Sentencia Contencioso-Administrativo 240/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Tercera, Rec. 87/2024 de 14 de marzo del 2025

PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por JUANAMATUR, S.L., contra la resolución de 28-11-2023 del Tribunal Económico-administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, estimatoria parcial de las reclamaciones nº NUM000, NUM001, NUM002, NUM003, NUM004, NUM005 y NUM006, formuladas contra la liquidación practicada el 13-9-2022 por la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2016 a 2019, por un importe de 69.047,31 euros, así como contra la sanción correspondiente, por un importe de 31.691,24 euros.

SEGUNDO.-Del expediente administrativo se desprende que la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la AEAT inició actuaciones de comprobación e investigación y, como consecuencia de las mismas, se extendió acta de disconformidad a la sociedad actora por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2016 a 2019, en fecha 17 de junio de 2022, procediendo a liquidar la regularización realizada en fecha 13-9-2022.

Como consecuencia de las actuaciones realizadas, se regularizó la situación tributaria de la entidad actora, con disminución de las bases imponibles correspondiente a las partidas de gastos no deducibles de los ejercicios 2017 a 2019, por un total de 50.853,13 (2017), 97.912,19 (2018) y 104.764,45 (2019).

Asimismo, se acordó por la Inspección tributaria la imposición de una sanción pecuniaria a la recurrente, por la comisión de infracciones tributarias tipificadas en el artículo 193 de la Ley General Tributaria.

Recurridos ambos actos en vía económico-administrativa, el TEARCV resolvió estimar en parte la reclamación contra la liquidación y anular íntegramente el acuerdo sancionador.

TERCERO.-La demanda pretende la anulación de la resolución impugnada y de la liquidación causante por resultar procedente la deducibilidad como gasto de las facturas nº 30/17, 46/2017, 15/18, 33/18, 8/19 y 14/19 de AGUILAR ARQUITECTOS, por no poder incorporarse al activo de la sociedad.

En segundo lugar, se plantea la anulabilidad de la liquidación por resultar pertinente la deducibilidad de las facturas por los gastos incorrectamente regularizados como gastos de amortización, ya que se trata de estudios, gestión y proyectos de viabilidad de elementos pertenecientes al inmovilizado y gastos de reparación y conservación, denunciando falta de motivación de la liquidación.

En tercer lugar, se pretende la anulabilidad de la liquidación, por ser procedente la deducción de las facturas de los gastos relativos a los viajes, todos ellos realizados por los profesionales contratados por la recurrente, que han participado en sus proyectos en Ibiza.

Por último, se alega la improcedencia de la liquidación, por haber justificado debidamente los gastos correspondientes a servicios profesionales independientes y servicios bancarios y similares, por haber aportado la documentación justificativa.

Por todo ello, se solicita que "se dicte Sentencia que anule dicha Resolución y, por consiguiente, la parte del Acuerdo de liquidación del Acta NUM007 del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2016, 2017, 2018 y 2019, procediendo a la devolución del importe que corresponda indebidamente ingresado, junto con los intereses de demora que legalmente correspondan. Todo ello, haciendo expresa imposición de las costas de este procedimiento a la Administración demandada".

Se opone a lo pretendido la Abogada del Estado,que solicita la desestimación del recurso, recalcando que la liquidación está adecuadamente motivada y que las facturas de arquitectos son gastos que forman parte del inmovilizado material, son deducibles vía amortización, pero no como gastos del ejercicio.

Tampoco son deducibles los gastos causados en la reparación de un inmueble, por falta de prueba del cumplimiento de los requisitos para ello.

En cuanto a los gastos de viajes y otros gastos denuncia la desviación procesal en la que incurre la demanda, pues se plantea en sede procesal unas cuestiones nuevas no discutidas en vía administrativa, siendo inadmisible aportar al proceso documentación que no se aportó ante la Agencia Tributaria, sin que se haya probado la pertinencia de la deducibilidad de esos gastos.

CUARTO.-Así pues, el sujeto pasivo, al momento de su autoliquidación, no precisa apuntalar su declaración con otros documentos justificativos distintos a la factura, al margen de que los gastos deban estar convenientemente contabilizados, debe de tener una directa conexión con la actividad empresarial, debe imputarse al ejercicio en el que se pretende deducir y debe demostrarse que es una gasto necesario para la obtención de rendimientos económicos.

