Sentencia Contencioso-Administrativo 573/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Tercera, Rec. 684/2024 de 09 de julio del 2025

PRIMERO.-El objeto del presente recurso lo constituye la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de 18-7-2024 estimatoria parcial de la reclamación Económico-Administrativa NUM000 y acumuladas por el concepto IS 2017 a 2020, liquidación y sanción.

SEGUNDO: La parte actora sustenta su impugnación en los siguientes hechos y fundamentos jurídicos:

1. Se alega, en primer lugar, la falta de motivación de los acuerdos resolutorios de los recursos de reposición con infracción de los art. 215.1 en concordancia con el artículo 225.2, ambos de la LGT, .

Y todo ello de conformidad con las alegaciones realizadas, documento 1195 del expediente II, cuya respuesta no está motivada,máxime cuando se habían ampliado las alegaciones realizadas en el acuerdo de liquidación (Documento 1193 del expediente II), y sin que en ningún momento haya aclarado, ni tan siquiera intentado aclarar, motivar o relacionar, qué facturas se habían tenido en cuenta y cuáles no, para determinar la cuota del IS.

Considera la recurrente que en la liquidación se han ocultado hechos favorables a la actora con el fin de alcanzar un objetivo predeterminado y sin que el TEAR aclare nada en relación con este apartado.

Prosigue señalando que en la liquidación (Documento 1195 del expediente II), no se detalló de manera suficiente los gastos cuya deducción había sido rechazada, ni los que sí se habían aceptado, generando una total indefensión.

A) Procediendo al examen de los gastos, cuya deducibilidad se niega, comienza la recurrente con los gastos asociados al domicilio social y fiscal de la entidad donde ha venido desarrollando su actividad desde el 18 de julio de 2008 hasta el día 1 de junio de 2019, en concreto, en el inmueble sito en la DIRECCION001, de Castellón de la Plana, los gastos de seguro de dicho inmueble, los pagos al Ayuntamiento de Castellón por Impuesto sobre Bienes Inmuebles y los gastos la reforma realizada en dicho inmueble en el ejercicio 2019.

Cuestiona, a continuación, los elementos probatorios en virtud de los cuales por la AEAT y por el TEAR, se rechaza la deducibilidad de dichos gastos, y refiere que, en este supuesto, se adaptó, en 2009 la distribución de la vivienda para adecuarla al uso de la actividad como despacho de abogados, quitando la cocina, habilitando las habitaciones como despachos independientes, cambiando y adaptando los cuartos de baño, cambiando el suelo de parquet por otro de cerámica, etc., todo ello probado en el procedimiento de inspección mediante las facturas aportadas por mi patrocinada que justifican el cambio de uso de la vivienda sita en DIRECCION001 a despacho.

Posteriormente, y una vez finalizada la actividad del DIRECCION000. en dicho domicilio, se procedió sobre finales del ejercicio 2019 a dejar el inmueble con la distribución y equipamiento que tenía anteriormente, para su uso como vivienda, extremo que se justifica con la licencia de obras solicitada al efecto y con las facturas de las obras y los gastos realizados.

Y resultando así que desde que en el año 2009 transformó y adaptó la vivienda de DIRECCION001 en despacho de abogados conforme las obras y gatos referidos, y hasta el año 2019, cuando la recurrente deja de usar dicho domicilio como despacho profesional realizando las obras y gastos reseñados, durante esos diez años ha venido realizando efectivamente toda su actividad empresarial en dicho domicilio, sin perjuicio de haber ejercido simultáneamente en otros domicilios como en la Calle Escalante de Valencia, en Avda. Ferrandis Salvador, 3 Entlo. (compartido con la empresa INNCEINNMAT, S.L.), Avda. Ferrandis Salvador 5 Entlo. (compartido con la empresa INNCEINNMAT, S.L.), conforme está acreditado en el expediente.

En definitiva, prosigue señalando que el gasto realizado era obligatorio y necesario para el desempeño de la actividad económica, siendo deducible del IS las facturas de "reforma" que se refieren a gastos para transformar el despacho en vivienda.

No se discute, por otro lado, que D. Ángel Daniel y Dña. Elsa designasen su domicilio social y fiscal en DIRECCION001 Castellón de la Plana, desde el 16/04/2009, fecha en la que se realizan las obras y gastos necesarios para transformar la vivienda en despacho (vid. las referidas facturas de reforma del 2009); y para sus hijos Ángel Daniel y Jesús. Pero considera que ello no significa que dicho domicilio sea su vivienda habitual.

Constando, además, en la información fiscal del Sr Ángel Daniel, entre 2015 y 2020 el domicilio sito en la DIRECCION002 de Castellón.

Y considerando que la designación de dicho domicilio como domicilio fiscal no es relevante a la hora de calificarlo como vivienda habitual.

Respecto a los consumos de los suministros son abonados por la recurrente y en ningún caso por los miembros de la familia

Rechaza, asimismo que la potencia contratada sea insuficiente, al igual que los consumos. Constando que la potencia contratada en el domicilio del Sr Ángel Daniel es de 5'75 kv y el consumo alto.

Y respecto a la fotografía del portero automático señala que la misma fue realizada en 2022 con posterioridad a la reforma.

