Sentencia Contencioso-Administrativo 18/2026 Tribunal Superior de Justicia de Murcia . Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 434/2021 de 29 de enero del 2026

PRIMERO.- Dirige la actora el presente recurso contencioso-administrativo contra la Resolución de fecha 30 de abril de 2021 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia, número de reclamación NUM000 (procedimientos acumulados NUM001; NUM002; NUM003; NUM004; NUM000; NUM005; NUM006; NUM007; NUM008; NUM009; NUM010; NUM011; NUM012; NUM013; NUM014 y NUM015) por la que se desestimaban las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra las resoluciones expresas y presuntas de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia de los recursos de reposición interpuestos en su día por la demandante, siendo su objeto las liquidaciones derivadas de actas de disconformidad en relación al Impuesto de Actividades Económicas por los períodos 2015, 2016, 2017 y 2018, dictadas por el Inspector Coordinador y el Jefe de Servicio de Inspección y Valoración Tributaria de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, así como acuerdos sancionadores derivados de las liquidaciones tras actas de disconformidad.

La parte actora fundamenta su demanda, por lo que aquí interesa, en los hechos y argumentos de Derecho que resumidamente pasamos a enumerar:

1º) VIDAL GOLOSINAS, S.A es sujeto pasivo del Impuesto sobre Actividades Económicas y consta dada de alta en la matrícula de dicho Impuesto en el término municipal de Molina de Segura (Murcia), en el epígrafe 421.2 del IAE, "Elaboración productos confitería" ejercicios 2.015, 2.016, 2.017 y 2.018.

2º) Con fecha 10/07/2018 se iniciaron las actuaciones de la Inspección de Tributos por la Agencia Tributaria de la Región de Murcia en relación al Impuesto sobre Actividades Económicas de los ejercicios 2.015, 2.016, 2.017 y 2.018. La mayor parte de la regularización efectuada ha sido en conformidad, tanto respecto de la cuota e intereses de demora como de las sanciones, y se han ingresado los correspondientes importes, y parte en disconformidad, donde también se han ingresado los importes. El importe total de las actas de disconformidad suma 197.234,00 euros.

Existen discrepancias en dos elementos tributarios, a saber, potencia eléctrica y superficie.

3º) Detalla parte del contenido del expediente administrativo, con especial referencia a las alegaciones y documentos aportados por la mercantil demandante. Añade que el obligado tributario aportó a la Inspección toda la documentación requerida en el inicio de actuaciones y entre ella estaba la superficie total y computable aplicable a cada actividad/uso, y planos a escala en formato electrónico. El servicio de Inspección, pese a haberse aportado repetidas veces los datos referidos a "espacios, mediciones y usos", obtenidos por técnicos cualificados, y sin haber manifestado dudas sobre medición de superficies y usos, ha tomado como base de su decisión que los usos por los cuales debe calificarse y computarse el elemento Superficie son los que constan en la Dirección General del Catastro, obviando toda la información aportada, y no llegando a comprobar dato alguno respecto a dichas superficies, mediciones y usos, ni directamente ni por medio de sus técnicos.

En las actas de disconformidad, la Inspección refiere que la mercantil obligada tributaria no acompaña con sus alegaciones ningún informe técnico o plano firmado por un técnico competente en la materia, que pudiera servir de base a sus mediciones de los usos a los que se dedica la superficie ocupada por el local en que se realiza la actividad. Ese informe no fue solicitado, ni lo exige la normativa, y la información proporcionada pudo ser contrastada en la visita de inspección de 6 de marzo de 2019, o en cuantas visitas fueren necesarias. Tras la firma de las actas, solicitó un informe técnico externo, con planos, al Ingeniero Técnico Industrial don Pedro Jesús, en noviembre de 2019, y lo acompañó a las reclamaciones económico - administrativas.

4º) Sobre el elemento tributario "Potencia instalada", VIDAL GOLOSINAS, S.A. mantiene el criterio de que la potencia de 3,406,64 Kw debe tributar por los epígrafes siguientes: 420.1 "Molienda de azúcar", 283,93 Kw y 421.2 "Fabricación de golosinas" 3.122,71 Kw. Sigue el criterio aplicado en la Consulta General 0005-17, de 14 de febrero de 2017, de SG de Tributos Locales, cuyo contenido refiere destacando que los sujetos pasivos deberán matricularse y tributar por todas y cada una de las actividades que se ejerzan de forma diferenciada unas de otras y que tengan tratamiento independiente dentro de las Tarifas.

El Epígrafe 421.2. Elaboración de productos de confitería, que comprende la elaboración de turrones y mazapanes, caramelos, peladillas, goma de mascar y otros productos de confitería (frutas confitadas y acarameladas, esencias, flanes, yemas, etc.).

Hace hincapié en aquellas labores que pudieran realizarse con las materias primas previamente a la iniciación del proceso productivo, tales como molienda o refinación del azúcar y producción de jarabes. Estas deben figurar en el "Grupo 420; Industrias del azúcar", en concreto, molienda de azúcarcon un total de 283,93 Kw. Esta actividad es independiente del proceso de fabricación de golosinas. El azúcar como materia prima, es trasformada en grano de menor diámetro, tamizado y homogeneizado, previamente a la realización de su mezcla, que en ocasiones es vendida a otras entidades. Las ventas de azúcar tamizada procedente de su molienda correspondiente a los ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018, totalizan 94.593 Kg, 143.516 Kg, 172.288 Kg Y 248.659 Kg respectivamente, tal como consta en página 3 de la Reclamación económico-administrativa relativa a la liquidación en disconformidad, en la que se indica que se adjuntaban facturas de venta de azúcar tamizada a modo de ejemplo. Se trata de una actividad económica diferenciada e individualizable recogida en un epígrafe específico y con unas tarifas concretas, como es el caso del refinado del azúcar.

En el Impuesto sobre Sociedades, Vidal Golosinas S.L. hace constar como actividades desarrolladas por el grupo la actividad principal de Fabricación de cacao, chocolate y productos de confitería, CNAE (2009): 10.82; y Otras: Comercio al por mayor de azúcar, chocolate y confitería.

CNAE (2009): 46.36.

Sostiene la inspección que las ventas de azúcar tamizado se realizan todas a la mercantil CANDY SPAIN S.L. y que conforme a los artículos 42 a 49 del código de Comercio es una sociedad perteneciente al mismo grupo en el que Vidal Golosinas S.A. es sociedad dominante. Esta afirmación no es cierta. Existe vinculación entre las sociedades, pero en ningún momento han sido partes del mismo grupo consolidado mercantil, ni fiscal. Así puede comprobarse en las declaraciones del impuesto de sociedades.

Además, aunque formase parte de un grupo consolidado, no se justifica tampoco la exclusión al reconocimiento de la existencia de una actividad diferenciada e individualizable cuál es la molienda de azúcar.

5º) Respecto al elemento tributario "Superficie", transcribe el apartado 11 de la Regla 6ª "Concepto de local en el que se ejercen las actividades", del Real Decreto Legislativo 1175/1990, lo que nos da idea de que el local debe utilizarse para la actividad empresarial o profesional. Si no se utiliza este fin su superficie no es computable.

Transcribe a continuación el apartado F) ""Superficie de los locales" de la Regla 14ª.1 "Elementos tributarios" concluyendo que para la apreciación de superficie computable debe tratarse de superficie en la que se realice la actividad empresarial o profesional de que se trate.

Para la Administración tributaria, todo lo que está dentro del polígono es superficie computable, independientemente de que se realice o no allí actividad económica. Además, del segundo párrafo de la excepción 1ª a la Regla 14.1.F.b), la Administración saca la conclusión, con carácter general, de que para que una superficie no sea computable deber estar no construida o descubierta y no realizarse en ella actividad económica, no admitiendo más excepciones para no computar una superficie cubierta que un matemático y único 5 %, en base al apartado c) de la Regla 14.1.F.

Por el contrario, la demandante sostiene que superficie computable solo puede ser la de los locales que se utilicen para la actividad empresarial o profesional, conforme a la Regla 6ª. Considera que la excepción 1ª a la Regla 14.1.F.b) se refiere exclusivamente al tratamiento de las superficies no construidas o descubiertas, complementándose sus dos párrafos, sin que ello implique que para no computar una superficie debe darse la doble condición de que sea no construida o descubierta y no realizarse en ella actividad económica. En la aplicación de la Regla 6ªy del apartado a) de la Regla 14.1 F, si no se realiza en esa superficie actividad económica no debe computarse.

Tampoco comparte la interpretación del apartado C de la Regla 14.1 F.

La idea del legislador de incluir en los elementos de tributación computables sólo los que estén directamente relacionados con la actividad económica de que se trate queda expresada, de forma muy patente, cuando se refiere a la potencia instalada en la Regla 14ª 1.A),expresando que no serán computables las potencias de los elementos dedicados a calefacción, iluminación, acondicionamiento de aire, instalaciones anticontaminantes, ascensores de personal, servicios sociales, sanitarios y, en general, todos aquellos que no estén directamente afectos a la producción incluyendo los destinados a transformación y rectificación de energía eléctrica. Este criterio debería aplicarse también a elementos superficie, por ser ambos elementos tributarios del mismo impuesto.

Conforme a la interpretación de la normativa que realiza la parte demandante, considera que no deben computarse las siguientes superficies:

1º) Las de las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, porque no computan para el elemento tributario "potencia" conforme a la Regla 14.1.A). Cita la Resolución Vinculante de la Dirección General de Tributos, V0087-14 de 16 de enero de 2.014, respecto al no cómputo para el elemento tributario "potencia" del almacén mecanizado de producto. Cuando el producto es almacenado el proceso industrial de producción ha concluido, no debiendo incluirse la superficie destinada a almacén en el elemento tributario superficie al no destinarse a la elaboración del producto final.

2º) Aparcamientos "cubiertos", uso exclusivo del personal obrero. No tienen paredes ni techo de construcción permanente, simplemente tienen una marquesina metálica consistente en una techumbre y soportes de metal, que son fácilmente desmontables. No deben computar en el elemento tributario superficie porque no constituyen superficie construida ni edificación alguna. No se destinan a la producción de la empresa. Además, en atención a la consulta realizada a la AEAT a través del sistema Informa, n.º 108504, de fecha 23 de marzo de 2005, estando construidos con elementos desmontables no pueden considerarse aparcamientos cubiertos. Sobre la no consideración como aparcamientos cubiertos, cita también, a contrario sensu, la Sentencia núm. 324/2009, de 2 de junio de 2009, del Tribunal Superior de Castilla La-Mancha, Sección 1ª, recurso 270/2006.

3º) Superficies destinadas a ofrecer servicios generales para el personal, tales como comedores, aseos, vestuarios, salas para el servicio médico, y servicios auxiliares. No se destinan a la producción objeto de la actividad económica, sino al bienestar de los trabajadores. Considera que el 5 % a que alude la letra c) del apartado 14.F no debe aplicarse matemáticamente y de forma excluyente, puesto que va precedido de la expresión "en todo caso". El legislador lo que pretende es que se computen los elementos que están afectos a la actividad gravada. Argumenta que no es aplicable el criterio contenido en la resolución del TEAR en atención a la Consulta V3052-16, puesto que esa consulta no interpreta el término "en todo caso", y no sería aplicable al supuesto aquí controvertido.

4º) Superficie instalación MOGUL III. En los ejercicios 2015 a 2018, objeto de la comprobación, esta superficie estaba sin uso alguno, sin ocupación y sin actividad, ultimándose su puesta en marcha en el ejercicio 2019. La Inspección, en cuanto al elemento "kilovatios", los ha incluido para que surtan efectos de tributación a partir del 1 de enero de 2019, en tanto que respecto al elemento tributario superficie los ha computado en su totalidad a partir del 1 de enero 2015. Considera la inspección que estando definida a efectos catastrales esa superficie como uso industrial, debe computarse en el elemento tributario "superficie", aunque no existe ubicado equipo industrial alguno.

En las Actas de conformidad y disconformidad se viene a reconocer que la instalación MOGUL III no entró en funcionamiento hasta el año 2019. Va en contra de la Regla 6ª que sienta como criterio general que, para ser considerado local, a efectos del IAE, y por tanto computar su superficie, es preciso que se utilice para cualesquiera actividades empresariales o profesionales. Se grava la mera titularidad dominical del inmueble, aun cuando no se dedique a la actividad empresarial o profesional. Vulnera las reglas 6ª y 14ª.

Refiere las distintas superficies controvertidas. En cuanto a la superficie de los aparcamientos, coincide el informe externo del perito aportado por la demandante con la medición del Catastro respecto a los aparcamientos que no son de uso exclusivo de los obreros (499,80 m2), pero difiere la medición respecto al aparcamiento que es de uso exclusivo del personal obrero, que según el informe pericial tendrían una superficie de 3.505,70m2, es decir, 127,5 m2 mayor que la reflejada en Catastro.

6º) En cuanto a las sanciones impuestas, resultan improcedentes por los siguientes motivos: Empleó la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Las discrepancias están basadas en una interpretación razonable. Cita la Sentencia del Tribunal Supremo núm. 266/2017, de 16 de febrero de 2017, Sección 2ª, Recurso 179/2016.

La resolución del TEAR ha considerado que el elemento de culpabilidad deriva de no efectuar las declaraciones de variación de los elementos tributarios. Ahora bien, el artículo 6, "Declaraciones de variación", del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas, estipula la obligación de declaración de variación de elementos tributarios que tengan trascendencia a efectos de su tributación por el IAE, pero en este caso, en una interpretación razonable de la norma, los elementos sobre los que existe discrepancia se considera que no tienen trascendencia a efectos de tributación. Con respecto al elemento superficie, no hubo nuevas construcciones en los ejercicios inspeccionados, sino que eran las mismas desde el año 2000. La actualización del censo en el año 2000 se hizo según los criterios de la Administración Municipal, que fueron distintos a los mantenidos por la Inspección en esta comprobación. La declaración mod. 845, se presentó en fecha 11/12/2000 y sí se considera incorrecta, la infracción se habría cometido en aquella fecha y estaría prescrita. Cita sobre la prescripción de la sanción la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid núm. 675/2015, de 24 de julio, Sección 9ª, Recurso 613/2013.

SEGUNDO.- La Abogacía del Estado se opone a la demanda argumentando, expuesto resumidamente:

1º) Respecto a la potencia instalada tributable, el grupo 420 comprende conforme al Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas(TIAE), la fabricación de azúcar de remolacha y de azúcar de caña; refinerías de azúcar (produccción de azúcar refinada en estado sólido, granulado, en cuadradillos, en polvo, azúcar líquida y jarabes, incluso melazas refinadas), así como la fabricación de mieles de caña.

A efectos meramente informativos, el sujeto pasivo declarará las actividades concretas que ejerce según la clasificación contenida en los siguientes epígrafes:

Epígrafe 420.1 Azúcar y jarabes de azúcar.

Epígrafe 420.2 Productos residuales de la industria del azúcar

La demandante alega que se dedicaba al refinado de azúcar cuando su actividad era bien diferente. Según el TIAE el refinado abarca la producción de azúcar refinada en estado sólido, granulado, en cuadradillos, en polvo, azúcar líquida y jarabes, incluso melazas refinadas, pero siempre refiriéndose a producción. El refinado de azúcar, como explica perfectamente el Servicio de Inspección y Valoración Tributaria al resolver el 29 de mayo del 2020 los recursos de reposición interpuestos, es una etapa del proceso productivo del azúcar en la cual «el azúcar obtenido se vuelve a disolver en agua caliente (a alrededor de 80ºC) y a un pH de 7,5. Luego la solución obtenida se concentra al vacío. Posteriormente se adiciona carbón activado (al 0,1%), se mezcla y después se filtra. El producto es una solución clara y densa, la cual será enviada a cocción, cristalización y centrifugación. Finalmente, los cristales de azúcar son molidos y luego almacenados, vendiéndose el azúcar en polvo o en terrones». No hay prueba alguna de que la empresa demandante realice todo ese proceso, ni siquiera alega que lo haga. La demanda se refiere a la molienda.

El proceso observado por el inspector actuario de forma directa en Vidal Golosinas, S.A., parte del azúcar en grano ya refinado y molido, y consiste en modificar su grosor, haciéndolo más fino. Por lo tanto, no es un proceso de producción de azúcar del grupo 420 del IAE, es un acto de preparación del azúcar ya producido que ha sido comprado por VIDAL GOLOSINAS, S.A. como materia prima para su utilización en productos de confitería, dentro del proceso productivo correspondiente al epígrafe 421.2 "Elaboración de productos de confitería". No se produce azúcar, simplemente se reduce el grosor del grano. Los elementos energéticos que lo realizan se hayan directamente afectos al proceso productivo de elaboración de productos de confitería.

Carece de todo apoyo normativo, consecuentemente, la pretensión de la recurrente de que se reconozca «la existencia de una actividad diferenciada e individualizable, cual es la molienda de azúcar, a integrar en el epígrafe 420 "Industria del Azúcar", pues ese epígrafe se refiere a la fabricación, no al simple triturado. A ello no obsta el hecho de que vendiese parte de ese azúcar tamizado o que incluyera el importe de esa venta de azúcar tamizado en su declaración por el Impuesto sobre Sociedades. Si no la hubiera declarado habría incurrido evidentemente en infracción tributaria por ese impuesto, no por el IAE.

A mayor abundamiento alega que la producción de azúcar estuvo limitada en la Unión Europea los ejercicios fiscales 2015, 2016 y hasta octubre de 2017, limitándose en España las autorizaciones para la producción de azúcar a determinadas sociedades mercantiles, entre las que no estaba la demandante, de modo que si se hubiese dedicado a la producción de azúcar hubiese incurrido en ilegalidad.

Si se admitiese la argumentación sostenida por la empresa, debería aplicarse la Regla 7ª del TIAE sobre la simultaneidad en el ejercicio de actividades de fabricación.

2º) En cuanto al elemento tributario de la superficie de los locales, pretende excluir la Actora de esa superficie las redes de suministro y los centros de transformación, el almacén mecanizado de producto terminado, los aparcamientos cubiertos, las superficies destinadas a ofrecer servicios generales, y la superficie destinada a la instalación MOGUL III. Trascribe la Regla 14ª del TIAE y destaca que a algunas zonas de esta superficie se les aplica, de un lado, un porcentaje por razón de su uso y, de otro, se establece una excepción en el apartado 1º de la propia regla: «En consecuencia, no se computará, a ningún efecto, la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.». Para aplicar esta excepción, en una interpretación sistemática del apartado 1º, como gramatical, deben darse ambos requisitos para aplicar la excepción de estar ante una superficie que no computa, esto es, debe ser una superficie no construida en la que no se realice directamente la actividad.

Conforme a los Acuerdos recurridos, el cómputo de la superficie se detalla en la regla 14.1 F del TIAE y en la misma no se hace ninguna exclusión respecto a la superficie de las redes de suministro, centros de transformación, almacenes mecanizados de producto terminado, aparcamientos cubiertos de uso exclusivo del personal obrero o superficies destinadas a servicios generales, por lo que deben desestimarse las alegaciones del obligado tributario.

En cuanto a los aparcamientos, en sede administrativa siempre se refirió a aparcamientos cubiertos.

En cuanto a la superficie ocupada por la línea de producción Mogul III, no es una superficie de nueva construcción, sino que ya existía el 31 de diciembre de 2014. Conforme a la Regla 14.1 F, "...se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas". Se ha comprobado que, conforme a los planos y usos que constan en la Dirección General del Catastro, el local se encuentra afecto a la actividad industrial de VIDAL GOLOSINAS, S.A. y su superficie comprende la totalidad del polígono del mismo, independientemente de que en parte del local se encontrara instalada o no, la línea de fabricación MOGUL III. La superficie ocupada por esa línea constaba en Catastro como superficie destinada a un uso industrial (IAL), no a almacén, tal y como consta en el anexo n.º 3, en el que la superficie que ocuparía más tarde la planta Mogul III, se haya ya entonces dedicada a uso industrial junto con otras superficies de la fábrica, totalizando 11.378 metros cuadrados de uso industrial, por lo que debe computarse como superficie afecta a la actividad industrial.

Aun considerando que esa zona no se utilizara durante el periodo considerado, no cabría deducción alguna, pues esta se integraría dentro de la deducción general del 5% de la letra c) de la reiterada Regla 14ª. Hace crítica de la interpretación de la expresión "en todo caso" que realiza la parte Actora y sostiene que si el legislador hubiera querido excluir de la superficie de los locales aquellos espacios no destinados directamente a la actividad lo hubiese dicho así expresamente.

Tampoco cabe la aplicación analógica que pretende la parte Actora de los criterios del elemento sobre la potencia instalada al elemento de la superficie de los locales.