Por ello, la contabilidad por sí misma es insuficiente prueba de la existencia y deducibilidad de un gasto, lo que se puso de manifiesto en la actuación administrativa, pues la regularización efectuada por la oficina gestora no se fundamentó en la falta de cumplimiento de la inscripción contable, sino que se basó en la falta de cumplimiento de otros requisitos exigidos para la deducibilidad fiscal de los gasto, como son la afectación del vehículo a la actividad económica de la actora y su necesidad para la obtención de ingresos.

Para que los gastos de una actividad económica (profesional o empresarial) puedan deducirse se requiere la concurrencia de los siguientes requisitos:

? Que estén debidamente contabilizados.

? Que se imputen al ejercicio en que se producen.

? Que se justifiquen adecuadamente.

? Que sean gastos necesarios para la obtención de ingresos.

? Que tengan relación con la actividad económica que se trate.

El artículo 19.1 TRLIS establece la imputación de los gastos al período impositivo en que se devenguen, de manera que su concepto de gasto deducible va ligado necesariamente a la obtención de ingresos, a la "obtención de beneficios" ( artículo 14.1-e) del TRLIS), debiendo acreditarse su efectividad y realidad, además de contar con su reflejo contable y su origen en el ejercicio de su deducción, correspondiendo la carga de su prueba sobre quien pretende practicar su deducción para minorar la deuda tributaria, de conformidad al artículo 105 de la Ley General Tributaria y, en el marco del proceso, al artículo 217 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil, en particular cuando la Administración los rechaza de manera motivada y por una causa específica y razonable, como es el caso.

El método normal de acreditación es el documental y, preferentemente, las facturas, lo que nos lleva a la cuestión de si por la empresa recurrente se cumplieron los requisitos formales y materiales para poder deducir los gastos rechazados por la oficina de gestión, en particular teniendo en cuenta que la actora solo presentó unos recibos con apenas datos.

QUINTO.-Con carácter previo, debemos rechazar la alegación de la demanda de falta de motivación de la liquidación inspectora de 13-9-2022, puesto que la misma demanda refleja su pleno conocimiento y comprensión, sin indefensión alguna, y esta Sala ha podido examinarla sin problemas, conociendo las razones por las que la Inspección decidió regularizar la situación tributaria de la actora, constando los elementos esenciales del acto liquidatorio y su debida justificación.

Entrando en el fondo del litigio, la entidad demandante considera que deben imputarse como gastos del ejercicio determinados gastos que la Inspección y el TEARCV consideran que deben formar parte de su inmovilizado, a deducir vía amortización.

Así, se alega la deducibilidad de ciertas facturas de "Aguilar Arquitectos", en concreto, las siguientes facturas y conceptos:

- Factura 30/17: honorarios por levantamiento de planos (parcela 98 polígono 22 de Santa Eulalia del Rio).

- Factura 42/17: honorarios por levantamiento de planos (parcela 100 polígono 22 de Santa Eulalia del Rio).

- Factura 46/17: honorarios (5%) por redacción de proyecto arquitectónico de agroturismo (parcela 98 polígono 22 de Santa Eulalia del Rio)

- Factura 15/18: honorarios (8%) del proyecto arquitectónico de agroturismo y dirección de obra de agroturismo (parcela 98 polígono 22 de Santa Eulalia del Rio)

- Factura 33/18: honorarios proyecto básico y estudio de gestión de residuos (23%) y dirección de obras de agroturismo (parcela 98 polígono 22 de Santa Eulalia del Rio).

