Sentencia Contencioso-Administrativo 600/2024 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Sexta, Rec. 555/2023 de 31 de octubre del 2024

PRIMERO- El presente recurso contencioso-administrativo fue interpuesto por la Procuradora Sra. Gili Ruiz en representación de ESPINELA INVESTIGACIONES A.I.E. contra Resolución de 24 de marzo de 2023 de la Subdirección General de Fomento de la Innovación que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado Vinculante desfavorable emitido en relación con el proyecto ESTUDIO DE LA SEGURIDAD INFANTIL EN VEHÍCULOS AUTOMATIZADOS EN COLISIONES LATERALES DE TRÁFICO MIXTO , SAFEKIDS22, expediente IDI-2022- 169629 c.

Según los datos que constan en el expediente administrativo, la empresa ESPINELA INVESTIGACIONES A.I.E presentó solicitud de valoración para el proyecto citado para el ejercicio de 1 de enero de 2022 a 31 de diciembre de 2022

Con la misma, acompaña documentación. En particular, Memoria del proyecto en la que parte de la propia empresa que desarrolla su actividad en el área de la investigación y el desarrollo de nuevas tecnologías para la seguridad de los ocupantes en la automoción. Sus actividades tienen por objeto la explotación de resultados de investigación con el fin de avanzar tecnológicamente para la obtención de nuevos productos y/o la mejora de los ya existentes en los sectores de la movilidad y la seguridad.

Se centra en el proyecto presentado, pretendiendo buscar la seguridad de los ocupantes de vehículos automatizados en todos los escenarios y sobre todo para proteger a los niños en caso de accidente. Se pretende identificar los riesgos y analizar escenarios. describe el objetivo tecnológico del proyecto que "esacometer una investigación para la mejora de la seguridad de los ocupantes infantiles de los automóviles autónomos de hasta nivel 4 en situaciones de impacto lateral que permitirá definir soluciones integrales de diseño que minimicen los daños en los niños en un escenario futuro de movilidad mixta ".

Se refiere al impacto social del proyecto que beneficia a los ocupantes infantiles en caso de impacto lateral en futuros vehículos autónomos a corto-medio plazo y se centra en las novedades del proyecto partiendo de los distintos niveles de conducción autónoma y analiza la situación. En todo caso, se pueden producir accidentes, y se analiza en el proyecto el tema mencionado añadiendo que el impacto lateral introduce mayores problemas que el frontal y se refiere a la seguridad infantil

Entiende que es una investigación original y no existen estudios al respecto. se evalúa la situación puesto que los estudios existentes se han centrado en adultos y el presentado puede generar conocimientos hasta la implantación del coche totalmente autónomo

Se describen las novedades tecnológicas sustanciales, (2.2.4) y se describen las actividades del proyecto, hasta 7.

Entiende que merece la calificación de investigación y desarrollo al amparo del art. 35 TRLIS pues ningún estudio hasta ese momento ha realizado un examen como el aportado y entiende que es un proyecto novedoso y creativo que genera incertidumbre

El informe técnico emitido por EQA entidad avalada por ENAC y detalla cómo novedades sustanciales

"La novedad tecnológica sustancial objetiva del proyecto reside en la realización de una nueva investigación para obtener nuevos conocimientos en el ámbito la seguridad de los ocupantes infantiles de los automóviles autónomos de hasta nivel 4 en situaciones de impacto lateral que permitirá definir soluciones integrales de diseño que minimicen los daños en los niños en un escenario futuro de movilidad mixta."

Y considera que "Por tanto, la principal novedad del presente proyecto consiste en enfocarse sobre la seguridad del vehículo automatizado considerando la transición que tendrá lugar a 10 años vista, lo cual implica considerar un escenario de trabajo de tráfico mixto entre vehículos de nivel 0 a 4 en el mejor de los casos. Considerando un horizonte temporal alrededor del año 2030 se considera razonable un estado de la técnica de los vehículos en el que convivan vehículos tradicionales con vehículos de nivel 2, 3 y 4 de conducción autónoma, y es por ello que la investigación que atañe este proyecto se centrará fundamentalmente en un tipo de arquitectura del vehículo similar a los vehículos tradicionales en cuanto a la distribución de las plazas traseras, en lugar de acometer el estudio sobre distribuciones interiores del vehículo o plataformas totalmente disruptivas esperadas en vehículos totalmente automatizados nivel 5.