3º) En cuanto a la sanción, la sociedad recurrente pretende ampararse en el artículo 179 de la LGT, esto es, en que ha realizado una interpretación razonable de la norma. Las interpretaciones que realizó no merecen ese calificativo; así, no es razonable, máxime tratándose de una empresa que se dedica precisamente a la confitería, pretender hacer pasar por azúcar refinado al tamizado, ni cabe identificar el complicado proceso del refinado con el simple acto de moler, como tampoco pretender excluir espacios del elemento de la superficie cuando de manera patente están incluidos por tratarse de espacios cubiertos. Por añadidura, y como recoge la resolución impugnada del TEAR: «En el presente caso, entiende este Tribunal que con independencia de la discrepancia en los criterios de cuantificación de los elementos computables, no se efectuaron las declaraciones de variación de dichos elementos y tal y como señala la oficina gestora, dichas variaciones eran conocidas por la interesada, al referirse a los medios a través de los cuales se realiza la producción de la mercantil y se lleva a cabo la actividad empresarial. En consecuencia, procede también desestimar las alegaciones al respecto».

En definitiva, la conducta de la actora incurre, como mínimo, en una actuación negligente.

En cuanto a la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia,se opone a la demanda con remisión al contenido de la resolución del TEARM y las resoluciones de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia que desestiman de forma expresa los recursos de reposición dirigidas contra Acuerdos de liquidaciones del IAE por los períodos 2015, 2016, 2017 y 2018, así como contra los Acuerdos sancionadores por los mismos periodos impositivos; así como la contestación a la demanda de la Abogacía del Estado.

TERCERO.- Sobre el elemento tributario "potencia instalada".

La Resolución del TEARM objeto de litigio acumula dieciséis reclamaciones económico-administrativas, si bien desde un punto de vista sustantivo son únicamente ocho reclamaciones económico - administrativas(REAS); cuatro frente a la desestimación de otros tantos recursos de reposición presentados contra acuerdos del Inspector Coordinador y el Jefe de Servicio de Inspección y Valoración Tributaria de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia por los que se aprobaban las correspondientes liquidaciones por el Impuesto de Actividades Económicas relativo al municipio de Molina de Segura por los períodos 2015, 2016, 2017 y 2018, derivadas de las correspondientes actas de disconformidad de 5 de noviembre del 2019, con un importe respectivo de 31.483,05, 29.680,87, 28.722,31 y 26.300,81 euros; y otras cuatro frente a la desestimación de otros tantos recursos de reposición presentados frente a los Acuerdos de imposición de sanción tributaria derivada de las anteriores liquidaciones, por los períodos impositivos 2015, 2016, 2017 y 2018, siendo el importe de las sanciones de 21.020,37, 20.359,20, 20.359,20 y 19.308,18 euros. Primero presentó REAS frente a la desestimación presunta de los recursos de reposición y luego frente a la desestimación expresa de aquellos mismos recursos de reposición, motivo por el cual, formalmente son dieciséis.

En todos los ejercicios fiscales se discuten los mismos elementos tributarios ("potencia instalada" y superficie de locales computable), con idéntica argumentación jurídica, de modo que siguiendo el hilo expositivo del escrito de demanda procederemos a resolver a continuación sobre el elemento tributario "potencia instalada".

Las liquidaciones por el IAE se han practicado en atención a una sola actividad económica, las del epígrafe del IAE 421.2 "Elaboración de productos de confitería",y a ella se ha imputado la totalidad de la potencia instalada, 3.406,64 kW. Sin embargo, Vidal Golosinas S.A., reconociendo que la potencia instalada en su industria en Molina de Segura son 3.406,64 kW, considera que 283,93 kW no se destinan a esa actividad económica, sino que de forma individualizada y diferenciada se destinan a la actividad del epígrafe 420.1 "Molienda de azúcar". La cuota del epígrafe 420.1 es inferior a la cuota del epígrafe 421.2.

Lo primero que cabe decir es que "Molienda de Azúcar" es la actividad que materialmente realiza la demandante, esto es, tamizar el grano de azúcar haciéndolo más fino, a fin de que sea útil para la actividad de elaboración de productos de confitería, pero esa actividad de moler azúcar no se corresponde con un epígrafe diferenciado en el IAE. El Grupo 420 del TIAE, dice:

"Grupo 420. Industria del azúcar.

Cuota de:

Por cada obrero: 1.087 pesetas. (6,533002 euros)

Por cada Kw: 704 pesetas. (4,231125 euros)

Nota: Este grupo comprende la fabricación de azúcar de remolacha y de azúcar de caña; refinerías de azúcar (producción de azúcar refinada en estado sólido, granulado, en cuadradillos, en polvo, azúcar líquida y jarabes, incluso melazas refinadas), así como la fabricación de mieles de caña.

A efectos meramente informativos, el sujeto pasivo declarará las actividades concretas que ejerce según la clasificación contenida en los siguientes epígrafes:

Epígrafe 420.1 Azúcar y jarabes de azúcar.

Epígrafe 420.2 Productos residuales de la industria del azúcar."

Como acertadamente afirma la Abogacía del Estado, moler azúcar no tiene encuadre en el epígrafe del Grupo 420. Conforme a la Nota del mismo, para encuadrarse en esta actividad económica es necesario la fabricación de azúcar de remolacha o de azúcar de caña o, entre otros, producir azúcar refinada en estado sólido y no es eso lo que hace la mercantil demandante. La producción de azúcar refinada es un proceso para la transformación del jugo de caña o remolacha crudo en cristales de azúcar actos para consumo. Lo que hace Vidal Golosinas S.A. con la molienda de azúcar es reducir esos cristales de azúcar en otros más pequeños (molerlos/tamizarlos), para su uso en confitería, pero no produce azúcar refinada. El refinado de azúcar, como afirma la Abogacía del Estado, acogiendo la explicación del Servicio de Inspección y Valoración Tributaria al resolver el 29 de mayo del 2020 los recursos de reposición interpuestos, "...es una etapa del proceso productivo del azúcar en la cual «el azúcar obtenido se vuelve a disolver en agua caliente (a alrededor de 80ºC) y a un pH de 7,5. Luego la solución obtenida se concentra al vacío. Posteriormente se adiciona carbón activado (al 0,1%), se mezcla y después se filtra. El producto es una solución clara y densa, la cual será enviada a cocción, cristalización y centrifugación. Finalmente los cristales de azúcar son molidos y luego almacenados, vendiéndose el azúcar en polvo o en terrones»

Consecuencia de lo anterior, resulta indiferente que una parte del azúcar molido se venda a la mercantil Candy Spain SL. La venta al por mayor de azúcar molido no es una actividad económica encuadrable en el epígrafe 420.1 TIAE, el cual requiere, entre otros, la producción de azúcar refinada y no es el caso.

Procede, en consecuencia, desestimar este motivo de impugnación por ser ajustadas a derecho las liquidaciones practicadas en atención al elemento tributario, "potencia instalada".

CUARTO.- Sobre el elemento tributario superficie computable

La resolución de este punto de controversia, sin duda el más relevante, requiere resolver una cuestión previa de interpretación jurídica. La normativa aplicable se expone a continuación.

La Nota Común a la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas Instrucción y Tarifas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece que:" De conformidad con lo dispuesto en la Base Cuarta del artículo 86.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre , las cuotas consignadas en esta Sección se completarán con la cantidad que resulte de aplicar el elemento tributario constituido por la superficie de los locales en los que se realicen las actividades empresariales, en los términos previstos en la Regla 14.ª 1 F) de la Instrucción"y dicha Regla 14.ª 1 F) dice:

"a) A efectos de la aplicación del elemento superficie a que se refiere la Nota común de la Sección 1.ª y la segunda Nota común de la Sección 2.ª de las Tarifas, se entiende por locales en los que se ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6.ª de la presente Instrucción.

b) A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie:

1.º El 20 por 100 de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre, depósitos de agua y, en general, a cualquier aspecto de la actividad de que se trate. No obstante lo anterior, tratándose de instalaciones deportivas directamente afectas a actividades gravadas, o a algún aspecto de éstas, sólo se computará el 5 por 100 de su superficie, excepto la ocupada por gradas, graderíos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, de la cual se computará el 20 por 100.

En consecuencia, no se computará a ningún efecto la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.(...)

5.º El 55 por 100 de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases.

6.º El 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos cubiertos.

c) Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada. ( ...)".

La Regla 6ª por su parte dice: "A los efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, se consideran locales las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualesquiera actividades empresariales o profesionales.

No tienen, sin embargo, la consideración de locales a efectos de este Impuesto...(..)

Para la Administración tributaria, partiendo de la Regla 14ª F apartado b, todo lo construido/edificado dentro del Polígono es superficie computable (con las reducciones correspondientes), con independencia de la utilización concreta que se haga de esos espacios. Para que una superficie no sea computable, entiende la Administración que debe estar no construida o descubierta y no realizarse en ella actividad económica, debiendo concurrir ambos requisitos. Sin embargo, para la demandante, superficie computable sería la superficie de los elementos que están directamente afectos a la actividad económica gravada, pretendiendo trasladar el criterio establecido por el legislador respecto al elemento tributario "potencia instalada" Regla 14 A), al elemento tributario "superficie". A partir de su interpretación de los preceptos aplicables, considera la demandante que no es computable la superficie correspondiente a los siguientes conceptos:

1º) Las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, extrapolando el criterio de la Regla 14ª A).

2º) Los aparcamientos "cubiertos", uso exclusivo del personal obrero, que en realidad dice que deben considerarse descubiertos por no estar cerrados y estar construidos con material desmontable.

3º) Superficies destinadas a ofrecer servicios generales para el personal, tales como comedores, aseos, vestuarios, salas para el servicio médico, y servicios auxiliares, porque no son necesarios para llevar a cabo la producción objeto de la actividad económica de la empresa.

4º) Superficie instalación MOGUL III, porque estaba sin uso, entrando en funcionamiento en 2019.

Partiendo de su interpretación normativa, la parte demandante propone prueba pericial por perito insaculado judicialmente, y solicita al Perito que en la misma identifique cada superficie de las instalaciones de "Vidal Golosinas, S.A." sitas en Avda. Gutiérrez Mellado, s/n, Molina de Segura (Murcia), determinando y cuantificando separadamente en cada área la superficie utilizada con su respectivo uso individualizado y la restante superficie accesoria o no utilizada, así como aquellas otras destinadas bien a servicios sociales como a servicios generales no implicados en la fabricación directa de productos terminados. Ello ha determinado que el resultado de la prueba pericial, practicada por el Perito D. Juan Enrique, esté imbuido del particular criterio interpretativo de la normativa aplicable que postula la demandante, partiendo de la premisa de que toda superficie que no esté implicada en la fabricación directa de productos terminados debe ser considerada como superficie accesoria o no utilizada, criterio que como vamos a exponer, la Sala no comparte.

El criterio para computar la superficie como elemento tributario, en consideración a la Regla 6ª y la Regla 14ª F, fue abordado en la Consulta Vinculante V3052 -16, de 30 de junio de 2016, emitida por SG de Tributos Locales de la Dirección General de Tributos, que dice:

"Descripción de hechos

La consultante, para el ejercicio de su actividad, dispone de un local que es utilizado como almacén, dentro del cual discurre una vía de ferrocarril, para facilitar la descarga de productos. Las operaciones de carga y descarga, así como el movimiento de mercancía, se realiza en el interior de la nave por puentes grúa.

"Cuestión planteada

A efectos del cómputo del elemento tributario de superficie, se plantea si debe considerarse la superficie total de la nave como almacén o únicamente la efectivamente utilizada, sin considerar, en atención a su carácter de vial, la que es ocupada por las vías del ferrocarril.

Contestación completa

1º) De conformidad con lo previsto en el último párrafo de la regla 4ª.2.A) de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades industriales faculta al sujeto pasivo para disponer de almacenes o depósitos cerrados al público, computándose, en todo caso, la superficie de los mismos a efectos de lo dispuesto en la regla 14ª.1. F) de la Instrucción.

La regla 14ª.1. F) establece el procedimiento para el cómputo del elemento tributario de superficie, señalando, en la letra a), que "A efectos de la aplicación del elemento superficie a que se refiere la nota común de la Sección 1ª y la segunda nota común de la Sección 2ª de las Tarifas, se entiende por locales en los que se ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6ª de la presente Instrucción".

En el apartado 1 de la regla 6ª de la Instrucción se define el concepto de local como " ... las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualesquiera actividades empresariales o profesionales".

Por otra parte, en la letra b) de la citada regla 14ª.1. F) se indica lo siguiente:

b) A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie:

1º. El 20 por 100 de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre, depósitos de agua y, en general, a cualquier aspecto de la actividad de que se trate. No obstante lo anterior, tratándose de instalaciones deportivas directamente afectas a actividades gravadas, o a algún aspecto de éstas, sólo se computará el 5 por 100 de su superficie, excepto la ocupada por gradas, graderíos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, de la cual se computará el 20 por 100.

En consecuencia, no se computará a ningún efecto la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.

(...)

5º. El 55 por 100 de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases.

6º. El 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos cubiertos

(...)

c) Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada.

(...)".

2º) De los datos aportados en el escrito de consulta se desprende que el sujeto pasivo, que ejerce una actividad industrial, dispone de una nave en la que discurre, por su interior, parte de una vía de ferrocarril para facilitar las labores de carga y descarga de los productos.

Pues bien, en aplicación de lo dispuesto por la regla 14ª.1. F) de la Instrucción, resulta que, a efectos de la determinación del elemento tributario "superficie", se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.

La citada regla excluye del cómputo de dicho elemento tributario a las superficies no construidas o descubiertas en las que no se realice directamente la actividad de que se trate o algún aspecto de ésta, mencionando entre otras superficies, a modo de ejemplo, la destinada a viales, aparcamientos, zonas de seguridad, etc.

Esto significa que la superficie a excluir del cómputo del elemento tributario debe reunir dos requisitos:

1º que se trate de una superficie no construida o descubierta y, además,

2º que en ella no se realice directamente la actividad en cuestión o algún aspecto de ésta.

Además, la regla prevé una reducción general en el cómputo de dicho elemento tributario, debiendo tomarse en consideración el 55 por 100 de la superficie de la nave destinada a almacén por el sujeto pasivo (regla 14ª.1. F).b).5º).

En todo caso, se deducirá del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas de dicha letra b), el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada, entre los que cabe incluir los viales de la nave en cuestión.

Por consiguiente, la superficie ocupada por los viales interiores de la nave por los que discurre una vía de ferrocarril, deberá tenerse en cuenta a efectos del cómputo general del elemento tributario de superficie, aplicando las normas contenidas en la regla 14ª.1. F) de la Instrucción, dado que las superficies ocupadas por viales ya se tienen en consideración en la deducción que, en todo caso, se practica del total de metros cuadrados de superficie del local."

Expuesta la normativa aplicable y la Consulta vinculante que la interpreta, estamos en condiciones de dar respuesta respecto a cada una de las superficies que la demandante pretende excluir de la superficie computable. En primer lugar, pretende la exclusión de las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, extrapolando el criterio de la Regla 14ª A) para la potencia instalada. El criterio que establece el TIAE para configurar el elemento tributario "potencia instalada" no puede aplicarse a un elemento tributario notoriamente diferente, ni por analogía, ni en virtud de interpretación sistemática y/o finalista. Cada elemento tributario ha sido configurado y delimitado por el Legislador de forma individualizada y singularizada, en atención a aquellos rasgos del mismo que el legislador considera que deben atenderse para su concreción. Así, para la "potencia", la Regla 14ª.1 A pretende cuantificar únicamente los elementos energéticos afectos al equipo industrial (Se considera potencia instalada tributable la resultante de la suma de las potencias nominales, según las normas tipificadas, de los elementos energéticos afectos al equipo industrial, de naturaleza eléctrica o mecánica),y por este motivo excluye de forma expresa todo lo que no esté afecto al equipo industrial(... calefacción, iluminación, acondicionamiento de aire, instalaciones anticontaminantes, ascensores de personal, servicios sociales, sanitarios y, en general, todos aquellos que no estén directamente afectos a la producción, incluyendo los destinados a transformación y rectificación de energía eléctrica).Al contrario, para configurar el elemento tributario superficie, la Regla 14º1 F parte de un criterio notoriamente distinto, de modo que conforme al apartado b) se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.Este elemento tributario de superficie, ya no se delimita por aquellos espacios destinados únicamente a la producción industrial, propiamente dicha, sino que incluye la total superficie comprendida dentro del polígono y únicamente excluye, de forma completa en el punto 1º, apartado segundo, "..la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc".Esta exclusión de superficie computable, tal y como acertadamente expone la Consulta V3052-16, antes trascrita, requiere la doble condición de ser superficie no construida o descubierta y, además, que no se realice en ella directamente la actividad de que se trate o algún aspecto de esta. Por tanto, las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, son superficies computables para el elemento tributario "superficie de locales".

Otro tanto acontece con las superficies destinadas a ofrecer servicios generales para el personal, tales como comedores, aseos, vestuarios, salas para el servicio médico, y servicios auxiliares. La parte Actora considera que no es una superficie computable porque estos locales/ edificaciones, no son necesarios para llevar a cabo la producción objeto de la actividad económica de la empresa. La Sala no comparte este argumento del escrito de demanda. Los trabajadores participan de forma directa en la actividad económica de la mercantil demandante, como es obvio, de modo que las instalaciones destinadas a dar servicio a esos trabajadores contribuyen, cuando menos de forma indirecta, a la actividad industrial de la demandante, coadyuvando al mejor desempeño de la actividad laboral. Se trata de superficies computables en aplicación de la Regla 14ª1 F b); ("... se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas."),no estando prevista su exclusión en los distintos apartados de la Regla 14ª 1 F. El informe pericial del perito judicial, Sr. Juan Enrique, concreta esta superficie destinada a Servicios Generales en 1.622 m2, de los cuales entiende que 897,29 m corresponden a una superficie no productiva. Aunque no se comparte el criterio interpretativo de la demanda por las razones expuestas, a mayor abundamiento, visto que la superficie computable total en los Acuerdos de liquidación recurridos asciende a 29.888,66 metros; esos 897,29 m de superficie no productiva representan un 3%, esto es, son un porcentaje inferior a la reducción general del 5% prevista en la letra c) de la Regla 14ª 1 F, que dice: "Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada".En este apartado c) estarían incluidos esos metros de superficie de servicios generales no productivos. Por lo demás, la expresión "en todo caso" debe ser interpretada en su sentido literal, esto es, que la reducción del 5% del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b, debe aplicarse en todos los supuestos.

Siguiendo con el mismo argumento, también debe desestimarse la pretensión de exclusión como superficie computable de la "Superficie instalación MOGUL III", que pretende excluirse afirmando que estaba sin uso ni utilización alguna, entrando en funcionamiento en 2019. Lo primero que cabe decir es que las Actas de conformidad y Disconformidad lo que vienen a reconocer es que la instalación MOGUL III entró en funcionamiento en el ejercicio fiscal 2019, pero no mencionan ni reconocen que antes estuviesen sin uso alguno. Esas Actas ponen de manifiesto que la superficie ocupada por la línea de fabricación MOGUL III no está ubicada en una superficie de nueva construcción, sino en un espacio que ya formaba parte del local afecto con anterioridad al 31 de diciembre de 2014. Es de aplicación la regla 141 F b) "...se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas".Refiere el Acta que en la información que proporciona la Dirección General del Catastro, el local se encuentra afecto a la actividad industrial de Vidal Golosinas S.A., de modo que su superficie comprende la totalidad del polígono del mismo independientemente de que en parte del local se encontrará instalada o no la línea de fabricación MOGUL III. En el Catastro figura como superficie destinada a uso industrial y no almacén. La Sala comparte el argumento de la Administración Tributaria. Se trata de un local de uso industrial enclavado en el complejo industrial de Vidal Golosinas S.A.. Que la línea MOGUL III inicie su actividad propiamente dicha en 2019, no significa que ese espacio anteriormente estuviese vacío o inutilizado. El perito judicial afirma que esa superficie no estaba siendo utilizada entre 2015 y 2018, pero esta es una afirmación carente de soporte probatorio, limitándose a tener por cierta la alegación de la demandante. No sabemos para qué se usaba entre 2014-2018, pero lo lógico en una fábrica que se gestione de forma eficiente, es aprovechar todos los recursos disponibles, entre otros, las edificaciones/construcciones de uso industrial. El informe del Perito Judicial, respecto a la zona MOGUL III, determina que tiene 2.835,00 m2, de los cuales 379,82 m2 se dedican a máquinas y oficinas, 1.032,58 m2 a almacén y el resto, 1.422,60 m2 sería una superficie que denomina no productiva. Determinar el uso que debe darse en cada momento a los locales de uso industrial edificados en el complejo de cada fábrica corresponde al empresario, pero eso no obsta a la aplicación de la Regla 14 1 F b), de modo que el local edificado en suelo afecto a uso industrial debe ser considerado superficie computable.

