TEAR de 30 de enero de 2020, en la que acuerda retrotraer las actuaciones al momento inmediato anterior a aquél en que se produce el defecto, para su subsanación, por considerar que se ha incumplido es la obligación ( artículo 164.1 RRVA) de ampliar el alcance inicialmente comunicado al sujeto pasivo antes de la apertura del plazo de alegaciones.
Pues bien, de conformidad con lo dispuesto en el art. 68.1.b) de la LGT citado, la interposición de la reclamación económico administrativa, el 17 de mayo de 2016 interrumpió el cómputo del plazo de prescripción.
La referida resolución del TEAR consta en el expediente administrativo que fue recibida por la AEAT el 15 de febrero de 2020.
El acuerdo de ejecución de la resolución del TEAR es de fecha 3 de marzo de 2020, notificado el 4 de marzo siguiente
La notificación de la propuesta de liquidación provisional y del trámite de alegaciones en ejecución de la resolución del TEAR se produjo con fecha 9 de marzo de 2020, como reconoce la recurrente en su demanda.
Por tanto, en esa fecha se había interrumpido nuevamente el plazo de prescripción.
La nueva liquidación, se notifica el 30 de junio de 2020, según consta en el expediente administrativo y como reconoce la demandante en el escrito de interposición de la reclamación económico administrativa.
Por otra parte, es necesario puntualizar que la retroacción de las actuaciones acordada por el TEAR no supone la iniciación de un nuevo procedimiento sino, como se indica en la misma resolución, retrotraer las actuaciones al momento inmediato anterior a aquél en que se produce el defecto, para su subsanación.
En este sentido, el art. 239.3. párrafo segundo de la LGT establece que "Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal.".Es decir, la propia Ley General Tributaria determina que la retroacción de las actuaciones se produce al momento en que se produjo el defecto formal, lo que evidencia que no procede el inicio de un nuevo procedimiento, por lo que deben desestimarse las alegaciones de la demanda sobre dicha cuestión.
A lo anterior, debe añadirse que, como se razona en la resolución del TEAR parcialmente transcrita, tampoco se ha superado el plazo de 6 meses de duración del procedimiento, fijado en el art. 104 de la LGT, teniendo en cuenta las fechas que se reflejan en la indicada resolución del TEAR, de las que claramente se deduce que nos e superó dicho plazo, computado siguiendo lo dispuesto en dicho art. 104 de la LGT, por lo que no se produjo la caducidad del procedimiento, ni, por tanto, la prescripción del derecho de la Administración a practicar la liquidación
En consecuencia, se deben desestimar las alegaciones de la demanda sobre dicha cuestión.
SEXTO:Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, hay que partir de lo dispuesto en la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que en su art. 4.Uno establece que "Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."
Considera dicha Ley deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas (arts. 92 y 94), siendo imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio (art. 97. Uno.1º de dicho texto legal). Además, es preciso tener en cuenta que conforme al art. 95. Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional, tal como determina su apartado Dos
En este sentido en citado art. 95 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:
"Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5.º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. No obstante, lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
(...)
3.ª Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.
La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el capítulo I del título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
4.ª El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
5.ª A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3.º y 4.º del apartado dos de este artículo."
Por su parte en art. 96 de la misma Ley en su apartado Uno determina que "Uno. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos:
1.º Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.
A efectos de este impuesto se considerarán piedras preciosas el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.
2.º (Suprimido)
3.º Los alimentos, las bebidas y el tabaco.
4.º Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.
5.º Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.
No tendrán esta consideración:
a) Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor definidos en el artículo 7, números 2.o y 4.o de esta Ley.
b) Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión de uso, directamente o mediante transformación, a título oneroso, que, en un momento posterior a su adquisición, se destinasen a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas.
6.º Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades."
El art. 95 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el valor Añadido establece: "Tres. No obstante, lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2.ª Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo jeep''.
No obstante, lo dispuesto en esta regla 2.ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100:
a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.".
Por tanto, de acuerdo con lo dispuesto en el primer párrafo del art. 95. Tres citado, es preciso que los bienes adquiridos se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
El art. 99. Dos párrafo primero de la misma Ley determina que "Las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado."
El artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios --Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme--, se refiere al nacimiento y alcance del derecho a deducir, estableciendo en su apartado segundo que "en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas: a) las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo".
El apartado 6 establece que "antes de cuatro años, contados a partir de la fecha de la entrada en vigor de la presente Directiva, el Consejo determinará, a propuesta de la Comisión y por unanimidad, los gastos que no conlleven el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Del derecho de deducción se excluirán en todo caso los gastos que no tengan un carácter estrictamente profesional, tales como los de lujo, recreo o representación. Hasta la entrada en vigor de las normas del apartado anterior, los Estados miembros podrán mantener todas las exclusiones previstas por su legislación nacional en el momento de la entrada en vigor de la presente Directiva".Y el siguiente apartado dispone que "sin perjuicio de la reserva prevista en el artículo 29 , cada Estado miembro estará facultado, por razones coyunturales, para excluir total o parcialmente del régimen de deducciones algunos o todos los bienes de inversión u otros bienes (...)".
Por su parte, el artículo 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, tiene un comienzo idéntico al del artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE : "En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes..."
Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los importes de IVA soportados y de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 10 de diciembre de 2021, dictada en el recurso de casación nº 5204/2020, en la que expresa: "3. La sentencia de esta misma Sala y Sección núm. 96/2020, de 29 de enero (casación núm. 4258/2008 ), deliberada conjuntamente con el asunto que ahora nos ocupa, ha dado respuesta a la primera de esas cuestiones.
Por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, procede ahora reproducir en lo esencial los razonamientos de esa sentencia, comenzando por el fundamento referido a la doctrina de la carga de la prueba, en el que se dice literalmente lo siguiente:
"Como una constante jurisprudencia pone de manifiesto el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba.
Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó.
Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumirla carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".
De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de iuscogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".
Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo"."
Anteriormente, en el mismo sentido puede citarse la sentencia del mismo Tribula Supremo de 21 de junio de 2007 al proclamar: "... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley General Tributaria de 2003 ) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la parte actora que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales."
En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto y de los importes de IVA soportados, viene determinado por la efectiva adquisición del bien o realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en la realización de operaciones sujetas al impuesto y no exentas, y la afectación de los bienes y servicios adquiridos a la actividad empresarial o profesional del que pretende deducirse las cuotas soportadas en su adquisición. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de las cuotas soportadas.
Por otro lado, el artículo 105 LGT, dispone que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, carga que se entiende cumplida si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto. Por su parte en art. 106.1 de la misma Ley determina que "En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.",y en sus apartados 3 y 4 establece que "3. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria. 4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria."
En relación con la carga de la prueba la STS de la Sala Tercera de 22 de enero de 2000 señaló que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones. En efecto, según la sentencia citada, la carga de la prueba es un concepto no demasiado bien dibujado en el proceso contencioso, que debe remitirse a lo previsto en los artículos 1.214 y siguientes del Código Civil. La importancia del expediente administrativo en nuestra jurisdicción explica la falta de relevancia de este tema. La carga de la prueba cobra relevancia sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes.
Por su parte, la STS de 28 de abril de 2001 determina que si la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello la legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del artículo 105 de la LGT se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.
El artículo 108 en sus apartados 1 y 2 de la referida LGT dispone que "1. Las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba. 2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.".
De esta forma, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe llevarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 CC para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero.
Debiendo precisar que el art. 97 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, que establece lo siguiente: "Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley , sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma".Por tanto, los requisitos formales para la procedencia de la deducción del IVA soportado, determina que los documentos a los que se refiere, entre los que se encuentran las facturas, únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en la propia Ley 37/1992 y en las normas reglamentarias dictadas en su desarrollo, entre las que se encuentra el Real Decreto citado, como se aprecia en el art. 1 del mismo, en relación con el art. 164 de la Ley 37/1992.