- Factura 8/19: honorarios a cuenta de las gestiones administrativas y toma de datos para el análisis y realización de los trabajos de viabilidad de la explotación de agroturismo (parcela 35 polígono 20 de Santa Eulalia del Rio)

- Factura 14/19: honorarios por informe de viabilidad y estudios previos de proyecto arquitectónico para la explotación de agroturismo (parcela 98 polígono 22 de Santa Eulalia del Rio)

El motivo alegado se fundamenta en las apreciaciones del TEARCV sobre la factura nº 42/17, cuyo concepto es el de "Honorarios por LEVANTAMIENTO DE PLANOS ARQUITECTÓNICOS del estado actual de las edificaciones situadas en la parcela 100 del polígono 22 (casa SUR) de Sta. Eulalia des Riu de Ibiza",pues considera, en contradicción con el criterio de la AEAT, que dichos gastos no forman parte del inmovilizado material, y que por lo tanto procede su deducibilidad como gasto del ejercicio en cuestión.

Compartimos la apreciación de la demanda sobre la incoherencia del TEARCV al dar un tratamiento fiscal desigual a facturas similares, pero no compartimos la solución dialéctica propuesta por la demanda, más bien nos inclinamos por la contraria.

En efecto, si las facturas nº 30/17, 46/2017, 15/18, 33/18, 8/19 y 14/19 son del mismo contenido que la 42/17, la solución no es considerar todas ellas como un gasto de la actividad a deducir en el ejercicio, sino darles la misma consideración de gastos que forman parte del inmovilizado material, debiendo deducirse por vía amortización y no como gasto del ejercicio, puesto que todas ellas se corresponden al mismo proyecto para la implantación de una actividad destinada a AGROTURISMO en suelo rústico ubicado en la localidad de Sta. Eulària des Riu de la Isla de Ibiza.

Todas esas facturas tienen en común que se trata de planos y proyectos técnicos de obras en inmuebles, y deben formar parte del inmovilizado material por formar parte de una inversión inicial relacionada con un proyecto inmobiliario que puede ser objeto de explotación duradera, son un elemento del inmovilizado de la empresa.

Estaremos, pues, ante gastos deducibles mediante su amortización, tal como establece el art. 12.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, que regula las correcciones de valor y las amortizaciones:

"1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia".

El inmovilizado material está constituido por el conjunto de elementos patrimoniales tangibles, muebles e inmuebles, utilizados de manera continuada por el sujeto contable en la producción de bienes y servicios públicos, y no destinados a la venta. Hablamos de inmovilizado material para referirnos al conjunto de bienes que, con existencia física, están en el patrimonio de una empresa y no son destinados a comerciar directamente con ellos sino a la producción, siempre que la duración de su aportación productiva sea de más de un año.

El inmovilizado material forma, junto con el inmovilizado inmaterial y el financiero, el activo no corriente en el balance de la sociedad. Por eso, consideramos que los gastos relacionados en las facturas nº 30/17, 46/2017, 15/18, 33/18, 8/19 y 14/19 deben formar parte del inmovilizado material, pues se dan las exigencias necesarias para ello:

* Ser un bien, es decir, un activo que forme parte de la actividad productiva de bienes o servicios de la empresa y sea utilizado en dicha actividad.

* Ser un bien material, es decir, tener presencia física (que se puede tocar); esto lo diferencia del inmovilizado inmaterial y del financiero.

* Estar destinado a la actividad productiva y no a comerciar con él.

* Que los servicios que presta a la actividad productiva inmobiliaria de la empresa sean de duración superior a un año.

El inmovilizado es tratado en el Plan General de Contabilidad, además de regular cómo se contabiliza, cómo debe valorarse y cómo se computa su adquisición como gasto, y no puede computarse en el momento de pagar su precio o realizar los gastos que origina dicha obtención, porque ese gasto corresponde a todo el tiempo que dure la vida útil de ese elemento, debiendo imputarlo en los distintos años que dure el servicio de ese elemento a través de la amortización, que no es sino una periodificación del gasto que se imputará en cada ejercicio según determinados porcentajes.

Por ello, desestimamos este motivo impugnatorio de la demanda.

SEXTO.-Por el contrario, debemos alcanzar un resultado diferente en lo que respecta a la impugnación de la regularización de las facturas sobre gastos de reparación y conservación, en particular de las facturas nº 6/19, 8/19, A/229 y 024/18, de fechas 13/06/2018 y 03/07/2018, pues su contenido y concepto así lo refleja:

- Factura 024/18, de fechas 13/06/2018 y 03/07/2018(1º pago y 2º pago), trata de trabajos de fabricación y montaje de armarios y trabajos de carpintería. - Factura 6/19 y 8/19: son guías para puertas correderas y puertas correderas. - Factura A/229: trata de interiores y frentes armarios.