Por último, resta por resolver si es superficie computable a efectos del IAE la superficie ocupada por los aparcamientos cubiertos destinados a los trabajadores. El informe pericial del Perito judicialmente designado determina que se trata de 3.505,70 m2. También concluye el perito que no son aparcamientos calificables como aparcamientos cubiertos, partiendo de la consulta del Sistema Informa de la AEAT n.º 108504, aportado como documento número 12 con el escrito de demanda, y que el Perito consultó en la web de la Agencia Tributaria. Consta en el informe pericial que estos aparcamientos no disponen de paramentos para que puedan considerarse locales cerrados y, aunque los materiales utilizados son estructuras metálicas de perfiles de acero a base de vigas y pilares estos últimos anclados en zapatas de hormigón con una cubierta de chapas de Zinc, no puede decirse que sean de fácil desmontaje, sin establecer e indicar previamente, la escala de dificultad para ello. No obstante, concluye el Perito que no pueden calificarse como aparcamientos cubiertos.

Examinadas las fotografías, se trata de aparcamientos al aire libre que carecen de paramentos en cualesquiera de sus lados, pero que están cubiertos con placas metálicas que se sujetan sobre una estructura metálica anclada en el suelo. A juicio de la Sala, estamos ante aparcamientos cubiertos. La cubierta metálica no es una construcción fácilmente desmontable, fijada de modo provisional. Es una cubierta permanente, sujeta en una estructura metálica de perfiles de acero con viga y pilares, estos últimos anclados en zapatas de hormigón. No estamos ante un tejado fácilmente desmontable, de uralitas, paja, toldo o marquesina etc., qué es el concepto que para aparcamiento que no debe considerarse cubierto expresa el Informe 108504, aportado como documento número 12 de la demanda. Comparte la Sala el criterio expresado en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha, Sección primera, de 2 de junio de 2009, recurso 270/ 2006, citada en la demanda, en la que no solo se considera aparcamiento cubierto porque tenga un paramento lateral en planos, sino que lo relevante es que tiene techo. Se dice en sentencia "...La actora aporta (Documento 6 de la demanda) una consulta realizada a la AEAT en fecha 10 de febrero de 1995 sobre cuándo debe considerarse un aparcamiento como cubierto. La contestación de la AEAT fue la de "se considerarán aparcamientos cubiertos aquellos que constituyan un local cerrado con paredes y techo de construcción permanente. No se considerarán cubiertos los que lo están con instalaciones fácilmente desmontables, tales como tejados de uralita o paja, toldos, marquesinas, etc.". La actora pretende que como su aparcamiento no tiene paredes hay que considerarlo descubierto. Pero esta interpretación debe ser nuevamente desestimada, porque lo relevante para acreditar el cubrimiento es la existencia de techo;además la parte actora no prueba que el aparcamiento esté exento de paredes (o cierres que delimiten el perímetro) en toda su extensión. Es más, de los planos del hipermercado que obran en el ramo de prueba de la demandada podemos comprobar que sí existen paredes en el aparcamiento, al menos en la línea de fachada del mismo. (el subrayado es nuestro).

En virtud de lo expuesto, procede desestimar la demanda respecto a los Acuerdos de liquidación recurridos, por considerar la Sala que los elementos tributarios discutidos por la parte demandante han sido correctamente apreciados y aplicados en las liquidaciones practicadas.

QUINTO.- Sobre los acuerdos sancionadores. Prescripción de la infracción.

La alegación de prescripción de la infracción sancionada no ha merecido comentario alguno por parte de las administraciones demandada y codemandada. No se argumentó en sede administrativa, pero ello no impide que se argumente este motivo de impugnación con el escrito de demanda, en aplicación del artículo 56.1 LJCA

La mercantil demandante ha sido sancionada por cuatro infracciones tributarias graves, relativas al impuesto sobre actividades económicas ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018. En los Acuerdos sancionadores se hace constar que respecto al elemento tributario "potencia instalada", VIDAL GOLOSINAS, S.A. figura en las matrículas del impuesto de los ejercicios comprobados con el dato censal relativo a la potencia instalada de 1.460 Kw. Analizada la documentación obrante en el expediente, en especial las instancias al Registro de Establecimientos Industriales y los proyectos de actualización presentados por la mercantil a ese registro y después del reconocimiento efectuado en el local de la mercantil por los funcionarios de la inspección de tributos de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, se comprobó que la potencia total afecta a la producción en los ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018 es de 3.406,64 Kw. En cuanto al elemento tributario "superficie computable", refiere el Acuerdo Sancionador que las matrículas del impuesto de los ejercicios comprobados figura como dato censal, relativo a la superficie declarada, una superficie computable de 13.103 m2. Sin embargo, vista la superficie que consta en la Dirección General del Catastro, la superficie afecta a la actividad del epígrafe 421.2, durante los ejercicios 2015 a 2018, es en realidad una superficie computable de 29.888,66 m2.

El hecho sancionado deriva de la afirmación, en las Actas de Conformidad y de disconformidad, de que la documentación aportada "ha puesto de manifiesto que se han producido variaciones no declaradas de los elementos tributarios afectos a la actividad, con efecto los ejercicios 2015 a 2018".La obligada tributaria no es sancionada por haber presentado una declaración censal incorrecta, sino que se la sanciona porque considera la inspección Tributaria que tras su declaración censal se han producido variaciones no declaradas de los elementos tributarios con efecto en los ejercicios fiscales investigados. Para motivar la infracción sancionada se refiere el artículo 90 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, destacando que en su apartado 2 párrafo segundo dice que "Asimismo, los sujetos pasivos estarán obligados a comunicar las variaciones de orden físico, económico o jurídico que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos de este impuesto, y las formalizarán en los plazos y términos reglamentariamente determinados."A su vez, el Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la delegación de competencias en materia de gestión censal de dicho impuesto, en sus artículos 6 y 10 regula la declaración de variación y los efectos de la misma. El art. 6 dice "Declaraciones de variación. 1. Los sujetos pasivos incluidos en la matrícula del impuesto estarán obligados a presentar declaración mediante la que se comuniquen las variaciones de orden físico, económico o jurídico, en particular las variaciones a las que hace referencia la regla 14.ª.2 de la Instrucción, que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos de su tributación por este impuesto....2)(...), 3(...)4. 4. Las declaraciones de variación se presentarán en el plazo de un mes, a contar desde la fecha en la que se produjo la circunstancia que motivó la variación.

Vidal Golosinas S.A. ha sido sancionada por cometer una infracción tributaria prevista en el artículo 192.1 de la Ley General Tributaria, que dice:" Artículo192. Infracción tributaria por incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta declaraciones o documentos necesarios para practicar liquidaciones.

1. Constituye infracción tributaria incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o documentos necesarios, incluidos los relacionados con las obligaciones aduaneras, para que la Administración tributaria pueda practicar la adecuada liquidación de aquellos tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidación, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 de esta ley .

En nuestro caso se imputa haber incumplido la obligación de presentar la declaración de variación de elementos tributarios. De la regulación trascrita se desprende que la obligación legal de declarar el dato censal relativo a la superficie computable y potencia instalada venció un mes después de que variase esa superficie o esa potencia instalada. Ahora bien, respecto a la superficie computable, no nos consta modificación alguna desde la declaración censal. modelo 845, que se produjo el 11 de diciembre de 2000.En esa declaración censal se declaró una superficie computable de 13.103 m2. No consta que la superficie construida en las distintas parcelas se haya modificado después de aquella declaración censal del año 2000. Por el contrario, las certificaciones catastrales incorporadas al expediente administrativo, aportadas como Anexo Uno en los recursos de reposición presentados por la demandante, pone de manifiesto que la superficie construida sobre las distintas parcelas data de los años 1972, 1995 y 1999. Dado que los datos catastrales han sido los que han determinado la medición de superficies computables llevada a cabo por la inspección tributaria, tendremos que convenir que esas superficies computables ya existían cuando se presenta la declaración censal el 11 de diciembre de 2000. Estaríamos ante una declaración censal con un contenido incorrecto, a juicio de la Administración Tributaria.

Cuando se inicia la actividad inspectora, en julio de 2018, han pasado casi 18 años desde que se presentó la declaración censal. La regularización de elementos tributarios respeto a ejercicios fiscales no prescritos, como ocurre con los años 2015 y siguientes, no es óbice para que la infracción imputada deba considerarse prescrita. Es de aplicación el art. 189.2 de la Ley General Tributaria, conforme al cual "El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias será de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones".La infracción, respecto a la superficie computable, se habría cometido en el año 2000, cuando se presenta la declaración censal última presentada por Vida Golosinas S.A. Es de aplicación a este supuesto la interpretación de la normativa aplicable contenida en la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid núm. 675/2015, de 24 de julio (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 9ª, Recurso 613/2013, citada en el escrito de demanda, respecto de la prescripción de la infracción. En el mismo sentido cabe citar las Sentencias del TSJ de Andalucía, Sede en Sevilla, Sección III, de 21 de octubre de 2020, recurso 2305/2019 y la sentencia de la misma Sala y Sección, de 22 de noviembre de 2023, recurso 134/2021.Esta última dice:

"(..)

En cuanto a la primera de las infracciones, tenemos que la declaración de alta en epígrafe que no correspondía tuvo lugar en el año 2006, iniciándose las actuaciones de comprobación en fecha 17 de febrero de 2016. Dispone el art. 189.2 LGT de 2003 , que "El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias será de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones." En este caso, la infracción que se considera cometida por la actora, se encuentra prevista en el art. 192.1 LGT 2003 , y consiste en "incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o documentos necesarios... para que la Administración tributaria pueda practicar la adecuada liquidación de aquellos tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidación... ". En concreto, se imputa a la actora no haberse dado de alta en el epígrafe correcto cual era el 2512 de la sección 1 de las tarifas del Impuesto, incumpliendo así el deber que le impone el art. 90.2 del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales , según el cual, " Los sujetos pasivos estarán obligados a presentar las correspondientes declaraciones censales de alta manifestando todos los elementos necesarios para su inclusión en la matrícula... Asimismo, los sujetos pasivos estarán obligados a comunicar las variaciones de orden físico, económico o jurídico que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos de su tributación por este impuesto, formalizándolas en los plazos y términos que reglamentariamente se establezcan... ".

Pues bien, en este caso, la errónea declaración censal de alta en el Epígrafe 1514, se produjo con fecha 5 de junio de 2006, y desde ese momento en el que se produjo la declaración incorrecta -que es cuando se habría cometido la infracción-, hasta que, en el año 2016, se inician por el Ayuntamiento demandado las actuaciones tendentes a la regularización tributaria de la actora, ha transcurrido con creces el plazo legal de prescripción de cuatro años, o incluso hasta el inicio del procedimiento de inspección del año 2013 en relación con el IAE de los años 2010 a 2013, en el que ya detectó la irregularidad y pudo iniciar el procedimiento sancionador. En efecto, el hecho típico tiene lugar el 5 de junio de 2006 y sus efectos se prolongan hasta la regularización, pero la consumación de la infracción se produce en aquella fecha, que debe considerarse el inicio del plazo de prescripción, pues ahí finaliza el comportamiento antijurídico. Ciertamente la sentencia de 18 de diciembre de 2008 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía , citada por el Ayuntamiento de Palos de la Frontera considera que la responsabilidad por la declaración inexacta del epígrafe no se agota por el transcurso del plazo establecido en el artículo 189 de la LGT , sino que perdura en el tiempo mientras existan la obligaciones tributarias que se derivan de la presentación de dichas declaraciones, otros TSJ como el de Aragón en sentencia de 28 de febrero de 2001 o el de Madrid en Sentencia de 24 de julio de 2015 , mantuvieron la postura del demandante, que aquí asumimos pues estamos ante una infracción que es instantánea pues se agota en el momento en que se realiza la declaración censal incorrecta, dado que la Administración imputó a la actora el hecho del incumplimiento de una obligación, la de presentar una correcta declaración de alta censal ejecución, incumplimiento del que se percata en el año 2016 tras conceder licencia de actividad en 2009 e iniciar en 2013 un procedimiento de comprobación e inspección del concepto IAE por la actividad ejercitada en Palos de la Frontera, del que no resultó ningún tipo de requerimiento a fin de regularización la situación tributaria."

En cuanto al elemento tributario "potencia instalada" ocurre otro tanto. La infracción tributaria por incumplir la obligación de comunicar la variación de este elemento tributario estaba prescrita cuando se inicia el procedimiento inspector en julio de 2018. La variación de la potencia instalada se constata por la inspección tributaria a partir de las declaraciones presentadas por el obligado tributario en el Registro Industrial de Establecimientos y Actividades Industriales. La primera presentación de solicitud a ese Registro es de 27 de febrero de 2001, declarando una potencia eléctrica instalada de 3.500,42 Kw, con una variación de 833,17 Kw. La segunda y última solicitud presentada a ese Registro Industrial es de 27 de diciembre de 2011, declarando una potencia instalada de 6.432,17 Kw, con una variación de 1.871,17 Kw. Ello quiere decir que la variación de la potencia instalada se había producido ya en diciembre de 2011. Por tanto, el incumplimiento de la obligación de notificar la variación del dato censal relativo a la potencia instalada (un mes después de producirse la variación conforme al art. 6.4 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas..), se habría consumado en enero de 2012 y, por tanto, la infracción tributaria derivada de esta omisión tipificada en el artículo 192 1 de la Ley General tributaria se habría cometido en enero de 2012, estando prescrita por el transcurso del plazo legal de prescripción de 4 años cuando se inicia por la Agencia Tributaria de la Región de Murcia el procedimiento de inspección.

Procede, en virtud de lo expuesto, anular los acuerdos sancionadores recurridos.

SEXTO.- A tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso-Administrativa, no procede hacer expresa imposición de las costas procesales causadas al proceder la estimación parcial del recurso contencioso-administrativo.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

PRIMERO.- Dirige la actora el presente recurso contencioso-administrativo contra la Resolución de fecha 30 de abril de 2021 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia, número de reclamación NUM000 (procedimientos acumulados NUM001; NUM002; NUM003; NUM004; NUM000; NUM005; NUM006; NUM007; NUM008; NUM009; NUM010; NUM011; NUM012; NUM013; NUM014 y NUM015) por la que se desestimaban las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra las resoluciones expresas y presuntas de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia de los recursos de reposición interpuestos en su día por la demandante, siendo su objeto las liquidaciones derivadas de actas de disconformidad en relación al Impuesto de Actividades Económicas por los períodos 2015, 2016, 2017 y 2018, dictadas por el Inspector Coordinador y el Jefe de Servicio de Inspección y Valoración Tributaria de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, así como acuerdos sancionadores derivados de las liquidaciones tras actas de disconformidad.

La parte actora fundamenta su demanda, por lo que aquí interesa, en los hechos y argumentos de Derecho que resumidamente pasamos a enumerar:

1º) VIDAL GOLOSINAS, S.A es sujeto pasivo del Impuesto sobre Actividades Económicas y consta dada de alta en la matrícula de dicho Impuesto en el término municipal de Molina de Segura (Murcia), en el epígrafe 421.2 del IAE, "Elaboración productos confitería" ejercicios 2.015, 2.016, 2.017 y 2.018.

2º) Con fecha 10/07/2018 se iniciaron las actuaciones de la Inspección de Tributos por la Agencia Tributaria de la Región de Murcia en relación al Impuesto sobre Actividades Económicas de los ejercicios 2.015, 2.016, 2.017 y 2.018. La mayor parte de la regularización efectuada ha sido en conformidad, tanto respecto de la cuota e intereses de demora como de las sanciones, y se han ingresado los correspondientes importes, y parte en disconformidad, donde también se han ingresado los importes. El importe total de las actas de disconformidad suma 197.234,00 euros.

Existen discrepancias en dos elementos tributarios, a saber, potencia eléctrica y superficie.

3º) Detalla parte del contenido del expediente administrativo, con especial referencia a las alegaciones y documentos aportados por la mercantil demandante. Añade que el obligado tributario aportó a la Inspección toda la documentación requerida en el inicio de actuaciones y entre ella estaba la superficie total y computable aplicable a cada actividad/uso, y planos a escala en formato electrónico. El servicio de Inspección, pese a haberse aportado repetidas veces los datos referidos a "espacios, mediciones y usos", obtenidos por técnicos cualificados, y sin haber manifestado dudas sobre medición de superficies y usos, ha tomado como base de su decisión que los usos por los cuales debe calificarse y computarse el elemento Superficie son los que constan en la Dirección General del Catastro, obviando toda la información aportada, y no llegando a comprobar dato alguno respecto a dichas superficies, mediciones y usos, ni directamente ni por medio de sus técnicos.

En las actas de disconformidad, la Inspección refiere que la mercantil obligada tributaria no acompaña con sus alegaciones ningún informe técnico o plano firmado por un técnico competente en la materia, que pudiera servir de base a sus mediciones de los usos a los que se dedica la superficie ocupada por el local en que se realiza la actividad. Ese informe no fue solicitado, ni lo exige la normativa, y la información proporcionada pudo ser contrastada en la visita de inspección de 6 de marzo de 2019, o en cuantas visitas fueren necesarias. Tras la firma de las actas, solicitó un informe técnico externo, con planos, al Ingeniero Técnico Industrial don Pedro Jesús, en noviembre de 2019, y lo acompañó a las reclamaciones económico - administrativas.

4º) Sobre el elemento tributario "Potencia instalada", VIDAL GOLOSINAS, S.A. mantiene el criterio de que la potencia de 3,406,64 Kw debe tributar por los epígrafes siguientes: 420.1 "Molienda de azúcar", 283,93 Kw y 421.2 "Fabricación de golosinas" 3.122,71 Kw. Sigue el criterio aplicado en la Consulta General 0005-17, de 14 de febrero de 2017, de SG de Tributos Locales, cuyo contenido refiere destacando que los sujetos pasivos deberán matricularse y tributar por todas y cada una de las actividades que se ejerzan de forma diferenciada unas de otras y que tengan tratamiento independiente dentro de las Tarifas.

El Epígrafe 421.2. Elaboración de productos de confitería, que comprende la elaboración de turrones y mazapanes, caramelos, peladillas, goma de mascar y otros productos de confitería (frutas confitadas y acarameladas, esencias, flanes, yemas, etc.).

Hace hincapié en aquellas labores que pudieran realizarse con las materias primas previamente a la iniciación del proceso productivo, tales como molienda o refinación del azúcar y producción de jarabes. Estas deben figurar en el "Grupo 420; Industrias del azúcar", en concreto, molienda de azúcarcon un total de 283,93 Kw. Esta actividad es independiente del proceso de fabricación de golosinas. El azúcar como materia prima, es trasformada en grano de menor diámetro, tamizado y homogeneizado, previamente a la realización de su mezcla, que en ocasiones es vendida a otras entidades. Las ventas de azúcar tamizada procedente de su molienda correspondiente a los ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018, totalizan 94.593 Kg, 143.516 Kg, 172.288 Kg Y 248.659 Kg respectivamente, tal como consta en página 3 de la Reclamación económico-administrativa relativa a la liquidación en disconformidad, en la que se indica que se adjuntaban facturas de venta de azúcar tamizada a modo de ejemplo. Se trata de una actividad económica diferenciada e individualizable recogida en un epígrafe específico y con unas tarifas concretas, como es el caso del refinado del azúcar.

En el Impuesto sobre Sociedades, Vidal Golosinas S.L. hace constar como actividades desarrolladas por el grupo la actividad principal de Fabricación de cacao, chocolate y productos de confitería, CNAE (2009): 10.82; y Otras: Comercio al por mayor de azúcar, chocolate y confitería.

CNAE (2009): 46.36.

Sostiene la inspección que las ventas de azúcar tamizado se realizan todas a la mercantil CANDY SPAIN S.L. y que conforme a los artículos 42 a 49 del código de Comercio es una sociedad perteneciente al mismo grupo en el que Vidal Golosinas S.A. es sociedad dominante. Esta afirmación no es cierta. Existe vinculación entre las sociedades, pero en ningún momento han sido partes del mismo grupo consolidado mercantil, ni fiscal. Así puede comprobarse en las declaraciones del impuesto de sociedades.

Además, aunque formase parte de un grupo consolidado, no se justifica tampoco la exclusión al reconocimiento de la existencia de una actividad diferenciada e individualizable cuál es la molienda de azúcar.

5º) Respecto al elemento tributario "Superficie", transcribe el apartado 11 de la Regla 6ª "Concepto de local en el que se ejercen las actividades", del Real Decreto Legislativo 1175/1990, lo que nos da idea de que el local debe utilizarse para la actividad empresarial o profesional. Si no se utiliza este fin su superficie no es computable.

