Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de Peña Elías.
PRIMERO.-La representación procesal de Don Genaro, parte actora, impugna en el recurso contencioso administrativo que resolvemos la resolución de 24/02/2022, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que de manera acumulada desestimó la reclamación económico administrativa número NUM000, interpuesta contra la liquidación provisional número NUM002, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del T1 de 2018, por importe de 9.968,13 euros y desestimó la reclamación económico administrativa número NUM001, deducida contra el acuerdo sancionador derivados de la misma liquidación provisional, en cuantía de 14.655,11 euros.
En esta resolución se confirman los actos administrativos de liquidación provisional y sanción recurridos, ya que no se acredita grado de afectación superior al 50% del vehículo al que se refieren las cuotas soportadas deducidas ni los gastos documentados en tiques sin prueba adicional alguna ni los gastos de hoteles al no acreditarse afectación a la actividad pudiendo destinarse a fines particulares y tampoco los gastos vinculados al inmueble, según el recurrente destinado a despacho profesional y que en realidad se trataba de una vivienda no afecta.
SEGUNDO.-El recurrente solicita que se dicte sentencia por la que se anule el acuerdo recurrido y los actos de liquidación y sanción de los que procede con imposición de costas a la Administración y para respaldar estas pretensiones alega, en síntesis:
Se vulnera la neutralidad del IVA al rechazar la deducibilidad del IVA soportado declarado en el 1T de 2018 por importe de 29.310,22 euros.
Su actividad profesional es la de abogado del epígrafe 731 del IAE y la realizaba en el periodo comprobado en la calle Águila Real 13 de Las Rozas, que figura como su despacho profesional en el certificado del ICAM.
Sus viviendas habituales se encontraban desde abril de 2018 en DIRECCION000 de Madrid por razones personales y familiares y con anterioridad en DIRECCION001 de Las Rozas en virtud de contrato de alquiler que databa de 27/10/2012 a razón de 1.750 euros/mes sin que viviera en ninguno de los despachos profesionales que tuvo.
Los despachos de Águila Real 13 y antes el de Juniperos 1 hasta su venta en 2017 estuvieron afectos en exclusiva a la actividad como acredita con la copiosa documentación presentada.
Los planos de la arquitecta que dirigió la reforma del despacho de Águila Real y el Presupuesto final de reforma aportados, el contrato de arras, la escritura del préstamo hipotecario y la póliza de seguro suscrita revelan ese destino que consta también en las tarjetas de visita y en modelo censal 036 de 29/10/2019.
En cuanto a los consumos constantes se deben a que se trata de un edificio con sistema de aerodermia que implica una temperatura constante en todo momento y los desplazamientos profesionales exigían también consumos constantes de gasolina.
A pesar de la facturación por mediación de la entidad Avantia Asesoramiento Fiscal y Legal SL era una sociedad instrumental y cada socio tenía su despacho profesional particular para atender a los clientes finales.
La AEAT se basa en conjeturas y presunciones infundadas para considerar que se trataba de su vivienda habitual.
En la regularización del IRPF de los ejercicios anteriores se aportó documentación similar para justificar la afectación del despacho de Juniperos.
El resto de las cuotas soportadas rechazadas esta sin motivar y desconoce las razones de su rechazo con vulneración del artículo 102 de la LGT.
En relación a los gastos de vehículos se acredita la titularidad de otro automóvil Audi NUM003 que en 2018 utilizaba para sus desplazamientos particulares.
Se ha vulnerado la doctrina de los actos propios porque con documentación similar y en idénticas circunstancias se han admitido sus autoliquidaciones en relación a la comprobación del IVA de 2010 y 2012.
En cuanto la sanción falta motivación y prueba de la culpabilidad.
TERCEROEl Abogado del Estado se opone al recurso y solicita sentencia desestimatoria con imposición de costas al recurrente.
Pese a la abundantísima documentación aportada no ha quedado acreditada la afectación del inmueble de Águila Real 13 de Las Rozas a la actividad profesional del recurrente. Se trata de una vivienda unifamiliar en una parcela de 2750 m2 con porche, vestidor, cocina, sala, 4 dormitorios, jardín y piscina en zona residencial.
Es indiferente que en contratos suscritos por el recurrente y en la póliza de seguro lo declarase despacho ni su empadronamiento en otro domicilio y tarjeta de aparcamiento en él lo justifica.
El inmueble por su naturaleza y ubicación responde a uso como vivienda y no de despacho y así consta en su descripción registral no modificada tras la reforma acometida.
Los planos del inmueble aportados no reflejan la realidad material de la finca pues hay facturas de una empresa de mobiliario de cocina y según aquellos carece de esta estancia.
