Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de Peña Elías.
PRIMERO:La representación procesal de la entidad recurrente y en nombre de esta, impugna la resolución de 21/12/2021, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que de manera acumulada estimó en parte la reclamación económico administrativa número 28/00678/2019, contra liquidación provisional número A2860218306006787 en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de los cuatro periodos impositivos trimestrales de 2016, por importe a ingresar de 49.487,84 euros y estimó las reclamaciones económico administrativas números 28/02305, 02307, 02276, 02538, 15382 15358, 15497 y 15351/2019, interpuestas contra los acuerdos sancionadores y exigencia de reducción de sanción derivados de la misma liquidación provisional por falta de motivación.
En esta resolución se confirmó el acto administrativo de liquidación provisional recurrido, ya que no se ha acreditado la prestación real de los servicios documentados en las facturas recibidas de las entidades Inversia 2010 SL por asesoramiento jurídico, laboral y contable, A y C Aldar SL por servicios prestados en el mes y de Electrum GER SL por servicios prestados, de carácter genérico y lo son también los contratos aportados por lo que no permite determinar si son deducibles.
Las facturas no hacen prueba de los servicios, son imprecisas y genéricas, por lo que no describen el servicio como exige el Reglamento de facturación y pasa lo mismo con los contratos.
Las transferencias bancarias no justifican fehacientemente el pago de las facturas.
Las tres empresas forman parte de un grupo con los mismos representantes que la reclamante, cuyos únicos clientes son Watium SL y Electrum Grupo de Energía con el mismo administrador que Fibonacci.
Electrum Grupo de Energía, está dada de alta en el IAE en el epígrafe 659.9 para el comercio menor de productos que no tienen nada que ver con los servicios que se describen en el contrato de estudio, análisis, coordinación, control, ejecución de programas y actividades.
A y C Aldar SL está dada de alta en servicios de propiedad inmobiliaria e industrial ajenos a los servicios presuntamente prestados a la reclamante.
Por otra parte, no existe vulneración de la doctrina de los actos propios. Según la reclamante se trata de los mismos servicios de 2012 y 2014 en la regularización del IVA, pero se desconoce las actuaciones concretas y si se trataba de las mismas situaciones y además opera el límite de las situaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
Finalmente, el órgano revisor acogió la pretensión de la reclamante relativa a que se realicen las necesarias comprobaciones para determinar si el mismo sujeto tiene derecho a la devolución de las cuotas que le fueron indebidamente repercutidas en virtud del principio de íntegra regularización.
SEGUNDO:La parte recurrente solicita sentencia por la que se anule el acuerdo recurrido y la liquidación de la que procede con devolución de los importes abonados por liquidación y sanciones con intereses e imposición de costas y subsidiariamente, ordene a la AEAT que cumpla lo ordenado por el TEAR de Madrid en el acuerdo recurrido sobre el derecho a obtener la devolución de las cuotas indebidamente soportadas y repercutidas por las entidades Inversia 2010 SL, A y C Aldar SL y Electrum GER SL en aplicación del principio de regularización íntegra y para respaldar esta pretensión alega, en síntesis:
Según la motivación de la resolución recurrida no se niegan los servicios, sino que su descripción es insuficiente para su deducción, prueba de la prueba y en su contra no existe grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio.
Se justifica la factura, el personal contratado, la necesidad del servicio, los contratos y no puede negarse la deducibilidad porque el emisor no ingresara el impuesto.
La sociedad visitada comparte el administrador, lo que es demostración de que los servicios se han prestado con medios y personal suficiente.
TERCEROEl Abogado del Estado se opone al recurso y solicita sentencia desestimatoria con imposición de costas a la parte recurrente, ya que todas las sociedades implicadas tienen el mismo representante, los servicios y los contratos que los respaldan son genéricos, los únicos clientes: Electrum GER, estÁ dada de alta en otro epígrafe y actividad que no tiene nada que ver con los servicios y contrato aportados y en relación a Watium no se acredita ni la realidad ni la necesidad de los servicios al tener el mismo representante.
Watium SL que factura el 90% de sus ingresos comparte administrador y no se han aportado pruebas de la prestación de los servicios facturados.
Por otra parte, no existe vulneración de la doctrina de los actos propios. Según la reclamante se trata de los mismos servicios de 2012 y 2014 en la regularización del IVA, pero se desconoce las actuaciones concretas, si se trataba de las mismas situaciones y además opera el límite de las situaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
Y el TEAR de Madrid no ha reconocido el derecho a la devolución del IVA sino a que se comprueba si esta procede.