Este trabajo no se ceñirá a seguir una especificación o regulación concreta, sino que se adoptarán los criterios de análisis y evaluación de daño del ocupante pediátrico que se consideren más representativos y restrictivos en función de los diferentes escenarios de trabajo que se definirán en el proyecto, teniendo en cuenta los nuevos conceptos y sistemas de seguridad automatizados, dando lugar a sistemas de seguridad integral, posibilitando a los vehículos automatizados de hasta nivel 4, que salgan al mercado durante el período de transición hacia el vehículo totalmente autónomo, cumplir con los exigentes requerimientos que la industrial y el consumidor demandan desde el punto de vista de la seguridad infantil."

Describe las actividades del proyecto y entiende que son todas necesarias, y merece la calificación pretendida de I+D.

El Informe Motivado Vinculante es Desfavorable. Y detalla:

"La entidad solicitante pretende, de acuerdo con las definiciones establecidas en el Artículo 35.2 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, la calificación del contenido del proyecto como Investigación y Desarrollo, al considerar que una investigación para la mejora de la seguridad de los ocupantes infantiles de los automóviles autónomos de hasta nivel 4 para mejorar así la seguridad en el asiento trasero en el caso de impacto lateral, contiene novedades tecnológicas objetivas para la entidad.

Sin embargo, a la vista de las consideraciones expuestas, no ha sido posible detectar, ni en el diseño de la metodología ni en el análisis de los posibles impactos del estudio, ni en relación con el ámbito automovilístico ni con el de la seguridad vial en general, en qué consiste exactamente la novedad científico-tecnológica con respecto al estado del arte en el momento de inicio del proyecto, sino que de la información aportada se infiere que las actividades del estudio tienen que ver con identificar riesgos asociados a una movilidad mixta en la que convivirán al mismo tiempo vehículos de diferentes niveles de conducción autónoma, así como identificar los posibles escenarios de impacto derivados de la conducción autónoma, desde el punto de vista de la seguridad infantil, sin que se hayan podido detectar la existencia de novedades sustanciales y objetivas dentro del sector a nivel nacional e internacional ni tampoco un avance significativo en el ámbito tecnológico.

Aun cuando no se pone en duda, que en un entorno de conducción de automóviles autónomos o de cualquier tipo de vehículo, es siempre obligatorio y de gran interés estudiar la seguridad de los ocupantes del vehículo y de los ocupantes infantiles en particular; a la vista de la información certificada aportada, se deduce que se trata de un estudio aislado, en el que se analizan los posibles impactos y del que se obtienen conclusiones sin duda de gran interés para que los fabricantes de automóviles minimicen los posibles daños en los futuros diseños de movilidad mixta, pero en el estudio realizado no se desarrolla un nuevo vehículo autónomo, conceptualmente diferente a los actuales, sino que más bien parece que en el presente proyecto se lleva a cabo un estudio aislado que tendrá como resultado un informe sobre seguridad infantil, que podrá ofrecerse a potenciales fabricantes de vehículos autónomos pero, solo la realización de este estudio no es suficiente para calificar el proyecto ni como I+D ni como IT.

Cabe señalar, que, con independencia del carácter objetivo o subjetivo de los avances buscados, para que pueda hablarse de Investigación y Desarrollo o de Innovación Tecnológica, no basta cualquier grado de novedad o de distinción en los materiales o productos que se pretende obtener. Es imprescindible, en ambos casos, corroborar que las aportaciones del proyecto son verdaderamente significativas o pueden llegar a suponer una auténtica novedad científico/tecnológica respecto de otros desarrollos similares dentro del sector a nivel nacional e internacional. De la misma manera, se deberá incidir en si las novedades tecnológicas expuestas son verdaderamente sustanciales en el ámbito al que van dirigidas, y si se puede llegar a deducir el suficiente grado de incertidumbre y de riesgo asociado a las conclusiones obtenidas como consecuencia del análisis de datos realizado, que permitan calificarlo como Investigación y Desarrollo o como innovación

Concluido el estudio y la revisión del proyecto, en conformidad con las definiciones contempladas en el Artículo 35 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente, se ha determinado que el contenido del proyecto y sus actividades, en cuanto a objetivos y metodología, no son aptos para recibir calificación como Investigación, Desarrollo o Innovación tecnológica, ya que según lo recogido en el Artículo 35.3.a) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades: No se considerarán actividades de Investigación y Desarrollo ni de Innovación Tecnológica: "Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. (...)".

Por todo ello, se ha determinado que el contenido del proyecto y sus actividades, en cuanto a objetivos y metodología, no constituye una actuación calificable a los efectos del citado artículo.

Se califica como "desfavorable".