La sentencia del Tribunal Supremo de 22 de noviembre de 2012, analizando un supuesto de aplicación de la redacción anterior del citado art. 97.2 de la Ley 37/1992, señala que "La respuesta que se ha de dar a la controversia aquí planteada debe partir necesariamente de la jurisprudencia que esta Sala viene manteniendo de forma constante, que recoge igualmente la jurisprudencia del Tribunal de Justicia Europeo en relación con el cumplimiento de los requisitos formales para la deducción del IVA y su conjugación con el principio de neutralidad del impuesto. Y en este sentido hemos reiterado que «el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales ( Sentencias de 27 de septiembre de 2007 (TJCE 2007, 244) , Collée (C-146/05 , apartado 31 ) y de 8 de mayo de 2008 (TJCE 2008, 105) , Ecotrade (asuntos acumulados C-95/07 y 96/07, apartados 62 y 63)» [véanse entre otras las Sentencias de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) (rec. cas. núm. 786/2009), FD Tercero ; de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3205) (rec. cas. para la unif. de doctrina núms. 300/2009 y 1560/2010 (RJ 2012, 3211)), FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente]; y de 26 de abril de 2012 (RJ 2012, 6284) ((rec. cas. para la unif. de doctrina, núm. 149/2010), FD Quinto.
Del mismo modo hemos mantenido que «todas las obligaciones formales en el marco del impuesto sobre el valor añadido están pensadas para facilitar la correcta aplicación de tal tributo, de cuyo mecanismo forma parte indisociable aquel derecho. Una aplicación desproporcionada de esas exigencias adjetivas podría hacer quebrar el objetivo básico al que sirve el reconocimiento del derecho a deducir, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, clave de bóveda que sujeta la configuración de este tributo, según ha reiterado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (sentencias de 14 de febrero de 1985 , Rompelman (268/83, apartado 19), 21 de septiembre de 1988 (TJCE 1989, 31) , Comisión/Francia (50/87 , apartado 15), 15 de enero de 1998 (TJCE 1998 , 1) , Ghent Coal Terminal (C-37/96 , apartado 15), 21 de marzo de 2000 ( TJCE 2000, 47) , Gabalfrisa y otros (asuntos acumulados C- 110/98 a C-147/98 , apartado 44) y 25 de octubre de 2001 ( TJCE 2001, 296) , Comisión/Italia (C- 78/00 , apartado 30)» [ Sentencias de 10 de mayo de 2010 (RJ 2010, 4941) , cit., FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente; de 24 de marzo de 2011 (RJ 2011, 2544) , cit., FD Quinto ; de 9 de mayo de 2011, cit., FD Quinto ; de 3 de junio de 2011, cit., FD Segundo ; de 18 de julio de 2011 ( RJ 2011, 6636) , cit., FD Tercero ; de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) , cit., FD Tercero ; y de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3211) , cit., FFDD Cuarto y Tercero respectivamente]."
También se puede mencionar que es deber de todo empresario documentar y justificar la prestación de los servicios o entrega de bienes y a requerimiento de la inspección, indicar quién se los prestó, cómo, cuándo y qué medios utilizó para ello, así como su vinculación con la actividad empresarial o profesional desarrollada, al igual que la entrega de bienes, en la medida en que la facturación que recibe es utilizada como gasto deducible, debiendo tener en cuenta que la Administración Tributaria es un tercero en la relación que une al prestador de los servicios con el prestatario de los mismos o al que entrega los bienes con el que los recibe, por lo que para que tenga efectos frente a terceros como lo es la Administración Tributaria, a los efectos de la pretendida deducibilidad de los importes de IVA soportados que figuran en las facturas, es necesario justificar la efectiva prestación de los servicios y entrega de bienes y que los mismos guardan relación con la actividad, prueba que, como se ha dicho, recae sobre el recurrente, que es el que pretende la deducibilidad de los importes de IVA soportados.
En cuanto a los gastos, cuya deducibilidad de los importes de IVA soportado no es admitida por la Administración, como se ha dicho, correspondía a la recurrente la prueba de justificar la entrega de bienes y prestaciones de servicios, así como su afectación a la actividad y su correlación con los ingresos.