CUARTO:La Administración de Suroeste (recursos y rectificación de IVA), de la Delegación Especial de Madrid, de la AEAT, mediante resolución de 22/10/2018, practicó liquidación provisional, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, de los periodos impositivos trimestrales de 2016, por importe de 49.487,84 euros, girada a la recurrente a resultas de un procedimiento de comprobación limitada.
Esta resolución, que fue confirmada por el acuerdo del TEAR de Madrid recurrido, contiene la siguiente motivación:
Respecto del periodo 1T del ejercicio 2016:
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
- La Propuesta de Liquidación Provisional tiene su origen en la efectividad de los gastos: La deducibilidad fiscal de los gastos requiere con carácter general que éstos correspondan al ejercicio de que se trata, se refieran a bienes y servicios afectos a la actividad, estén contabilizados, se encuentren justificados documentalmente y sean efectivos.
En relación a la efectividad de los gastos hay que realizar las siguientes puntualizaciones basándonos en la Resolución del TEAC de 3-2-2010: La factura no es un medio de prueba privilegiado respecto de la realidad de las operaciones, correspondiendo al sujeto pasivo probar su realidad.
En nuestra comprobación la efectividad a juicio de esta Administración no queda debidamente acreditada, por los siguientes motivos:
Sobre las facturas del proveedor INVERSIA 2010 S.L., apuntes nº 2, 3, 6 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el
derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
El concepto 'prestación de servicios de asesoramiento jurídico, laboral y contable' No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción, no aparece en factura el concepto descrito de forma precisa y detallada, sino más bien de una forma genérica sin poder analizar la realidad del gasto soportado que se deduce en su declaración, en contraposición a lo recogido en el RD 1619/2012 de 30-11-2012 art.6 .Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 1.890,00 euros.
Sobre las facturas del proveedor A y C ALDAR S.L., apuntes 1, 4, 5 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
- El concepto 'Honorarios por servicios prestados en gestion documental, labora y/o contable del mes'. No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. Para que las cuotas soportadas sean deducibles es necesario que el concepto aparezca perfectamente descrito y sea necesario para ejercer la actividad. Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 1.890 euros.
- La Sociedad presenta Alegaciones el 15-10-2018 con la siguiente motivación que transcribimos a continuación:
La sociedad Inversia 2010 SL, Electrum Grupo Energía Reunido SL, AYC Aldar Sl han prestado sus servicios a nuestra empresa según contrato que adjuntamos al presente escrito. Dichos contratos especifican claramente los servicios prestados loscuales cunplen los requisitos legales establecidos en la LIVA.
Así mismo adjuntamos a la presente: Vida Laboral, Contratos de Personal, relación de altas y bajas del personal aportado para la prestación de los servicios específicos por la Sociedad
Electrum Grupo Energía Reunio Sl.
Todas las facturas recibidas se encuentran debidamente liquidadas mediante transferencia bancaria (adjuntamos al presente escrito libro mayor y justificante de pago de las mismas).
El IVA declarado como soportado de las Sociedades Inversia SL, Electrum Grupo Energía Reunido SL, y AYC Aldar SL ha sido liquidado a favor de la Agencia Tributaría por las entidades
especificadas según estable la LIVA.
La Administración procede a Desestimar las Alegaciones por los siguientes motivos:
LGT art 106.4 . Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de la operación.
La Sociedad presenta Contratos de prestación de servicios con las Sociedades AYC Aldar SL, Electrum Grupo de Energia, Inversia 2010SLTodos los contratos aportados son genéricos: Asesoramiento económico, financiero, estudio y análisis de programas y actividades etc. Estos contratos por si mismos no ejercen prueba, si no van acompañados por ejemplo de un estudio o un trabajo de viabilidad de mercado donde se pueda comprobar la materialización de la prestación de servicios que está satisfaciendo a terceros. Asimismo, hay que realizar la puntualización que las tres empresas mencionadas anteriormente forman parte de un grupo que están representadas por los mismos representantes de Fibonacci Inversiones S.
Además hemos observado lo siguiente: los dos únicos clientes de nuestra Sociedad son Watim SL, y Electrum Grupo de Energía ambas Sociedades comparten administrador con Fibonacci Inversiones, asimismo la Sociedad Electrum Energia aparece en contrato que le presta servicios de estudio, análisis, coordinación y control y ejecución de programas, objeto y actividades estando dado de alta en el IAE en el Epígrafe 659.9 destinado al Comercio al por menor de otros productos, que no tiene ninguna relación con el servicio que dice que presta y a su vez es cliente de la Sociedad Fibonacci Inversiones, asimismo hay que realizar la salvedad que presenta altas de trabajadores que está contratando y no siendo ningún medio de prueba en nuestra comprobación porque no tiene ninguna conexión con nuestra Entidad.