Contra dicha resolución se interpuso recurso de alzada, insistiendo en los avances técnicos del proyecto aportando con el mismo nuevo informe ampliatorio de la entidad en el que parte de la resolución que se impugna, y se refiere a que la mayoría de estudios existentes se centran en adultos, y no en niños, " ha sido necesario generar un amplio conocimiento sobre las herramientas de ensayo disponibles, su funcionamiento y potencial uso en la reproducción de las deformadas propias de estos tipos de impacto, así como su versatilidad para poder adaptarse a la fijación de diferentes componentes o prototipos para la definición y materialización de un medio de ensayo que fuera capaz de cumplir con todas estas características."

La resolución dictada desestima el recurso, y se refiere a que

"La documentación entregada presenta carencias que impiden que el proyecto sea calificado de la forma solicitada. La descripción del estado del arte y de las novedades es escasa y generalista, lo que impide detectar una novedad científica o tecnológica significativa.

Por ello, en conformidad con las definiciones contempladas en el Artículo 35 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente, se ha determinado que el contenido del proyecto y sus actividades, en cuanto a objetivos y metodología, no son aptos para recibir calificación como Investigación, Desarrollo o Innovación tecnológica, ya que según lo recogido en el Artículo 35.3.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, no se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica: "a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos ()".

- No se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que el estudio planteado para evaluar la seguridad de los ocupantes infantiles de los automóviles autónomos parta de técnicas desconocidas en la industria de la automoción al inicio del proyecto, por lo que tampoco ha quedado constancia de que exista incertidumbre de partida en la consecución de los objetivos del proyecto ni, por lo tanto, un determinado riesgo inherente a dicha incertidumbre.

- En el recurso interpuesto no se han aportado evidencias sustanciales que impliquen la modificación del criterio adoptado"

Contra dichas resoluciones se interpuso recurso contencioso-administrativo. La demanda se centra en el proyecto, en la Memoria aportada y en los informes técnicos. Niste que concurren los requisitos al ser indagación original y planificada, que permite obtener un nuevo con comentó y sus resultados se aplican para diseñar y desarrollar un medio de ensayo inexistente.

Alega que la resolución dictada en alzada es anulable pues confirma el IMV que también lo es. Se centra en los requisitos legales y jurisprudenciales para la calificación del informe. Se refiere a la motivación de los actos administrativos. Y a que el informe motivado no existe discrecionalidad técnica sino arbitrariedad. desconoce la identidad, cualificación o experiencia del funcionario que emite el informe. Y, en fin, no tiene un valor determinante. Y carece de motivación.

Solicita la estimación en los términos expuestos.

SEGUNDO- El Abogado del Estado contesta la demanda mediante escrito en el que se centra en el proyecto y en la calificación de las actividades Se refiere a la ausencia de novedad.

Aporta informe aclaratorio del procedimiento seguido ante la Dirección General se centra en el informe concreto.

Aporta informe técnico de segunda opinión emitido por Ingeniero Industrial, Doctor, que explica su experiencia y curriculum. Se centra en el concreto proyecto, en la aparición de vehículos autónomos y las investigaciones desolladas para identificar los mecanismos de impacto, además de que los laterales tienen una frecuencia significativa en vehículos convencionales. Se aborda el estudio del impacto lateral de un vehículo autónomo desde el punto de vista de la seguridad infantil sin que los resultados presenten novedades tecnológicas significativas desde un punto de vita objetivo ni un riesgo significativo dado el escaso grado de incertidumbre de partida. El proyecto es el lado a cabo con tecnologías y metodologías existente y conocidas. No se aporta documentación sobre la situación previa de la empresa. No es posible constatar que el proyecto suponga un avance tecnología no se evidencia novedad significativa.

TERCERO- La actora ha emitido alegaciones a este informe, así como al informe aclaratorio. Insiste en que es un tema técnico y que el estudio realizado va más allá de analizar los mecanismos de impacto y genera nuevo conocimiento científico y tecnológico tanto en la influencia de la comprobación estructural del vehículo como en el diseño de maniquíes para pruebas de choque y modelos humanos virtuales, avanzado nivel de infidelidad para la evaluación de la protección del ocupante instante. Añade que no existen otros estudios semejantes

Por su parte, aporta informe pericial emitido por doctor ingeniero industrial que cuestiona el informe de segunda opinión., insistiendo en el informe técnico. Se refiere a la importancia del impacto en vehículos automatizados, que puede variar respecto a la normal. Entiende que existe incertidumbre: por los escenarios de tráfico mixto, por falta de datos en niños sobre todo laterales, y por los nuevos diseños del vehículo.

En 2022 no se habían realizado estudios sobre vehículos autónomos, es una investigación muy incipiente.

