Sentencia Contencioso-Administrativo 590/2026 Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 6325/2024 de 12 de mayo del 2026

PRIMERO.- Objeto del recurso de casación.

Si la remisión del tanto de culpa al Ministerio Fiscal puede producir efecto interruptivo de la prescripción tributaria cuando dicha remisión se realiza tras la caducidad del procedimiento administrativo previo de requerimiento de cumplimiento de la obligación de presentación de declaraciones y autoliquidaciones.

SEGUNDO.- La posición de las partes.

La primera alegación del recurrente se refiere a la naturaleza procedimental del requerimiento del artículo 153 del RD 1065/2007, del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante, RGAP).

Defiende que constituye una actuación administrativa formal realizada con conocimiento del obligado tributario y cuyo objeto no es meramente informativo, sino el control del cumplimiento de obligaciones formales que pueden derivar en actuaciones posteriores de comprobación o liquidación. Se integra, por tanto, en un conjunto reglado de actos administrativos -identificación de la omisión, requerimiento al obligado, posibilidad de ratificación de terceros, y finalización mediante resolución- que configuran un procedimiento de aplicación de los tributos en el ámbito de la gestión tributaria. Invoca en su favor nuestra sentencia 1622/2020, de 26 de noviembre, rec. cas. 4264/2018.

El propio artículo 153 regula expresamente cómo termina el procedimiento de control de presentación de declaraciones, estableciendo cuatro posibles formas de conclusión. La referencia normativa explícita al "procedimiento" y a sus modalidades de finalización implica necesariamente la existencia de un procedimiento formalmente iniciado, siendo el requerimiento el acto inicial que desencadena su sustanciación.

En el contexto de los procedimientos iniciados de oficio (como el regulado en el artículo 153, pues la Administración lo inicia para verificar el cumplimiento de ciertas obligaciones formales), el requerimiento al obligado tributario para que presente la autoliquidación omitida constituye el primer acto formal de comunicación y, en consecuencia, el inicio del procedimiento de control.

Al tratarse de un procedimiento iniciado de oficio y, en su esencia, susceptible de producir efectos desfavorables o de gravamen para el obligado (al perseguir el ingreso de una deuda tributaria no declarada), en ausencia de regulación expresa, la regla general del artículo 104.4.b) LGT indica que el vencimiento del plazo máximo sin resolución expresa debe dar lugar a la caducidad del procedimiento. Por tanto, si tras el requerimiento del artículo 153 no se notifica resolución dentro del plazo máximo establecido, la Administración está obligada a declarar la caducidad y archivar las actuaciones.

Sobre este punto, la reciente jurisprudencia de esta Sala es taxativa: «transcurrido el plazo legal para que caduque el procedimiento, la caducidad ha de ser declarada imperativamente»( STS de 23 de octubre de 2025, rec. cas. 8294/2023), lo que evidencia que el legislador prevé un procedimiento que nace, se sustancia y debe obligatoriamente terminar mediante resolución expresa o declaración formal de caducidad, rechazando además expresamente que la no declaración de caducidad pueda calificarse como una mera irregularidad no invalidante.

La única interpretación sistemática, lógica y jurídicamente coherente del artículo 153 RGAP -en conexión con los artículos 104.1, 104.4 y 104.5 LGT- es aquella que considera que el requerimiento constituye el inicio de un procedimiento de gestión tributaria -un procedimiento reglado de control censal y de cumplimiento tributario- susceptible de producir efectos jurídicos directos para el contribuyente, sujeto a un plazo máximo de resolución y, en su defecto, a la correspondiente declaración de caducidad, con archivo de actuaciones y pérdida del efecto interruptivo. Sólo si se ha declarado la caducidad del primer procedimiento se considera jurídicamente válida la iniciación de uno ulterior, y solo entonces podrán conservarse y utilizarse los documentos y elementos de prueba obtenidos en el procedimiento caducado.

La ausencia de dicha declaración de caducidad respecto del procedimiento de control del artículo 153 RGAP debería haber determinado por sí misma la imposibilidad de iniciar válidamente un procedimiento de inspección posterior. El procedimiento de control se inició el 17 de junio de 2010, se sometió a plazo y expiró sin resolución expresa, lo cual impedía el inicio de un nuevo procedimiento.

La omisión de la declaración expresa de caducidad no es un defecto formal inocuo, sino un vicio jurídico de entidad suficiente para determinar la nulidad del posterior procedimiento inspector y, por extensión, de la liquidación dictada en el marco de dicho procedimiento, conforme a lo dispuesto en el artículo 104.5 LGT y a reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo.

Sin perjuicio de lo anterior argumenta la parte recurrente a continuación sobre la segunda cuestión de interés casacional: si la remisión del tanto de culpa al Ministerio Fiscal puede producir efecto interruptivo de la prescripción tributaria cuando dicha remisión se realiza tras la caducidad del procedimiento administrativo previo.