Las facturas de la reforma corresponden a servicios propios de una vivienda; instalación de cocina, trabajos en jardín y riego, estores para habitación de yoga e invitados y el 100% de su deducción constituye un manifiesto y doloso abuso.
Incluso aunque se asumiera que una habitación de destinase a despacho lo que no se prueba no implica que el inmueble fuera la sede de la actividad y no se ha declarado porcentaje alguno de afectación.
Tampoco se aporta licencia del Ayuntamiento para el ejercicio profesional en el inmueble de uso residencial.
En la escritura del préstamo hipotecario figura como primera vivienda.
Los ingresos proceden en su mayoría de Avantia que tiene su sede y oficinas en el Paseo de la Castellana de Madrid y en la que figura como socio director nacional.
Es poco creíble que, con el volumen de facturación, no contase con algún trabajador.
No resultaban deducibles las cuotas soportadas correspondientes a la adquisición de bienes susceptibles también de uso particular y otros gastos sin acreditar la afectación exclusiva de los mismos a la actividad del obligado tributario en facturas de El Corte Inglés, Leroy Merlín, Viveros, AENA, Apple Store, Marbella Club, Cemento y Cerámica, Centauro rent a car, Paradores, Xanadu y otros.
No se ha acreditado una afectación del vehículo superior al 50% por lo que no procede reconocer mas conforme al artículo 95 de la LIVA.
El resto de gastos por desplazamientos, relaciones públicas, comidas y viajes no se acredita la afectación a la actividad.
En cuanto a la vulneración de la doctrina de los actos propios se trata de otros ejercicios con otra documentación y no de actuaciones inspectoras generales.
Y por último en el acuerdo sancionador se motiva la culpabilidad del infractor que además es abogado especialista en derecho fiscal sin que pueda apreciarse diligencia debida ni interpretación razonable de la norma.
CUARTOMediante resolución con notificación de liquidación provisional de 28/09/2020, la Administración de María de Molina, de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, dictada en el correspondiente procedimiento de comprobación limitada, procedió a regularizar el Impuesto sobre el Valor Añadido del 1T de 2018, resultando una deuda tributaria total de 9.968,13 euros euros, incluyendo 690,77 euros de intereses de demora.
Esta resolución, que fue confirmada por el TEAR de Madrid en el acuerdo recurrido, contiene la siguiente motivación:
"Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:
En fecha 28/08/2020 se notificó propuesta de liquidación por IVA 1t 2018.
En fecha 10/09/2020 D. Genaro presentó escrito de alegaciones a la citada propuesta de liquidación ( NUM004). En este escrito, D. Genaro hace referencia y viene a ratificar la documentación aportada dentro del procedimiento de comprobación limitada por IVA 2018 ( NUM005), procedimiento cuya caducidad fue notificada.
Junto con el escrito no se aporta ninguna documentación adicional que sustente sus alegaciones.
Por tanto, esta Oficina acuerda desestimar sus alegaciones por cuanto las mismas no desvirtúan el contenido de la propuesta de liquidación. Esta Oficina formuló cuatro propuestas de liquidación por todos los periodos del ejercicio 2018, poniendo de relieve numerosas pruebas e indicios que permiten determinar que la vivienda situada en Calle Águila Real, 13 de las Rozas no constituye el despacho profesional de Genaro. En su escrito, el obligado tributario no presenta ningún argumento que desvirtúe todos los elementos probatorios que fueron señalados por esta Oficina, tampoco se ha aportado prueba alguna que determine la afectación exclusiva de dicho inmueble a su actividad profesional. En la propuesta notificada el pasado 28/08/2020 se puso de manifiesto que los documentos aportados dentro del procedimiento de 2018 caducado, no prueban dicha afectación, sino que únicamente representan que Genaro declara ese inmueble como despacho profesional, pero ello no implica necesariamente que lo sea, es decir, debe justificarse y probarse esa utilización efectiva y uso exclusivo.
Finalmente señalar que el hecho de que en comprobaciones anteriores no se haya discutido la deducibilidad de la vivienda situada en DIRECCION002, no implica que la Administración no pueda solicitar al obligado tributario en ejercicios posteriores prueba y justificación de la utilización y afectación exclusiva de dicha vivienda a la actividad profesional, estando éste obligado a probar dicha afectación si pretende la deducibilidad de las cuotas soportadas relacionadas con dicha vivienda (en este caso, en el ejercicio 2018 la vivienda cuya deducibilidad se discute es la situada en C/ Águila Real, 13, y que por el simple hecho de estar declarada la de DIRECCION002 como despacho con anterioridad no implica que lo sea de forma automática.