Añade que la investigación aporta nuevo conocimiento científico desde el ámbito de la seguridad vial respecto a evolución de la seguridad de ocupantes infantiles. S e ha desarrollado un sistema que permite reproducir la cinemática lateral del vehículo en las plazas traseras bajo diferentes condiciones de impacto. Y desarrolla una tecnología que comuna el uso de las más avanzadas herramientas virtuales existes. Y en fin concluye que el proyecto debe ser calificado de I+D por el alto grado de incertidumbre científica y tecnológica que ha tenido como resultado generar un nuevo conocimiento y avances significativos

CUARTO- El tema objeto de debate exige partir de la normativa de aplicación. El art. 35 de la ley 27/2014, del Impuesto de Sociedades, dispone:

1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.

La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.

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2. Deducción por actividades de innovación tecnológica.

La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de innovación tecnológica.

Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, incluidos los relacionados con la animación y los videojuegos y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

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3. Exclusiones.

No se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica las consistentes en:

a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.

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Para obtener las deducciones previstas, que parten de que el proyecto se califique como I+D o como IT, es necesario seguir un procedimiento que se regula en el RD 1432/2003, y así, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:

"Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)."

Tal como se ha puesto de relieve en reiteradas Sentencias sobre temas relativos a la interpretación de estos preceptos, los conceptos de investigación y desarrollo , al que se incorpora el de innovación, son potencialmente indeterminados y, en su configuración legal se articulan alrededor de términos equívocos cuya determinación final se relega a la apreciación del intérprete, pues tanto las definiciones legales de ambos conceptos como las excepciones o salvedades que a renglón seguido se instrumentan, están plagadas de fórmulas genéricas y de expresiones de notable equivocidad

Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 7 de marzo de 2013, "El requisito central de la novedad en el material, producto o proceso, en lo concerniente a la investigación o desarrollo que se viene exigiendo por la Administración puede ser, a priori, objeto de interpretaciones diametralmente opuestas, según se pretenda favorecer la inversión de las empresas en las actividades de investigación y desarrollo -no cabe olvidar que la propia rúbrica del Capítulo IV del Título VI de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, se incorpora la finalidad de la deducción que nos ocupa, al referirse a "deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades", entre las cuales, el artículo 33 reconoce y disciplina la deducción "por la realización de actividades de investigación y desarrollo"- o, por el contrario, se pretenda excluir todo intento de obtener un beneficio fiscal, lo que se logra ensanchando o reduciendo la interpretación de conceptos tales como "indagación original", "nuevos conocimientos" o "superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico", que son las nociones abiertas sobre las que se monta, en la Ley 43/1995, la idea de "investigación", así como en el posterior Texto refundido de dicha Ley; y, por lo que respecta a la concreción final del otro término de la deducción, el de "desarrollo", también son conceptos indeterminados los de "nuevos materiales o productos" o "nuevos procesos", siendo así que, además, cuando se habla de novedad respecto a los resultados de la labor investigadora, puede ésta centrarse en aspectos absolutos o relativos".

En diversas Sentencias de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la AN se han efectuado pronunciamientos sobre estos conceptos en relación a recursos respecto a liquidaciones sobre el impuesto de sociedades. Debe puntualizarse que, en este caso, no se examinan las liquidaciones concretas sino la calificación de un proyecto determinado, que ha sido desfavorablemente calificado.

Debe tenerse en cuenta además el concepto de discrecionalidad técnica aplicable en estos supuestos, y sobre la misma, así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la Jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011 ) estima que la discrecionalidad técnica "ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembre , 34/1995, de 6 de febrero , 73/1998, de 31 de marzo , o 40/1999, de 22 de marzo , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador."

En el mismo sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de diciembre de 2011 que, en un asunto análogo sobre informes relativos a investigación y desarrollo a efectos de deducciones fiscales, declaró: "Se ha de recordar que la discrecionalidad técnica expresada surge de una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. De modo que dicha presunción "iuris tantum" sólo puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano administrativo en cuestión, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación del criterio adoptado, entre otros motivos, por fundarse en patente error, debidamente acreditado por la parte que lo alega".

Así pues, hay que partir de que los Tribunales no pueden sustituir a la Administración en el ejercicio de una actividad discrecional determinada.