Por otro lado, señala que la recurrente se especializó en derecho marítimo y portuario, y por ese motivo, como bien dice el TEARCV, era conveniente y apropiado tener también despacho en Avda. Ferrandis Salvador. También influyó el compartir despacho, desde el 1 de julio de 2012, con la empresa COMERCIALIZADORA ESPAÑOLA DE INNOVACIONES Y MATERIALES, S.L. (CEINNMAT), sito en Avda. Ferrandis Salvador 5 Entlo., que posteriormente fue adquirido en propiedad por la actora.

Y sin que la administración haya desvirtuado que la actora tenga dos oficinas donde realiza su actividad obrando en el expediente los certificados del Registro Mercantil correspondientes a los años inspeccionados (2017 a 2020) en los que se certifica, entre otros, que el domicilio real de DIRECCION000. es el sito en DIRECCION001.También obran en el expediente la inscripción en el Registro de prestadores de servicio a sociedades y fideicomisos, perteneciente al Registro Mercantil de Castellón,(Documento 1171 y 2392 del expediente) en el que se consigna el domicilio de actividad en DIRECCION001.

Respecto a los gastos de VODAFONE se comprueba la existencia de dos números fijos y dos cargos de internet correspondientes a los dos domicilios.

Acreditando, igualmente, el pago de la tasa de basuras.

De lo expuesto concluye afirmando que ha quedado debidamente acreditado que la recurrente desde 2008 a 2019 ha realizado su actividad en el domicilio sito en DIRECCION001 así como en la Avda Ferrandis Salvador, rechazando el criterio de la razonabilidad económica, en cuanto a la duplicidad de gastos como causa para denegar la deducibilidad de los gastos.

B) Sobre la deducción de gastos de hotel y restaurantes en Jaca para cuatro personas durante las fiestas de Castellón en 2017.

Alude a su condición como representante de futbolistas con los que se reúne, en sus días festivos. En concreto, en el viaje referido por la Inspección se reunió con personas encargadas del fichaje de jugadores en escalas inferiores al SD Huesca, detallando a continuación los contratos de representación suscritos unidos al expediente administrativo.

En este mismo sentido se refiere a los gastos de viaje a Madrid de 2 personas del 10 al 13 de agosto de 2018. Viaje que se realizó para mantener reuniones con el responsable de las categorías inferiores del Getafe CF.

En idénticos términos se pronuncia sobre los gastos de un paquete vacacional a Munich del 9 al 13 de marzo de 2019, gastos cuya finalidad era cerrar el asesoramiento jurídico con Fraunhofer-Gesellschaft.

Que por todo ello concluye que dichos gastos están plenamente relacionados con el ejercicio de la actividad debiendo admitirse la deducibilidad de los mismos.

C) Sobre los gastos contabilizados en dos cuentas por movimientos de la tarjeta de crédito consistentes en gastos de hoteles, dietas, restaurantes, taxis, peajes, alquiler de vehículos, cambio de ruedas, ITV etc. Gastos que ascienden a un total de 14.648'24 euros tras admitir la Inspección 4380'61 euros de gastos.

Y gastos que han quedado acreditados con los libros de facturas emitidos sin que puedan ser rechazados de manera arbitraria y sin ningún tipo de motivación.

D) Gastos de vehículos Mazda CX3 NUM007, Dacia Duster NUM008 y Mercedes Benz NUM009, afectos los tres a la actividad al 100%

Refiere que el TEAR rechaza la deducibilidad de los 3 vehículos a pesar de haber sido reconocida por la AEAT.

Señala que la necesidad de disponer de tres vehículos es una cuestión que decide la mercantil, siendo la cuestión a dilucidar si la actora, como mercantil, precisa de dichos tres vehículos, no su socio.

Alude a la documental aportada para acreditar los desplazamientos con los vehículos, no siendo válidos los argumentos desestimatorios dados por el TEAR.

E) Gastos a la mutualidad de la abogacía que se configura como alternativa al RETA respecto al ejercicio de la abogacía y simultáneamente, por realizar una actividad distinta también se encuentra dado de alta.

Insiste en la deducibilidad de dichos gastos en el ámbito del IS, por tratarse de cuotas abonadas por la actora considerándolos, a su vez, como dividendos que tributan en el IRPF

F) Gastos por la compra de un traje y complementos por importe de 1911 euros por tratarse de una regla de etiqueta vinculada a su actividad profesional. Siendo además, el único traje adquirido en 4 años`.

G) Gastos de un aparato de detección de radar. Refiere que la AEAT requirió la factura para el IVA 2018 y fue aceptada al 100% y que por aplicación de la doctrina de los actos propios debe admitirse, la deducibilidad de este gasto

H) Gastos por la compra de un televisor. Refiere haber justificado dicho gasto, con la correspondiente factura y que está afecto a la actividad empresarial al ubicarlo en la sala de reuniones del despacho siendo, por ello, un gasto deducible.

I) Gastos del seguro de vivienda sita en Avda Ferrandis salvador en 2020, gasto que fue rechazado por falta de justificación y que fue estimado por el TEAR

J) Y gasto en reformas en 2020 que era en realidad un gasto de amortización de la reforma realizada en DIRECCION001.

2.Se opone, a continuación, al acuerdo sancionador.

Refiere que en el acuerdo sancionador dimanante del acta de conformidad se impuso una sanción de 3.345'93 euros y en el procedimiento sancionador seguido con motivo del acta de disconformidad se impuso una nueva sanción

Frente a ello alega que el procedimiento sancionador es único al igual que las dos actas se emiten en un único procedimiento de inspección resultando que, el segundo procedimiento incoado es nulo de pleno derecho al incurrir en duplicidad, con vulneración del principio non bis in idem.