- Como hemos comentado anteriormente el cliente que percibe más del 90% de sus ingresos Watium Sl comparte un administrador de Fibonacci Inversiones, por tanto no queda fundamentado ni se ha aportado pruebas determinantes que sea necesario estar pagando a empresas representadas por servicios que no se demuestra que estén materializados, por otra parte no encontramos sentido estar soportando gastos de Sociedades representadas por la Sociedad y siendo los clientes empresas representadas por ella misma.
Respecto del periodo 2T del ejercicio 2016:
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
La Propuesta de Liquidación Provisional tiene su origen en la efectividad de los gastos: La deducibilidad fiscal de los gastos requiere con carácter general que éstos correspondan al ejercicio de que se trata, se refieran a bienes y servicios afectos a la actividad, estén contabilizados, se encuentren justificados documentalmente y sean efectivos.
En relación a la efectividad de los gastos hay que realizar las siguientes puntualizaciones basándonos en la Resolución del TEAC de 3-2-2010: La factura no es un medio de prueba privilegiado respecto de la realidad de las operaciones, correspondiendo al sujeto pasivo probar su realidad.
En nuestra comprobación la efectividad a juicio de esta Administración no queda debidamente acreditada, por los siguientes motivos:
Sobre las facturas del proveedor INVERSIA 2010 S.L., apuntes nº 11, 16, 19 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
El concepto 'prestación de servicios de asesoramiento jurídico, laboral y contable' No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. no aparece en factura el concepto descrito de forma precisa y detallada, sino más bien de una forma genérica sin poder analizar la realidad del gasto soportado que se deduce en su declaración, en contraposición a lo recogido en el RD 1619/2012 de 30-11-2012 art.6 .Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 1.890,00 euros.
Sobre las facturas del proveedor A y C ALDAR S.L., apuntes 10, 15, 18 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
- El concepto 'Honorarios por servicios prestados en gestión documenta, labora y/o contable del mes'. No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. Para que las cuotas soportadas sean deducibles es necesario que el concepto aparezca perfectamente descrito y sea necesario para ejercer la actividad. Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 1.890,00 euros.
Sobre las facturas del proveedor ELECTRUM G.E.R. S.L., apuntes 7, 9, 13, 14, 17 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. El concepto 'compensación económica por colaboración en el envió de contratos de electricidad' No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 13.230,00 euros.
Sobre la factura del proveedor Club Atlético de Madrid apunte nº 8 cuyo concepto es 'renovación temporada 2016/2017' no es deducible ya que se considerarse un gasto de uso personal y no cumple con los requisitos del art. 96 de la ley 37/1992 de IVA . Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 307,19 euros.
Sobre la factura del proveedor Hotelera del Narcea, SL apunte nº 12 el documento aportado no cumple los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. No tiene concepto y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 156,20 euros.
La Sociedad presenta Alegaciones el 15-10-2018 con la siguiente motivación que transcribimos a continuación:
La sociedad Inversia 2010 SL, Electrum Grupo Energía Reunido SL, AYC Aldar Sl han prestado sus servicios a nuestra empresa según contrato que adjuntamos al presente escrito. Dichos contratos especifican claramente los servicios prestados loscuales cunplen los requisitos legales establecidos en la LIVA.
Así mismo adjuntamos a la presente: Vida Laboral, Contratos de Personal, relación de altas y bajas del personal aportado para la prestación de los servicios específicos por la Sociedad Electrum Grupo Energía Reunio Sl.
Todas las facturas recibidas se encuentran debidamente liquidadas mediante transferencia bancaria (adjuntamos al presente escrito libro mayor y justificante de pago de las mismas).
El IVA declarado como soportado de las Sociedades Inversia SL, Electrum Grupo Energía Reunido SL, y AYC Aldar SL ha sido liquidado a favor de la Agencia Tributaría por las entidades especificadas según estable la LIVA.
- La Administración procede a Desestimar las Alegaciones por los siguientes motivos:
LGT art 106.4 . Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de la operación.