La Sentencia del Tribunal Constitucional 353/1993 , de 29 de noviembre , corroborada también por la STC 34/1995, de 6 de febrero recuerda que: "el Tribunal Constitucional, haciendo suya una consolidada doctrina jurisprudencial aplicada por los tribunales ordinarios, ha tenido ocasión de manifestar que, "aunque los tribunales de la jurisdicción contencioso-administrativa son ciertamente competentes para enjuiciar la legalidad de la actuación de los órganos juzgadores de las oposiciones o concursos [supuesto de discrecionalidad técnica], en modo alguno pueden sustituir a éstos en lo que sus valoraciones tiene de apreciación técnica ... no solo porque implicaría la omnisciencia de los órganos judiciales sino porque estos están llamados a resolver problemas jurídicos en términos jurídicos y nada más", de modo que "la valoración del tribunal calificador en lo que de apreciación técnica tengan en sí misma escapa al control jurídico", con "fundamento en una "presunción de razonabilidad" o "de certeza" de la actuación administrativa-va apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Ahora bien, aquella presunción, en tanto que presunción "iuris tantum", también podrá desvirtuarse si se acredita infracción o desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano calificador, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación en el criterio adoptado".

Ello no impide, lógicamente, que la parte interesada pueda presentar cuantas pruebas estime en apoyo de su pretensión para desvirtuar esta presunción. Y tampoco impide a la Administración aportar pruebas en apoyo de sus tesis.

QUINTO- Partiendo de esta normativa y situación, y con los criterios Jurisprudenciales que se citan, esta Sección viene considerando que de lo expuesto se deduce que para resolver debidamente los litigios de esta naturaleza hay que ponderar en cada concreto supuesto principalmente tres documentos. En primer lugar, la Memoria Técnico-Económica del proyecto, elaborada directamente por los solicitantes, y donde se ha de alegar motivadamente con la debida capacidad de convicción en qué modo el proyecto incluye una novedad sustancial en el concreto campo científico-técnico a que pertenece. De tal modo, no se trata de un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero tampoco se puede limitar a trascribir el tenor literal de los artículos citados, a riesgo de no suministrar a la Administración la información precisa para manifestarse en sobre si constituye I+D o solo Innovación.

A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Es un documento especialmente trascendente en estas cuestiones, dado que contiene un informe especializado sobre el contenido de cada proyecto y la calificación que merece para los técnicos.

Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración, junto con la Memoria Técnico-Económica, y finalmente debe tenerse en cuenta el Informe Motivado Vinculante, que constituye el objeto del presente recurso contencioso y que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.

A ello se añaden los diferentes informes periciales que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias. Precisamente como se exponía anteriormente, la presunción de veracidad puede desvirtuarse, mediante pruebas concretas y concluyentes. Por ello, las partes pueden presentar cuantos informes estimen, y la propia Administración aportar los que considere en su apoyo.

Partiendo de estos aspectos, se ha llevado a cabo el proyecto antes descrito. La conclusión de la administración es desfavorable. El IMV examina los datos aportados, y considera como cuestiones relevantes que:

" no ha sido posible detectar, ni en el diseño de la metodología ni en el análisis de los posibles impactos del estudio, ni en relación con el ámbito automovilístico ni con el de la seguridad vial en general, en qué consiste exactamente la novedad científico-tecnológica con respecto al estado del arte en el momento de inicio del proyecto,sino que de la información aportada se infiere que las actividades del estudio tienen que ver con identificar riesgos asociados a una movilidad mixta en la que convivirán al mismo tiempo vehículos de diferentes niveles de conducción autónoma, así como identificar los posibles escenarios de impacto derivados de la conducción autónoma, desde el punto de vista de la seguridad infantil, sin que se hayan podido detectar la existencia de novedades sustanciales y objetivas dentro del sector a nivel nacional e internacional ni tampoco un avance significativo en el ámbito tecnológico.

Es decir, la opinión de la Administración se centra en que no se constata la novedad evidente, y se trata en realidad de estudiar riesgos asociados a la movilidad identificando escenarios de impacto en conducción autónoma sobre todo en seguridad innata, pero esto no se considera relevante o novedoso No se considera una novedad objetiva. Y se entiende que no se aportan pruebas al respecto.

Este informe ha sido nuevamente ratificado con el recurso de alzada, no se describe de manera adecuad el estado del arte, siendo escaso y generalista lo que se aporta, ni se ha evidenciado que el estudio parta de técnicas desconocidas, ni incertidumbre de partida.

La novedad del proyecto se describe como el estudio del impacto lateral en vehículo autónomo desde el punto de vista de la seguridad infantil, analizando la contribución al aporte de la seguridad del niño con todos los actores intervinientes, tanto específicos como genéricos

El informe emitido por la entidad avalada ratifica las conclusiones que la parte ha presentado con la Memoria explicativa del proyecto, y se centra en la introducción de sistemas de conducción automatizada y la inexistencia de estudios sobre este tipo de vehículos en particular sobre ocupación infantil. se insiste en que se integran tecnologías y capacidades, el diseño de vehículos y sistemas de seguridad. Se enfoca sobre la seguir da del vehículo automatizado considerando la transición que tendrá lugar a 10 años vista como novedad.