En esta fase de alegaciones tampoco se ha justificado la afectación exclusiva de la vivienda a su actividad, motivo por el cual se confirma el contenido de la propuesta de liquidación por IVA 1t 2018, propuesta que se incorpora a esta liquidación provisional por IVA 1t 2018.
Se adjunta como ANEXO documento que recoge los hechos y fundamentos jurídicos que han servido a esta Oficina para formular la propuesta de liquidación cuyo contenido se ratifica.
En dicho anexo se detallan las operaciones cuyas cuotas de IVA no son deducibles de acuerdo a lo expuesto en dicha motivación.
Resultado de esta liquidación, no proceden 'cuotas a compensar', resultando un importe a ingresar de 9.277,36 euros.
Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el
Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
El "Importe a Compensar" es incorrecto."
QUINTOLa regulación del derecho a deducir el IVA soportado se encuentra regulado en los artículos 92 a 97 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que en lo que aquí interesa establecen lo siguiente:
Artículo 92. Cuotas tributarias deducibles.
Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o correspondan a las siguientes operaciones:
1.o Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.
(...)
Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno, de esta Ley."
Por su parte, el art. 94 del mismo texto legal regula las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción, en estos términos:
"Artículo 94. Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción.
Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1.o Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(...)
Tres. En ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a derecho."
El art. 95 de la Ley 37/1992 establece las limitaciones del derecho a deducir, disponiendo, en lo que aquí interesa, lo siguiente:
"Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1.o Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2.o Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3.o Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4.o Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5.o Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1.a Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2.a Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep''.
No obstante lo dispuesto en esta regla 2.a, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100:
a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.?(...)?4.a El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o
profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho.
No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
5.a A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3.o y 4.o del apartado dos de este artículo.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1.o Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2.o Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3.o Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.?4.o Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos."?Además, el art. 96 de la Ley 37/1992 regula las exclusiones y restricciones
del derecho a deducir, declarando:
"Artículo 96. Exclusiones y restricciones del derecho a deducir.
Uno. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos:
1.o Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.
A efectos de este impuesto se considerarán piedras preciosas el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.
2.o (Suprimido)?3.o Los alimentos, las bebidas y el tabaco.?4.o Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.?5.o Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o
a terceras personas.?No tendrán esta consideración:?a) Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor
definidos en el artículo 7, números 2.o y 4.o de esta Ley.?b) Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión
de uso, directamente o mediante transformación, a título oneroso, que, en un momento posterior a su adquisición, se destinasen a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas.
6.o Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades. (...)"
Finalmente, el art. 97 de la Ley del IVA regula los requisitos formales de la deducción:
"Artículo 97. Requisitos formales de la deducción.
Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.
A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.o La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. (...)"
Las normas transcritas, en especial el art. 97 de la Ley del IVA, nos remiten al Real Decreto 1619/2012 (Reglamento que regula las obligaciones de facturación), que establece en el art. 1 que los empresarios o profesionales están obligados a expedir y entregar, en su caso, factura u otros justificantes por las operaciones que realicen en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, así como a conservar copia o matriz de aquellos. El art. 2.2.a) dispone que deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en aquellas operaciones en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentra acogido el empresario o profesional que realice la operación. Por último, en lo que ahora importa, el art. 6 declara que toda factura deberá contener, entre otros datos o requisitos, el número, fecha de expedición, nombre y apellidos o razón social completa del obligado a expedir la factura y del destinatario, domicilio de ambos, número de identificación fiscal, descripción de la operación, tipo impositivo aplicado, cuota tributaria repercutida (que deberá ser consignada por separado), fecha en que se haya efectuado la operación si es distinta a la de expedición de la factura, etc.
Por otro lado, el art. 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios (Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme), se refiere al nacimiento y alcance del derecho a deducir, estableciendo en su apartado segundo que "en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas: a) las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo".
El apartado 6 establece que "antes de cuatro años, contados a partir de la fecha de la entrada en vigor de la presente Directiva, el Consejo determinará, a propuesta de la Comisión y por unanimidad, los gastos que no conlleven el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Del derecho de deducción se excluirán en todo caso los gastos que no tengan un carácter estrictamente profesional, tales como los de lujo, recreo o representación. Hasta la entrada en vigor de las normas del apartado anterior, los Estados miembros podrán mantener todas las exclusiones previstas por su legislación nacional en el momento de la entrada en vigor de la presente Directiva".Y el siguiente apartado dispone que "sin perjuicio de la reserva prevista en el artículo 29 , cada Estado miembro estará facultado, por razones coyunturales, para excluir total o parcialmente del régimen de deducciones algunos o todos los bienes de inversión u otros bienes (...)".
Por su parte, el artículo 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, tiene un comienzo idéntico al del artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE: "En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes..."