Pues bien entendemos que estos gastos de carpintería tienen las características de estar destinados a mantener la vida útil del inmueble, a su reparación y conservación, son una mera sustitución de elementos accesorios del inmueble, por lo que deben ser deducibles como gastos de la actividad empresarial en el ejercicio correspondiente, estimando con ello la impugnación de la demanda.

SÉPTIMO.-A igual resultado estimatorio llegamos respecto a las facturas de los gastos relativos a los viajes, todos ellos realizados por los profesionales contratados por la recurrente, que han participado en sus proyectos en Ibiza, siendo gastos que corresponden a vuelos a la misma localidad, Ibiza, por parte de diferentes profesionales para trabajos relacionados con la actividad económica de la actora, estando suficientemente justificados en este proceso mediante la aportación (Documento nº2 anexo a la demanda) de la Hoja de encargo profesional del arquitecto D. Pascual de la dirección y ejecución de una obra y reforma del proyecto básico y de ejecución de reforma y redistribución de dos viviendas en Conde Rosellón, 1. Planta 2, en el barrio de La Marina-Varadel Rey, Ibiza (Sa murada).

También se han aportado al proceso los documentos 3, 4 y 5, demostrativos de los viajes a Ibiza de diversos profesionales ( Sebastián, Pascual, Juan Pablo y Chiralt Abogados, SCP), con justificación de sus encargos profesionales y proyectos, lo que resalta la necesidad de esos desplazamientos a Ibiza.

Asimismo, frente a las alegaciones de inadmisión de la Abogada del Estado, por el hecho de no haber aportado esas pruebas ante la AEAT, debemos recordar que estamos ante un proceso de plena jurisdicción, que se rige por el principio de tutela judicial efectiva, en el que no hay restricciones probatorias, más allá de la negativa consideración que suponga, en su caso, la aportación injustificadamente tardía de unas pruebas en orden a valorar la existencia de mala fe en la actuación del recurrente, que no es el caso.

OCTAVO.-Igual consideración estimatoria nos merece el cuarto motivo impugnatorio de la demanda, el referido a los gastos correspondientes a servicios profesionales independientes y servicios bancarios y similares, por haber aportado la documentación justificativa de los mismos en este proceso, documentos anejos a la demanda nº 6, 7, 8, 9, 10 y 11 (factura profesional por los servicios de Antonia, extracto de movimientos del libro mayor de contabilidad, hoja de encargo y justificante de presentación del Proyecto ante el Ayuntamiento, liquidación de la comisión por los productos de coinversión en la entidad bancaria Banca March, gasto de la comisión por los fondos de Patricio en la entidad Banca March, extracto contable de la operación anterior, gasto de la comisión por los fondos de Patricio en la entidad Banca March).

Pues bien, con ello damos por acreditados los siguientes gastos deducibles:

- Gasto de fecha 29/10/2018, nº asiento 742, cuenta PGC 62300000, Servicios profesionales independientes, por importe 3.000 euros, factura de Antonia, por redacción y presentación de proyecto ante el Ayuntamiento de Santa Eulalia del Río. - Gasto de fecha 24/07/2019, nº asiento 403, cuenta PGC 62600000, Servicios bancarios y similares, por importe de 3.500 euros, que incluye la comisión por la participación de Patricio por unos fondos de la mercantil en la entidad bancaria Banca March.

Estimamos con ello este motivo impugnatorio de la demanda, por considerar estos gastos debidamente justificados y deducibles, dando por reproducido el argumento del último párrafo del FD anterior sobre la desestimación de las objeciones de la Abogada del Estado.

En consecuencia, estimamos en parte la demanda, anulando los actos impugnados en lo que respecta a la regularización examinada en los FFD Sexto, Séptimo y Octavo, con devolución del importe que corresponda indebidamente ingresado, con sus intereses, desestimando el recurso en sus demás pretensiones.

NOVENO.-La estimación parcial del recurso contencioso-administrativo determina, en aplicación del artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, la no imposición de las costas procesales.