En cuanto a las alegaciones de la demanda sobre las facturas por obras, y el documento expedido por D. Victorino en el que manifiesta que fue en la DIRECCION000 de Pozuelo de Alarcón donde se realizaron los trabajos de las facturas NUM007, NUM008 y NUM009, hay que tener en cuenta que la factura de 10 de junio de 2013 expedida por Victorino por importe de 6.000,00 euros de base imponible e IVA de 1.260,00 euros tiene por objeto las "OBRAS REALIZADAS: REFORMA COCINA Y BAÑO".La factura expedida por el mismo, de fecha 3 de septiembre de 2013, por importe de base imponible de 9.000,00 euros e IVA de 1.890,00 euros tiene por concepto "OBRAS REALIZADAS: REFORMA DE SUELOS Y AISLAMIENTO".La factura expedida por el mismo el 4 de diciembre de 2013, por un importe de base imponible de 9.290,00 euros e IVA de 1.950,90 euros tiene por concepto "OBRAS REALIZADAS: REFORMA DE DOS BAÑOS Y PINTURA".
Pues bien, hay que precisar que los conceptos que se reflejan en las facturas no justifican la vinculación con la actividad de la demandante, pues las reformas en cocina, baños, suelo y aislamiento no prueban que tengan relación con la actividad, ya que esos conceptos parece que más bien afectan a una vivienda y no a un inmueble destinado a una actividad empresarial donde no queda justificada la necesidad de una cocina, ni tampoco la reforma de dos baños, pero tampoco se prueba la procedencia de la reforma de los suelos se encuentre vinculada a la actividad empresarial de la demandante ni el aislamiento.
Por otra parte la manifestación realiza la simple manifestación realizada por D. Victorino no prueba por sí sola que las obres objeto de las facturas se realizaran en la vivienda titular de la demandante, pues frente a terceros como lo es la Administración tributaria, no puede considerarse suficiente al no aportarse ningún otro medio de prueba, como fotografías o cualquier otro medio de prueba que evidencie que esas obras se realizaron precisamente en la referida vivienda y no en la contigua que constituye el domicilio del administrador y su familia.
Hay que destacar que en las facturas se indican unos conceptos genéricos, sin precisarse los concretos trabajos y materiales utilizados.
En consecuencia, no procede admitir la deducibilidad de los importes de IVA soportados que figuran en las citadas facturas.
En cuanto a las facturas referidas a la vivienda situada en la calle, DIRECCION002, teniendo en cuenta, como se razona por la Administración que la actividad en ha venido declarando en ejercicios sucesivos la realización de la actividad de 'Alquiler de viviendas' a efectos de IVA, actividad exenta conforme al art. 20. Uno. 23º. b) de la Ley 37/1992 de IVA y que no genera el derecho a deducción, sin que por la demandante se haya probado que efectuara alquiler para actividad distinta de la de vivienda, por lo que no procede la deducibilidad de los importes de IVA soportado tal y como es considerado por la Administración.
Sobre las facturas de compras de material y objetos de decoración a las que se alude en la demanda, de los conceptos de las mismas no puede deducirse que se encuentren vinculados a la actividad de la recurrente ni tampoco que correspondan a a materiales y objetos que se hayan instalado en la vivienda donde se realiza la actividad empresarial por la demandante, por lo que no procede la deducibilidad de los importes de IVA que en ellas figuran.
Hay que tener en cuenta que las facturas que se refieren a bienes susceptibles de utilización para fines particulares, no puede presumirse en forma algún a su afectación a la actividad empresarial de la demandante.
En cuanto a los importes de IVA de las facturas de Telefónica de España, SAU, en ellas no figura la vivienda de la demandante, sino la del administrador, por lo que no procede la deducibilidad de dichos importes y en cuanto a las facturas de Securitas Direct España SA, no figura en ellas la vivienda a la que se refiere, por lo que no puede presumirse que sea la vivienda de la demandante, correspondiendo a esta la carga de la prueba, por lo que deben desestimarse las alegaciones de la demanda sobre dichas facturas.