Transcribe a continuación el apartado F) ""Superficie de los locales" de la Regla 14ª.1 "Elementos tributarios" concluyendo que para la apreciación de superficie computable debe tratarse de superficie en la que se realice la actividad empresarial o profesional de que se trate.

Para la Administración tributaria, todo lo que está dentro del polígono es superficie computable, independientemente de que se realice o no allí actividad económica. Además, del segundo párrafo de la excepción 1ª a la Regla 14.1.F.b), la Administración saca la conclusión, con carácter general, de que para que una superficie no sea computable deber estar no construida o descubierta y no realizarse en ella actividad económica, no admitiendo más excepciones para no computar una superficie cubierta que un matemático y único 5 %, en base al apartado c) de la Regla 14.1.F.

Por el contrario, la demandante sostiene que superficie computable solo puede ser la de los locales que se utilicen para la actividad empresarial o profesional, conforme a la Regla 6ª. Considera que la excepción 1ª a la Regla 14.1.F.b) se refiere exclusivamente al tratamiento de las superficies no construidas o descubiertas, complementándose sus dos párrafos, sin que ello implique que para no computar una superficie debe darse la doble condición de que sea no construida o descubierta y no realizarse en ella actividad económica. En la aplicación de la Regla 6ªy del apartado a) de la Regla 14.1 F, si no se realiza en esa superficie actividad económica no debe computarse.

Tampoco comparte la interpretación del apartado C de la Regla 14.1 F.

La idea del legislador de incluir en los elementos de tributación computables sólo los que estén directamente relacionados con la actividad económica de que se trate queda expresada, de forma muy patente, cuando se refiere a la potencia instalada en la Regla 14ª 1.A),expresando que no serán computables las potencias de los elementos dedicados a calefacción, iluminación, acondicionamiento de aire, instalaciones anticontaminantes, ascensores de personal, servicios sociales, sanitarios y, en general, todos aquellos que no estén directamente afectos a la producción incluyendo los destinados a transformación y rectificación de energía eléctrica. Este criterio debería aplicarse también a elementos superficie, por ser ambos elementos tributarios del mismo impuesto.

Conforme a la interpretación de la normativa que realiza la parte demandante, considera que no deben computarse las siguientes superficies:

1º) Las de las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, porque no computan para el elemento tributario "potencia" conforme a la Regla 14.1.A). Cita la Resolución Vinculante de la Dirección General de Tributos, V0087-14 de 16 de enero de 2.014, respecto al no cómputo para el elemento tributario "potencia" del almacén mecanizado de producto. Cuando el producto es almacenado el proceso industrial de producción ha concluido, no debiendo incluirse la superficie destinada a almacén en el elemento tributario superficie al no destinarse a la elaboración del producto final.

2º) Aparcamientos "cubiertos", uso exclusivo del personal obrero. No tienen paredes ni techo de construcción permanente, simplemente tienen una marquesina metálica consistente en una techumbre y soportes de metal, que son fácilmente desmontables. No deben computar en el elemento tributario superficie porque no constituyen superficie construida ni edificación alguna. No se destinan a la producción de la empresa. Además, en atención a la consulta realizada a la AEAT a través del sistema Informa, n.º 108504, de fecha 23 de marzo de 2005, estando construidos con elementos desmontables no pueden considerarse aparcamientos cubiertos. Sobre la no consideración como aparcamientos cubiertos, cita también, a contrario sensu, la Sentencia núm. 324/2009, de 2 de junio de 2009, del Tribunal Superior de Castilla La-Mancha, Sección 1ª, recurso 270/2006.

3º) Superficies destinadas a ofrecer servicios generales para el personal, tales como comedores, aseos, vestuarios, salas para el servicio médico, y servicios auxiliares. No se destinan a la producción objeto de la actividad económica, sino al bienestar de los trabajadores. Considera que el 5 % a que alude la letra c) del apartado 14.F no debe aplicarse matemáticamente y de forma excluyente, puesto que va precedido de la expresión "en todo caso". El legislador lo que pretende es que se computen los elementos que están afectos a la actividad gravada. Argumenta que no es aplicable el criterio contenido en la resolución del TEAR en atención a la Consulta V3052-16, puesto que esa consulta no interpreta el término "en todo caso", y no sería aplicable al supuesto aquí controvertido.

4º) Superficie instalación MOGUL III. En los ejercicios 2015 a 2018, objeto de la comprobación, esta superficie estaba sin uso alguno, sin ocupación y sin actividad, ultimándose su puesta en marcha en el ejercicio 2019. La Inspección, en cuanto al elemento "kilovatios", los ha incluido para que surtan efectos de tributación a partir del 1 de enero de 2019, en tanto que respecto al elemento tributario superficie los ha computado en su totalidad a partir del 1 de enero 2015. Considera la inspección que estando definida a efectos catastrales esa superficie como uso industrial, debe computarse en el elemento tributario "superficie", aunque no existe ubicado equipo industrial alguno.

En las Actas de conformidad y disconformidad se viene a reconocer que la instalación MOGUL III no entró en funcionamiento hasta el año 2019. Va en contra de la Regla 6ª que sienta como criterio general que, para ser considerado local, a efectos del IAE, y por tanto computar su superficie, es preciso que se utilice para cualesquiera actividades empresariales o profesionales. Se grava la mera titularidad dominical del inmueble, aun cuando no se dedique a la actividad empresarial o profesional. Vulnera las reglas 6ª y 14ª.

Refiere las distintas superficies controvertidas. En cuanto a la superficie de los aparcamientos, coincide el informe externo del perito aportado por la demandante con la medición del Catastro respecto a los aparcamientos que no son de uso exclusivo de los obreros (499,80 m2), pero difiere la medición respecto al aparcamiento que es de uso exclusivo del personal obrero, que según el informe pericial tendrían una superficie de 3.505,70m2, es decir, 127,5 m2 mayor que la reflejada en Catastro.

6º) En cuanto a las sanciones impuestas, resultan improcedentes por los siguientes motivos: Empleó la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Las discrepancias están basadas en una interpretación razonable. Cita la Sentencia del Tribunal Supremo núm. 266/2017, de 16 de febrero de 2017, Sección 2ª, Recurso 179/2016.

La resolución del TEAR ha considerado que el elemento de culpabilidad deriva de no efectuar las declaraciones de variación de los elementos tributarios. Ahora bien, el artículo 6, "Declaraciones de variación", del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas, estipula la obligación de declaración de variación de elementos tributarios que tengan trascendencia a efectos de su tributación por el IAE, pero en este caso, en una interpretación razonable de la norma, los elementos sobre los que existe discrepancia se considera que no tienen trascendencia a efectos de tributación. Con respecto al elemento superficie, no hubo nuevas construcciones en los ejercicios inspeccionados, sino que eran las mismas desde el año 2000. La actualización del censo en el año 2000 se hizo según los criterios de la Administración Municipal, que fueron distintos a los mantenidos por la Inspección en esta comprobación. La declaración mod. 845, se presentó en fecha 11/12/2000 y sí se considera incorrecta, la infracción se habría cometido en aquella fecha y estaría prescrita. Cita sobre la prescripción de la sanción la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid núm. 675/2015, de 24 de julio, Sección 9ª, Recurso 613/2013.

SEGUNDO.- La Abogacía del Estado se opone a la demanda argumentando, expuesto resumidamente:

1º) Respecto a la potencia instalada tributable, el grupo 420 comprende conforme al Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas(TIAE), la fabricación de azúcar de remolacha y de azúcar de caña; refinerías de azúcar (produccción de azúcar refinada en estado sólido, granulado, en cuadradillos, en polvo, azúcar líquida y jarabes, incluso melazas refinadas), así como la fabricación de mieles de caña.

A efectos meramente informativos, el sujeto pasivo declarará las actividades concretas que ejerce según la clasificación contenida en los siguientes epígrafes:

Epígrafe 420.1 Azúcar y jarabes de azúcar.

Epígrafe 420.2 Productos residuales de la industria del azúcar

La demandante alega que se dedicaba al refinado de azúcar cuando su actividad era bien diferente. Según el TIAE el refinado abarca la producción de azúcar refinada en estado sólido, granulado, en cuadradillos, en polvo, azúcar líquida y jarabes, incluso melazas refinadas, pero siempre refiriéndose a producción. El refinado de azúcar, como explica perfectamente el Servicio de Inspección y Valoración Tributaria al resolver el 29 de mayo del 2020 los recursos de reposición interpuestos, es una etapa del proceso productivo del azúcar en la cual «el azúcar obtenido se vuelve a disolver en agua caliente (a alrededor de 80ºC) y a un pH de 7,5. Luego la solución obtenida se concentra al vacío. Posteriormente se adiciona carbón activado (al 0,1%), se mezcla y después se filtra. El producto es una solución clara y densa, la cual será enviada a cocción, cristalización y centrifugación. Finalmente, los cristales de azúcar son molidos y luego almacenados, vendiéndose el azúcar en polvo o en terrones». No hay prueba alguna de que la empresa demandante realice todo ese proceso, ni siquiera alega que lo haga. La demanda se refiere a la molienda.

El proceso observado por el inspector actuario de forma directa en Vidal Golosinas, S.A., parte del azúcar en grano ya refinado y molido, y consiste en modificar su grosor, haciéndolo más fino. Por lo tanto, no es un proceso de producción de azúcar del grupo 420 del IAE, es un acto de preparación del azúcar ya producido que ha sido comprado por VIDAL GOLOSINAS, S.A. como materia prima para su utilización en productos de confitería, dentro del proceso productivo correspondiente al epígrafe 421.2 "Elaboración de productos de confitería". No se produce azúcar, simplemente se reduce el grosor del grano. Los elementos energéticos que lo realizan se hayan directamente afectos al proceso productivo de elaboración de productos de confitería.

Carece de todo apoyo normativo, consecuentemente, la pretensión de la recurrente de que se reconozca «la existencia de una actividad diferenciada e individualizable, cual es la molienda de azúcar, a integrar en el epígrafe 420 "Industria del Azúcar", pues ese epígrafe se refiere a la fabricación, no al simple triturado. A ello no obsta el hecho de que vendiese parte de ese azúcar tamizado o que incluyera el importe de esa venta de azúcar tamizado en su declaración por el Impuesto sobre Sociedades. Si no la hubiera declarado habría incurrido evidentemente en infracción tributaria por ese impuesto, no por el IAE.

A mayor abundamiento alega que la producción de azúcar estuvo limitada en la Unión Europea los ejercicios fiscales 2015, 2016 y hasta octubre de 2017, limitándose en España las autorizaciones para la producción de azúcar a determinadas sociedades mercantiles, entre las que no estaba la demandante, de modo que si se hubiese dedicado a la producción de azúcar hubiese incurrido en ilegalidad.

Si se admitiese la argumentación sostenida por la empresa, debería aplicarse la Regla 7ª del TIAE sobre la simultaneidad en el ejercicio de actividades de fabricación.

2º) En cuanto al elemento tributario de la superficie de los locales, pretende excluir la Actora de esa superficie las redes de suministro y los centros de transformación, el almacén mecanizado de producto terminado, los aparcamientos cubiertos, las superficies destinadas a ofrecer servicios generales, y la superficie destinada a la instalación MOGUL III. Trascribe la Regla 14ª del TIAE y destaca que a algunas zonas de esta superficie se les aplica, de un lado, un porcentaje por razón de su uso y, de otro, se establece una excepción en el apartado 1º de la propia regla: «En consecuencia, no se computará, a ningún efecto, la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.». Para aplicar esta excepción, en una interpretación sistemática del apartado 1º, como gramatical, deben darse ambos requisitos para aplicar la excepción de estar ante una superficie que no computa, esto es, debe ser una superficie no construida en la que no se realice directamente la actividad.

Conforme a los Acuerdos recurridos, el cómputo de la superficie se detalla en la regla 14.1 F del TIAE y en la misma no se hace ninguna exclusión respecto a la superficie de las redes de suministro, centros de transformación, almacenes mecanizados de producto terminado, aparcamientos cubiertos de uso exclusivo del personal obrero o superficies destinadas a servicios generales, por lo que deben desestimarse las alegaciones del obligado tributario.

En cuanto a los aparcamientos, en sede administrativa siempre se refirió a aparcamientos cubiertos.

En cuanto a la superficie ocupada por la línea de producción Mogul III, no es una superficie de nueva construcción, sino que ya existía el 31 de diciembre de 2014. Conforme a la Regla 14.1 F, "...se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas". Se ha comprobado que, conforme a los planos y usos que constan en la Dirección General del Catastro, el local se encuentra afecto a la actividad industrial de VIDAL GOLOSINAS, S.A. y su superficie comprende la totalidad del polígono del mismo, independientemente de que en parte del local se encontrara instalada o no, la línea de fabricación MOGUL III. La superficie ocupada por esa línea constaba en Catastro como superficie destinada a un uso industrial (IAL), no a almacén, tal y como consta en el anexo n.º 3, en el que la superficie que ocuparía más tarde la planta Mogul III, se haya ya entonces dedicada a uso industrial junto con otras superficies de la fábrica, totalizando 11.378 metros cuadrados de uso industrial, por lo que debe computarse como superficie afecta a la actividad industrial.

Aun considerando que esa zona no se utilizara durante el periodo considerado, no cabría deducción alguna, pues esta se integraría dentro de la deducción general del 5% de la letra c) de la reiterada Regla 14ª. Hace crítica de la interpretación de la expresión "en todo caso" que realiza la parte Actora y sostiene que si el legislador hubiera querido excluir de la superficie de los locales aquellos espacios no destinados directamente a la actividad lo hubiese dicho así expresamente.

Tampoco cabe la aplicación analógica que pretende la parte Actora de los criterios del elemento sobre la potencia instalada al elemento de la superficie de los locales.

3º) En cuanto a la sanción, la sociedad recurrente pretende ampararse en el artículo 179 de la LGT, esto es, en que ha realizado una interpretación razonable de la norma. Las interpretaciones que realizó no merecen ese calificativo; así, no es razonable, máxime tratándose de una empresa que se dedica precisamente a la confitería, pretender hacer pasar por azúcar refinado al tamizado, ni cabe identificar el complicado proceso del refinado con el simple acto de moler, como tampoco pretender excluir espacios del elemento de la superficie cuando de manera patente están incluidos por tratarse de espacios cubiertos. Por añadidura, y como recoge la resolución impugnada del TEAR: «En el presente caso, entiende este Tribunal que con independencia de la discrepancia en los criterios de cuantificación de los elementos computables, no se efectuaron las declaraciones de variación de dichos elementos y tal y como señala la oficina gestora, dichas variaciones eran conocidas por la interesada, al referirse a los medios a través de los cuales se realiza la producción de la mercantil y se lleva a cabo la actividad empresarial. En consecuencia, procede también desestimar las alegaciones al respecto».

En definitiva, la conducta de la actora incurre, como mínimo, en una actuación negligente.

En cuanto a la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia,se opone a la demanda con remisión al contenido de la resolución del TEARM y las resoluciones de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia que desestiman de forma expresa los recursos de reposición dirigidas contra Acuerdos de liquidaciones del IAE por los períodos 2015, 2016, 2017 y 2018, así como contra los Acuerdos sancionadores por los mismos periodos impositivos; así como la contestación a la demanda de la Abogacía del Estado.

TERCERO.- Sobre el elemento tributario "potencia instalada".

La Resolución del TEARM objeto de litigio acumula dieciséis reclamaciones económico-administrativas, si bien desde un punto de vista sustantivo son únicamente ocho reclamaciones económico - administrativas(REAS); cuatro frente a la desestimación de otros tantos recursos de reposición presentados contra acuerdos del Inspector Coordinador y el Jefe de Servicio de Inspección y Valoración Tributaria de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia por los que se aprobaban las correspondientes liquidaciones por el Impuesto de Actividades Económicas relativo al municipio de Molina de Segura por los períodos 2015, 2016, 2017 y 2018, derivadas de las correspondientes actas de disconformidad de 5 de noviembre del 2019, con un importe respectivo de 31.483,05, 29.680,87, 28.722,31 y 26.300,81 euros; y otras cuatro frente a la desestimación de otros tantos recursos de reposición presentados frente a los Acuerdos de imposición de sanción tributaria derivada de las anteriores liquidaciones, por los períodos impositivos 2015, 2016, 2017 y 2018, siendo el importe de las sanciones de 21.020,37, 20.359,20, 20.359,20 y 19.308,18 euros. Primero presentó REAS frente a la desestimación presunta de los recursos de reposición y luego frente a la desestimación expresa de aquellos mismos recursos de reposición, motivo por el cual, formalmente son dieciséis.

En todos los ejercicios fiscales se discuten los mismos elementos tributarios ("potencia instalada" y superficie de locales computable), con idéntica argumentación jurídica, de modo que siguiendo el hilo expositivo del escrito de demanda procederemos a resolver a continuación sobre el elemento tributario "potencia instalada".

Las liquidaciones por el IAE se han practicado en atención a una sola actividad económica, las del epígrafe del IAE 421.2 "Elaboración de productos de confitería",y a ella se ha imputado la totalidad de la potencia instalada, 3.406,64 kW. Sin embargo, Vidal Golosinas S.A., reconociendo que la potencia instalada en su industria en Molina de Segura son 3.406,64 kW, considera que 283,93 kW no se destinan a esa actividad económica, sino que de forma individualizada y diferenciada se destinan a la actividad del epígrafe 420.1 "Molienda de azúcar". La cuota del epígrafe 420.1 es inferior a la cuota del epígrafe 421.2.

Lo primero que cabe decir es que "Molienda de Azúcar" es la actividad que materialmente realiza la demandante, esto es, tamizar el grano de azúcar haciéndolo más fino, a fin de que sea útil para la actividad de elaboración de productos de confitería, pero esa actividad de moler azúcar no se corresponde con un epígrafe diferenciado en el IAE. El Grupo 420 del TIAE, dice:

"Grupo 420. Industria del azúcar.

Cuota de:

Por cada obrero: 1.087 pesetas. (6,533002 euros)

Por cada Kw: 704 pesetas. (4,231125 euros)

Nota: Este grupo comprende la fabricación de azúcar de remolacha y de azúcar de caña; refinerías de azúcar (producción de azúcar refinada en estado sólido, granulado, en cuadradillos, en polvo, azúcar líquida y jarabes, incluso melazas refinadas), así como la fabricación de mieles de caña.

A efectos meramente informativos, el sujeto pasivo declarará las actividades concretas que ejerce según la clasificación contenida en los siguientes epígrafes:

Epígrafe 420.1 Azúcar y jarabes de azúcar.

Epígrafe 420.2 Productos residuales de la industria del azúcar."

Como acertadamente afirma la Abogacía del Estado, moler azúcar no tiene encuadre en el epígrafe del Grupo 420. Conforme a la Nota del mismo, para encuadrarse en esta actividad económica es necesario la fabricación de azúcar de remolacha o de azúcar de caña o, entre otros, producir azúcar refinada en estado sólido y no es eso lo que hace la mercantil demandante. La producción de azúcar refinada es un proceso para la transformación del jugo de caña o remolacha crudo en cristales de azúcar actos para consumo. Lo que hace Vidal Golosinas S.A. con la molienda de azúcar es reducir esos cristales de azúcar en otros más pequeños (molerlos/tamizarlos), para su uso en confitería, pero no produce azúcar refinada. El refinado de azúcar, como afirma la Abogacía del Estado, acogiendo la explicación del Servicio de Inspección y Valoración Tributaria al resolver el 29 de mayo del 2020 los recursos de reposición interpuestos, "...es una etapa del proceso productivo del azúcar en la cual «el azúcar obtenido se vuelve a disolver en agua caliente (a alrededor de 80ºC) y a un pH de 7,5. Luego la solución obtenida se concentra al vacío. Posteriormente se adiciona carbón activado (al 0,1%), se mezcla y después se filtra. El producto es una solución clara y densa, la cual será enviada a cocción, cristalización y centrifugación. Finalmente los cristales de azúcar son molidos y luego almacenados, vendiéndose el azúcar en polvo o en terrones»

Consecuencia de lo anterior, resulta indiferente que una parte del azúcar molido se venda a la mercantil Candy Spain SL. La venta al por mayor de azúcar molido no es una actividad económica encuadrable en el epígrafe 420.1 TIAE, el cual requiere, entre otros, la producción de azúcar refinada y no es el caso.

Procede, en consecuencia, desestimar este motivo de impugnación por ser ajustadas a derecho las liquidaciones practicadas en atención al elemento tributario, "potencia instalada".

CUARTO.- Sobre el elemento tributario superficie computable

La resolución de este punto de controversia, sin duda el más relevante, requiere resolver una cuestión previa de interpretación jurídica. La normativa aplicable se expone a continuación.