Se alega, en segundo lugar, la ausencia de motivación del elemento de culpabilidad necesario para sustentar la sanción rechazando la aplicación de la prueba de presunciones e invoca la aplicación de la interpretación razonable de la norma en relación con los gastos de reforma, la adquisición de la televisión, los gastos personales de restauración y viajes, pago a mutualidades y solicitando la estimación del recurso interpuesto.

TERCERO.- La Administración demandada se oponesolicitando la confirmación de la resolución impugnada en los siguientes términos:

Se rechaza, en primer lugar, la falta de motivación de la resolución del TEAR así como la indefensión esgrimida.

Respecto a los gastos se remite a los elementos probatorios enumerados por la Inspección para constatar la no deducibilidad de los gastos, indicios que no han sido desvirtuados por el recurrente.

Se interesa la confirmación del acuerdo sancionador estando debidamente motivado el elemento de culpabilidad necesario para sustentar la misma.

Solicitando, sin más, la íntegra desestimación del recurso interpuesto.

CUARTO:El objeto del presente recurso se centra en dilucidar la deducibilidad de los gastos negados por la Inspección en el acuerdo de liquidación impugnado en los siguientes términos, el acuerdo de liquidación emitido relaciona todos los gastos que se ha deducido la mercantil reconociendo, una parte por tener relación con la actividad y rechazando todos aquellos que no se ha acreditado la afectación con la actividad.

._Respecto a los vehículos: La sociedad DIRECCION000. a fecha 01/01/2017 tiene contabilizado un vehículo marca Mazda modelo CX3 NUM007, matriculado el 11/12/2015.

En el ejercicio 2018 matricula dos vehículos, el primero el 27/02/2018, es un Dacia Duster con matrícula NUM008, y el segundo el 23/08/2018, es un Mercedes Benz/AMG CLG 43 con matrícula NUM009.

Según las pólizas de seguro de los tres vehículos aportadas, en el caso del Mazda, consta como datos del conductor Ángel Daniel, no constando datos de conductores ocasionales; en el caso del Dacia el conductor habitual es Luis Miguel, no constando conductores ocasionales; en el caso del Mercedes, consta como conductor del vehículo Ángel Daniel, no constando datos de conductores ocasionales.

Son socios, administradores solidarios y únicos trabajadores de la sociedad los hermanos D. Ángel Daniel y D. Luis Miguel, el primero con el 70 por ciento de las participaciones sociales, y el segundo con el 30 por ciento.

La sociedad, dispone de tres vehículos para dos personas, siendo los conductores según los seguros de dichos vehículos D. Luis Miguel del Dacia, y D. Ángel Daniel del Mazda y del Mercedes. Es obvio que la sociedad no necesita tres vehículos cuando tiene solo dos trabajadores, como es obvio también que D. Ángel Daniel no necesita dos vehículos para el desarrollo de su trabajo en la sociedad, y que al igual que en los casos del colegio privado de sus hijos o la reforma de la vivienda, la adquisición del vehículo marca Mercedes AMG CLG es para uso privado, por lo que la inspección considera que es una cesión de uso del vehículo y por lo tanto una retribución del trabajo en especie, considerándose deducible para la sociedad.

.- En relación con las obras realizadas en el inmueble en 2008 que según el recurrente se realizan para adaptar el inmueble a despacho se aportan las siguientes facturas:

Para justificar sus alegaciones sobre este punto, se han aportado las siguientes facturas:

3 de Lámparas Rafael Tormo S.A. por la compra de bombillas y plafones.

1 de Todomadera por la compra de accesorios de baño.

1 de Suministros Valls por compra de piezas de baño.

1 de Lámparas Julian por l compra de una lámpara.

3 de Konstortil por la compra de una estantería, una mesa de reuniones, un confidente y cortinas.

2 de ilugran por compra de bombillas

3 de Baldocer por la compra de 213,5 metros cuadrados de baldosas y 326 piezas sueltas.

4 de Profenreform por obras realizadas según presupuesto nº 32, "reforma despacho bufete" e instalación de 59 puntos de luz, instalación armario datos y voz e instalación eléctrica.

Sin aportar presupuesto alguno, pese a ser requerido para ello, que acredite el lugar donde se realizaron esas obras.

La sociedad, en la escritura de constitución se domicilia en la Avda. Rey Don Jaime nº 74 8ªE de Castellón de la Plana, posteriormente con fecha de inscripción en el Registro Mercantil de 08 de mayo de 2008, cambia su domicilio social a Avda. Ferrandis Salvador 3, 5 del Grao de Castellón, y dos meses después, el 4 de julio de 2008, vuelve a cambiar el domicilio social a la DIRECCION001 de Castellón de la Plana.

Si nos fijamos en las facturas emitidas y recibidas aportadas por la sociedad (desde el 01/01/2017), aparecen indistintamente las siguientes direcciones:

DIRECCION001 de Castellón de la Plana.

Avda. Ferrandis Salvador nº 3 Castellón de la Plana

Avda. Ferrandis Salvador nº 5 Castellón de la Plana.

Recordemos que los ingresos de la sociedad casi exclusivamente se relacionan con el derecho marítimo y portuario, destacando la facturación emitida a agencias marítimas, consignatarios, la Terminal marítima del Grao de Castellón, etc. Los inmuebles situados en Avda Ferrandis Salvador están en el Grao de Castellón, a escasos metros del puerto de la ciudad.