La Sociedad presenta Contratos de prestación de servicios con las Sociedades AYC Aldar SL, Electrum Grupo de Energia, Inversia 2010SLTodos los contratos aportados son genéricos:
Asesoramiento económico, financiero, estudio y análisis de programas y actividades etc. Estos contratos por si mismos no ejercen prueba, si no van acompañados por ejemplo de un estudio
o un trabajo de viabilidad de mercado donde se pueda comprobar la materialización de la prestación de servicios que está satisfaciendo a terceros. Asimismo, hay que realizar la puntualización que las tres empresas mencionadas anteriormente forman parte de un grupo que están representadas por los mismos representantes de Fibonacci Inversiones S. Además hemos observado lo siguiente los dos únicos clientes de nuestra Sociedad son Watim SL, y Electrum Grupo de Energía ambas Sociedades comparten administrador con Fibonacci Inversiones, asimismo la Sociedad Electrum Energia aparece en contrato que le presta servicios de estudio, análisis, coordinación y control y ejecución de programas, objeto y actividades estando dado de alta en el IAE en el Epígrafe 659.9 destinado al Comercio al por menor de otros productos, que no tiene ninguna relación con el servicio que dice que presta y a su vez es cliente de la Sociedad Fibonacci Inversiones, asimismo hay que realizar la salvedad que presenta altas de trabajadores que está contratando y no siendo ningún medio de prueba en nuestra comprobación porque no tiene ninguna conexión con nuestra Entidad.
- Como hemos comentado anteriormente el cliente que percibe más del 90% de sus ingresos Watiun Sl comparte un administrador de Fibonacci Inversiones, por tanto no queda fundamentado ni se ha aportado pruebas determinantes que sea necesario estar pagando de empresas representadas por servicios que no se demuestra que estén materializados, por otra parte no encontramos sentido estar soportando gastos de Sociedades representadas por la Sociedad y siendo los clientes empresas representadas por ella misma.
Respecto del periodo 3T del ejercicio 2016:
Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
- La Propuesta de Liquidación Provisional tiene su origen en la efectividad de los gastos: La deducibilidad fiscal de los gastos requiere con carácter general que éstos correspondan al ejercicio de que se trata, se refieran a bienes y servicios afectos a la actividad, estén contabilizados, se encuentren justificados documentalmente y sean efectivos.
En relación a la efectividad de los gastos hay que realizar las siguientes puntualizaciones basándonos en la Resolución del TEAC de 3-2-2010: La factura no es un medio de prueba privilegiado respecto de la realidad de las operaciones, correspondiendo al sujeto pasivo probar su realidad.
En nuestra comprobación la efectividad a juicio de esta Administración no queda debidamente acreditada, por los siguientes motivos:
Sobre las facturas del proveedor INVERSIA 2010 S.L., apuntes nº 22, 25, 28 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
El concepto 'prestación de servicios de asesoramiento jurídico, laboral y contable' No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. no aparece en factura el concepto descrito de forma precisa y detallada, sino más bien de una forma genérica sin poder analizar la realidad del gasto soportado que se deduce en su declaración, en contraposición a lo recogido en el RD 1619/2012 de 30-11-2012 art.6 .Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 1.890,00 euros.
Sobre las facturas del proveedor A y C ALDAR S.L., apuntes 21, 24, 27 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
- El concepto 'Honorarios por servicios prestados en gestión documenta, labora y/o contable del mes'. No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. Para que las cuotas soportadas sean deducibles es necesario que el concepto aparezca perfectamente descrito y sea necesario para ejercer la actividad. Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 1.890,00 euros.
Sobre las facturas del proveedor ELECTRUM G.E.R. S.L., apuntes 20, 23, 26 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. El concepto 'compensación económica por colaboración en el envió de contratos de electricidad' No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 7.455,00 euros.
La Sociedad presenta Alegaciones el 15-10-2018 con la siguiente motivación que transcribimos a continuación:
La sociedad Inversia 2010 SL, Electrum Grupo Energía Reunido SL, AYC Aldar Sl han prestado sus servicios a nuestra empresa según contrato que adjuntamos al presente escrito. Dichos contratos especifican claramente los servicios prestados loscuales cunplen los requisitos legales establecidos en la LIVA.
Así mismo adjuntamos a la presente: Vida Laboral, Contratos de Personal, relación de altas y bajas del personal aportado para la prestación de los servicios específicos por la Sociedad Electrum Grupo Ennergía Reunio Sl.
Todas las facturas recibidas se encuentran debidamente liquidadas mediante transferencia bancaria (adjuntamos al presente escrito libro mayor y justificante de pago de las mismas).
El IVA declarado como soportado de las Sociedades Inversia SL, Electrum Grupo Energía Reunido SL, y AYC Aldar SL ha sido liquidado a favor de la Agencia Tributaría por las entidades especificadas según estable la LIVA.
- La Administración procede a Desestimar las Alegaciones por los siguientes motivos:
LGT art 106.4 . Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de la operación.
La Sociedad presenta Contratos de prestación de servicios con las Sociedades AYC Aldar SL, Electrum Grupo de Energia, Inversia 2010SLTodos los contratos aportados son genéricos:
Asesoramiento económico, financiero, estudio y análisis de programas y actividades etc. Estos contratos por si mismos no ejercen prueba, si no van acompañados por ejemplo de un estudio o un trabajo de viabilidad de mercado donde se pueda comprobar la materialización de la prestación de servicios que está satisfaciendo a terceros. Asimismo, hay que realizar la puntualización que las tres empresas mencionadas anteriormente forman parte de un grupo que están representadas por los mismos representantes de Fibonacci Inversiones S.L.