Además, corresponde al obligado tributario demostrar que las cuotas que pretende deducir han sido soportadas en el ámbito de aplicación del impuesto, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar: "... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley de 2003) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales".
La sentencia del Tribunal Supremo de fecha 10 de diciembre de 2021 (recurso de casación no 5204/2020), declara sobre la carga de la prueba en su segundo fundamento jurídico:
"SEGUNDO.- Remisión a las sentencias 951/2021, de 1 de julio (rec. 4927/2020 ); 429/2020, de 18 de mayo (rec. 4002/2018 ); y 96/2020, de 29 de enero (rec. 4258/2018 ).
Elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica exigen reiterar aquí los razonamientos y la conclusión de las citadas sentencias, partiendo de la fundamentación jurídica de la sentencia 429/2020, de 18 de mayo (rec. 4002/2018 ) que se remite a la ya aludida sentencia 96/2020, de 29?de enero (rec. 4258/2018 ). (...)
La sentencia de esta misma Sala y Sección núm. 96/2020, de 29 de enero (casación núm. 4258/2008 ), deliberada conjuntamente con el asunto que ahora nos ocupa, ha dado respuesta a la primera de esas cuestiones.
Por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, procede ahora reproducir en lo esencial los razonamientos de esa sentencia, comenzando por el fundamento referido a la doctrina de la carga de la prueba, en el que se dice literalmente lo siguiente:
"Como una constante jurisprudencia pone de manifiesto el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba.
Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó.
Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".
De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".
Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo"."
De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de una cuota de IVA no basta con la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso además que el sujeto pasivo demuestre la afectación directa a la actividad económica del bien adquirido o del servicio prestado. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero no basta por sí sola para probar los hechos que atribuyen carácter deducible a un gasto.
Por otro lado, el art. 106.1 de la Ley General Tributaria establece que:
"en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa",añadiendo el art. 108.2 de la misma Ley que "para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano".
Así, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe realizarse al amparo de lo que dispone el art. 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario. Y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a la prueba de los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar, conforme a la doctrina del Tribunal Constitucional (sentencia no 3/1984, de 20 de enero).
En este sentido, el art. 386 de la Ley de Enjuiciamiento Civil establece que a partir de un hecho admitido o probado, el tribunal podrá presumir la certeza, a los efectos del proceso, de otro hecho, si entre el admitido o demostrado y el presunto existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. Así pues, la prueba indiciaria requiere dos elementos: que los hechos constitutivos del indicio o hecho base estén completamente acreditados y que entre tales hechos y la consecuencia extraída exista una relación lógica, entendida como elemento de racionalidad, de forma que el límite de la prueba de presunciones viene impuesto por el rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad.
También hay que destacar que es obligación del empresario o profesional documentar y justificar la prestación de los servicios o entrega de bienes, así como su vinculación con la actividad desarrollada, en la medida en que la facturación que recibe es utilizada como gasto deducible, debiendo tenerse en cuenta que la Administración tributaria es un tercero en la relación que une al prestador de los servicios con el destinatario de los mismos o al que entrega los bienes con el que los recibe, y por ello, para que tenga efectos la deducibilidad frente a terceros, como lo es la Administración, es necesario justificar la efectiva prestación de los servicios y/o la entrega de los bienes, y también que los mismos guardan relación con la actividad, prueba que, como se ha dicho, recae sobre el recurrente, que es el que pretende la deducibilidad de los importes de IVA soportados.
En el caso de autos se pretende en primer lugar la deducibilidad del IVA soportado en relación a las obras de reforma, suministros y otros gastos vinculados con en el inmueble de la calle Águila Real 13 de Las Rozas Madrid, que según la recurrente constituía su despacho profesional de acuerdo con las numerosas pruebas aportadas.
Sin embargo, esta Sala considera que no se ha probado la afectación de este inmueble a la actividad profesional del recurrente de abogado ejerciente como su despacho.
De acuerdo con la escritura de compraventa de 21/04/2017, se trata de una parcela urbana de 2.756 m2 con jardín y piscina y una vivienda de 433,83 m2 con distintas plantas, garaje, porche, salón con salida a este, sala de estar, cocina, tres baños, cuatro dormitorios, tendedero y trastero, situada en la calle Águila Real número 13 de Las Rozas en la urbanización residencial Molino de la Hoz, que por sus características, su destino es el de constituir una vivienda con numerosas estancias y no de despacho profesional.
En la escritura pública del préstamo hipotecario suscrito para la financiación del inmueble consta como primera vivienda.
Se aporta un plano que no coincide con la distribución del inmueble que consta en la escritura pública de adquisición.