Por otro lado, si analizamos las facturas aportadas de ciertos gastos que podrían aclarar el lugar donde la sociedad efectivamente realiza su actividad, nos encontramos lo siguiente:

- Consumo de luz. En las facturas aportadas de los ejercicios 2017, 2018 y 2019 (recordemos que el obligado tributario manifiesta que desde el 18/07/2008 al 01/06/2019 ha ejercido su actividad en la DIRECCION001), aparece como dirección de facturación la situada en Avda Ferrandis Salvador nº 5

- Consumo de agua. No se han aportado las facturas de 2017 y 2018. En la factura emitida por Facsa SA de 04/01/2019 (anterior a 01/06/2019 fecha hasta la que se desarrollaba la actividad de la sociedad en la DIRECCION001 según sus manifestaciones), consta como dirección la situada en la Avda Ferrandis Salvador 5 del Grao de Castellón, y como dirección de suministro la misma Ferrandis Salvador 5.

- Factura nº NUM010 de 11/08/2018 de cerrajería Claus, por la apertura y extracción de una llave rota, consta como dirección la situada en la Avda Ferrandis Salvador 5 del Grao de Castellón.

- Facturas de teléfono de Vodafone SA, consta como dirección la situada en la Avda Ferrandis Salvador 5 del Grao de Castellón.

- Facturas de Eurolimpiezas La Plana, consta como dirección la situada en la Avda Ferrandis Salvador 3 del Grao de Castellón.

- Factura de correos expres de 20017consta como dirección la situada en la Avda Ferrandis

Salvador 5 del Grao de Castellón.

- Facturas de Google por el servicio google Adwords, consta como dirección la situada en la

Avda Ferrandis Salvador 5 del Grao de Castellón.

- Facturas de Restauración y Nuevas Ttecnologías S. L., por mantenimiento informático, consta como dirección la situada en la Avda Ferrandis Salvador 5 del Grao de Castellón.

- Facturas de HP Printing and conputing solutions SL, por el suministro de toner para impresoras, consta como dirección la situada en la Avda Ferrandis Salvador 5 del Grao de Castellón.

- Facturas de Don Dominio Soluciones Corporativas IP SL, por el registro de dominio, consta como dirección la situada en la Avda Ferrandis Salvador 5 del Grao de Castellón.

- Facturas de Gescuñat, asesor fiscal de la sociedad, consta como dirección la situada en la Avda Ferrandis Salvador 5 del Grao de Castellón. Las facturas aportadas por compra de baldosas suman un total de 213,5 metros cuadrados y 326 piezas sueltas. La vivienda situada en la DIRECCION001 de Castellón de la Plana tiene una superficie de 123 metros cuadrados, mucho menor que los metros cuadrados de baldosas adquiridos.

Existen muchos más ejemplos, que no se incluyen para no extender en demasía la relación. Como se puede comprobar, todos estos gastos como son luz, agua, teléfono, mantenimiento, limpieza, consumibles, etc, que indicarían el lugar efectivo del desarrollo de la actividad empresarial, se domicilian en Avda Ferrandis Salvador y no en DIRECCION001.

En las alegaciones presentadas, el obligado tributario manifiesta que el Inmueble sito en la partida patos DIRECCION002 de Castellón (corresponde según referencia catastral con TR Palo Blanc nº NUM011), es y constituye la vivienda habitual de D. Ángel Daniel, conforme se acredita con la declaración de renta del ejercicio 2017 de D. Ángel Daniel, obrante en el expediente. En las declaraciones de IRPF de su cónyuge de los ejercicios 2014, 2015, 2016, 2017, 2018 consta como domicilio el situado en la DIRECCION001 de Castellón de la Plana. El inmueble que según manifiesta el obligado tributario es su vivienda habitual tiene unos consumos de energía eléctrica de unos 350 euros anuales (30 euros mensuales) y una potencia instalada de 1,5 Kilovatios. Una vivienda tipo con electrodomésticos (Frigorífico, lavadora, horno, fregaplatos, TV, pequeños electrodomésticos etc), para un buen funcionamiento y no quedarse sin energía eléctrica cada dos por tres, cuenta con una potencia instalada de entre 3,5 y 5,7 kilowatios

.-Gastos correspondiente según el presupuesto realizado por construcciones y albañilería Juan María a la reforma de la vivienda sita en la DIRECCION003 de fecha 4/06/2019.

Dicho presupuesto asciende a 36.912,26 euros IVA incluido, y se corresponde con la reforma de una cocina y dos baños.

El propietario de la vivienda es Doña Adela con NIF NUM012, madre de Doña Elsa, cónyuge de D. Ángel Daniel. Dicha vivienda tiene una superficie del elemento constructivo de 128 metros cuadrados.

En el DNI de D. Ángel Daniel consta como domicilio el situado en la DIRECCION001 de Castellón de la Plana. Igualmente, en el padrón del INE, consta este domicilio para D. Ángel Daniel con fecha de alta en el mismo desde el 14/04/2009, para su cónyuge Doña Elsa con fecha de alta en el mismo desde el 16/04/2009, y para sus hijos Ángel Daniel y Jesús desde el 17/05/2013 ambos.

Domicilio que consta para ambos en la AEAT desde 2007.

Con fecha 30/09/2010 la sociedad presenta en el Ayuntamiento de Castellón de la Plana "Licencia de apertura de establecimiento" en Avda Ferrandis Salvador nº 3 Ent 5 del Grao de Castellón. Código de licencia NUM013.