Además hemos observado lo siguiente los dos únicos clientes de nuestra Sociedad son Watim SL, y Electrum Grupo de Energía ambas Sociedades comparten administrador con Fibonacci Inversiones, asimismo la Sociedad Electrum Energia aparece en contrato que le presta servicios de estudio, análisis, coordinación y control y ejecución de programas, objeto y actividades estando dado de alta en el IAE en el Epígrafe 659.9 destinado al Comercio al por menor de otros productos, que no tiene ninguna relación con el servicio que dice que presta y a su vez es cliente de la Sociedad Fibonacci Inversiones, asimismo hay que realizar la salvedad que presenta altas de trabajadores que está contratando y no siendo ningún medio de prueba en nuestra comprobación porque no tiene ninguna conexión con nuestra Entidad.
- Como hemos comentado anteriormente el cliente que percibe más del 90% de sus ingresos Watiun Sl comparte un administrador de Fibonacci Inversiones, por tanto no queda fundamentado ni se ha aportado pruebas determinantes que sea necesario estar pagando de empresas representadas por servicios que no se demuestra que estén materializados, por otra parte no encontramos sentido estar soportando gastos de Sociedades representadas por la Sociedad y siendo los clientes empresas representadas por ella misma.
Respecto del periodo 4T del ejercicio 2016:
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
- La Propuesta de Liquidación Provisional tiene su origen en la efectividad de los gastos: La deducibilidad fiscal de los gastos requiere con carácter general que éstos correspondan al ejercicio de que se trata, se refieran a bienes y servicios afectos a la actividad, estén contabilizados, se encuentren justificados documentalmente y sean efectivos.
En relación a la efectividad de los gastos hay que realizar las siguientes puntualizaciones basándonos en la Resolución del TEAC de 3-2-2010: La factura no es un medio de prueba privilegiado respecto de la realidad de las operaciones, correspondiendo al sujeto pasivo probar su realidad.
En nuestra comprobación la efectividad a juicio de esta Administración no queda debidamente acreditada, por los siguientes motivos:
Sobre las facturas del proveedor INVERSIA 2010 S.L., apuntes nº 30, 34, 38 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
El concepto 'prestación de servicios de asesoramiento jurídico, laboral y contable' No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. no aparece en factura el concepto descrito de forma precisa y detallada, sino más bien de una forma genérica sin poder analizar la realidad del gasto soportado que se deduce en su declaración, en contraposición a lo recogido en el RD 1619/2012 de 30-11-2012 art.6 .Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 1.890,00 euros.
Sobre las facturas del proveedor A y C ALDAR S.L., apuntes 31, 33, 36 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
- El concepto 'Honorarios por servicios prestados en gestión documenta, labora y/o contable del mes'. No es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. Para que las cuotas soportadas sean deducibles es necesario que el concepto aparezca perfectamente descrito y sea necesario para ejercer la actividad. Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 1.890,00 euros.
Sobre las facturas del proveedor ELECTRUM G.E.R. S.L., apuntes 29, 32, 35 los documentos aportados no cumplen los requisitos establecidos legal y reglamentariamente y no justifican el derecho a deducción según el artículo 97 de la ley 37/1992 de IVA y el artículo 6 del Real Decreto 1619/2012 reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. El concepto ^compensación económica por colaboración en el envió de contratos de electricidad' no es lo suficientemente específico y no permite justificar si dichos servicios son susceptibles de deducción. Por ello se ha minorado la cuota de gastos deducibles por la cuantía de 9.660,00 euros.
La Sociedad presenta Alegaciones el 15-10-2018 con la siguiente motivación que transcribimos a continuación:
La sociedad Inversia 2010 SL, Electrum Grupo Energía Reunido SL, AYC Aldar Sl han prestado sus servicios a nuestra empresa según contrato que adjuntamos al presente escrito. Dichos contratos especifican claramente los servicios prestados los cuales cumplen los requisitos legales establecidos en la LIVA.
Así mismo adjuntamos a la presente: Vida Laboral, Contratos de Personal, relación de altas y bajas del personal aportado para la prestación de los servicios específicos por la Sociedad Electrum Grupo Ennergía Reunio Sl.
Todas las facturas recibidas se encuentran debidamente liquidadas mediante transferencia bancaria (adjuntamos al presente escrito libro mayor y justificante de pago de las mismas).