El recurrente era socio director de la entidad Avantia, Asesoramiento Fiscal y Legal SL con sede en el Paseo de la Castellana de Madrid, donde tenía su correspondiente despacho y los ingresos obtenidos en 2018 los había facturado a través de esta mercantil.
Pese a que aporta tarjetas de visita con su nombre y con mención del domicilio correspondiente al inmueble, certificación del ICAM, donde consta este domicilio, póliza del seguro del inmueble, contratos privados del proyecto y de reforma, suscritos respectivamente con una arquitecta y un contratista de obras por el concepto de reforma de despacho, las facturas recibidas ponen de manifiesto que se estaba reformando una vivienda y no tiene justificación que se gastase 13.352,56 euros en la nueva cocina si era solo un despacho profesional y tampoco la instalación de cuatro espejos con sistema anti vaho y un bidé con tapa con cierre ralentizado ni una encimera de mármol ni mobiliario de la tienda Roche Bobois ni facturas por conservación y poda del jardín ni los numerosos gastos en ferretería deducidos ni los numerosos artículos de iluminación.
El hecho de que el recurrente tuviera madre y un hermano con cierto grado de incapacidad no significa que conviviera con ellos e incluso aunque si fuera no se acredita que su despacho profesional radicase en este inmueble y resulta incompatible con los consumos contantes de energía eléctrica incluso con el sistema de aerodermia en él.
Y por otra parte tampoco se acredita que una parte del mismo inmueble se destinara a despacho.
Razones por las que no puede admitirse la deducibilidad de las cuotas soportadas relacionadas con esta finca urbana al no existir prueba de su afectación directa y exclusiva a la actividad sujeta al impuesto.
El recurrente discrepa también de que solo se haya admitido el 50% de las cuotas soportadas vinculadas con el vehículo, puesto que ha probado que para sus desplazamientos particulares ya disponía de otro vehículo Audi Q7 NUM003, pero no ha acreditado un grado de afectación superior al 50% de vehículo afecto como exige el artículo 95 de la LIVA y a estos efectos no sirve la mera titularidad de otro u otros vehículos.
El actor estima también que concurre falta de motivación en relación al rechazo por el órgano gestor del resto de las cuotas soportadas declaradas como deducibles.
Esto no es así, la liquidación provisional se remite a su propio anexo en el que se recoge con todo detalle los conceptos y las razones para no admitir su deducibilidad dando cumplimiento con ello a los artículos 102.2.c y 103 de la Ley 58/2003.
Hay una cumplida exposición de porque no se estima probado el destino de la vivienda a despacho profesional y se recogen el resto de las facturas cuya deducibilidad no se admite por falta de acreditación de la afectación de los bienes y derechos adquiridos a la actividad profesional sujeta al impuesto.
Esta conclusión debe confirmarse, pues se trata de cuotas de la asociación de propietarios de la urbanización del inmueble de calle Águila Real de Las Rozas, carburante, artículos de ferretería adquiridos en Leroy Merlyn, consumos de agua y electricidad del mismo inmueble, productos Apple, adquisiciones de artículos de sonido e informática en el Corte Inglés, trabajos de pintura, puertas de garaje y electricidad, desbroce y poda de la parcela, de entrega a cuenta de cocina, artículos de iluminación, encimera de piedra, mamparas espejos con antivaho sanitarios y mobiliario todos destinados al inmueble de la calle Águila Real de Las Rozas.
Tampoco hay vulneración de la doctrina de los actos propios, pues las regularizaciones a las que se remite el demandante se refieren a otros periodos concurriendo circunstancias y facturas, distintas y sin que hubiera adquirido el inmueble de la calle Águila Real 13 de Las Rozas.
SEXTOLa parte demandante discrepa también del acuerdo sancionador por falta de motivación y prueba de su culpabilidad.
Pues bien, con origen en el principio de culpabilidad quese encuentra recogido en el artículo 183.1 de la vigente Ley 58/2003 que establece que"son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley", no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente. Así se pronuncia el Tribunal Constitucional en sentencias 76/1990, de 26 de abril, y 164/2005, de 20 de junio.
La normativa tributaria presume que la actuación de los contribuyentes está realizada de buena fe, por lo que corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias. Por ello, debe ser el pertinente acuerdo el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador, ya que tal proceder impide el control jurisdiccional sobre el modo en que la Administración ha hecho uso de su potestad, al desconocer las razones o valoraciones que ha tenido en cuenta para imponer una determinada sanción. Así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que "no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere", tesis que también ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencias de 8 de mayo de 1997, 19 de julio de 2005, 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008, entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En ese mismo sentido se pronuncia también la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008, que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias "no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes".