En diligencia de 21/09/2022, se hace constar, y se acompaña fotografía, que en el portero automático del bloque de viviendas sito en la DIRECCION001 constan los nombres de D. Luis Miguel e Elsa.

Queda acreditado que el piso situado en la DIRECCION001 de Castellón de la Plana es y ha sido la vivienda habitual de D. Ángel Daniel, su cónyuge y sus hijos, por lo que la inspección considera como gastos no deducibles los relacionados anteriormente, contabilizados y pagados por la sociedad DIRECCION000 por no tener relación con los ingresos y corresponder a gastos del ámbito privado de su socio.

.- GASTOS VIAJE A MADRID DEL 10 AL 13 AGOSTO

Incluye gastos de dos habitaciones en un hotel de Madrid para dos personas cada una, una a nombre del socio Ángel Daniel y otra al de su mujer. También gastos de restauración de esos días.

.- GASTO NO DEDUCIBLE DE HOTELES Y RESTAURANTES EN PERIODO DE FIESTAS DE LA MAGDALENA

Sin embargo, en relación a estos asientos se dice, que "La factura del asiento 118 corresponde al pago del hotel "A BOIRA" en Jaca, Huesca del 17 al 21 de marzo de 2017 para cuatro personas, (fiestas de la Magdalena de Castellón del sábado 18 al domingo 26 de marzo), las facturas de los asientos 282 y NUM010 corresponden a gastos de restauración en Jaca, Huesca."

En sus alegaciones previas se dijo que se aprovechaban periodos festivos para compaginar viajes de trabajo y familiares.

Sin embargo, tal y como respondió el actuario instructor:

"Sobre esta cuestión, son manifestaciones del señor Ángel Daniel. No se ha justificado dicho viaje con las explicaciones citadas, como en otros casos de este ejercicio y siguientes en los que ha aportado correos electrónicos y otra documentación para justificar desplazamientos como representante de futbolistas, y que la inspección ha considerado justificados. A falta de justificación fehaciente, la inspección los considera como gastos particulares del señor Ángel Daniel y su familia y no necesarios para la obtención de los ingresos."

Es decir, la Inspección ha cuestionado la deducibilidad de los gastos señalados por corresponder a un hotel y restaurantes en periodo vacacional para cuatro personas (el socio Ángel Daniel, mujer e hijos) y no se ha aportado ninguna documentación que acredite la relación de dicho viaje con la realización de la actividad económica de la sociedad, por lo que no puede considerarse deducible.

.- GASTO "PAQUETE VACACIONAL"

La sociedad manifiesta que es un viaje para conseguir un cliente, pero no acredita dicha afirmación.

Se trata de un viaje que se identifica como "paquete vacacional", sin acreditación de su relación con la actividad realizada por la sociedad, y por ello, no puede considerarse como gasto deducible

.- GASTOS INCLUIDOS EN LAS CUENTAS 62910001 Y 63910002

Gastos que constan debidamente detallados y sin que el cargo, en la tarjeta de crédito sea suficiente para considerar un gasto como deducible.

.-La inspección considera que estando de alta en la Seguridad Social, el estar dado de alta también en la Mutualidad de la Abogacía en sistemas de previsión social o a primas de seguro, no es obligatorio legalmente, es una opción elegida por D. Ángel Daniel. La sociedad incluye como gasto también las cuotas por colegiación de sus socios, gastos considerados como deducibles por ser obligatorios para ejercer la actividad.

La Consulta de la DGT V1765/2022 de 26 de julio de 2022, dice lo siguiente: De acuerdo con los preceptos anteriores, las cantidades abonadas por los profesionales ejercientes no integrados en el RETA para los que la mutualidad de previsión social actúe como alternativa a dicho régimen se consideran gasto deducible de la actividad, en la parte que tenga por objeto la cobertura de contingencias atendidas por la Seguridad Social y con el límite de la cuota máxima por contingencias comunes que esté establecida, en cada ejercicio económico, en el RETA.

...

De acuerdo con el criterio establecido por la Dirección General de Tributos, debemos entender que, si existe una duplicidad de cotizaciones, por las circunstancias que sean, el obligado tributario explica las suyas, no puede considerarse la deducción de la doble cotización.

.- FACTURAS DE COMPRA DE UN TRAJE Y COMPLEMENTOS POR 1.911 EUROS

Dicho gasto no ha sido aceptado como deducible al entender que no es un gasto que deba considerarse correlacionado con los ingresos de la actividad. No es un gasto identificado claramente con la actividad como sería la compra de una toga.

.-GASTO DETECTOR DE RADAR

El obligado alega que fue aceptado en una comprobación de IVA y que por eso debe ser considerado como gasto deducible.

Sin embargo, tal y como se ha indicado en la propuesta, este gasto no es un gasto correlacionado con los ingresos. El detector de radares es un aparato utilizado, como dice su nombre, para detectar los radares de tráfico que controlan la velocidad y no pagar multas por no respetar las normas de tráfico. No se entiende en qué medida debe considerarse como gasto correlacionado con la actividad económica de la sociedad para la obtención de ingresos.