El IVA declarado como soportado de las Sociedades Inversia SL, Electrum Grupo Energía Reunido SL, y AYC Aldar SL ha sido liquidado a favor de la Agencia Tributaría por las entidades especificadas según estable la LIVA.
- La Administración procede a Desestimar las Alegaciones por los siguientes motivos:
LGT art 106.4 . Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de la operación.
La Sociedad presenta Contratos de prestación de servicios con las Sociedades AYC Aldar SL, Electrum Grupo de Energia, Inversia 2010SLTodos los contratos aportados son genéricos:
Asesoramiento económico, financiero, estudio y análisis de programas y actividades etc. Estos contratos por si mismos no ejercen prueba, si no van acompañados por ejemplo de un estudio o un trabajo de viabilidad de mercado donde se pueda comprobar la materialización de la prestación de servicios que está satisfaciendo a terceros. Asimismo, hay que realizar la puntualización que las tres empresas mencionadas anteriormente forman parte de un grupo que están representadas por los mismos representantes de Fibonacci Inversiones S. Además hemos observado lo siguiente los dos únicos clientes de nuestra Sociedad son Watim SL, y Electrum Grupo de Energía ambas Sociedades comparten administrador con Fibonacci Inversiones, asimismo la Sociedad Electrum Energia aparece en contrato que le presta servicios de estudio, análisis, coordinación y control y ejecución de programas, objeto y actividades estando dado de alta en el IAE en el Epígrafe 659.9 destinado al Comercio al por menor de otros productos, que no tiene ninguna relación con el servicio que dice que presta y a su vez es cliente de la Sociedad Fibonacci Inversiones, asimismo hay que realizar la salvedad que presenta altas de trabajadores que está contratando y no siendo ningún medio de prueba en nuestra comprobación porque no tiene ninguna conexión con nuestra Entidad.
- Como hemos comentado anteriormente el cliente que percibe más del 90% de sus ingresos Watiun Sl comparte un administrador de Fibonacci Inversiones, por tanto no queda fundamentado ni se ha aportado pruebas determinantes que sea necesario estar pagando de empresas representadas por servicios que no se demuestra que estén materializados, por otra parte no encontramos sentido estar soportando gastos de Sociedades representadas por la Sociedad y siendo los clientes empresas representadas por ella misma."
QUINTO:La cuestión de fondo consiste en determinar si son fiscalmente deducibles las cuotas soportadas declaradas por la recurrente en sus autoliquidaciones de los periodos impositivos trimestrales de IVA de 2016 y rechazadas por el órgano gestor en la liquidación provisional resultante del correspondiente procedimiento de comprobación limitada.
En cuanto a la normativa aplicable, según el artículo 92 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, sobre el Valor Añadido, sobre Cuotas tributarias deducibles:
Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o correspondan a las siguientes operaciones:
1.o Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.
(...)
Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno, de esta Ley."
Por su parte, el art. 94 del mismo texto legal, regula las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción, en estos términos:
"Artículo 94. Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción.
Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior, podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1.o Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(...)
Tres. En ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a derecho."
El art. 95 de la Ley 37/1992 que establece las limitaciones del derecho a deducir, dispone:
"Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1.o Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2.o Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3.o Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4.o Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5.o Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. No obstante, lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1.a Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2.a Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep''.
No obstante, lo dispuesto en esta regla 2.a, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100:
a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.?(...)?4.a El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o
profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho.
No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
5.a A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3.o y 4.o del apartado dos de este artículo.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1.o Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2.o Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3.o Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje. 4.o Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos."
Además, el art. 96 de la Ley 37/1992 que regula las exclusiones y restricciones del derecho a deducir, preceptúa:
"Uno. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos:
1.o Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.
A efectos de este impuesto se considerarán piedras preciosas el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.
2.o (Suprimido)3.o Los alimentos, las bebidas y el tabaco. 4.o Los espectáculos y servicios de carácter recreativo. 5.o Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas. No tendrán esta consideración: a) Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor definidos en el artículo 7, números 2.o y 4.o de esta Ley. b) Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión de uso, directamente o mediante transformación, a título oneroso, que, en un momento posterior a su adquisición, se destinasen a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas.
6.o Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades. (...)"
Y el artículo 97 de la misma Ley que regula los requisitos formales de la deducción dispone:
"Artículo 97. Requisitos formales de la deducción.
Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.
A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.o La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. (...)"