El informe de segunda opinión considera por el contrario que el proyecto no merece la calificación pretendida. Emitido por Doctor ingeniero industrial, cuyo curriculum consta, ha evaluado el estudio y se refiere a la aparición de vehículos autónomos y el estudio de mecanismo de impacto, y se han analizado las consecuencias de impactos laterales detallando el informante estudios desde 2018 sobre el impacto lateral desde le punto de vista de la seguridad infantil. Y esto se ha extendido a vehículos autónomos, citando trabajo de 2023.

Añade que el estudio analiza un tipo de arquitectura del vehículo similar a los convencionales en cuanto a la distribución de las plazas. Y añade que la forma de abordar los desarrollos se fundamenta en los sistemas, (trabajando con maniquís antropométricos, o modelos humanos pediátricos) pero no aprecia novedad en las tecnologías y metodologías. Ni implica novedad para la empresa.

El recurrente ha presentado un nuevo informe, emitido por doctor ingeniero industrial., experto técnico de la entidad EQA dirigido a rebatir los argumentos del informe de 2ª opinión. A criterio de este Perito es imprescindible valorar las circunstancias de impacto en vehículos automatizados y entiende que se producen varias incertidumbres: por escenarios de tráfico mixto, por falta de datos en niños en particular laterales, y sobre nuevos diseños de vehículos.

Añade que las referencias sobre comportamiento de impacto extendido a vehículos autónomos se citan en un trabajo de 2023, que sería posterior al de la empresa, de 2022. Y el resto de referencia s se centran en convencionales.

Además, la investigación no solo se refiere a mecanismo de impacto, sino que ha generado avances significativos, con el diseño de maniquíes para pruebas de choque, modelos humanos virtuales... ha generado nuevo conocimiento. Y combina las más avanzadas tecnologías existen. Entiende que el informe de segunda opinión no desvirtuó la calificación de EQA

El problema, como se ha venido poniendo de relieve de manera reiterada por esta Sala, reside en la calificación de la novedad de un proyecto, que en este caso no recibe calificación por entenderse excluido. Y esto implica una valoración estrictamente jurídica, puesto que los datos aportados por los informantes deben relacionaras con lo dispuesto en el artículo citado a efectos de valorar el proyecto.

SEXTO- Respecto a los informes, no existe una presunción de veracidad o acierto de los informes aportados por los expertos avalados por la entidad. Y no tiene carácter vinculante la Memoria o el Informe aportados con la solicitud. El sistema que regula el Real Decreto 1432/2003 para emisión de los informes motivados no prevé en absoluto esta conclusión. Tal norma se ha dictado en desarrollo del art. 33.4 de la ley 34/1995, en la redacción dada por la ley 7/2004, y posterior art. 35 del TRLIS RDL 4/2005, hoy derogado. En el Preámbulo de este Real decreto se explica:

"Resulta necesario ofrecer a los agentes económicos un entorno de seguridad jurídica que les permita conocer si las actividades que plantean llevar a cabo merecerán o no la calificación requerida para aplicar los incentivos fiscales considerados. Disponer de una información lo más objetiva posible acerca de la naturaleza y contenidos en I+D+i, así como de los gastos asociados a este tipo de actividades empresariales, supondrá un escenario de mayor certidumbre tanto para la empresa que ha de afrontar la toma de decisión de inversión, como para el resto de los agentes económicos que actúan en el tráfico jurídico mercantil, y muy especialmente para la propia Administración tributaria.

En esta línea, la reciente Ley 7/2003, de 1 de abril modifica el apartado 4 del art. 33 de la ley 43/1995 ,del impuesto sobre sociedades e introduce la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración tributaria informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica... Esos informes motivados que tienen carácter vinculante para la Administración tributaria, deben ser elaborados y emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un organismo adscrito a éste"

Sobre esta base, se regula el procedimiento y en el mismo no se confiere carácter vinculante el informe técnico emitido por la entidad, El art. 8.3 del Real decreto dispone que "la falta de contestación el plazo de tres meses no implicará la aceptación de los criterios expresados por el solicitante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio..."

Es decir, es evidente que los informes de los expertos han de examinarse para fundamentar sus conclusiones, pero la vinculación a los mismos se refiere a que han de aportarse y ser tenidos en cuenta, pero la Administración lleva a cabo un procedimiento que el Real decreto regula precisamente para verificar los resultados. Si la vinculación fuera absoluta, bastaría la mera aportación de los informes para que se otorgara la calificación pretendida, y es evidente que ello no es así. Se trata de la necesidad de aportación, y obligación de su valoración, pero no de que las conclusiones que los mismos recogen sean vinculantes y la Administración no pueda apartarse de las mismas. Ello no es así en modo alguno, y todo el procedimiento regulado conduce a la necesidad de valorar los informes, pero también es claro que el Informe Motivado Vinculante no tiene por qué coincidir con los aportados por la parte solicitante.