En cuanto a los gastos referidos a vehículos, como se razona por la Administración, la recurrente no prueba ningún grado de afectación a la actividad, por lo que no procede su deducibilidad, ya que sólo opera la presunción del 50% cuando se acredita la vinculación a la actividad, pero no el grado de afectación, como reiteradamente tiene declarado esta sala siguiendo la doctrina del Tribunal Supremo. Pero es que en alguna de las facturas ni siquiera figura debidamente identificado el vehículo.
Como puede apreciarse en la liquidación, la Administración motiva detalladamente los conceptos cuya deducibilidad no admite, así como todos los elementos que ha tomado en consideración para llegar a la conclusión que resulta de la liquidación. Estando en la liquidación debidamente motivados los conceptos y las razones por las que no se admite su deducibilidad, cumpliendo lo dispuesto en el art. 102 de la Ley General Tributaria, recayendo la carga de la prueba en el recurrente, que es quien tiene a disposición los medios de prueba precisos para justificar procedencia de la deducibilidad de los importes de IVA soportados cuya deducibilidad se pretende. Esta Sala comparte los argumentos de la liquidación, que, a estos efectos, se tienen por reproducidos, sin que sean necesario entrar a valorar cada una de las facturas. Sin que la recurrente en la demanda formule alegaciones concretas sobre otras facturas cuya deducibilidad de los importes de IVA no es admitida por la Administración, como los de hostelería y restauración, respecto de los que no prueba la recurrente que se encuentran vinculados con la actividad empresarial
Debe añadirse que no puede confundirse la neutralidad del impuesto con la pretensión de que todas las facturas sean deducibles en los importes de IVA soportados, pues de acuerdo con los preceptos citados de la Sexta Directiva y de la Ley 37/1992, interpretados siguiendo la doctrina del TJUE y del Tribunal Supremo, sólo son deducibles los importes de IVA soportados que cumplen los requisitos indicados.
Por otra parte, hay que señalar que tal cuestión no ha generado ningún tipo de indefensión a la recurrente, pues conoce perfectamente los conceptos e importes de las facturas aportadas por él mismo y en la liquidación quedan debidamente determinados los conceptos cuya deducibilidad de los importes de IVA no es admitida por la Administración y precisamente en relación con dichos conceptos formula las alegaciones que ha considerado oportunas tanto en vía administrativa como en el presente recurso.
En cuanto a los importes de IVA soportados cuya deducibilidad no es admitida, como ya se ha indicado, no basta presentar las facturas, sino que es necesario probar que los gastos se han realizado efectivamente y cuyo importe de IVA pretende deducirse corresponden directa y exclusivamente a la actividad empresarial, como requiere expresamente el art. 95 Uno de la Ley 37/1992 antes citado, teniendo en cuenta las exclusiones que la propia Ley efectúa.
Hay que destacar que en el presente recurso contencioso administrativo la recurrente en la demanda no ha solicitado el recibimiento a prueba.
Por otra parte, en la resolución recurrida del TEAR sí se da una concreta respuesta a las cuestiones planteadas en la reclamación económico administrativa, cumpliendo la resolución del TEAR los requisitos del art. 239 de la Ley General Tributaria, sin que se haya generado ningún tipo de indefensión a la demandante.
SÉPTIMO:En cuanto a la invocación de la doctrina de los actos propios, en relación con las actuaciones seguidas por la Administración en relación con los periodos de 2011 y 2012, hay que precisar que sobre el principio de buena fe y confianza legítima, conviene recordar que como señala la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de noviembre de 2013 (Nº de Recurso: 2008/2012), "No resulta fácil distinguir el principio de confianza legítima de otros principios como el de buena fe o el de seguridad jurídica.
Es más que evidente que entre esos tres conceptos hay relación. La buena fe, concepto quizá más fácil de sentir que de definir, en cuanto principio jurídico tiene muy distintas manifestaciones. En lo que ahora importa, implica una exigencia de coherencia con la confianza que en los demás ha podido razonablemente originar la conducta anterior de la Administración. Como decía gráficamente la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de septiembre de 1990 , lo que exige el pudor en las relaciones entre el poder público y los ciudadanos es que el comportamiento de aquel inspire confianza a los administrados.