La Nota Común a la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas Instrucción y Tarifas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece que:" De conformidad con lo dispuesto en la Base Cuarta del artículo 86.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre , las cuotas consignadas en esta Sección se completarán con la cantidad que resulte de aplicar el elemento tributario constituido por la superficie de los locales en los que se realicen las actividades empresariales, en los términos previstos en la Regla 14.ª 1 F) de la Instrucción"y dicha Regla 14.ª 1 F) dice:

"a) A efectos de la aplicación del elemento superficie a que se refiere la Nota común de la Sección 1.ª y la segunda Nota común de la Sección 2.ª de las Tarifas, se entiende por locales en los que se ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6.ª de la presente Instrucción.

b) A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie:

1.º El 20 por 100 de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre, depósitos de agua y, en general, a cualquier aspecto de la actividad de que se trate. No obstante lo anterior, tratándose de instalaciones deportivas directamente afectas a actividades gravadas, o a algún aspecto de éstas, sólo se computará el 5 por 100 de su superficie, excepto la ocupada por gradas, graderíos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, de la cual se computará el 20 por 100.

En consecuencia, no se computará a ningún efecto la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.(...)

5.º El 55 por 100 de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases.

6.º El 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos cubiertos.

c) Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada. ( ...)".

La Regla 6ª por su parte dice: "A los efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, se consideran locales las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualesquiera actividades empresariales o profesionales.

No tienen, sin embargo, la consideración de locales a efectos de este Impuesto...(..)

Para la Administración tributaria, partiendo de la Regla 14ª F apartado b, todo lo construido/edificado dentro del Polígono es superficie computable (con las reducciones correspondientes), con independencia de la utilización concreta que se haga de esos espacios. Para que una superficie no sea computable, entiende la Administración que debe estar no construida o descubierta y no realizarse en ella actividad económica, debiendo concurrir ambos requisitos. Sin embargo, para la demandante, superficie computable sería la superficie de los elementos que están directamente afectos a la actividad económica gravada, pretendiendo trasladar el criterio establecido por el legislador respecto al elemento tributario "potencia instalada" Regla 14 A), al elemento tributario "superficie". A partir de su interpretación de los preceptos aplicables, considera la demandante que no es computable la superficie correspondiente a los siguientes conceptos:

1º) Las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, extrapolando el criterio de la Regla 14ª A).

2º) Los aparcamientos "cubiertos", uso exclusivo del personal obrero, que en realidad dice que deben considerarse descubiertos por no estar cerrados y estar construidos con material desmontable.

3º) Superficies destinadas a ofrecer servicios generales para el personal, tales como comedores, aseos, vestuarios, salas para el servicio médico, y servicios auxiliares, porque no son necesarios para llevar a cabo la producción objeto de la actividad económica de la empresa.

4º) Superficie instalación MOGUL III, porque estaba sin uso, entrando en funcionamiento en 2019.

Partiendo de su interpretación normativa, la parte demandante propone prueba pericial por perito insaculado judicialmente, y solicita al Perito que en la misma identifique cada superficie de las instalaciones de "Vidal Golosinas, S.A." sitas en Avda. Gutiérrez Mellado, s/n, Molina de Segura (Murcia), determinando y cuantificando separadamente en cada área la superficie utilizada con su respectivo uso individualizado y la restante superficie accesoria o no utilizada, así como aquellas otras destinadas bien a servicios sociales como a servicios generales no implicados en la fabricación directa de productos terminados. Ello ha determinado que el resultado de la prueba pericial, practicada por el Perito D. Juan Enrique, esté imbuido del particular criterio interpretativo de la normativa aplicable que postula la demandante, partiendo de la premisa de que toda superficie que no esté implicada en la fabricación directa de productos terminados debe ser considerada como superficie accesoria o no utilizada, criterio que como vamos a exponer, la Sala no comparte.

El criterio para computar la superficie como elemento tributario, en consideración a la Regla 6ª y la Regla 14ª F, fue abordado en la Consulta Vinculante V3052 -16, de 30 de junio de 2016, emitida por SG de Tributos Locales de la Dirección General de Tributos, que dice:

"Descripción de hechos

La consultante, para el ejercicio de su actividad, dispone de un local que es utilizado como almacén, dentro del cual discurre una vía de ferrocarril, para facilitar la descarga de productos. Las operaciones de carga y descarga, así como el movimiento de mercancía, se realiza en el interior de la nave por puentes grúa.

"Cuestión planteada

A efectos del cómputo del elemento tributario de superficie, se plantea si debe considerarse la superficie total de la nave como almacén o únicamente la efectivamente utilizada, sin considerar, en atención a su carácter de vial, la que es ocupada por las vías del ferrocarril.

Contestación completa

1º) De conformidad con lo previsto en el último párrafo de la regla 4ª.2.A) de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades industriales faculta al sujeto pasivo para disponer de almacenes o depósitos cerrados al público, computándose, en todo caso, la superficie de los mismos a efectos de lo dispuesto en la regla 14ª.1. F) de la Instrucción.

La regla 14ª.1. F) establece el procedimiento para el cómputo del elemento tributario de superficie, señalando, en la letra a), que "A efectos de la aplicación del elemento superficie a que se refiere la nota común de la Sección 1ª y la segunda nota común de la Sección 2ª de las Tarifas, se entiende por locales en los que se ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6ª de la presente Instrucción".

En el apartado 1 de la regla 6ª de la Instrucción se define el concepto de local como " ... las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualesquiera actividades empresariales o profesionales".

Por otra parte, en la letra b) de la citada regla 14ª.1. F) se indica lo siguiente:

b) A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie:

1º. El 20 por 100 de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre, depósitos de agua y, en general, a cualquier aspecto de la actividad de que se trate. No obstante lo anterior, tratándose de instalaciones deportivas directamente afectas a actividades gravadas, o a algún aspecto de éstas, sólo se computará el 5 por 100 de su superficie, excepto la ocupada por gradas, graderíos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, de la cual se computará el 20 por 100.

En consecuencia, no se computará a ningún efecto la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.

(...)

5º. El 55 por 100 de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases.

6º. El 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos cubiertos

(...)

c) Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada.

(...)".

2º) De los datos aportados en el escrito de consulta se desprende que el sujeto pasivo, que ejerce una actividad industrial, dispone de una nave en la que discurre, por su interior, parte de una vía de ferrocarril para facilitar las labores de carga y descarga de los productos.

Pues bien, en aplicación de lo dispuesto por la regla 14ª.1. F) de la Instrucción, resulta que, a efectos de la determinación del elemento tributario "superficie", se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.

La citada regla excluye del cómputo de dicho elemento tributario a las superficies no construidas o descubiertas en las que no se realice directamente la actividad de que se trate o algún aspecto de ésta, mencionando entre otras superficies, a modo de ejemplo, la destinada a viales, aparcamientos, zonas de seguridad, etc.

Esto significa que la superficie a excluir del cómputo del elemento tributario debe reunir dos requisitos:

1º que se trate de una superficie no construida o descubierta y, además,

2º que en ella no se realice directamente la actividad en cuestión o algún aspecto de ésta.

Además, la regla prevé una reducción general en el cómputo de dicho elemento tributario, debiendo tomarse en consideración el 55 por 100 de la superficie de la nave destinada a almacén por el sujeto pasivo (regla 14ª.1. F).b).5º).

En todo caso, se deducirá del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas de dicha letra b), el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada, entre los que cabe incluir los viales de la nave en cuestión.

Por consiguiente, la superficie ocupada por los viales interiores de la nave por los que discurre una vía de ferrocarril, deberá tenerse en cuenta a efectos del cómputo general del elemento tributario de superficie, aplicando las normas contenidas en la regla 14ª.1. F) de la Instrucción, dado que las superficies ocupadas por viales ya se tienen en consideración en la deducción que, en todo caso, se practica del total de metros cuadrados de superficie del local."

Expuesta la normativa aplicable y la Consulta vinculante que la interpreta, estamos en condiciones de dar respuesta respecto a cada una de las superficies que la demandante pretende excluir de la superficie computable. En primer lugar, pretende la exclusión de las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, extrapolando el criterio de la Regla 14ª A) para la potencia instalada. El criterio que establece el TIAE para configurar el elemento tributario "potencia instalada" no puede aplicarse a un elemento tributario notoriamente diferente, ni por analogía, ni en virtud de interpretación sistemática y/o finalista. Cada elemento tributario ha sido configurado y delimitado por el Legislador de forma individualizada y singularizada, en atención a aquellos rasgos del mismo que el legislador considera que deben atenderse para su concreción. Así, para la "potencia", la Regla 14ª.1 A pretende cuantificar únicamente los elementos energéticos afectos al equipo industrial (Se considera potencia instalada tributable la resultante de la suma de las potencias nominales, según las normas tipificadas, de los elementos energéticos afectos al equipo industrial, de naturaleza eléctrica o mecánica),y por este motivo excluye de forma expresa todo lo que no esté afecto al equipo industrial(... calefacción, iluminación, acondicionamiento de aire, instalaciones anticontaminantes, ascensores de personal, servicios sociales, sanitarios y, en general, todos aquellos que no estén directamente afectos a la producción, incluyendo los destinados a transformación y rectificación de energía eléctrica).Al contrario, para configurar el elemento tributario superficie, la Regla 14º1 F parte de un criterio notoriamente distinto, de modo que conforme al apartado b) se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.Este elemento tributario de superficie, ya no se delimita por aquellos espacios destinados únicamente a la producción industrial, propiamente dicha, sino que incluye la total superficie comprendida dentro del polígono y únicamente excluye, de forma completa en el punto 1º, apartado segundo, "..la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc".Esta exclusión de superficie computable, tal y como acertadamente expone la Consulta V3052-16, antes trascrita, requiere la doble condición de ser superficie no construida o descubierta y, además, que no se realice en ella directamente la actividad de que se trate o algún aspecto de esta. Por tanto, las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, son superficies computables para el elemento tributario "superficie de locales".

Otro tanto acontece con las superficies destinadas a ofrecer servicios generales para el personal, tales como comedores, aseos, vestuarios, salas para el servicio médico, y servicios auxiliares. La parte Actora considera que no es una superficie computable porque estos locales/ edificaciones, no son necesarios para llevar a cabo la producción objeto de la actividad económica de la empresa. La Sala no comparte este argumento del escrito de demanda. Los trabajadores participan de forma directa en la actividad económica de la mercantil demandante, como es obvio, de modo que las instalaciones destinadas a dar servicio a esos trabajadores contribuyen, cuando menos de forma indirecta, a la actividad industrial de la demandante, coadyuvando al mejor desempeño de la actividad laboral. Se trata de superficies computables en aplicación de la Regla 14ª1 F b); ("... se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas."),no estando prevista su exclusión en los distintos apartados de la Regla 14ª 1 F. El informe pericial del perito judicial, Sr. Juan Enrique, concreta esta superficie destinada a Servicios Generales en 1.622 m2, de los cuales entiende que 897,29 m corresponden a una superficie no productiva. Aunque no se comparte el criterio interpretativo de la demanda por las razones expuestas, a mayor abundamiento, visto que la superficie computable total en los Acuerdos de liquidación recurridos asciende a 29.888,66 metros; esos 897,29 m de superficie no productiva representan un 3%, esto es, son un porcentaje inferior a la reducción general del 5% prevista en la letra c) de la Regla 14ª 1 F, que dice: "Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada".En este apartado c) estarían incluidos esos metros de superficie de servicios generales no productivos. Por lo demás, la expresión "en todo caso" debe ser interpretada en su sentido literal, esto es, que la reducción del 5% del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b, debe aplicarse en todos los supuestos.

Siguiendo con el mismo argumento, también debe desestimarse la pretensión de exclusión como superficie computable de la "Superficie instalación MOGUL III", que pretende excluirse afirmando que estaba sin uso ni utilización alguna, entrando en funcionamiento en 2019. Lo primero que cabe decir es que las Actas de conformidad y Disconformidad lo que vienen a reconocer es que la instalación MOGUL III entró en funcionamiento en el ejercicio fiscal 2019, pero no mencionan ni reconocen que antes estuviesen sin uso alguno. Esas Actas ponen de manifiesto que la superficie ocupada por la línea de fabricación MOGUL III no está ubicada en una superficie de nueva construcción, sino en un espacio que ya formaba parte del local afecto con anterioridad al 31 de diciembre de 2014. Es de aplicación la regla 141 F b) "...se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas".Refiere el Acta que en la información que proporciona la Dirección General del Catastro, el local se encuentra afecto a la actividad industrial de Vidal Golosinas S.A., de modo que su superficie comprende la totalidad del polígono del mismo independientemente de que en parte del local se encontrará instalada o no la línea de fabricación MOGUL III. En el Catastro figura como superficie destinada a uso industrial y no almacén. La Sala comparte el argumento de la Administración Tributaria. Se trata de un local de uso industrial enclavado en el complejo industrial de Vidal Golosinas S.A.. Que la línea MOGUL III inicie su actividad propiamente dicha en 2019, no significa que ese espacio anteriormente estuviese vacío o inutilizado. El perito judicial afirma que esa superficie no estaba siendo utilizada entre 2015 y 2018, pero esta es una afirmación carente de soporte probatorio, limitándose a tener por cierta la alegación de la demandante. No sabemos para qué se usaba entre 2014-2018, pero lo lógico en una fábrica que se gestione de forma eficiente, es aprovechar todos los recursos disponibles, entre otros, las edificaciones/construcciones de uso industrial. El informe del Perito Judicial, respecto a la zona MOGUL III, determina que tiene 2.835,00 m2, de los cuales 379,82 m2 se dedican a máquinas y oficinas, 1.032,58 m2 a almacén y el resto, 1.422,60 m2 sería una superficie que denomina no productiva. Determinar el uso que debe darse en cada momento a los locales de uso industrial edificados en el complejo de cada fábrica corresponde al empresario, pero eso no obsta a la aplicación de la Regla 14 1 F b), de modo que el local edificado en suelo afecto a uso industrial debe ser considerado superficie computable.

Por último, resta por resolver si es superficie computable a efectos del IAE la superficie ocupada por los aparcamientos cubiertos destinados a los trabajadores. El informe pericial del Perito judicialmente designado determina que se trata de 3.505,70 m2. También concluye el perito que no son aparcamientos calificables como aparcamientos cubiertos, partiendo de la consulta del Sistema Informa de la AEAT n.º 108504, aportado como documento número 12 con el escrito de demanda, y que el Perito consultó en la web de la Agencia Tributaria. Consta en el informe pericial que estos aparcamientos no disponen de paramentos para que puedan considerarse locales cerrados y, aunque los materiales utilizados son estructuras metálicas de perfiles de acero a base de vigas y pilares estos últimos anclados en zapatas de hormigón con una cubierta de chapas de Zinc, no puede decirse que sean de fácil desmontaje, sin establecer e indicar previamente, la escala de dificultad para ello. No obstante, concluye el Perito que no pueden calificarse como aparcamientos cubiertos.

Examinadas las fotografías, se trata de aparcamientos al aire libre que carecen de paramentos en cualesquiera de sus lados, pero que están cubiertos con placas metálicas que se sujetan sobre una estructura metálica anclada en el suelo. A juicio de la Sala, estamos ante aparcamientos cubiertos. La cubierta metálica no es una construcción fácilmente desmontable, fijada de modo provisional. Es una cubierta permanente, sujeta en una estructura metálica de perfiles de acero con viga y pilares, estos últimos anclados en zapatas de hormigón. No estamos ante un tejado fácilmente desmontable, de uralitas, paja, toldo o marquesina etc., qué es el concepto que para aparcamiento que no debe considerarse cubierto expresa el Informe 108504, aportado como documento número 12 de la demanda. Comparte la Sala el criterio expresado en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha, Sección primera, de 2 de junio de 2009, recurso 270/ 2006, citada en la demanda, en la que no solo se considera aparcamiento cubierto porque tenga un paramento lateral en planos, sino que lo relevante es que tiene techo. Se dice en sentencia "...La actora aporta (Documento 6 de la demanda) una consulta realizada a la AEAT en fecha 10 de febrero de 1995 sobre cuándo debe considerarse un aparcamiento como cubierto. La contestación de la AEAT fue la de "se considerarán aparcamientos cubiertos aquellos que constituyan un local cerrado con paredes y techo de construcción permanente. No se considerarán cubiertos los que lo están con instalaciones fácilmente desmontables, tales como tejados de uralita o paja, toldos, marquesinas, etc.". La actora pretende que como su aparcamiento no tiene paredes hay que considerarlo descubierto. Pero esta interpretación debe ser nuevamente desestimada, porque lo relevante para acreditar el cubrimiento es la existencia de techo;además la parte actora no prueba que el aparcamiento esté exento de paredes (o cierres que delimiten el perímetro) en toda su extensión. Es más, de los planos del hipermercado que obran en el ramo de prueba de la demandada podemos comprobar que sí existen paredes en el aparcamiento, al menos en la línea de fachada del mismo. (el subrayado es nuestro).

En virtud de lo expuesto, procede desestimar la demanda respecto a los Acuerdos de liquidación recurridos, por considerar la Sala que los elementos tributarios discutidos por la parte demandante han sido correctamente apreciados y aplicados en las liquidaciones practicadas.

QUINTO.- Sobre los acuerdos sancionadores. Prescripción de la infracción.

La alegación de prescripción de la infracción sancionada no ha merecido comentario alguno por parte de las administraciones demandada y codemandada. No se argumentó en sede administrativa, pero ello no impide que se argumente este motivo de impugnación con el escrito de demanda, en aplicación del artículo 56.1 LJCA

La mercantil demandante ha sido sancionada por cuatro infracciones tributarias graves, relativas al impuesto sobre actividades económicas ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018. En los Acuerdos sancionadores se hace constar que respecto al elemento tributario "potencia instalada", VIDAL GOLOSINAS, S.A. figura en las matrículas del impuesto de los ejercicios comprobados con el dato censal relativo a la potencia instalada de 1.460 Kw. Analizada la documentación obrante en el expediente, en especial las instancias al Registro de Establecimientos Industriales y los proyectos de actualización presentados por la mercantil a ese registro y después del reconocimiento efectuado en el local de la mercantil por los funcionarios de la inspección de tributos de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, se comprobó que la potencia total afecta a la producción en los ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018 es de 3.406,64 Kw. En cuanto al elemento tributario "superficie computable", refiere el Acuerdo Sancionador que las matrículas del impuesto de los ejercicios comprobados figura como dato censal, relativo a la superficie declarada, una superficie computable de 13.103 m2. Sin embargo, vista la superficie que consta en la Dirección General del Catastro, la superficie afecta a la actividad del epígrafe 421.2, durante los ejercicios 2015 a 2018, es en realidad una superficie computable de 29.888,66 m2.

El hecho sancionado deriva de la afirmación, en las Actas de Conformidad y de disconformidad, de que la documentación aportada "ha puesto de manifiesto que se han producido variaciones no declaradas de los elementos tributarios afectos a la actividad, con efecto los ejercicios 2015 a 2018".La obligada tributaria no es sancionada por haber presentado una declaración censal incorrecta, sino que se la sanciona porque considera la inspección Tributaria que tras su declaración censal se han producido variaciones no declaradas de los elementos tributarios con efecto en los ejercicios fiscales investigados. Para motivar la infracción sancionada se refiere el artículo 90 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, destacando que en su apartado 2 párrafo segundo dice que "Asimismo, los sujetos pasivos estarán obligados a comunicar las variaciones de orden físico, económico o jurídico que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos de este impuesto, y las formalizarán en los plazos y términos reglamentariamente determinados."A su vez, el Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la delegación de competencias en materia de gestión censal de dicho impuesto, en sus artículos 6 y 10 regula la declaración de variación y los efectos de la misma. El art. 6 dice "Declaraciones de variación. 1. Los sujetos pasivos incluidos en la matrícula del impuesto estarán obligados a presentar declaración mediante la que se comuniquen las variaciones de orden físico, económico o jurídico, en particular las variaciones a las que hace referencia la regla 14.ª.2 de la Instrucción, que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos de su tributación por este impuesto....2)(...), 3(...)4. 4. Las declaraciones de variación se presentarán en el plazo de un mes, a contar desde la fecha en la que se produjo la circunstancia que motivó la variación.

Vidal Golosinas S.A. ha sido sancionada por cometer una infracción tributaria prevista en el artículo 192.1 de la Ley General Tributaria, que dice:" Artículo192. Infracción tributaria por incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta declaraciones o documentos necesarios para practicar liquidaciones.

1. Constituye infracción tributaria incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o documentos necesarios, incluidos los relacionados con las obligaciones aduaneras, para que la Administración tributaria pueda practicar la adecuada liquidación de aquellos tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidación, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 de esta ley .