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo mantiene los mismos principios referidos expresamente a la Ley 58/2003 y así en la sentencia de 9 de octubre de 2014, la misma Sala y Sección del Alto Tribunal, se refiere a la motivación de los acuerdos sancionadores en los términos que siguen: "respecto de la inexistencia de culpabilidad, el Tribunal Supremo en una constante y uniforme línea jurisprudencial ha formado un sólido cuerpo de doctrina sobre los requisitos que deben concurrir para la imposición de sanciones en el ámbito tributario. En este sentido, como recuerda la STS de 9-12-97 y de acuerdo con la sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990 de 26 de abril , noexiste un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y la culpabilidad del sujeto infractor se vincula a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma, porque si bien esa interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañado de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como culpable."
También se refiere a la motivación de los acuerdos sancionadores en la sentencia de 6/06/2014, recurso 1411/12, en la que dice "Para poder apreciar la existencia de una motivación suficiente y de un juicio de culpabilidad, resulta menester enjuiciar si la Administración probó la culpabilidad de sujeto pasivo y si concurrían elementos bastantes para considerar que hubo infracción del Ordenamiento Jurídico ( SS. 15 de octubre de 2009 , casa. 6567/2003 , y 21 de octubre de 2009 , casa 3542/2003 ). No es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración la que demuestre la ausencia de diligencia, como señalábamos en la sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. unif. doctr. 306/2002 ), por lo que sólo cuando la Administración ha razonado, en los términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, es cuando procede exigir al interesado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad. En cualquier caso, se revela imprescindible una motivación específica --inexistente en el expediente sancionador obrante en autos-- en torno a la culpa o la negligencia y las pruebas de que se infiere ( sentencias 6 de julio de 2008 , casa. 146/2004 y 6 de noviembre de 2008 , casa. 5018/2006 ).
Estos mismos criterios y principios se mantienen en la última jurisprudencia como en la sentencia de la misma Sala y Sección del Tribunal Supremo 27/09/2022, casación 7037/2020 y más recientemente en las de 23/05/2023, casación 5250/2021 y de 29/10/2024, casación 2248/2023.
Por último, el Tribunal Constitucional en las sentencias 297/1993, 87/2001 y 2005/2003 expresa que resulta imprescindible desde la perspectiva constitucional en las infracciones administrativas que el pliego de cargos refleje de forma suficientemente precisa los hechos concretos objeto de imputación.
La jurisprudencia y doctrina constitucional expuestas, ponen de relieve que para justificar la existencia de culpabilidad en el obligado tributario hay que demostrar la concurrencia de una actuación dolosa o al menos negligente, requisito que se traduce en la necesidad de acreditar que el incumplimiento de la obligación tributaria del contribuyente obedece a una intención de defraudar o, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente.
En este caso en el apartado de motivación y otras consideraciones del acuerdo sancionador, se recoge lo siguiente:
"El Derecho Administrativo sancionador en materia tributaria, recibe plenamente el principio de inadmisión de la responsabilidad objetiva que afirma nuestra jurisprudencia ( Sentencia de 26/04/1990 del Tribunal Constitucional). De acuerdo con este principio, para poder calificar la conducta del obligado tributario como infracción tributaria, con la consiguiente sanción, se precisa la concurrencia del elemento subjetivo en forma de dolo, culpa o simple negligencia junto a los elementos objetivos de antijuridicidad y tipicidad.
Así el artículo 183.1 de este texto dice:
'Artículo 183. Concepto y clases de infracciones tributarias.
1. Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley.' La antijuridicidad supone un comportamiento contrario a una norma de Derecho imperativo, esto es, una forma de actuar que vulnera o contraviene el tenor de una norma de obligatoria observancia.
En el presente supuesto, la conducta del obligado tributario es manifiestamente antijurídica al suponer una trasgresión de las normas que imponen la obligación de presentar correctamente cuantas declaraciones y comunicaciones se exijan para cada tributo. Esta obligación se recoge de forma genérica en el artículo 29.2.c) de la LGT . De forma más específica, para el tributo que nos ocupa, esta obligación se encuentra recogida en el artículo 167 de la LIVA .
Así, el obligado tributario confeccionó de forma incorrecta su declaración, obviando la normativa aplicable en cuanto a la deducción cuotas soportadas, normativa que se encuentra principalmente recogida en el Título VIII Capítulo I de la Ley de 37/1992, incurriendo así en una conducta manifiestamente antijurídica.
Como se ha detallado en los hechos expuestos y en la propuesta y liquidación notificada al obligado tributario, la normativa que regula el Impuesto sobre el Valor Añadido señala en su artículo 95:
'Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su
actividad empresarial o profesional. ().