La normativa de prescripción establecida en los artículos 66, 67 y 68 LGT fija con claridad que el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante liquidación prescribe a los cuatro años, y solo se interrumpe mediante actuaciones válidas, formales y realizadas con conocimiento del obligado tributario. En cuanto a la remisión de actuaciones a la jurisdicción penal, el artículo 68.1.b) LGT prevé que también puede producir efectos interruptivos, pero únicamente si deriva de actuaciones administrativas eficaces, válidas y subsistentes en derecho.

Ahora bien, el artículo 104.5 LGT establece de forma categórica que las actuaciones practicadas en un procedimiento caducado no interrumpen la prescripción ni pueden considerarse requerimientos a los efectos del artículo 27 LGT. Es decir: si el procedimiento caduca, se deshace retroactivamente el eventual efecto interruptivo de las actuaciones realizadas en él.

El procedimiento de control iniciado el 17 de junio de 2010 expiró por caducidad al transcurrir el plazo legal sin resolución expresa y sin iniciarse de forma válida un procedimiento de comprobación o inspección relativo al ejercicio 2007 (la comunicación de 26 de agosto de 2010 afectaba exclusivamente a los años 2005 y 2006).

Sostiene que se dato es crucial: el procedimiento respecto de 2007 había caducado de pleno derecho. Ello determina, ex artículo 104.5 LGT, que el requerimiento inicial jamás produjo efecto interruptivo alguno. A partir de ese momento, las actuaciones administrativas quedaron jurídicamente desprovistas de eficacia interruptiva y el cómputo de la prescripción continuó de forma ininterrumpida.

La remisión del tanto de culpa al Ministerio Fiscal no puede "revivir" un efecto interruptivo inexistente.

A partir de lo anterior, analiza si la remisión del expediente al Ministerio Fiscal, notificada el 14 de julio de 2011, puede considerarse un nuevo acto interruptivo autónomo del artículo 68 LGT.

La respuesta, conforme a la doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo, debe ser negativa, según la parte recurrente.

Asegura que cuando las actuaciones administrativas pierden su eficacia interruptiva por el vencimiento del plazo máximo de duración (caducidad o exceso de plazo), la posterior remisión del expediente al Ministerio Fiscal, inherente a ese mismo expediente viciado, no puede revivir el plazo de prescripción -que no había sido válidamente interrumpido- ni producir una nueva interrupción. Solo la comunicación de reanudación de actuaciones tras el proceso penal podría tener eficacia interruptiva. Así lo establecen las Sentencias de 24 de junio de 2015 (recurso núm. 299/2014) y de 25 de mayo de 2015 (recurso núm. 1479/2014), entre otras, en el ámbito de las inspecciones que exceden su plazo legal.

Mantiene que aunque la doctrina citada deriva de procedimientos de inspección ( artículo 150 LGT) , la ratio decidendies plenamente aplicable al presente caso, ya que el principio jurídico es idéntico y emana directamente del artículo 104.5 LGT: la negación del efecto interruptivo a las actuaciones caducadas es una sanción legal al incumplimiento del plazo máximo procedimental. Si se permitiera que la Administración sortee la caducidad y sus consecuencias interruptivas mediante la remisión del tanto de culpa a la Fiscalía -acto derivado precisamente de las actuaciones que ya han caducado- se estaría vaciando de contenido y eficacia el artículo 104.5 LGT y el principio de seguridad jurídica. Dicha remisión no puede "crear" efectos interruptivos cuando la actuación administrativa precedente había devenido ineficaz jurídicamente.

Opina que puesto que las actuaciones realizadas hasta ese momento no interrumpieron la prescripción, la remisión del expediente al Ministerio Fiscal, notificada el 14 de julio de 2011, se produjo en un momento en que el plazo de prescripción del ejercicio 2007 ya había continuado su cómputo ininterrumpidamente.

La reanudación material de actuaciones inspectoras sobre el IRPF 2007 -notificada en octubre de 2020-, que posteriormente tornó en inicio de actuaciones respecto del citado ejercicio, se produjo cuando el derecho de la Administración estaba ya prescrito desde hacía varios años, por lo que no puede atribuirse a dicho acto eficacia interruptiva retroactiva.

Resulta, por tanto, que no hubo actuación interruptiva válida dentro del plazo legal de prescripción, y que la remisión del expediente al Ministerio Fiscal careció de efectos interruptivos en tanto que el procedimiento de origen estaba jurídicamente extinguido y sus actuaciones eran ineficaces ex artículo 104.5 LGT. La consecuencia necesaria es la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el IRPF del ejercicio 2007, lo que debe conducir a la anulación del acuerdo de liquidación impugnado.