En nuestro caso se imputa haber incumplido la obligación de presentar la declaración de variación de elementos tributarios. De la regulación trascrita se desprende que la obligación legal de declarar el dato censal relativo a la superficie computable y potencia instalada venció un mes después de que variase esa superficie o esa potencia instalada. Ahora bien, respecto a la superficie computable, no nos consta modificación alguna desde la declaración censal. modelo 845, que se produjo el 11 de diciembre de 2000.En esa declaración censal se declaró una superficie computable de 13.103 m2. No consta que la superficie construida en las distintas parcelas se haya modificado después de aquella declaración censal del año 2000. Por el contrario, las certificaciones catastrales incorporadas al expediente administrativo, aportadas como Anexo Uno en los recursos de reposición presentados por la demandante, pone de manifiesto que la superficie construida sobre las distintas parcelas data de los años 1972, 1995 y 1999. Dado que los datos catastrales han sido los que han determinado la medición de superficies computables llevada a cabo por la inspección tributaria, tendremos que convenir que esas superficies computables ya existían cuando se presenta la declaración censal el 11 de diciembre de 2000. Estaríamos ante una declaración censal con un contenido incorrecto, a juicio de la Administración Tributaria.

Cuando se inicia la actividad inspectora, en julio de 2018, han pasado casi 18 años desde que se presentó la declaración censal. La regularización de elementos tributarios respeto a ejercicios fiscales no prescritos, como ocurre con los años 2015 y siguientes, no es óbice para que la infracción imputada deba considerarse prescrita. Es de aplicación el art. 189.2 de la Ley General Tributaria, conforme al cual "El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias será de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones".La infracción, respecto a la superficie computable, se habría cometido en el año 2000, cuando se presenta la declaración censal última presentada por Vida Golosinas S.A. Es de aplicación a este supuesto la interpretación de la normativa aplicable contenida en la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid núm. 675/2015, de 24 de julio (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 9ª, Recurso 613/2013, citada en el escrito de demanda, respecto de la prescripción de la infracción. En el mismo sentido cabe citar las Sentencias del TSJ de Andalucía, Sede en Sevilla, Sección III, de 21 de octubre de 2020, recurso 2305/2019 y la sentencia de la misma Sala y Sección, de 22 de noviembre de 2023, recurso 134/2021.Esta última dice:

"(..)

En cuanto a la primera de las infracciones, tenemos que la declaración de alta en epígrafe que no correspondía tuvo lugar en el año 2006, iniciándose las actuaciones de comprobación en fecha 17 de febrero de 2016. Dispone el art. 189.2 LGT de 2003 , que "El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias será de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones." En este caso, la infracción que se considera cometida por la actora, se encuentra prevista en el art. 192.1 LGT 2003 , y consiste en "incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o documentos necesarios... para que la Administración tributaria pueda practicar la adecuada liquidación de aquellos tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidación... ". En concreto, se imputa a la actora no haberse dado de alta en el epígrafe correcto cual era el 2512 de la sección 1 de las tarifas del Impuesto, incumpliendo así el deber que le impone el art. 90.2 del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales , según el cual, " Los sujetos pasivos estarán obligados a presentar las correspondientes declaraciones censales de alta manifestando todos los elementos necesarios para su inclusión en la matrícula... Asimismo, los sujetos pasivos estarán obligados a comunicar las variaciones de orden físico, económico o jurídico que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos de su tributación por este impuesto, formalizándolas en los plazos y términos que reglamentariamente se establezcan... ".

Pues bien, en este caso, la errónea declaración censal de alta en el Epígrafe 1514, se produjo con fecha 5 de junio de 2006, y desde ese momento en el que se produjo la declaración incorrecta -que es cuando se habría cometido la infracción-, hasta que, en el año 2016, se inician por el Ayuntamiento demandado las actuaciones tendentes a la regularización tributaria de la actora, ha transcurrido con creces el plazo legal de prescripción de cuatro años, o incluso hasta el inicio del procedimiento de inspección del año 2013 en relación con el IAE de los años 2010 a 2013, en el que ya detectó la irregularidad y pudo iniciar el procedimiento sancionador. En efecto, el hecho típico tiene lugar el 5 de junio de 2006 y sus efectos se prolongan hasta la regularización, pero la consumación de la infracción se produce en aquella fecha, que debe considerarse el inicio del plazo de prescripción, pues ahí finaliza el comportamiento antijurídico. Ciertamente la sentencia de 18 de diciembre de 2008 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía , citada por el Ayuntamiento de Palos de la Frontera considera que la responsabilidad por la declaración inexacta del epígrafe no se agota por el transcurso del plazo establecido en el artículo 189 de la LGT , sino que perdura en el tiempo mientras existan la obligaciones tributarias que se derivan de la presentación de dichas declaraciones, otros TSJ como el de Aragón en sentencia de 28 de febrero de 2001 o el de Madrid en Sentencia de 24 de julio de 2015 , mantuvieron la postura del demandante, que aquí asumimos pues estamos ante una infracción que es instantánea pues se agota en el momento en que se realiza la declaración censal incorrecta, dado que la Administración imputó a la actora el hecho del incumplimiento de una obligación, la de presentar una correcta declaración de alta censal ejecución, incumplimiento del que se percata en el año 2016 tras conceder licencia de actividad en 2009 e iniciar en 2013 un procedimiento de comprobación e inspección del concepto IAE por la actividad ejercitada en Palos de la Frontera, del que no resultó ningún tipo de requerimiento a fin de regularización la situación tributaria."

En cuanto al elemento tributario "potencia instalada" ocurre otro tanto. La infracción tributaria por incumplir la obligación de comunicar la variación de este elemento tributario estaba prescrita cuando se inicia el procedimiento inspector en julio de 2018. La variación de la potencia instalada se constata por la inspección tributaria a partir de las declaraciones presentadas por el obligado tributario en el Registro Industrial de Establecimientos y Actividades Industriales. La primera presentación de solicitud a ese Registro es de 27 de febrero de 2001, declarando una potencia eléctrica instalada de 3.500,42 Kw, con una variación de 833,17 Kw. La segunda y última solicitud presentada a ese Registro Industrial es de 27 de diciembre de 2011, declarando una potencia instalada de 6.432,17 Kw, con una variación de 1.871,17 Kw. Ello quiere decir que la variación de la potencia instalada se había producido ya en diciembre de 2011. Por tanto, el incumplimiento de la obligación de notificar la variación del dato censal relativo a la potencia instalada (un mes después de producirse la variación conforme al art. 6.4 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas..), se habría consumado en enero de 2012 y, por tanto, la infracción tributaria derivada de esta omisión tipificada en el artículo 192 1 de la Ley General tributaria se habría cometido en enero de 2012, estando prescrita por el transcurso del plazo legal de prescripción de 4 años cuando se inicia por la Agencia Tributaria de la Región de Murcia el procedimiento de inspección.

Procede, en virtud de lo expuesto, anular los acuerdos sancionadores recurridos.

SEXTO.- A tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso-Administrativa, no procede hacer expresa imposición de las costas procesales causadas al proceder la estimación parcial del recurso contencioso-administrativo.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

PRIMERO.- Dirige la actora el presente recurso contencioso-administrativo contra la Resolución de fecha 30 de abril de 2021 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia, número de reclamación NUM000 (procedimientos acumulados NUM001; NUM002; NUM003; NUM004; NUM000; NUM005; NUM006; NUM007; NUM008; NUM009; NUM010; NUM011; NUM012; NUM013; NUM014 y NUM015) por la que se desestimaban las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra las resoluciones expresas y presuntas de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia de los recursos de reposición interpuestos en su día por la demandante, siendo su objeto las liquidaciones derivadas de actas de disconformidad en relación al Impuesto de Actividades Económicas por los períodos 2015, 2016, 2017 y 2018, dictadas por el Inspector Coordinador y el Jefe de Servicio de Inspección y Valoración Tributaria de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, así como acuerdos sancionadores derivados de las liquidaciones tras actas de disconformidad.

La parte actora fundamenta su demanda, por lo que aquí interesa, en los hechos y argumentos de Derecho que resumidamente pasamos a enumerar:

1º) VIDAL GOLOSINAS, S.A es sujeto pasivo del Impuesto sobre Actividades Económicas y consta dada de alta en la matrícula de dicho Impuesto en el término municipal de Molina de Segura (Murcia), en el epígrafe 421.2 del IAE, "Elaboración productos confitería" ejercicios 2.015, 2.016, 2.017 y 2.018.

2º) Con fecha 10/07/2018 se iniciaron las actuaciones de la Inspección de Tributos por la Agencia Tributaria de la Región de Murcia en relación al Impuesto sobre Actividades Económicas de los ejercicios 2.015, 2.016, 2.017 y 2.018. La mayor parte de la regularización efectuada ha sido en conformidad, tanto respecto de la cuota e intereses de demora como de las sanciones, y se han ingresado los correspondientes importes, y parte en disconformidad, donde también se han ingresado los importes. El importe total de las actas de disconformidad suma 197.234,00 euros.

Existen discrepancias en dos elementos tributarios, a saber, potencia eléctrica y superficie.

3º) Detalla parte del contenido del expediente administrativo, con especial referencia a las alegaciones y documentos aportados por la mercantil demandante. Añade que el obligado tributario aportó a la Inspección toda la documentación requerida en el inicio de actuaciones y entre ella estaba la superficie total y computable aplicable a cada actividad/uso, y planos a escala en formato electrónico. El servicio de Inspección, pese a haberse aportado repetidas veces los datos referidos a "espacios, mediciones y usos", obtenidos por técnicos cualificados, y sin haber manifestado dudas sobre medición de superficies y usos, ha tomado como base de su decisión que los usos por los cuales debe calificarse y computarse el elemento Superficie son los que constan en la Dirección General del Catastro, obviando toda la información aportada, y no llegando a comprobar dato alguno respecto a dichas superficies, mediciones y usos, ni directamente ni por medio de sus técnicos.

En las actas de disconformidad, la Inspección refiere que la mercantil obligada tributaria no acompaña con sus alegaciones ningún informe técnico o plano firmado por un técnico competente en la materia, que pudiera servir de base a sus mediciones de los usos a los que se dedica la superficie ocupada por el local en que se realiza la actividad. Ese informe no fue solicitado, ni lo exige la normativa, y la información proporcionada pudo ser contrastada en la visita de inspección de 6 de marzo de 2019, o en cuantas visitas fueren necesarias. Tras la firma de las actas, solicitó un informe técnico externo, con planos, al Ingeniero Técnico Industrial don Pedro Jesús, en noviembre de 2019, y lo acompañó a las reclamaciones económico - administrativas.

4º) Sobre el elemento tributario "Potencia instalada", VIDAL GOLOSINAS, S.A. mantiene el criterio de que la potencia de 3,406,64 Kw debe tributar por los epígrafes siguientes: 420.1 "Molienda de azúcar", 283,93 Kw y 421.2 "Fabricación de golosinas" 3.122,71 Kw. Sigue el criterio aplicado en la Consulta General 0005-17, de 14 de febrero de 2017, de SG de Tributos Locales, cuyo contenido refiere destacando que los sujetos pasivos deberán matricularse y tributar por todas y cada una de las actividades que se ejerzan de forma diferenciada unas de otras y que tengan tratamiento independiente dentro de las Tarifas.

El Epígrafe 421.2. Elaboración de productos de confitería, que comprende la elaboración de turrones y mazapanes, caramelos, peladillas, goma de mascar y otros productos de confitería (frutas confitadas y acarameladas, esencias, flanes, yemas, etc.).

Hace hincapié en aquellas labores que pudieran realizarse con las materias primas previamente a la iniciación del proceso productivo, tales como molienda o refinación del azúcar y producción de jarabes. Estas deben figurar en el "Grupo 420; Industrias del azúcar", en concreto, molienda de azúcarcon un total de 283,93 Kw. Esta actividad es independiente del proceso de fabricación de golosinas. El azúcar como materia prima, es trasformada en grano de menor diámetro, tamizado y homogeneizado, previamente a la realización de su mezcla, que en ocasiones es vendida a otras entidades. Las ventas de azúcar tamizada procedente de su molienda correspondiente a los ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018, totalizan 94.593 Kg, 143.516 Kg, 172.288 Kg Y 248.659 Kg respectivamente, tal como consta en página 3 de la Reclamación económico-administrativa relativa a la liquidación en disconformidad, en la que se indica que se adjuntaban facturas de venta de azúcar tamizada a modo de ejemplo. Se trata de una actividad económica diferenciada e individualizable recogida en un epígrafe específico y con unas tarifas concretas, como es el caso del refinado del azúcar.

En el Impuesto sobre Sociedades, Vidal Golosinas S.L. hace constar como actividades desarrolladas por el grupo la actividad principal de Fabricación de cacao, chocolate y productos de confitería, CNAE (2009): 10.82; y Otras: Comercio al por mayor de azúcar, chocolate y confitería.

CNAE (2009): 46.36.

Sostiene la inspección que las ventas de azúcar tamizado se realizan todas a la mercantil CANDY SPAIN S.L. y que conforme a los artículos 42 a 49 del código de Comercio es una sociedad perteneciente al mismo grupo en el que Vidal Golosinas S.A. es sociedad dominante. Esta afirmación no es cierta. Existe vinculación entre las sociedades, pero en ningún momento han sido partes del mismo grupo consolidado mercantil, ni fiscal. Así puede comprobarse en las declaraciones del impuesto de sociedades.

Además, aunque formase parte de un grupo consolidado, no se justifica tampoco la exclusión al reconocimiento de la existencia de una actividad diferenciada e individualizable cuál es la molienda de azúcar.

5º) Respecto al elemento tributario "Superficie", transcribe el apartado 11 de la Regla 6ª "Concepto de local en el que se ejercen las actividades", del Real Decreto Legislativo 1175/1990, lo que nos da idea de que el local debe utilizarse para la actividad empresarial o profesional. Si no se utiliza este fin su superficie no es computable.

Transcribe a continuación el apartado F) ""Superficie de los locales" de la Regla 14ª.1 "Elementos tributarios" concluyendo que para la apreciación de superficie computable debe tratarse de superficie en la que se realice la actividad empresarial o profesional de que se trate.

Para la Administración tributaria, todo lo que está dentro del polígono es superficie computable, independientemente de que se realice o no allí actividad económica. Además, del segundo párrafo de la excepción 1ª a la Regla 14.1.F.b), la Administración saca la conclusión, con carácter general, de que para que una superficie no sea computable deber estar no construida o descubierta y no realizarse en ella actividad económica, no admitiendo más excepciones para no computar una superficie cubierta que un matemático y único 5 %, en base al apartado c) de la Regla 14.1.F.

Por el contrario, la demandante sostiene que superficie computable solo puede ser la de los locales que se utilicen para la actividad empresarial o profesional, conforme a la Regla 6ª. Considera que la excepción 1ª a la Regla 14.1.F.b) se refiere exclusivamente al tratamiento de las superficies no construidas o descubiertas, complementándose sus dos párrafos, sin que ello implique que para no computar una superficie debe darse la doble condición de que sea no construida o descubierta y no realizarse en ella actividad económica. En la aplicación de la Regla 6ªy del apartado a) de la Regla 14.1 F, si no se realiza en esa superficie actividad económica no debe computarse.

Tampoco comparte la interpretación del apartado C de la Regla 14.1 F.

La idea del legislador de incluir en los elementos de tributación computables sólo los que estén directamente relacionados con la actividad económica de que se trate queda expresada, de forma muy patente, cuando se refiere a la potencia instalada en la Regla 14ª 1.A),expresando que no serán computables las potencias de los elementos dedicados a calefacción, iluminación, acondicionamiento de aire, instalaciones anticontaminantes, ascensores de personal, servicios sociales, sanitarios y, en general, todos aquellos que no estén directamente afectos a la producción incluyendo los destinados a transformación y rectificación de energía eléctrica. Este criterio debería aplicarse también a elementos superficie, por ser ambos elementos tributarios del mismo impuesto.

Conforme a la interpretación de la normativa que realiza la parte demandante, considera que no deben computarse las siguientes superficies:

1º) Las de las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, porque no computan para el elemento tributario "potencia" conforme a la Regla 14.1.A). Cita la Resolución Vinculante de la Dirección General de Tributos, V0087-14 de 16 de enero de 2.014, respecto al no cómputo para el elemento tributario "potencia" del almacén mecanizado de producto. Cuando el producto es almacenado el proceso industrial de producción ha concluido, no debiendo incluirse la superficie destinada a almacén en el elemento tributario superficie al no destinarse a la elaboración del producto final.

2º) Aparcamientos "cubiertos", uso exclusivo del personal obrero. No tienen paredes ni techo de construcción permanente, simplemente tienen una marquesina metálica consistente en una techumbre y soportes de metal, que son fácilmente desmontables. No deben computar en el elemento tributario superficie porque no constituyen superficie construida ni edificación alguna. No se destinan a la producción de la empresa. Además, en atención a la consulta realizada a la AEAT a través del sistema Informa, n.º 108504, de fecha 23 de marzo de 2005, estando construidos con elementos desmontables no pueden considerarse aparcamientos cubiertos. Sobre la no consideración como aparcamientos cubiertos, cita también, a contrario sensu, la Sentencia núm. 324/2009, de 2 de junio de 2009, del Tribunal Superior de Castilla La-Mancha, Sección 1ª, recurso 270/2006.

3º) Superficies destinadas a ofrecer servicios generales para el personal, tales como comedores, aseos, vestuarios, salas para el servicio médico, y servicios auxiliares. No se destinan a la producción objeto de la actividad económica, sino al bienestar de los trabajadores. Considera que el 5 % a que alude la letra c) del apartado 14.F no debe aplicarse matemáticamente y de forma excluyente, puesto que va precedido de la expresión "en todo caso". El legislador lo que pretende es que se computen los elementos que están afectos a la actividad gravada. Argumenta que no es aplicable el criterio contenido en la resolución del TEAR en atención a la Consulta V3052-16, puesto que esa consulta no interpreta el término "en todo caso", y no sería aplicable al supuesto aquí controvertido.

4º) Superficie instalación MOGUL III. En los ejercicios 2015 a 2018, objeto de la comprobación, esta superficie estaba sin uso alguno, sin ocupación y sin actividad, ultimándose su puesta en marcha en el ejercicio 2019. La Inspección, en cuanto al elemento "kilovatios", los ha incluido para que surtan efectos de tributación a partir del 1 de enero de 2019, en tanto que respecto al elemento tributario superficie los ha computado en su totalidad a partir del 1 de enero 2015. Considera la inspección que estando definida a efectos catastrales esa superficie como uso industrial, debe computarse en el elemento tributario "superficie", aunque no existe ubicado equipo industrial alguno.

En las Actas de conformidad y disconformidad se viene a reconocer que la instalación MOGUL III no entró en funcionamiento hasta el año 2019. Va en contra de la Regla 6ª que sienta como criterio general que, para ser considerado local, a efectos del IAE, y por tanto computar su superficie, es preciso que se utilice para cualesquiera actividades empresariales o profesionales. Se grava la mera titularidad dominical del inmueble, aun cuando no se dedique a la actividad empresarial o profesional. Vulnera las reglas 6ª y 14ª.

Refiere las distintas superficies controvertidas. En cuanto a la superficie de los aparcamientos, coincide el informe externo del perito aportado por la demandante con la medición del Catastro respecto a los aparcamientos que no son de uso exclusivo de los obreros (499,80 m2), pero difiere la medición respecto al aparcamiento que es de uso exclusivo del personal obrero, que según el informe pericial tendrían una superficie de 3.505,70m2, es decir, 127,5 m2 mayor que la reflejada en Catastro.

6º) En cuanto a las sanciones impuestas, resultan improcedentes por los siguientes motivos: Empleó la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Las discrepancias están basadas en una interpretación razonable. Cita la Sentencia del Tribunal Supremo núm. 266/2017, de 16 de febrero de 2017, Sección 2ª, Recurso 179/2016.

La resolución del TEAR ha considerado que el elemento de culpabilidad deriva de no efectuar las declaraciones de variación de los elementos tributarios. Ahora bien, el artículo 6, "Declaraciones de variación", del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas, estipula la obligación de declaración de variación de elementos tributarios que tengan trascendencia a efectos de su tributación por el IAE, pero en este caso, en una interpretación razonable de la norma, los elementos sobre los que existe discrepancia se considera que no tienen trascendencia a efectos de tributación. Con respecto al elemento superficie, no hubo nuevas construcciones en los ejercicios inspeccionados, sino que eran las mismas desde el año 2000. La actualización del censo en el año 2000 se hizo según los criterios de la Administración Municipal, que fueron distintos a los mantenidos por la Inspección en esta comprobación. La declaración mod. 845, se presentó en fecha 11/12/2000 y sí se considera incorrecta, la infracción se habría cometido en aquella fecha y estaría prescrita. Cita sobre la prescripción de la sanción la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid núm. 675/2015, de 24 de julio, Sección 9ª, Recurso 613/2013.