.- GASTO TELEVISIÓN OLED DE 55 PULGADAS

La sociedad manifiesta que es un gasto deducible porque tiene la factura debidamente cumplimentada y alega que la argumentación para no aceptar este gasto como deducible no es la misma en el impuesto sobre sociedades y en el impuesto sobre el valor añadido. En el primer caso se dice que no está registrado en el inmovilizado y en el segundo que es un gasto no afecto a la actividad.

Un elemento que puede considerarse a efectos del impuesto sobre sociedades, que indique la vinculación con el ingreso de la actividad es que en el caso de inmovilizado, el bien esté contabilizado como activo de la empresa. Sin ser éste un elemento determinante, si es una prueba más de que no se ha considerado como tal.

Pero lo que en todo caso es fundamental, es la correlación con los ingresos de la empresa. En el presente caso, para nada queda probado que una televisión OLED de 55 pulgadas sea para la empresa, pues la naturaleza del bien parece más bien responder a un uso privado, una televisión. Si se manifiesta que es utilizado para la empresa, deberá acreditarse, y tal circunstancia no se ha hecho. Se habla de su uso en videoconferencias, sin embargo, no se ha aportado ni siquiera una

foto, prueba sencilla, del despacho donde alega que se utiliza.

QUINTO:Entrando en las cuestiones de fondo planteadas por la demanda en el presente recurso jurisdiccional, debemos afrontar las pretensiones de deducibilidad respecto a determinados gastos, haciendo mención del artículo 19.1 TRLIS, que establece la imputación de los gastos al período impositivo en que se devenguen, de manera que su concepto de gasto deducible va ligado necesariamente a la obtención de ingresos, a la "obtención de beneficios" ( artículo 14.1-e) del TRLIS , debiendo acreditarse su efectividad y realidad, además de contar con su reflejo contable y su origen en el ejercicio de su deducción, correspondiendo la carga de su prueba a quien pretende practicar su deducción para minorar la deuda tributaria, de conformidad al artículo 105 de la Ley General Tributaria y , en el marco del proceso, al artículo 217 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

Así pues, el sujeto pasivo, al momento de su autoliquidación, no precisa apuntalar su declaración con otros documentos justificativos distintos a la factura, al margen de que los gastos deban estar convenientemente contabilizados, debe de tener una directa conexión con la actividad empresarial, debe imputarse al ejercicio en el que se pretende deducir y debe demostrarse que es un gasto necesario para la obtención de rendimientos económicos.

Por ello, la contabilidad por sí misma es insuficiente prueba de la existencia y deducibilidad de un gasto , lo que se puso de manifiesto en la actuación administrativa, pues la regularización efectuada por la oficina gestora no se fundamentó en la falta de cumplimiento de la inscripción contable, sino que se basó en la falta de cumplimiento de otros requisitos exigidos para la deducibilidad fiscal de los gasto , como son la afectación a la actividad económica de la actora y su necesidad para la obtención de ingresos.

A tenor de tales preceptos y demás normativa aplicable, para que los gastos de una actividad económica (profesional o empresarial) puedan deducirse se requiere la concurrencia de los siguientes requisitos:

Que estén debidamente contabilizados. Que se imputen al ejercicio en que se producen. Que se justifiquen adecuadamente. Que sean gastos necesarios para la obtención de ingresos. Que tengan relación con la actividad económica que se trate.

Veamos, pues, los gastos cuya deducibilidad se pretende por la demanda.

SEXTO.Entrando por ello en el análisis de cada uno de los gastos cuya deducibilidad es negada por la administración ha quedado, en los anteriores fundamentos jurídicos, extensamente reproducidos los argumentos impugnatorios de la parte recurrente, argumentos que se limitan a reproducir lo ya alegado en sede administrativa y económico administrativa, junto con los argumentos de la Inspección, a partir de los indicios y pruebas recabadas, rechazando la deducibilidad de cada uno de los gastos.

No obstante debemos rechazar, en primer lugar, la pretensión relativa a la falta de motivación de la resolución del TEAR, de la resolución del recurso de reposición y de la liquidación impugnada pues un somero examen de dichas resoluciones nos lleva a rechazar de plano, esta primera alegación vistos los fundados argumentos en los cuales basa la administración la negativa a cada uno de los gastos lo que ha permitido, sin duda al recurrente conocer, todos y cada uno de los motivos expresados por la administración para rechazar la deducibilidad de los mismos y con ello poder combatir, a través de su extensa demanda, dicha argumentación, no apreciándose, por ello, atisbo alguno de falta de motivación.

Entrando en el examen concreto de los gastos tenemos un primer grupo de gastos relacionados con el inmueble que, según sostiene el recurrente, ha constituido el domicilio donde ha venido desarrollando su actividad entre 2008 a 2019 de manera que todos los gastos asociados a dicho inmueble, incluidas las dos reformas llevadas a cabo, suministros, internet, IBI y tasa de basuras, deben ser deducidos.

La deducibilidad de este grupo de gastos debe ser rechazada confirmando, en este apartado, la liquidación practicada y ello es así porque son abundantes y objetivos los indicios recopilados por la Inspección, no desvirtuados mediante prueba solida y eficaz por la parte recurrente, que nos llevan a rechazar los argumentos de ésta acerca de que el inmueble sito en la DIRECCION001 haya sido el domicilio de la mercantil desde 2008 a 2019.

La parte recurrente resta importancia a los numerosos indicios, tales como que no exista una prueba directa y objetiva que acredite que las obras realizadas lo fueron, en un primer momento, para la adecuación del inmueble en despacho realizándose, el segundo grupo de obras, para restituir su condición como vivienda. Y que corroboren, sin ningún atisbo de duda que el citado inmueble ha sido destinado a despacho durante el periodo controvertido.