Tres. No obstante, lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo
con las siguientes reglas:
1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional ()'.
En el caso que nos ocupa, el sujeto pasivo no ha cumplido con lo dispuesto en los preceptos anteriores, es decir, Genaro, ha contravenido lo dispuesto en la normativa del impuesto para la deducción de las cuotas soportadas. El obligado tributario ha incluido en su autoliquidación cuotas soportadas que no gozan del derecho de deducción puesto que la vivienda en cuestión y los gastos vinculados a ella no se utilizan en el desarrollo de la actividad profesional, tal y como exige la Ley.
Asimismo, al tener la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido la consideración de un derecho, debemos recordar que en el artículo 105 de la Ley General Tributaria 58/2003 se establece que 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.
Le correspondía a Genaro aportar la carga de la prueba que demostrara el importe de las cuotas de IVA deducibles consignando en su autoliquidación. El obligado tributario no ha aportado las pruebas que acrediten la afectación de los bienes y servicios al desarrollo de una actividad con derecho a la deducción del impuesto.
El principio de tipicidad exige que la conducta infractora aparezca reconocida claramente como tal en la legislación vigente en el momento de su comisión. Así, esta infracción tributaria se encuentra clasificada en el artículo 195 LGT , artículo que recoge:
'Artículo 195. Infracción tributaria por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes:
1. Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros.
También se incurre en esta infracción cuando se declare incorrectamente la renta neta, las cuotas repercutidas, las cantidades o cuotas a deducir o los incentivos fiscales de un período impositivo sin que se produzca falta de ingreso u obtención indebida de devoluciones por haberse compensado en un procedimiento de comprobación o investigación cantidades pendientes de compensación, deducción o aplicación.
La infracción tributaria prevista en este artículo será grave.
La base de la sanción será el importe de las cantidades indebidamente determinadas o acreditadas.
En el supuesto previsto en el segundo párrafo de este apartado, se entenderá que la cantidad indebidamente determinada o acreditada es el incremento de la renta neta o de las cuotas repercutidas, o la minoración de las cantidades o cuotas a deducir o de los incentivos fiscales, del período impositivo.
2. La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 15 por ciento si se trata de partidas a compensar o deducir en la base imponible, o del 50 por ciento si se trata de partidas a deducir en la cuota o de créditos tributarios aparentes.
3. Las sanciones impuestas conforme a lo previsto en este artículo serán deducibles en la parte proporcional correspondiente de las que pudieran proceder por las infracciones cometidas ulteriormente por el mismo sujeto infractor como consecuencia de la compensación o deducción de los conceptos aludidos, sin que el importe a deducir pueda exceder de la sanción correspondiente a dichas infracciones'.
En el caso concreto que nos ocupa, Genaro presentó la autoliquidación por IVA 1T 2018 con un resultado a compensar de 20.032,86 euros, mientras que, de la liquidación practicada por la
Administración no resultan cuotas a compensar. Por tanto, se cumple otro de los requisitos necesarios para que una conducta sea sancionada, esto es, la conducta en cuestión se encuentra tipificada en el artículo 195 de la Ley 58/2003 .
Señalar que, de la conducta señalada, también se deriva la infracción tipificada en el artículo 191 de LGT , puesto que de la liquidación practicada en el 1T 2018 resulta un importe a ingresar de 9.77,36 euros.
Por su parte, el artículo 191 determina:
1. Constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta ley.
() La infracción tributaria prevista en este artículo será leve, grave o muy grave de acuerdo con lo dispuesto en los apartados siguientes.
La base de la sanción será la cuantía no ingresada en la autoliquidación como consecuencia de la comisión de la infracción.
() 3. La infracción será grave cuando la base de la sanción sea superior a 3.000 euros y exista ocultación.' De este modo, la conducta del obligado tributario le lleva a cometer las dos infracciones tipificadas en los artículos 191 y 195 de LGT .
En cuanto a la culpa o negligencia, el Tribunal Económico-Administrativo Central, en Resolución de 10/02/2000, indica, en relación con el contenido del artículo 77.1 de la Ley 230/1963 (actual 183.1 de la LGT ), que la esencia del concepto de negligencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma.
De acuerdo con la jurisprudencia del TS, para apreciar la culpa en la conducta del presunto infractor se requiere, a su vez, la presencia de dos elementos:
- Un elemento intelectivo, la capacidad del sujeto para conocer o prever y para evitar el resultado. Así, si el sujeto tenía dicha capacidad y, a pesar de ello, realizó la conducta antijurídica, se podrá apreciar la existencia de culpa en su comportamiento.