SEGUNDO.- La Abogacía del Estado se opone a la demanda argumentando, expuesto resumidamente:

1º) Respecto a la potencia instalada tributable, el grupo 420 comprende conforme al Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas(TIAE), la fabricación de azúcar de remolacha y de azúcar de caña; refinerías de azúcar (produccción de azúcar refinada en estado sólido, granulado, en cuadradillos, en polvo, azúcar líquida y jarabes, incluso melazas refinadas), así como la fabricación de mieles de caña.

A efectos meramente informativos, el sujeto pasivo declarará las actividades concretas que ejerce según la clasificación contenida en los siguientes epígrafes:

Epígrafe 420.1 Azúcar y jarabes de azúcar.

Epígrafe 420.2 Productos residuales de la industria del azúcar

La demandante alega que se dedicaba al refinado de azúcar cuando su actividad era bien diferente. Según el TIAE el refinado abarca la producción de azúcar refinada en estado sólido, granulado, en cuadradillos, en polvo, azúcar líquida y jarabes, incluso melazas refinadas, pero siempre refiriéndose a producción. El refinado de azúcar, como explica perfectamente el Servicio de Inspección y Valoración Tributaria al resolver el 29 de mayo del 2020 los recursos de reposición interpuestos, es una etapa del proceso productivo del azúcar en la cual «el azúcar obtenido se vuelve a disolver en agua caliente (a alrededor de 80ºC) y a un pH de 7,5. Luego la solución obtenida se concentra al vacío. Posteriormente se adiciona carbón activado (al 0,1%), se mezcla y después se filtra. El producto es una solución clara y densa, la cual será enviada a cocción, cristalización y centrifugación. Finalmente, los cristales de azúcar son molidos y luego almacenados, vendiéndose el azúcar en polvo o en terrones». No hay prueba alguna de que la empresa demandante realice todo ese proceso, ni siquiera alega que lo haga. La demanda se refiere a la molienda.

El proceso observado por el inspector actuario de forma directa en Vidal Golosinas, S.A., parte del azúcar en grano ya refinado y molido, y consiste en modificar su grosor, haciéndolo más fino. Por lo tanto, no es un proceso de producción de azúcar del grupo 420 del IAE, es un acto de preparación del azúcar ya producido que ha sido comprado por VIDAL GOLOSINAS, S.A. como materia prima para su utilización en productos de confitería, dentro del proceso productivo correspondiente al epígrafe 421.2 "Elaboración de productos de confitería". No se produce azúcar, simplemente se reduce el grosor del grano. Los elementos energéticos que lo realizan se hayan directamente afectos al proceso productivo de elaboración de productos de confitería.

Carece de todo apoyo normativo, consecuentemente, la pretensión de la recurrente de que se reconozca «la existencia de una actividad diferenciada e individualizable, cual es la molienda de azúcar, a integrar en el epígrafe 420 "Industria del Azúcar", pues ese epígrafe se refiere a la fabricación, no al simple triturado. A ello no obsta el hecho de que vendiese parte de ese azúcar tamizado o que incluyera el importe de esa venta de azúcar tamizado en su declaración por el Impuesto sobre Sociedades. Si no la hubiera declarado habría incurrido evidentemente en infracción tributaria por ese impuesto, no por el IAE.

A mayor abundamiento alega que la producción de azúcar estuvo limitada en la Unión Europea los ejercicios fiscales 2015, 2016 y hasta octubre de 2017, limitándose en España las autorizaciones para la producción de azúcar a determinadas sociedades mercantiles, entre las que no estaba la demandante, de modo que si se hubiese dedicado a la producción de azúcar hubiese incurrido en ilegalidad.

Si se admitiese la argumentación sostenida por la empresa, debería aplicarse la Regla 7ª del TIAE sobre la simultaneidad en el ejercicio de actividades de fabricación.

2º) En cuanto al elemento tributario de la superficie de los locales, pretende excluir la Actora de esa superficie las redes de suministro y los centros de transformación, el almacén mecanizado de producto terminado, los aparcamientos cubiertos, las superficies destinadas a ofrecer servicios generales, y la superficie destinada a la instalación MOGUL III. Trascribe la Regla 14ª del TIAE y destaca que a algunas zonas de esta superficie se les aplica, de un lado, un porcentaje por razón de su uso y, de otro, se establece una excepción en el apartado 1º de la propia regla: «En consecuencia, no se computará, a ningún efecto, la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.». Para aplicar esta excepción, en una interpretación sistemática del apartado 1º, como gramatical, deben darse ambos requisitos para aplicar la excepción de estar ante una superficie que no computa, esto es, debe ser una superficie no construida en la que no se realice directamente la actividad.

Conforme a los Acuerdos recurridos, el cómputo de la superficie se detalla en la regla 14.1 F del TIAE y en la misma no se hace ninguna exclusión respecto a la superficie de las redes de suministro, centros de transformación, almacenes mecanizados de producto terminado, aparcamientos cubiertos de uso exclusivo del personal obrero o superficies destinadas a servicios generales, por lo que deben desestimarse las alegaciones del obligado tributario.

En cuanto a los aparcamientos, en sede administrativa siempre se refirió a aparcamientos cubiertos.

En cuanto a la superficie ocupada por la línea de producción Mogul III, no es una superficie de nueva construcción, sino que ya existía el 31 de diciembre de 2014. Conforme a la Regla 14.1 F, "...se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas". Se ha comprobado que, conforme a los planos y usos que constan en la Dirección General del Catastro, el local se encuentra afecto a la actividad industrial de VIDAL GOLOSINAS, S.A. y su superficie comprende la totalidad del polígono del mismo, independientemente de que en parte del local se encontrara instalada o no, la línea de fabricación MOGUL III. La superficie ocupada por esa línea constaba en Catastro como superficie destinada a un uso industrial (IAL), no a almacén, tal y como consta en el anexo n.º 3, en el que la superficie que ocuparía más tarde la planta Mogul III, se haya ya entonces dedicada a uso industrial junto con otras superficies de la fábrica, totalizando 11.378 metros cuadrados de uso industrial, por lo que debe computarse como superficie afecta a la actividad industrial.

Aun considerando que esa zona no se utilizara durante el periodo considerado, no cabría deducción alguna, pues esta se integraría dentro de la deducción general del 5% de la letra c) de la reiterada Regla 14ª. Hace crítica de la interpretación de la expresión "en todo caso" que realiza la parte Actora y sostiene que si el legislador hubiera querido excluir de la superficie de los locales aquellos espacios no destinados directamente a la actividad lo hubiese dicho así expresamente.

Tampoco cabe la aplicación analógica que pretende la parte Actora de los criterios del elemento sobre la potencia instalada al elemento de la superficie de los locales.

3º) En cuanto a la sanción, la sociedad recurrente pretende ampararse en el artículo 179 de la LGT, esto es, en que ha realizado una interpretación razonable de la norma. Las interpretaciones que realizó no merecen ese calificativo; así, no es razonable, máxime tratándose de una empresa que se dedica precisamente a la confitería, pretender hacer pasar por azúcar refinado al tamizado, ni cabe identificar el complicado proceso del refinado con el simple acto de moler, como tampoco pretender excluir espacios del elemento de la superficie cuando de manera patente están incluidos por tratarse de espacios cubiertos. Por añadidura, y como recoge la resolución impugnada del TEAR: «En el presente caso, entiende este Tribunal que con independencia de la discrepancia en los criterios de cuantificación de los elementos computables, no se efectuaron las declaraciones de variación de dichos elementos y tal y como señala la oficina gestora, dichas variaciones eran conocidas por la interesada, al referirse a los medios a través de los cuales se realiza la producción de la mercantil y se lleva a cabo la actividad empresarial. En consecuencia, procede también desestimar las alegaciones al respecto».

En definitiva, la conducta de la actora incurre, como mínimo, en una actuación negligente.

En cuanto a la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia,se opone a la demanda con remisión al contenido de la resolución del TEARM y las resoluciones de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia que desestiman de forma expresa los recursos de reposición dirigidas contra Acuerdos de liquidaciones del IAE por los períodos 2015, 2016, 2017 y 2018, así como contra los Acuerdos sancionadores por los mismos periodos impositivos; así como la contestación a la demanda de la Abogacía del Estado.

TERCERO.- Sobre el elemento tributario "potencia instalada".

La Resolución del TEARM objeto de litigio acumula dieciséis reclamaciones económico-administrativas, si bien desde un punto de vista sustantivo son únicamente ocho reclamaciones económico - administrativas(REAS); cuatro frente a la desestimación de otros tantos recursos de reposición presentados contra acuerdos del Inspector Coordinador y el Jefe de Servicio de Inspección y Valoración Tributaria de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia por los que se aprobaban las correspondientes liquidaciones por el Impuesto de Actividades Económicas relativo al municipio de Molina de Segura por los períodos 2015, 2016, 2017 y 2018, derivadas de las correspondientes actas de disconformidad de 5 de noviembre del 2019, con un importe respectivo de 31.483,05, 29.680,87, 28.722,31 y 26.300,81 euros; y otras cuatro frente a la desestimación de otros tantos recursos de reposición presentados frente a los Acuerdos de imposición de sanción tributaria derivada de las anteriores liquidaciones, por los períodos impositivos 2015, 2016, 2017 y 2018, siendo el importe de las sanciones de 21.020,37, 20.359,20, 20.359,20 y 19.308,18 euros. Primero presentó REAS frente a la desestimación presunta de los recursos de reposición y luego frente a la desestimación expresa de aquellos mismos recursos de reposición, motivo por el cual, formalmente son dieciséis.

En todos los ejercicios fiscales se discuten los mismos elementos tributarios ("potencia instalada" y superficie de locales computable), con idéntica argumentación jurídica, de modo que siguiendo el hilo expositivo del escrito de demanda procederemos a resolver a continuación sobre el elemento tributario "potencia instalada".

Las liquidaciones por el IAE se han practicado en atención a una sola actividad económica, las del epígrafe del IAE 421.2 "Elaboración de productos de confitería",y a ella se ha imputado la totalidad de la potencia instalada, 3.406,64 kW. Sin embargo, Vidal Golosinas S.A., reconociendo que la potencia instalada en su industria en Molina de Segura son 3.406,64 kW, considera que 283,93 kW no se destinan a esa actividad económica, sino que de forma individualizada y diferenciada se destinan a la actividad del epígrafe 420.1 "Molienda de azúcar". La cuota del epígrafe 420.1 es inferior a la cuota del epígrafe 421.2.

Lo primero que cabe decir es que "Molienda de Azúcar" es la actividad que materialmente realiza la demandante, esto es, tamizar el grano de azúcar haciéndolo más fino, a fin de que sea útil para la actividad de elaboración de productos de confitería, pero esa actividad de moler azúcar no se corresponde con un epígrafe diferenciado en el IAE. El Grupo 420 del TIAE, dice:

"Grupo 420. Industria del azúcar.

Cuota de:

Por cada obrero: 1.087 pesetas. (6,533002 euros)

Por cada Kw: 704 pesetas. (4,231125 euros)

Nota: Este grupo comprende la fabricación de azúcar de remolacha y de azúcar de caña; refinerías de azúcar (producción de azúcar refinada en estado sólido, granulado, en cuadradillos, en polvo, azúcar líquida y jarabes, incluso melazas refinadas), así como la fabricación de mieles de caña.

A efectos meramente informativos, el sujeto pasivo declarará las actividades concretas que ejerce según la clasificación contenida en los siguientes epígrafes:

Epígrafe 420.1 Azúcar y jarabes de azúcar.

Epígrafe 420.2 Productos residuales de la industria del azúcar."

Como acertadamente afirma la Abogacía del Estado, moler azúcar no tiene encuadre en el epígrafe del Grupo 420. Conforme a la Nota del mismo, para encuadrarse en esta actividad económica es necesario la fabricación de azúcar de remolacha o de azúcar de caña o, entre otros, producir azúcar refinada en estado sólido y no es eso lo que hace la mercantil demandante. La producción de azúcar refinada es un proceso para la transformación del jugo de caña o remolacha crudo en cristales de azúcar actos para consumo. Lo que hace Vidal Golosinas S.A. con la molienda de azúcar es reducir esos cristales de azúcar en otros más pequeños (molerlos/tamizarlos), para su uso en confitería, pero no produce azúcar refinada. El refinado de azúcar, como afirma la Abogacía del Estado, acogiendo la explicación del Servicio de Inspección y Valoración Tributaria al resolver el 29 de mayo del 2020 los recursos de reposición interpuestos, "...es una etapa del proceso productivo del azúcar en la cual «el azúcar obtenido se vuelve a disolver en agua caliente (a alrededor de 80ºC) y a un pH de 7,5. Luego la solución obtenida se concentra al vacío. Posteriormente se adiciona carbón activado (al 0,1%), se mezcla y después se filtra. El producto es una solución clara y densa, la cual será enviada a cocción, cristalización y centrifugación. Finalmente los cristales de azúcar son molidos y luego almacenados, vendiéndose el azúcar en polvo o en terrones»

Consecuencia de lo anterior, resulta indiferente que una parte del azúcar molido se venda a la mercantil Candy Spain SL. La venta al por mayor de azúcar molido no es una actividad económica encuadrable en el epígrafe 420.1 TIAE, el cual requiere, entre otros, la producción de azúcar refinada y no es el caso.

Procede, en consecuencia, desestimar este motivo de impugnación por ser ajustadas a derecho las liquidaciones practicadas en atención al elemento tributario, "potencia instalada".

CUARTO.- Sobre el elemento tributario superficie computable

La resolución de este punto de controversia, sin duda el más relevante, requiere resolver una cuestión previa de interpretación jurídica. La normativa aplicable se expone a continuación.

La Nota Común a la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas Instrucción y Tarifas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece que:" De conformidad con lo dispuesto en la Base Cuarta del artículo 86.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre , las cuotas consignadas en esta Sección se completarán con la cantidad que resulte de aplicar el elemento tributario constituido por la superficie de los locales en los que se realicen las actividades empresariales, en los términos previstos en la Regla 14.ª 1 F) de la Instrucción"y dicha Regla 14.ª 1 F) dice:

"a) A efectos de la aplicación del elemento superficie a que se refiere la Nota común de la Sección 1.ª y la segunda Nota común de la Sección 2.ª de las Tarifas, se entiende por locales en los que se ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6.ª de la presente Instrucción.

b) A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie:

1.º El 20 por 100 de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre, depósitos de agua y, en general, a cualquier aspecto de la actividad de que se trate. No obstante lo anterior, tratándose de instalaciones deportivas directamente afectas a actividades gravadas, o a algún aspecto de éstas, sólo se computará el 5 por 100 de su superficie, excepto la ocupada por gradas, graderíos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, de la cual se computará el 20 por 100.

En consecuencia, no se computará a ningún efecto la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.(...)

5.º El 55 por 100 de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases.

6.º El 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos cubiertos.

c) Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada. ( ...)".

La Regla 6ª por su parte dice: "A los efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, se consideran locales las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualesquiera actividades empresariales o profesionales.

No tienen, sin embargo, la consideración de locales a efectos de este Impuesto...(..)

Para la Administración tributaria, partiendo de la Regla 14ª F apartado b, todo lo construido/edificado dentro del Polígono es superficie computable (con las reducciones correspondientes), con independencia de la utilización concreta que se haga de esos espacios. Para que una superficie no sea computable, entiende la Administración que debe estar no construida o descubierta y no realizarse en ella actividad económica, debiendo concurrir ambos requisitos. Sin embargo, para la demandante, superficie computable sería la superficie de los elementos que están directamente afectos a la actividad económica gravada, pretendiendo trasladar el criterio establecido por el legislador respecto al elemento tributario "potencia instalada" Regla 14 A), al elemento tributario "superficie". A partir de su interpretación de los preceptos aplicables, considera la demandante que no es computable la superficie correspondiente a los siguientes conceptos:

1º) Las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, extrapolando el criterio de la Regla 14ª A).

2º) Los aparcamientos "cubiertos", uso exclusivo del personal obrero, que en realidad dice que deben considerarse descubiertos por no estar cerrados y estar construidos con material desmontable.

3º) Superficies destinadas a ofrecer servicios generales para el personal, tales como comedores, aseos, vestuarios, salas para el servicio médico, y servicios auxiliares, porque no son necesarios para llevar a cabo la producción objeto de la actividad económica de la empresa.

4º) Superficie instalación MOGUL III, porque estaba sin uso, entrando en funcionamiento en 2019.

Partiendo de su interpretación normativa, la parte demandante propone prueba pericial por perito insaculado judicialmente, y solicita al Perito que en la misma identifique cada superficie de las instalaciones de "Vidal Golosinas, S.A." sitas en Avda. Gutiérrez Mellado, s/n, Molina de Segura (Murcia), determinando y cuantificando separadamente en cada área la superficie utilizada con su respectivo uso individualizado y la restante superficie accesoria o no utilizada, así como aquellas otras destinadas bien a servicios sociales como a servicios generales no implicados en la fabricación directa de productos terminados. Ello ha determinado que el resultado de la prueba pericial, practicada por el Perito D. Juan Enrique, esté imbuido del particular criterio interpretativo de la normativa aplicable que postula la demandante, partiendo de la premisa de que toda superficie que no esté implicada en la fabricación directa de productos terminados debe ser considerada como superficie accesoria o no utilizada, criterio que como vamos a exponer, la Sala no comparte.

El criterio para computar la superficie como elemento tributario, en consideración a la Regla 6ª y la Regla 14ª F, fue abordado en la Consulta Vinculante V3052 -16, de 30 de junio de 2016, emitida por SG de Tributos Locales de la Dirección General de Tributos, que dice:

"Descripción de hechos

La consultante, para el ejercicio de su actividad, dispone de un local que es utilizado como almacén, dentro del cual discurre una vía de ferrocarril, para facilitar la descarga de productos. Las operaciones de carga y descarga, así como el movimiento de mercancía, se realiza en el interior de la nave por puentes grúa.

"Cuestión planteada

A efectos del cómputo del elemento tributario de superficie, se plantea si debe considerarse la superficie total de la nave como almacén o únicamente la efectivamente utilizada, sin considerar, en atención a su carácter de vial, la que es ocupada por las vías del ferrocarril.

Contestación completa

1º) De conformidad con lo previsto en el último párrafo de la regla 4ª.2.A) de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades industriales faculta al sujeto pasivo para disponer de almacenes o depósitos cerrados al público, computándose, en todo caso, la superficie de los mismos a efectos de lo dispuesto en la regla 14ª.1. F) de la Instrucción.

La regla 14ª.1. F) establece el procedimiento para el cómputo del elemento tributario de superficie, señalando, en la letra a), que "A efectos de la aplicación del elemento superficie a que se refiere la nota común de la Sección 1ª y la segunda nota común de la Sección 2ª de las Tarifas, se entiende por locales en los que se ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6ª de la presente Instrucción".

En el apartado 1 de la regla 6ª de la Instrucción se define el concepto de local como " ... las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualesquiera actividades empresariales o profesionales".

Por otra parte, en la letra b) de la citada regla 14ª.1. F) se indica lo siguiente:

b) A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie:

1º. El 20 por 100 de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre, depósitos de agua y, en general, a cualquier aspecto de la actividad de que se trate. No obstante lo anterior, tratándose de instalaciones deportivas directamente afectas a actividades gravadas, o a algún aspecto de éstas, sólo se computará el 5 por 100 de su superficie, excepto la ocupada por gradas, graderíos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, de la cual se computará el 20 por 100.

En consecuencia, no se computará a ningún efecto la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.

(...)

5º. El 55 por 100 de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases.

6º. El 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos cubiertos

(...)

c) Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada.

(...)".

2º) De los datos aportados en el escrito de consulta se desprende que el sujeto pasivo, que ejerce una actividad industrial, dispone de una nave en la que discurre, por su interior, parte de una vía de ferrocarril para facilitar las labores de carga y descarga de los productos.

Pues bien, en aplicación de lo dispuesto por la regla 14ª.1. F) de la Instrucción, resulta que, a efectos de la determinación del elemento tributario "superficie", se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.

La citada regla excluye del cómputo de dicho elemento tributario a las superficies no construidas o descubiertas en las que no se realice directamente la actividad de que se trate o algún aspecto de ésta, mencionando entre otras superficies, a modo de ejemplo, la destinada a viales, aparcamientos, zonas de seguridad, etc.

Esto significa que la superficie a excluir del cómputo del elemento tributario debe reunir dos requisitos:

1º que se trate de una superficie no construida o descubierta y, además,

2º que en ella no se realice directamente la actividad en cuestión o algún aspecto de ésta.