No hace falta más que examinar las facturas aportadas para ver que dicha alegación carece de consistencia alguna, por un lado, no se aporta presupuesto alguno o licencia de obras que acredite que las obras de transformación en despacho tuvieron lugar, ni siquiera un planos o fotografías del inmueble constatando, además, que las segundas obras realizadas se corresponden con la reforma de una cocina y dos baños, obras habituales en una vivienda.

Es más, el hecho de que dicho inmueble sea declarado por el Sr Ángel Daniel y su cónyuge, propietaria de este, como domicilio a todos los efectos y ante todos los organismos, no aportando prueba alguna objetiva que acredite su residencia en otro inmueble, no hace más que corroborar la tesis de la Inspección.

Como el hecho de que el Bufete tuviera otros dos domicilios designados en los que efectivamente se constata que desempeñara su actividad.

No siendo en ningún caso una prueba endeble, o inconsistente, la administración recopilada por la administración en sustento de la regularización practicada al ofrecer, una suma de indicios sólidos y detallados en el acuerdo de liquidación del que es plenamente conocedor la recurrente y que en ningún caso han sido desvirtuados por ésta, quien se limita a reproducir las alegaciones formuladas ante la Inspección y el TEAR sin aportar prueba alguna que corrobore las mismas, ey no desvirtuados por las alegaciones de la actora que permiten rechazar la deducibilidad de todo el bloque de gastos relacionados con el inmueble que en ningún momento queda acreditado este , o haya estado afecto a la actividad de la mercantil.

Un segundo bloque de gastos tiene que ver con gastos de hotel y restaurante en Jaca para el Sr Ángel Daniel, su mujer y sus hijos durante las fiestas de Castellón, gastos de un viaje a Madrid en agosto con su mujer y gastos por un paquete vacacional.

Tampoco se acredita la relación de dichos gastos con la actividad profesional de la actora, por más que ésta se dedique la representación de futbolistas y haya entablado contactos para la representación a la vista de la relación de contratos aportados, sin que exista prueba alguna directa y fehaciente de la relación directa, y necesaria, de dichos gastos de viaje con la actividad profesional aducida.

No se trata por tanto de que dichos viajes se realizaran en periodos vacacionales, fiestas de la magdalena y mes de agosto, y que constara, además, que se realizaron por el socio de la actora junto con su familia sino que, a dichos indicios se suma, que no se acredita ninguna actuaciones profesional concreta en las fechas en las que los viajes tuvieron lugar por lo que este apartado de la liquidación debe ser igualmente confirmado.

Un tercer bloque de gastos se refiere a los gastos de los tres vehículos mencionados en el acuerdo, dos de ellos a nombre del Sr. Ángel Daniel y un tercero a nombre de su hermano y socio del Bufete.

En este apartado la liquidación ha reconocido parcialmente la deducibilidad de los gastos de los vehículos, en los términos que se expresados en la propia regularización que son reproducidos por la resolución del TEAR rechazando, sin embargo, los gastos de combustible ante la insuficiencia probatoria, esto es, la acreditación de que los gastos de combustible de deducidos tuvieran que ver con los susodichos vehículos, insuficiencia que no ha sido suplida en sede judicial confirmando, en este apartado, la liquidación impugnada.

Tenemos, asimismo, la deducibilidad de los gastos consistentes en los pagos realizados por la actora a la mutualidad de la abogacía relativos al Sr Ángel Daniel.

En este apartado los argumentos desestimatorios tienen que ver, por un lado, con la duplicidad de cotizaciones al constatar que el Sr Ángel Daniel se encontraba dado de alta en la Seguridad Social y, a su vez, en la Mutualidad de la Abogacía en sistemas de previsión social o a primas de seguro, doble cotización que no resulta obligatoria admitiéndose, únicamente la deducibilidad, cuando los gastos de la Mutualidad lo sean como alternativa al RETA, lo que no ha sucedido en el presente supuesto.

Y, por otro lado, tal y como declara el TEAR al considerar que dichos gastos constituyen una retribución al socio, por lo que excluye su deducibilidad.

Frente a ello el recurrente insiste en que dicho gasto no constituye una liberalidad, sin embargo el tenor de la exclusión de la deducibilidad de dicho gasto, no es su consideración como una liberalidad, tal y como apunta la recurrente sino que, con independencia del tratamiento fiscal de dicho pago en sede de IRPF del socio, en el ámbito del IS, debemos rechazar que se trate de un gasto deducible, máxime cuando el recurrente no ha acreditado que en este caso concreto no se produzca la duplicidad entre la seguridad social y la mutualidad, tal y como declara el acuerdo de liquidación, así como que su abono se corresponda con una retribución en especie confirmando, por dichos argumentos, este apartado.

En relación con los gastos de traje y accesorios del Sr Ángel Daniel recordar que nos encontramos en el ámbito del IS y por tanto es necesario acreditar que la actora tenía obligación de abonar los gastos por vestuario profesional, sin que la adquisición de un traje pueda tener dicha consideración y desestimando, sin más, este motivo de impugnación.