- Un elemento normativo, el incumplimiento del deber objetivo de cuidado. Este elemento permite diferenciar entre la culpa grave y la simple negligencia: si se ha omitido el deber de cuidado más
elemental estaremos ante culpa grave; si tan sólo se ha omitido el deber de cuidado que corresponde al comportamiento de una persona cuidadosa o diligente, estaremos ante la simple negligencia.
Se estima que el sujeto pasivo no ha actuado con la diligencia debida en el desarrollo de su actividad profesional, en la medida en que no ha cumplido con la totalidad de las obligaciones que le exige la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido. Todo empresario o profesional debe actuar con la cautela necesaria a la hora de presentar sus autoliquidaciones, debiendo cumplimentar y llevar los libros registro acorde a las pautas fijadas en la normativa específica y debe incluir como deducibles únicamente aquellas cuotas de IVA que estén vinculadas con la actividad.
La normativa tributaria prevé en el artículo 179.2 LGT que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Se estima que Genaro no ha actuado con la diligencia exigible a todo empresario o profesional en el ejercicio de su actividad. El contribuyente ha deducido importantes cuotas de IVA destinadas al inmueble situado en C/Águila Real 13, Las Rozas Madrid, inmueble cuya afectación a la actividad no ha sido probada.
El contribuyente se ha limitado a señalar que en la vivienda (unifamiliar) sí que se ejerce su actividad, aportando únicamente documentos como tarjetas de visita o datos facilitados al Colegio de Abogados en el que ubica su dirección profesional en dicha dirección.
La prueba aportada no es suficiente para acreditar dicha afectación, así se hizo constar en el procedimiento de comprobación por IVA 2017 como en el procedimiento caducado por IVA 2018. El contribuyente, quien está en posición favorable para acreditar la afectación, no ha aportado prueba sólida que permita justificar que dicha vivienda está destinada al desarrollo de la actividad. Así mismo, Genaro no ha justificado los hechos e indicios que la Administración ha puesto de manifiesto en la propuesta de liquidación y que permiten considerar que se trata de su vivienda particular. Por ejemplo, el préstamo para la compra se califica como 'destino vivienda habitual', existen consumos constantes de suministros o el hecho de su condición de socio del despacho profesional Avantia Asesoramiento Fiscal y Legal, del que obtiene la totalidad de sus ingresos desde hace más de 15 años. Esto es, el obligado tributario no ha aportado ninguna justificación de los hechos expuestos por los órganos de gestión, además de no aportar elementos probatorios que den derecho a la deducción del IVA. Se puede entender, por tanto, que no dispone de ellos. De este modo, Genaro no debería haber incluido en sus autoliquidaciones ninguna de las cuotas de IVA que estuvieran relacionadas con esta vivienda, puesto que contraviene lo dispuesto en el artículo 95 LIVA .
Genaro, abogado de profesión, debe tener la cautela necesaria a la hora de la correcta cumplimentación de su autoliquidación puesto que dispone de los recursos necesarios para ello, sin embargo, en el caso que nos ocupa, ha confeccionado su autoliquidación contraviniendo claramente la normativa del Impuesto, incluyendo cuotas deducibles que no gozan de tal derecho.
Por tanto, queda probado la culpabilidad de la Genaro, puesto que, en el momento de confeccionar su declaración, incumplió de forma deliberada con lo dispuesto en la normativa tributaria.
Analizados los hechos y practicada la regularización entendemos que existe una conducta constitutiva de infracción administrativa y, por tanto, sancionable en los términos del Capítulo II de la LGT 58/2003."
El texto literalmente transcrito describe con detalle la conducta del infractor que considera negligente al deducirse en el primer trimestre de 2018, cuotas de IVA soportadas de inmueble no afecto a la actividad profesional sujeta al impuesto y otras cuya afectación a esa misma actividad no está probada y la enlaza con la regularización practicada, lo que ha originado una falta de ingreso de parte de la deuda tributaria y de compensación improcedente de cuotas.
De manera que el acuerdo sancionador cuenta con motivación y pruebas suficientes sobre la culpabilidad del infractor, la liquidación provisional y el acuerdo del TEAR de Madrid son ajustados a Derecho y debe desestimarse el recurso.
SEPTIMOPor lo expuesto el recurso debe desestimarse con imposición de costas al recurrente de conformidad con el artículo 139.1 de la LRJCA.
A efectos del número 4 del artículo anterior, la imposición de costas se fija en el importe máximo por todos los conceptos de 3.000 euros, más IVA en caso de devengo de este impuesto según el artículo 243.2 de la LEC, atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones discutidas y sin perjuicio de las costas que se hubieran podido imponer a las partes durante la tramitación del procedimiento.