Las normas transcritas, en especial el art. 97 de la Ley del IVA, nos remiten al Real Decreto 1619/2012 (Reglamento que regula las obligaciones de facturación), que establece en el art. 1 que los empresarios o profesionales están obligados a expedir y entregar, en su caso, factura u otros justificantes por las operaciones que realicen en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, así como a conservar copia o matriz de aquellos. El art. 2.2.a) dispone que deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en aquellas operaciones en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentra acogido el empresario o profesional que realice la operación. Por último, en lo que ahora importa, el art. 6 declara que toda factura deberá contener, entre otros datos o requisitos, el número, fecha de expedición, nombre y apellidos o razón social completa del obligado a expedir la factura y del destinatario, domicilio de ambos, número de identificación fiscal, descripción de la operación, tipo impositivo aplicado, cuota tributaria repercutida (que deberá ser consignada por separado), fecha en que se haya efectuado la operación si es distinta a la de expedición de la factura, etc.
Por otro lado, el artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios (Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme), se refiere al nacimiento y alcance del derecho a deducir, estableciendo en su apartado segundo que "en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas: a) las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo".
El apartado 6 establece que "antes de cuatro años, contados a partir de la fecha de la entrada en vigor de la presente Directiva, el Consejo determinará, a propuesta de la Comisión y por unanimidad, los gastos que no conlleven el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Del derecho de deducción se excluirán en todo caso los gastos que no tengan un carácter estrictamente profesional, tales como los de lujo, recreo o representación. Hasta la entrada en vigor de las normas del apartado anterior, los Estados miembros podrán mantener todas las exclusiones previstas por su legislación nacional en el momento de la entrada en vigor de la presente Directiva".Y el siguiente apartado dispone que "sin perjuicio de la reserva prevista en el artículo 29 , cada Estado miembro estará facultado, por razones coyunturales, para excluir total o parcialmente del régimen de deducciones algunos o todos los bienes de inversión u otros bienes (...)".
Por su parte, el artículo 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, tiene un comienzo idéntico al del artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE: "En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes..."
Además, corresponde al obligado tributario demostrar que las cuotas que pretende deducir han sido soportadas en el ámbito de aplicación del impuesto.
La sentencia del Tribunal Supremo de fecha 10 de diciembre de 2021 (recurso de casación no 5204/2020), sobre la carga de la prueba declara:
"SEGUNDO. - Remisión a las sentencias 951/2021, de 1 de julio (rec. 4927/2020 ); 429/2020, de 18 de mayo (rec. 4002/2018 ); y 96/2020, de 29 de enero (rec. 4258/2018 ).
Elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica exigen reiterar aquí los razonamientos y la conclusión de las citadas sentencias, partiendo de la fundamentación jurídica de la sentencia 429/2020, de 18 de mayo (rec. 4002/2018 ) que se remite a la ya aludida sentencia 96/2020, de 29 de enero (rec. 4258/2018 ). (...)
La sentencia de esta misma Sala y Sección núm. 96/2020, de 29 de enero (casación núm. 4258/2008 ), deliberada conjuntamente con el asunto que ahora nos ocupa, ha dado respuesta a la primera de esas cuestiones.
Por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, procede ahora reproducir en lo esencial los razonamientos de esa sentencia, comenzando por el fundamento referido a la doctrina de la carga de la prueba, en el que se dice literalmente lo siguiente:
"Como una constante jurisprudencia pone de manifiesto el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba.
Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó.
Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".
De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".
Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo"."
De las normas y doctrina expuestas, se infiere que para la deducción de una cuota de IVA no basta con la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso además que el sujeto pasivo demuestre la afectación directa a la actividad económica del bien adquirido o del servicio prestado. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero no basta por sí sola para probar los hechos que atribuyen carácter deducible a un gasto.
Por otro lado, el art. 106.1 de la Ley General Tributaria establece que "en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa",añadiendo el art. 108.2 de la misma Ley que "para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano".
Así, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe realizarse al amparo de lo que dispone el art. 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario. Y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a la prueba de los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar, conforme a la doctrina del Tribunal Constitucional (sentencia no 3/1984, de 20 de enero).
En este sentido, según el art. 386 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, a partir de un hecho admitido o probado, el tribunal podrá presumir la certeza, a los efectos del proceso, de otro hecho, si entre el admitido o demostrado y el presunto existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. Así pues, la prueba indiciaria requiere dos elementos: que los hechos constitutivos del indicio o hecho base estén completamente acreditados y que entre tales hechos y la consecuencia extraída exista una relación lógica, entendida como elemento de racionalidad, de forma que el límite de la prueba de presunciones viene impuesto por el rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad.
También hay que destacar que es obligación del empresario o profesional documentar y justificar la prestación de los servicios o entrega de bienes, así como su vinculación con la actividad desarrollada, en la medida en que la facturación que recibe es utilizada como gasto deducible, debiendo tenerse en cuenta que la Administración tributaria es un tercero en la relación que une al prestador de los servicios con el destinatario de los mismos o al que entrega los bienes con el que los recibe, y por ello, para que tenga efectos la deducibilidad frente a terceros, como lo es la Administración, es necesario justificar la efectiva prestación de los servicios y/o la entrega de los bienes, y también que los mismos guardan relación con la actividad, prueba que, como se ha dicho, recae sobre el recurrente, que es el que pretende la deducibilidad de los importes de IVA soportados.