Respecto de los gastos por la compra de un radar deben rechazarse sin más no comprendiendo esta Sala la relación de dichos gastos con el ejercicio de la abogacía, no justificando, ni acreditando el recurrente que relación puede tener dicha compra con su actividad profesional. Y sin que la alegación de la admisión de la deducibilidad de dicho aparato a los efectos de IVA, sea suficiente, en el ámbito del IS y a la vista de la prueba practicada, para admitir su deducibilidad

En los mismos términos podemos pronunciarnos sobre la adquisición de una televisión, cuya afectación a la actividad profesional de la actora, ni consta ni acredita más allá de las alegaciones acerca de la necesidad de la misma pero sin aportar, al menos, una fotografía que acredite o justifique la ubicación de dicho televisor en las instalaciones profesionales de la actora y su uso para dichos fines.

Todo lo cual debe conducirnos a confirmar, en su integridad, la regularización practicada.

SÉPTIMO:Respecto del acuerdo sancionador se alega la existencia de una duplicidad de procedimientos sancionadores (A51- NUM014 y A51- NUM015) con vulneración del principio "non bis in ídem", alegación que no puede prosperar, no apreciándose la duplicidad de sanciones por un mismo hecho por cuanto que en este supuesto, si bien se ha procedido a la incoación de dos expedientes sancionadores relacionados, el primero de ellos con el acta de conformidad y, el segundo, con la de disconformidad la Inspección ha procedido a aplicar el principio de la calificación unitaria de las infracciones tributarias, analizando de forma global la conducta del

obligado tributario y minorando la cuantía resultante del expediente sancionador A51- NUM015, no produciéndose la duplicidad alegada.

NO obstante entrando al examen de la motivación de la culpabilidad el acuerdo sancionador declara lo siguiente : En este caso se aprecia culpaen la conducta del obligado tributario. Esta culpase aprecia en todos y cada uno de los motivos de regularización, que consiste básicamente en haber declarado gastos como deducibles cuando no cumplen con los requisitos para su deducibilidad, como que se encuentren debidamente contabilizados, que se aporte documentación justificativa, ya sea factura completa u otra documentación adecuada, que acredite el gasto, que esté correlacionado con la obtención de los ingresos, o que sea efectivo, esto es, responda a una entrega de bienes o prestación de servicios real. Cabe destacar entre otros los gastos por adquisición de lotería, por reparaciones en una vivienda particular, primas de seguros que no corresponden a la actividad de la empresa, gastos en restauración, viajes y estancias en hoteles con su familia, gastos por el pago de multas y sanciones particulares, adquisición de ropa, y pagos a una mutualidad para coberturas complementarias a la de la Seguridad Social. La inclusión de estos gastos particulares del socio en la sociedad conlleva un aumento de los gastos de la sociedad y por ende, una disminución de los beneficios de la misma, y por otro lado, un ahorro para el socio de una serie de gastos propios

La deducción por parte de DIRECCION000 de los gastos que la Inspección no ha admitido como deducibles en los correspondientes acuerdos de liquidación de los que deriva el presente acuerdo, no encuentra soporte normativo alguno

En consecuencia, la liquidación de la que deriva la sanción impuesta, consiste en no considerar como deducibles los gastos detallados del obligado tributario relacionados con las reparaciones efectuadas en la vivienda sita en la DIRECCION001 de Castellón de la Plana de uso particular de un socio, la adquisición de un televisor Oled de 55 pulgadas, por no estar afectas a la actividad de la sociedad y otros gastos personales de restaurantes, comidas, viajes familiares y pagos a mutualidades además de cotizaciones a la Seguridad Social.

Su conducta debe calificarse como culpable, pues actúa culpablemente quien omite la diligencia debida. Por ello, concurre la culpa o imprudencia en quien realiza un hecho típicamente antijurídico, no intencionadamente, sino a causa de haber infringido el deber de cuidado que personalmente le era exigible. En el caso de la culpa no se requiere una voluntad manifiesta y directa de infringir la norma.

En el presente caso, la sociedad cuya actividad económica principal clasificada en el epígrafe de I.A.E. 841, fue SERVICIOS JURIDICOS, debió aplicar la normativa correspondiente y no incluir como deducibles los gastos anteriores, pues tal y como se concluyó en el procedimiento de comprobación dichos gastos no están correlacionados con la actividad de la empresa y la generación de ingresos, sino que corresponden a la cobertura de necesidades particulares

En este caso concreto observamos, en relación con la motivación de la culpabilidad expresada que la misma, partiendo del elemento objetivo del injusto tributario de que aquí se trata, nada aporta a la motivación del elemento de la culpabilidad realizándose consideraciones de aplicación general y , por tanto, insuficiente por sí sola para sustentar un juicio de culpabilidad.

No olvidemos que la motivación de la culpabilidad tiene que ser específica e individualizada y el citado párrafo contiene meras conclusiones apodícticas de culpabilidad que carecen de ningún soporte que pueda explicarlas y justificarlas.

Es decir, nos falta -o, desde luego, nada consta en la resolución sancionadora- en relación con el necesario enlace argumentativo -específico e individualizado- entre el elemento objetivo de la infracción y la conclusión de culpabilidad.

Por ello no ha sido acreditada debidamente por parte de la Administración la concurrencia de todos los elementos determinantes de la infracción y, por tanto, debe ser anulada la sanción impuesta, al haber sido apreciada la infracción en función del mero resultado de la conducta llevada a cabo, en consecuencia, estimamos parcialmente el recurso interpuesto.

OCTAVO:La estimación parcial del recurso no conlleva la expresa imposición de costas

Vistos los preceptos citados y demás de general y concordante aplicación,