En todo caso conviene recordar la doctrina jurisprudencial que declara que el precedente administrativo no sancionado por resolución judicial no puede prevalecer frente al que ha obtenido la fuerza que genera la sanción judicial, por lo que el cambio de criterio administrativo en su actuación carece de relevancia a efectos de justificar una violación del principio de igualdad cuando este cambio de criterio no es confirmado por resoluciones de los Tribunales, que son los competentes para realizar la interpretación y aplicación de la legalidad ordinaria. Por eso, en este caso, en presencia de las circunstancias concurrentes, cabe concluir, respecto del invocado principio de la "confianza legítima", afirmando la carencia de base objetiva para la confianza, habida cuenta de la irracionalidad de los factores en que se sustentaba y, asimismo, la falta de legitimidad de los intereses para los que pretende obtener cobertura jurídica la recurrente LOGISTA.
El alcance del principio de confianza legítima ha sido perfilado en la sentencia de esta Sala de 13 de mayo de 2009 (cas. 2357/2007 ).
El artículo 3.1 párrafo segundo de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , en la redacción que le dio la Ley 4/1999, de 13 de enero dispone que: "Igualmente (las Administraciones Públicas) deberán respetar en su actuación los principios de buena fe y de confianza legítima".
Pero aceptando que ese principio, junto con el de la buena fe, vinculan a las Administraciones Públicas en las relaciones que entablan con los ciudadanos y los administrados, no es posible concluir que ese principio deba en todo caso jugar a favor de estos y en perjuicio de las Administraciones, sino que en cada caso la obligación de respeto que del mismo se deduzca para el proceder de la Administración habrá de estar en relación con las circunstancias que concurran, sin que en el se puedan amparar creencias subjetivas de los administrados que se crean cubiertos por ese manto de confianza si la misma no viene respaldada por la obligación de la Administración de responder a esa confianza con una conducta que le venga impuesta por normas o principios de derecho que le obliguen a conducirse del modo que espera el demandante, confiado en esa pretendida confianza.
Así en sentencia de 15 de abril de 2002, (rec. de casación núm. 77/1997 ), y, en esa línea, expresamos que "el principio de protección a la confianza legítima, relacionado con los más tradicionales, en nuestro ordenamiento, de la seguridad jurídica y la buena fe en las relaciones entre la Administración y los particulares, comporta, según la doctrina del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea y la jurisprudencia de esta Sala, el que la autoridad pública no pueda adoptar medidas que resulten contrarias a la esperanza inducida por la razonable estabilidad en las decisiones de aquélla, y en función de las cuales los particulares han adoptado determinadas decisiones. O, dicho en otros términos, la virtualidad del principio que se invoca puede suponer la anulación de un acto de la Administración o el reconocimiento de la obligación de ésta de responder de la alteración (producida sin conocimiento anticipado, sin medidas transitorias suficientes para que los sujetos puedan acomodar su conducta y proporcionadas al interés público en juego, y sin las debidas medidas correctoras o compensatorias) de las circunstancias habituales y estables, generadoras de esperanzas fundadas de mantenimiento (Cfr. SSTS de 10 de mayo , 13 y 24 de julio de 1999 y 4 de junio de 2001 .
Pero ello en el bien entendido de que, no pueden apreciarse los necesarios presupuestos para la aplicación del principio invocado en la mera expectativa de una invariabilidad de las circunstancias, y que ni el principio de seguridad jurídica ni el de la confianza legítima garantizan que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento que se estima injusto deban mantenerse irreversibles".
Más recientemente, la sentencia del Tribunal Supremo de a 15 de febrero de 2023, dictada en o el recurso de casación núm. 1250/2021, determina lo siguiente:
"SEGUNDO. Sobre el criterio de la Sala.