Por ello, sin perjuicio del perfil técnico de los informantes de la entidad, no permite por este solo externo llegar a la conclusión postulada, sino que debe tenerse en cuenta tanto los informes de la Administración como los periciales aportados por ambas partes. Se trata de un problema de valoración de pruebas, y no existe base alguna para dudar de la solvencia de los informes emitidos por la administración. Como se ha expuesto, el procedimiento requiere la valoración de los proyectos, no basta con aportar la Memoria y el informe técnico para fundamentar la conclusión concreta.

Por otro lado, el Tribunal Supremo en Sentencia de su Sala Tercera, sec. 3ª, de fecha 23 de abril de 2021, rec. 5177/2020, dispone en tema idéntico al examinado que:

El informe emitido por una entidad acreditada por la ENAC está elaborado por técnicos independientes, pero ello no significa que dicho informe este dotado de presunción de validez alguna ni mucho menos de la presunción iuris tantum, reservada en nuestro ordenamiento jurídico para otros supuestos distintos.

Como todo informe pericial realizado por especialistas cualificados deberá de ser valorado y tomado en consideración, atendiendo a la cualificación técnica de los expertos que lo emiten y a la capacidad de convicción de los razonamientos en los que se basa, pero es el órgano decisor al que le corresponde adoptar la decisión administrativa final en esta materia. A los efectos de dictar dicha resolución el órgano administrativo puede coincidir o no con el criterio técnico emitido en el informe pericial emitido por la entidad acreditada por la ENAC y para adoptar su decisión puede valerse de sus propios técnicos o solicitar informes técnicos a otros organismos públicos o privados, así lo dispone el artículo 7 del Red 1432/2003 que regula el procedimiento especifico en esta materia y esa es la regla general en cualquier procedimiento administrativo, tal y como dispone el artículo 79 de la Ley 39/2015 . Pero, en todo caso, la decisión le corresponde al órgano administrativo con competencia para emitir ese "informe motivado" sin que se encuentre en modo alguno vinculado por las opiniones manifestadas por los informes técnicos que aporta la parte al procedimiento.

Es cierto que esta decisión ha de ser motivada y no puede ser arbitraria, por lo que la decisión debe adoptarse ponderando todos los documentos e informes obrantes, pero sin que los informes aportados por la parte, incluso los emitidos por peritos designados por entidades certificadoras acreditadas por la ENAC sean vinculantes para el órgano administrativo responsable de dictar la resolución administrativa, pues ni la norma establece el carácter vinculante de los informes técnicos que han de acompañar a las solicitudes de los interesados ni la propia regulación del procedimiento permite extraer otra conclusión, pues carece de sentido atribuir carácter vinculante a dicho informe para después reconocer que el órgano encargado de decidir puede adoptar libremente su decisión y solicitar otros informes técnicos en los que apoyar su decisión.

En el supuesto que nos ocupa el recurrente acompaño su solicitud con el informe técnico de una entidad certificadora (OCA) debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC) que calificó su actividad como de I+D, al que añade en autos un informe de ratificación de la misma y posteriormente un informe pericial elaborado a su encargo por Profesor Titular universitario en ciencias físicas, que apoya el criterio de la recurrente y la entidad certificadora.

La Administración, por su parte, emitió su informe motivado tomando en consideración el criterio de sus expertos internos y después aportó un informe de 2ª opinión elaborado por una experta universitaria ajena a la Administración (doctora en Ciencias químicas y jefe del departamento en el Instituto Tecnológico Metalmecánico) que descarta razonadamente el carácter de I+D del proyecto.

Y sienta la siguiente doctrina:

CUARTO. Doctrina jurisprudencial que se establece en respuesta a las cuestiones planteadas en el auto de admisión del recurso de casación.

El informe técnico emitido por una entidad acreditada por la ENAC, que la parte aporta con su solicitud en el procedimiento previsto en el RD 1432/2003 para la obtención de la calificación del proyecto a los efectos de obtener deducciones fiscales, no está dotado de la presunción de veracidad ni de la presunción iuris tantum.