Además, la regla prevé una reducción general en el cómputo de dicho elemento tributario, debiendo tomarse en consideración el 55 por 100 de la superficie de la nave destinada a almacén por el sujeto pasivo (regla 14ª.1. F).b).5º).

En todo caso, se deducirá del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas de dicha letra b), el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada, entre los que cabe incluir los viales de la nave en cuestión.

Por consiguiente, la superficie ocupada por los viales interiores de la nave por los que discurre una vía de ferrocarril, deberá tenerse en cuenta a efectos del cómputo general del elemento tributario de superficie, aplicando las normas contenidas en la regla 14ª.1. F) de la Instrucción, dado que las superficies ocupadas por viales ya se tienen en consideración en la deducción que, en todo caso, se practica del total de metros cuadrados de superficie del local."

Expuesta la normativa aplicable y la Consulta vinculante que la interpreta, estamos en condiciones de dar respuesta respecto a cada una de las superficies que la demandante pretende excluir de la superficie computable. En primer lugar, pretende la exclusión de las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, extrapolando el criterio de la Regla 14ª A) para la potencia instalada. El criterio que establece el TIAE para configurar el elemento tributario "potencia instalada" no puede aplicarse a un elemento tributario notoriamente diferente, ni por analogía, ni en virtud de interpretación sistemática y/o finalista. Cada elemento tributario ha sido configurado y delimitado por el Legislador de forma individualizada y singularizada, en atención a aquellos rasgos del mismo que el legislador considera que deben atenderse para su concreción. Así, para la "potencia", la Regla 14ª.1 A pretende cuantificar únicamente los elementos energéticos afectos al equipo industrial (Se considera potencia instalada tributable la resultante de la suma de las potencias nominales, según las normas tipificadas, de los elementos energéticos afectos al equipo industrial, de naturaleza eléctrica o mecánica),y por este motivo excluye de forma expresa todo lo que no esté afecto al equipo industrial(... calefacción, iluminación, acondicionamiento de aire, instalaciones anticontaminantes, ascensores de personal, servicios sociales, sanitarios y, en general, todos aquellos que no estén directamente afectos a la producción, incluyendo los destinados a transformación y rectificación de energía eléctrica).Al contrario, para configurar el elemento tributario superficie, la Regla 14º1 F parte de un criterio notoriamente distinto, de modo que conforme al apartado b) se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.Este elemento tributario de superficie, ya no se delimita por aquellos espacios destinados únicamente a la producción industrial, propiamente dicha, sino que incluye la total superficie comprendida dentro del polígono y únicamente excluye, de forma completa en el punto 1º, apartado segundo, "..la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc".Esta exclusión de superficie computable, tal y como acertadamente expone la Consulta V3052-16, antes trascrita, requiere la doble condición de ser superficie no construida o descubierta y, además, que no se realice en ella directamente la actividad de que se trate o algún aspecto de esta. Por tanto, las redes de suministro y de los centros de transformación, y el almacén mecanizado de producto terminado, son superficies computables para el elemento tributario "superficie de locales".

Otro tanto acontece con las superficies destinadas a ofrecer servicios generales para el personal, tales como comedores, aseos, vestuarios, salas para el servicio médico, y servicios auxiliares. La parte Actora considera que no es una superficie computable porque estos locales/ edificaciones, no son necesarios para llevar a cabo la producción objeto de la actividad económica de la empresa. La Sala no comparte este argumento del escrito de demanda. Los trabajadores participan de forma directa en la actividad económica de la mercantil demandante, como es obvio, de modo que las instalaciones destinadas a dar servicio a esos trabajadores contribuyen, cuando menos de forma indirecta, a la actividad industrial de la demandante, coadyuvando al mejor desempeño de la actividad laboral. Se trata de superficies computables en aplicación de la Regla 14ª1 F b); ("... se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas."),no estando prevista su exclusión en los distintos apartados de la Regla 14ª 1 F. El informe pericial del perito judicial, Sr. Juan Enrique, concreta esta superficie destinada a Servicios Generales en 1.622 m2, de los cuales entiende que 897,29 m corresponden a una superficie no productiva. Aunque no se comparte el criterio interpretativo de la demanda por las razones expuestas, a mayor abundamiento, visto que la superficie computable total en los Acuerdos de liquidación recurridos asciende a 29.888,66 metros; esos 897,29 m de superficie no productiva representan un 3%, esto es, son un porcentaje inferior a la reducción general del 5% prevista en la letra c) de la Regla 14ª 1 F, que dice: "Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada".En este apartado c) estarían incluidos esos metros de superficie de servicios generales no productivos. Por lo demás, la expresión "en todo caso" debe ser interpretada en su sentido literal, esto es, que la reducción del 5% del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b, debe aplicarse en todos los supuestos.

Siguiendo con el mismo argumento, también debe desestimarse la pretensión de exclusión como superficie computable de la "Superficie instalación MOGUL III", que pretende excluirse afirmando que estaba sin uso ni utilización alguna, entrando en funcionamiento en 2019. Lo primero que cabe decir es que las Actas de conformidad y Disconformidad lo que vienen a reconocer es que la instalación MOGUL III entró en funcionamiento en el ejercicio fiscal 2019, pero no mencionan ni reconocen que antes estuviesen sin uso alguno. Esas Actas ponen de manifiesto que la superficie ocupada por la línea de fabricación MOGUL III no está ubicada en una superficie de nueva construcción, sino en un espacio que ya formaba parte del local afecto con anterioridad al 31 de diciembre de 2014. Es de aplicación la regla 141 F b) "...se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas".Refiere el Acta que en la información que proporciona la Dirección General del Catastro, el local se encuentra afecto a la actividad industrial de Vidal Golosinas S.A., de modo que su superficie comprende la totalidad del polígono del mismo independientemente de que en parte del local se encontrará instalada o no la línea de fabricación MOGUL III. En el Catastro figura como superficie destinada a uso industrial y no almacén. La Sala comparte el argumento de la Administración Tributaria. Se trata de un local de uso industrial enclavado en el complejo industrial de Vidal Golosinas S.A.. Que la línea MOGUL III inicie su actividad propiamente dicha en 2019, no significa que ese espacio anteriormente estuviese vacío o inutilizado. El perito judicial afirma que esa superficie no estaba siendo utilizada entre 2015 y 2018, pero esta es una afirmación carente de soporte probatorio, limitándose a tener por cierta la alegación de la demandante. No sabemos para qué se usaba entre 2014-2018, pero lo lógico en una fábrica que se gestione de forma eficiente, es aprovechar todos los recursos disponibles, entre otros, las edificaciones/construcciones de uso industrial. El informe del Perito Judicial, respecto a la zona MOGUL III, determina que tiene 2.835,00 m2, de los cuales 379,82 m2 se dedican a máquinas y oficinas, 1.032,58 m2 a almacén y el resto, 1.422,60 m2 sería una superficie que denomina no productiva. Determinar el uso que debe darse en cada momento a los locales de uso industrial edificados en el complejo de cada fábrica corresponde al empresario, pero eso no obsta a la aplicación de la Regla 14 1 F b), de modo que el local edificado en suelo afecto a uso industrial debe ser considerado superficie computable.

Por último, resta por resolver si es superficie computable a efectos del IAE la superficie ocupada por los aparcamientos cubiertos destinados a los trabajadores. El informe pericial del Perito judicialmente designado determina que se trata de 3.505,70 m2. También concluye el perito que no son aparcamientos calificables como aparcamientos cubiertos, partiendo de la consulta del Sistema Informa de la AEAT n.º 108504, aportado como documento número 12 con el escrito de demanda, y que el Perito consultó en la web de la Agencia Tributaria. Consta en el informe pericial que estos aparcamientos no disponen de paramentos para que puedan considerarse locales cerrados y, aunque los materiales utilizados son estructuras metálicas de perfiles de acero a base de vigas y pilares estos últimos anclados en zapatas de hormigón con una cubierta de chapas de Zinc, no puede decirse que sean de fácil desmontaje, sin establecer e indicar previamente, la escala de dificultad para ello. No obstante, concluye el Perito que no pueden calificarse como aparcamientos cubiertos.

Examinadas las fotografías, se trata de aparcamientos al aire libre que carecen de paramentos en cualesquiera de sus lados, pero que están cubiertos con placas metálicas que se sujetan sobre una estructura metálica anclada en el suelo. A juicio de la Sala, estamos ante aparcamientos cubiertos. La cubierta metálica no es una construcción fácilmente desmontable, fijada de modo provisional. Es una cubierta permanente, sujeta en una estructura metálica de perfiles de acero con viga y pilares, estos últimos anclados en zapatas de hormigón. No estamos ante un tejado fácilmente desmontable, de uralitas, paja, toldo o marquesina etc., qué es el concepto que para aparcamiento que no debe considerarse cubierto expresa el Informe 108504, aportado como documento número 12 de la demanda. Comparte la Sala el criterio expresado en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha, Sección primera, de 2 de junio de 2009, recurso 270/ 2006, citada en la demanda, en la que no solo se considera aparcamiento cubierto porque tenga un paramento lateral en planos, sino que lo relevante es que tiene techo. Se dice en sentencia "...La actora aporta (Documento 6 de la demanda) una consulta realizada a la AEAT en fecha 10 de febrero de 1995 sobre cuándo debe considerarse un aparcamiento como cubierto. La contestación de la AEAT fue la de "se considerarán aparcamientos cubiertos aquellos que constituyan un local cerrado con paredes y techo de construcción permanente. No se considerarán cubiertos los que lo están con instalaciones fácilmente desmontables, tales como tejados de uralita o paja, toldos, marquesinas, etc.". La actora pretende que como su aparcamiento no tiene paredes hay que considerarlo descubierto. Pero esta interpretación debe ser nuevamente desestimada, porque lo relevante para acreditar el cubrimiento es la existencia de techo;además la parte actora no prueba que el aparcamiento esté exento de paredes (o cierres que delimiten el perímetro) en toda su extensión. Es más, de los planos del hipermercado que obran en el ramo de prueba de la demandada podemos comprobar que sí existen paredes en el aparcamiento, al menos en la línea de fachada del mismo. (el subrayado es nuestro).

En virtud de lo expuesto, procede desestimar la demanda respecto a los Acuerdos de liquidación recurridos, por considerar la Sala que los elementos tributarios discutidos por la parte demandante han sido correctamente apreciados y aplicados en las liquidaciones practicadas.

QUINTO.- Sobre los acuerdos sancionadores. Prescripción de la infracción.

La alegación de prescripción de la infracción sancionada no ha merecido comentario alguno por parte de las administraciones demandada y codemandada. No se argumentó en sede administrativa, pero ello no impide que se argumente este motivo de impugnación con el escrito de demanda, en aplicación del artículo 56.1 LJCA

La mercantil demandante ha sido sancionada por cuatro infracciones tributarias graves, relativas al impuesto sobre actividades económicas ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018. En los Acuerdos sancionadores se hace constar que respecto al elemento tributario "potencia instalada", VIDAL GOLOSINAS, S.A. figura en las matrículas del impuesto de los ejercicios comprobados con el dato censal relativo a la potencia instalada de 1.460 Kw. Analizada la documentación obrante en el expediente, en especial las instancias al Registro de Establecimientos Industriales y los proyectos de actualización presentados por la mercantil a ese registro y después del reconocimiento efectuado en el local de la mercantil por los funcionarios de la inspección de tributos de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, se comprobó que la potencia total afecta a la producción en los ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018 es de 3.406,64 Kw. En cuanto al elemento tributario "superficie computable", refiere el Acuerdo Sancionador que las matrículas del impuesto de los ejercicios comprobados figura como dato censal, relativo a la superficie declarada, una superficie computable de 13.103 m2. Sin embargo, vista la superficie que consta en la Dirección General del Catastro, la superficie afecta a la actividad del epígrafe 421.2, durante los ejercicios 2015 a 2018, es en realidad una superficie computable de 29.888,66 m2.

El hecho sancionado deriva de la afirmación, en las Actas de Conformidad y de disconformidad, de que la documentación aportada "ha puesto de manifiesto que se han producido variaciones no declaradas de los elementos tributarios afectos a la actividad, con efecto los ejercicios 2015 a 2018".La obligada tributaria no es sancionada por haber presentado una declaración censal incorrecta, sino que se la sanciona porque considera la inspección Tributaria que tras su declaración censal se han producido variaciones no declaradas de los elementos tributarios con efecto en los ejercicios fiscales investigados. Para motivar la infracción sancionada se refiere el artículo 90 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, destacando que en su apartado 2 párrafo segundo dice que "Asimismo, los sujetos pasivos estarán obligados a comunicar las variaciones de orden físico, económico o jurídico que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos de este impuesto, y las formalizarán en los plazos y términos reglamentariamente determinados."A su vez, el Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la delegación de competencias en materia de gestión censal de dicho impuesto, en sus artículos 6 y 10 regula la declaración de variación y los efectos de la misma. El art. 6 dice "Declaraciones de variación. 1. Los sujetos pasivos incluidos en la matrícula del impuesto estarán obligados a presentar declaración mediante la que se comuniquen las variaciones de orden físico, económico o jurídico, en particular las variaciones a las que hace referencia la regla 14.ª.2 de la Instrucción, que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos de su tributación por este impuesto....2)(...), 3(...)4. 4. Las declaraciones de variación se presentarán en el plazo de un mes, a contar desde la fecha en la que se produjo la circunstancia que motivó la variación.

Vidal Golosinas S.A. ha sido sancionada por cometer una infracción tributaria prevista en el artículo 192.1 de la Ley General Tributaria, que dice:" Artículo192. Infracción tributaria por incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta declaraciones o documentos necesarios para practicar liquidaciones.

1. Constituye infracción tributaria incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o documentos necesarios, incluidos los relacionados con las obligaciones aduaneras, para que la Administración tributaria pueda practicar la adecuada liquidación de aquellos tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidación, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 de esta ley .

En nuestro caso se imputa haber incumplido la obligación de presentar la declaración de variación de elementos tributarios. De la regulación trascrita se desprende que la obligación legal de declarar el dato censal relativo a la superficie computable y potencia instalada venció un mes después de que variase esa superficie o esa potencia instalada. Ahora bien, respecto a la superficie computable, no nos consta modificación alguna desde la declaración censal. modelo 845, que se produjo el 11 de diciembre de 2000.En esa declaración censal se declaró una superficie computable de 13.103 m2. No consta que la superficie construida en las distintas parcelas se haya modificado después de aquella declaración censal del año 2000. Por el contrario, las certificaciones catastrales incorporadas al expediente administrativo, aportadas como Anexo Uno en los recursos de reposición presentados por la demandante, pone de manifiesto que la superficie construida sobre las distintas parcelas data de los años 1972, 1995 y 1999. Dado que los datos catastrales han sido los que han determinado la medición de superficies computables llevada a cabo por la inspección tributaria, tendremos que convenir que esas superficies computables ya existían cuando se presenta la declaración censal el 11 de diciembre de 2000. Estaríamos ante una declaración censal con un contenido incorrecto, a juicio de la Administración Tributaria.

Cuando se inicia la actividad inspectora, en julio de 2018, han pasado casi 18 años desde que se presentó la declaración censal. La regularización de elementos tributarios respeto a ejercicios fiscales no prescritos, como ocurre con los años 2015 y siguientes, no es óbice para que la infracción imputada deba considerarse prescrita. Es de aplicación el art. 189.2 de la Ley General Tributaria, conforme al cual "El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias será de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones".La infracción, respecto a la superficie computable, se habría cometido en el año 2000, cuando se presenta la declaración censal última presentada por Vida Golosinas S.A. Es de aplicación a este supuesto la interpretación de la normativa aplicable contenida en la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid núm. 675/2015, de 24 de julio (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 9ª, Recurso 613/2013, citada en el escrito de demanda, respecto de la prescripción de la infracción. En el mismo sentido cabe citar las Sentencias del TSJ de Andalucía, Sede en Sevilla, Sección III, de 21 de octubre de 2020, recurso 2305/2019 y la sentencia de la misma Sala y Sección, de 22 de noviembre de 2023, recurso 134/2021.Esta última dice:

"(..)

En cuanto a la primera de las infracciones, tenemos que la declaración de alta en epígrafe que no correspondía tuvo lugar en el año 2006, iniciándose las actuaciones de comprobación en fecha 17 de febrero de 2016. Dispone el art. 189.2 LGT de 2003 , que "El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias será de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones." En este caso, la infracción que se considera cometida por la actora, se encuentra prevista en el art. 192.1 LGT 2003 , y consiste en "incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o documentos necesarios... para que la Administración tributaria pueda practicar la adecuada liquidación de aquellos tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidación... ". En concreto, se imputa a la actora no haberse dado de alta en el epígrafe correcto cual era el 2512 de la sección 1 de las tarifas del Impuesto, incumpliendo así el deber que le impone el art. 90.2 del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales , según el cual, " Los sujetos pasivos estarán obligados a presentar las correspondientes declaraciones censales de alta manifestando todos los elementos necesarios para su inclusión en la matrícula... Asimismo, los sujetos pasivos estarán obligados a comunicar las variaciones de orden físico, económico o jurídico que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos de su tributación por este impuesto, formalizándolas en los plazos y términos que reglamentariamente se establezcan... ".

Pues bien, en este caso, la errónea declaración censal de alta en el Epígrafe 1514, se produjo con fecha 5 de junio de 2006, y desde ese momento en el que se produjo la declaración incorrecta -que es cuando se habría cometido la infracción-, hasta que, en el año 2016, se inician por el Ayuntamiento demandado las actuaciones tendentes a la regularización tributaria de la actora, ha transcurrido con creces el plazo legal de prescripción de cuatro años, o incluso hasta el inicio del procedimiento de inspección del año 2013 en relación con el IAE de los años 2010 a 2013, en el que ya detectó la irregularidad y pudo iniciar el procedimiento sancionador. En efecto, el hecho típico tiene lugar el 5 de junio de 2006 y sus efectos se prolongan hasta la regularización, pero la consumación de la infracción se produce en aquella fecha, que debe considerarse el inicio del plazo de prescripción, pues ahí finaliza el comportamiento antijurídico. Ciertamente la sentencia de 18 de diciembre de 2008 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía , citada por el Ayuntamiento de Palos de la Frontera considera que la responsabilidad por la declaración inexacta del epígrafe no se agota por el transcurso del plazo establecido en el artículo 189 de la LGT , sino que perdura en el tiempo mientras existan la obligaciones tributarias que se derivan de la presentación de dichas declaraciones, otros TSJ como el de Aragón en sentencia de 28 de febrero de 2001 o el de Madrid en Sentencia de 24 de julio de 2015 , mantuvieron la postura del demandante, que aquí asumimos pues estamos ante una infracción que es instantánea pues se agota en el momento en que se realiza la declaración censal incorrecta, dado que la Administración imputó a la actora el hecho del incumplimiento de una obligación, la de presentar una correcta declaración de alta censal ejecución, incumplimiento del que se percata en el año 2016 tras conceder licencia de actividad en 2009 e iniciar en 2013 un procedimiento de comprobación e inspección del concepto IAE por la actividad ejercitada en Palos de la Frontera, del que no resultó ningún tipo de requerimiento a fin de regularización la situación tributaria."

En cuanto al elemento tributario "potencia instalada" ocurre otro tanto. La infracción tributaria por incumplir la obligación de comunicar la variación de este elemento tributario estaba prescrita cuando se inicia el procedimiento inspector en julio de 2018. La variación de la potencia instalada se constata por la inspección tributaria a partir de las declaraciones presentadas por el obligado tributario en el Registro Industrial de Establecimientos y Actividades Industriales. La primera presentación de solicitud a ese Registro es de 27 de febrero de 2001, declarando una potencia eléctrica instalada de 3.500,42 Kw, con una variación de 833,17 Kw. La segunda y última solicitud presentada a ese Registro Industrial es de 27 de diciembre de 2011, declarando una potencia instalada de 6.432,17 Kw, con una variación de 1.871,17 Kw. Ello quiere decir que la variación de la potencia instalada se había producido ya en diciembre de 2011. Por tanto, el incumplimiento de la obligación de notificar la variación del dato censal relativo a la potencia instalada (un mes después de producirse la variación conforme al art. 6.4 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas..), se habría consumado en enero de 2012 y, por tanto, la infracción tributaria derivada de esta omisión tipificada en el artículo 192 1 de la Ley General tributaria se habría cometido en enero de 2012, estando prescrita por el transcurso del plazo legal de prescripción de 4 años cuando se inicia por la Agencia Tributaria de la Región de Murcia el procedimiento de inspección.

Procede, en virtud de lo expuesto, anular los acuerdos sancionadores recurridos.

SEXTO.- A tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso-Administrativa, no procede hacer expresa imposición de las costas procesales causadas al proceder la estimación parcial del recurso contencioso-administrativo.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,