Aclarar cuál de los planteamientos realizados por las partes es el correcto, resulta esencial para resolver la polémica, en tanto que, como se ha puesto de manifiesto, el auto de admisión hace girar el debate sobre "la doctrina de los actos propios y de los principios de confianza legítima y buena administración" , que, en general, viene a exigir una previa actuación de la que deriva una declaración de voluntad de la Administración que crea la vinculación a la que va a venir sometida, puesto que si no hay dicho precedente, si no hay acto propio, ciertamente no cabe hablar de vulneración del principio de confianza legítima, ni el de buena fe para la relación entre la Administración y los administrados, ni se quiebra el principio de seguridad jurídica. Sobre dichos principios este Tribunal se ha pronunciado en innumerables ocasiones, creando un cuerpo de doctrina al efecto señalando que la Administración puede quedar obligada a observar hacia el futuro la conducta que ha seguido en actos anteriores, inequívocos y definidos, creando, definiendo, estableciendo, fijando, modificando o extinguiendo una determinada relación jurídica, pudiendo ser los actos expresos, mediante los que la voluntad se manifiesta explícitamente, presuntos, cuando funciona la ficción del silencio en los casos previstos por el legislador, o tácitos, en los que la declaración de voluntad se encuentra implícita en la actuación administrativa de que se trate; siendo el dato decisivo en que, cualquiera que fuere el modo en que se exteriorice, la voluntad, aparezca inequívoca y definitiva, de manera que, dada la seguridad que debe presidir el tráfico jurídico ( artículo 9.3 de la Constitución ) y en aras del principio de buena fe, enderezado a proteger a quienes actuaron creyendo que tal era el criterio de la Administración, esta última queda constreñida a desenvolver la conducta que aquellos actos anteriores hacían prever, no pudiendo realizar otros que los contradigan, desmientan o rectifiquen.
Dicha doctrina general ha tenido acogida, también, en el ámbito procedimental, y aunque principalmente se ha desarrollado en el procedimiento de comprobación limitada, valga de ejemplo la sentencia de 22 de septiembre de 2014, cas. 4336/2012 , en relación con la interpretación del art. 140 LGT , sin reparo alguno puede trasladarse al procedimiento inspector en el sentido de que mediando una previa actuación de comprobación e investigación no cabe efectuar una nueva regularización en relación con igual obligación tributaria, o elementos de la misma, e idéntico ámbito temporal, salvo que se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución.
Resulta, pues, esencial en el asunto que nos ocupa despejar la incógnita principal, cual es si hubo sólo un procedimiento inspector que finalizó con dos actas en conformidad y un informe por las obligaciones formales, o hubo un primer procedimiento inspector al que siguió actuaciones tendentes a la investigación de las obligaciones formales."
En el presente caso la recurrente manifiesta que las actuaciones inspectoras por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos 2011 y 2012 se iniciaron el 28 de octubre de 2014 y finalizaron con la incoación de actas de conformidad firmadas el 6 de mayo de 2015, es decir, que cuando se iniciaron las actuaciones de esos periodos ya había concluido el plazo de presentación de las declaraciones correspondientes a los periodos de 2013, por lo que no pudieron generar en la demandante una confianza legítima.
Por otra parte, lo actuado con relación a otros periodos no determina que deba reconocerse la pretensión relativa a los periodos objeto del presente litigio, pues pueden ser diferentes las circunstancias y haberse acreditado en otros periodos la procedencia de la deducibilidad, lo que no implica que deba considerarse probado en los periodos de 2013.
Debe puntualizarse que no consta que la Administración hubiera comprobado en las actuaciones efectuadas respecto de los periodos de 2011 y 2012 que las obras se hubieran realizado en 2013 en la vivienda de la demandante, ni tampoco que se encontrasen vinculadas a la actividad.
Pero es que, en todo caso, hay que tener en cuenta que el precedente administrativo, no sancionado judicialmente, no vincula a esta Sala como tiene declarado el Tribunal Constitucional.
En consecuencia, deben desestimarse las pretensiones de la demanda, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid.
OCTAVO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas al recurrente al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros, atendida la facultad de moderación que el artículo 139.4 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, importe al que se deberá sumar el I.V.A. si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.