Como todo informe pericial realizado por especialistas cualificados deberá de ser valorado ponderando la cualificación técnica de los expertos que lo emiten y la capacidad de convicción de los razonamientos en los que se basa, pero es el órgano decisor al que le corresponde adoptar la decisión administrativa en esta materia. A los efectos de dictar dicha resolución el órgano administrativo puede coincidir o no con el criterio técnico emitido en el informe pericial emitido por la entidad acreditada por la ENAC y para adoptar su decisión puede valerse de sus propios técnicos o solicitar informes de organismos externos.

Este criterio ha sido confirmado por la Sentencia de 14 de julio de 2021, rec. 2532/2020

Por tanto, esta es la doctrina del TS sobre esta materia, siendo cuestión especialmente relevante para examinar este recurso.

El hecho de que se haya seguido escrupulosamente la tramitación prevista en el Real decreto 1423/2003, en modo alguno implica que sea automático el resultado. El procedimiento somete el proyecto, con los informes y demás documentación, a la correspondiente valoración y como se ha explicado, ésta no se vincula a los citados informes, puesto que se trata de valorar si estos proyectos, con estos informes, se incardinan o no en el concepto de I+D o IT que regula la LIS.

SÉPTIMO- El tema de fondo que plantea este recurso es, por tanto, la calificación del proyecto llevada a cabo en las resoluciones impugnadas

Es evidente que el Tribunal no está vinculado por los informes aportados por la demandada, pero tampoco por los de la actora. Se trata de valorar una serie de pruebas aportadas en el proceso, bien como documentales en el expediente, bien como periciales, con arreglo a las reglas generales de la sana crítica

En el caso examinado, los informes de la Administración resultan avalados por el informe de segunda opinión, contrario a los informes de la entidad de acreditación y perito informante de la entidad que emite una crítica al informe de segunda opinión.

Lo cierto es que la valoración de estos informes ha de hacerse con arreglo a las reglas de la sana crítica, como aduce la parte actora, y en este caso, no consigue la Sala deducir con claridad la novedad objetiva que se pretende. En la crítica al informe de segunda opinión, se insiste en la incertidumbre en los escenarios de tráfico, en los datos sobre niños o en nuevos diseños, pero ésta sería una incertidumbre general para un proyecto de este tipo, dada la materia que trata de examinar. No se aprecia en qué medida se genera incertidumbre susceptible de ser valorada como de relevancia suficientes para aplicar el art. 35 del TRLIS que es el tema relevante en este recurso.

Las referencias a un estudio de 2023, parten de estudios anteriores, desde 2018.y no se acredita la novedad en estudio de impacto lateral con niños, constando también estudios con maniquíes previamente. Se insiste en que se genera un nuevo conocimiento científico en el ámbito de la seguridad vial, pero no se desprende tal novedad, pese a los extensos informes aportados. La combinación de herramientas virtuales no se aprecia como novedad suficiente en los informes de la demandada y no se puede considerarse así. Se parte de que existía un alto grado de incertidumbre y se ha generado un nuevo conocimiento. Estos aspectos no se han acreditado de manera clara y evidente. los informes llegan a diferente conclusión, pero es que no se explica la realidad de las incertidumbres de partida y el nuevo conocimiento generado.

No se aprecian motivos relevantes para llegar a la conclusión de que los informes de la Administración yerran en la calificación. Y sin perjuicio de su relevancia en este tipo de procedimientos como ha puesto de relieve el TS, los informes periciales en todo caso han de ser valorados en sus conjuntos, siguiendo las reglas de la sana crítica. Y por ello, esta Sala no puede concluir con la evidencia de la novedad pretendida en relación al proyecto presentado y teniendo en cuenta además que el procedimiento ha seguido los cauces del Real decreto 1423/2003 sin que pueda cuestionarse el contenido del IMV criticable por cuestiones de forma como pretende la parte actora. Este tipo de procedimientos siguen unas pautas muy concretas y así se ha hecho en este caso siguiendo escrupulosamente el regulado.

Todo ello se relaciona con la motivación suficiente de la decisión adoptada. En base a los informes emitidos siguiendo el procedimiento para ello. Y no habiendo sido desvirtuados por los informes periciales aportados por la actora. La Sala no ha podido llegar a la convicción de la incertidumbre inicial ni de los riesgos del proyecto, y tampoco de la generación de novedad suficiente para ser calificada como se pretende a efectos de aplicación del art. 35 del TRLIS.

En consecuencia, todo lo expuesto conduce a la desestimación del recurso.

OCTAVO- En cuanto a las costas, el art. 139.1 de la LJCA establece que se imponen a la parte cuyos pedimentos son rechazados, como sucede en este caso, si bien se limitan a una cantidad, como permite el apartado cuarto, y en este caso se considera oportuna la cifra de 3.000 euros por todos los conceptos.