En este caso pese a lo sostenido por la recurrente, no resultan deducibles las cuotas de IVA soportadas declaradas por ella en sus autoliquidaciones trimestrales del Impuesto sobre el Valor Añadido de 2016, no admitidas por la AEAT, al no acreditarse la realidad de los servicios facturados, tal como puede inferirse, conforme al criterio de la lógica, de los indicios constatados por el funcionario encargado del órgano gestor y como ya se dijo en la sentencia de esta misma ponencia dictada en el PO 170/2022 promovido por la entidad actora contra el resultado de la regularización del IVA de los cuatro trimestres del ejercicio anterior de 2015.
Los razonamientos de esta sentencia los reproducimos a continuación, dado que se trata de facturas con el mismo contenido que las que se rechazaron por el órgano gestor y que fueron examinadas por la Sala y de los mismos contratos.
La mercantil recurrente se encontraba dada de alta en el epígrafe 861.2 del Impuesto sobre Actividades Económicas, de alquiler de locales industriales y según las correspondientes facturas recibió servicios de las entidades:
- A y C Aldar S.L. por gestión laboral y/o contable mes de.
-Inversia 2010, SL por servicios de asesoramiento jurídico, laboral y contable.
-Electrum GER, SL por compensación económica por colaboración envío de contratos de electricidad del mes de.
Se aportaron las facturas, que estaban apuntadas en el Libro Registro de Facturas Recibidas, contratos y justificantes de transferencias bancarias para acreditar el pago.
Sin embargo y pese a esta apariencia sobre la correcta deducibilidad, resulta que las facturas y los contratos aportados son genéricos y poco específicos y no se ha acreditado los servicios concretos que se han prestado mediante informes o estudios y en el caso de la tercera entidad el personal que fue cedido para establecer el "call center" a que se refería el contrato.
La primera entidad se encontraba dada de alta en el epígrafe del IAE, 834 de servicios de propiedad inmobiliaria e industrial que no encaja con la prestación de los servicios por ella facturados, la segunda entidad no tenía personal ni se imputó compras de terceros y la tercera entidad estaba dada de alta en la actividad de comercio al menor de otros productos ncop, incluida en el epígrafe 659.9 del IAE, que nada tienen que ver con el establecimiento de un centro de llamadas ni se ha justificado que empleados de los que disponía, dados de alta en la Seguridad Social, fueron cedidos para llevar a cabo los servicios presuntamente contratados y prestados.
Además, todas las entidades comparten administrador o administradores y algunas se encuentran participadas entre sí en distintos porcentajes.
Y por último, los dos clientes de la sociedad actora, las mercantiles Watium SL y Electrum GER, SL, estaban participadas por Fibonacci Inversiones en unos porcentajes del 13,60% y del 98% respectivamente y con los mismos administradores, por lo que en consideración a esta vinculación, no se prueba la necesidad de los servicios facturados por las tres entidades emisoras de las facturas.
SEXTO:La parte recurrente solicita de forma subsidiaria que se le devuelva el IVA soportado que le fue repercutido indebidamente, pero esta pretensión no puede ser atendida, puesto que el órgano revisor de la Administración ya había reconocido su derecho a que se comprobase por la AEAT si procedía dicha devolución, que es lo correcto de acuerdo con la doctrina jurisprudencial expuesta entre otras en la sentencia del Tribunal Supremo número 736 de 21/05/2021 ECLI:ES:TS:2021:2242, según la cual:
"(...) en las circunstancias específicas del caso, el artículo 14.2.c) del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa , interpretado a la luz del principio de regularización íntegra, comporta que, cuando en el seno de un procedimiento de comprobación, la Administración regularice la situación tributaria de quien se dedujo las cuotas de IVA que le fueron indebidamente repercutidas, deberá analizar también la concurrencia de los requisitos necesarios para, en su caso, declarar su derecho a la devolución de las cuotas que indebidamente soportó."
Por todo lo expuesto el presente recurso debe desestimarse.
SÉPTIMOSe hace expresa imposición de costas a la parte actora a la vista del artículo 139.1 de la LRJCA.
A los efectos del número 4 del artículo anterior, la imposición de costas se fija en el importe máximo por todos los conceptos de 2.000 euros más IVA, en caso de devengo de este impuesto conforme al artículo 243.2 de la L.E.C., atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que se hubieran impuesto a las partes durante la sustanciación del procedimiento.