La Abogacía del Estado comienza sus alegaciones manifestando que el planteamiento del auto de admisión es consecuente con el debate procesal resuelto por la Sentencia- y con el escrito de preparación- porque la cuestión fue la de si se había extinguido por prescripción el derecho de la Administración a liquidar el IRPF del ejercicio 2007. Así lo afirmó el recurrente, pero lo hizo justamente sobre la base de que el procedimiento iniciado por la Administración respecto de ese año había caducado; que por tanto ese procedimiento había devenido irrelevante respecto de la interrupción de la prescripción; y que es de aplicación al caso la doctrina de las sentencias de 24 de junio de 2015 (recurso núm. 299/2014) y de 25 de mayo de 2015 (recurso núm. 1479/2014), cuyo pasaje crucial a efectos de avalar la tesis de la recurrente es:

«(...) no hay duda de que las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación superaron su plazo máximo de duración, lo que determina, en virtud de lo dispuesto en el artículo 29.3 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , "que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones".

Al ser esto así, la notificación de la comunicación de inicio de las actuaciones no interrumpió la prescripción del derecho a liquidar el IVA de los ejercicios 1999, 2000 y 2001. Podría pensarse que la remisión del expediente administrativo a la Fiscalía para esos tres ejercicios, el 17 de diciembre de 2004, habría interrumpido nuevamente el plazo de prescripción, pero eso supondría reconocer una suerte de "segunda interrupción" del cómputo de la prescripción que opera dentro del mismo procedimiento; o, en otras palabras, interrumpir lo que estaba ya interrumpido. Luego, desaparecido el efecto interruptivo inicial no puede "revivir" esta especie de "segunda interrupción".»

Ahora bien, lo que en ningún momento estuvo en las alegaciones en vía administrativa, ni en la vía económico-administrativa, ni en el recurso contencioso-administrativo (ni en la demanda ni en el debate consiguiente), ni en la sentencia de instancia, ni tampoco en el escrito de preparación es la tesis impugnatoria que ahora, en el de interposición, el recurrente enarbola en primer y preferente lugar, una tesis completamente distinta e independiente de la cuestión de la prescripción (la imposibilidad de iniciar actuaciones inspectoras en caso de que un previo procedimiento de gestión cuyo plazo se ha excedido no ha sido objeto de declaración expresa de caducidad).

De lo que se trata es de la introducción completamente ex novoen el escrito de interposición de una cuestión nunca considerada hasta este preciso momento. La alegación que en este escrito se erige como principal (hasta el punto de decirse que sobre la prescripción se argumenta "a efectos dialécticos") pudo haberse empleado desde el principio; desde luego, en la instancia, pero no se hizo; tampoco se empleó -lo que ya habría sido impropio, por tratarse de una cuestión nueva- en el escrito de personación. Por lo tanto, no ha lugar a que aquí aleguemos sobre ella porque es inviable, en el sistema procesal de la casación, que la sentencia que ha de dictar la se pronuncie al respecto, menos fundando en su apreciación la estimación del recurso.

A la vista de los arts. 97, 100, 103, 104, 117.1, e), 117.2 y 123.2 de la LGT y del art. 153, 5 y 6, del RGAP, el requerimiento de cumplimiento de la obligación de presentación de autoliquidaciones, realizado en virtud del artículo 153 del RGAP, constituye el inicio de un procedimiento de gestión cuya caducidad ha de ser declarada si concurre el presupuesto para ello.

Pero ello no prejuzga la respuesta del presente recurso de casación, de ahí que proceda seguir examinando la cuestión con interés casacional, que no es otra que el efecto interruptivo de la denuncia al Ministerio Fiscal.

La norma que es preciso interpretar es el art. 68 de la LGT. A su juicio, la interpretación directa de la dicción de esta norma conduce a la siguiente conclusión: la remisión del "tanto de culpa" o la denuncia al MF interrumpe el plazo de prescripción (en caso de que tal plazo esté en curso, claro está; no si ya está interrumpido ni tampoco si se ha consumado), al margen y con independencia de qué otras actuaciones hayan tenido lugar o se estén desarrollando.

La duda -que arranca de la alegación del recurrente en la instancia y que explica la conexión que el auto de admisión establece entre las dos cuestiones que identifica- surge de las sentencias de 24 de junio de 2015 (recurso núm. 299/2014) y de 25 de mayo de 2015 (recurso núm. 1479/2014). Ambas resuelven de la misma manera no dos asuntos iguales sino, en rigor, un mismo y único asunto (como su lectura permite comprobar). Esta duplicidad se entiende si se tiene en cuenta que, de las dos sentencias, una resuelve un recurso de casación para la unificación de doctrina y la otra un recurso de casación. La lectura atenta de la primera revela que las tres cuestiones planteadas para justificar la unificación de doctrina eran del todo ajenas a lo que aquí interesa. La cuestión de la eficacia interruptiva de la remisión al ministerio fiscal se resuelve, por tanto, al margen de la unificación de doctrina y en los mismos términos. Reproducimos el pasaje, que constituye la única motivación al respecto:

«Teniendo en cuenta además que el plazo general de doce meses, sumando las dilaciones imputadas y las interrupciones justificadas computadas por la Inspección de los Tributos, se cumplía el 25 de septiembre de 2004, conforme se lee en el fundamento jurídico 2º de la sentencia recurrida, no hay duda de que las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación superaron su plazo máximo de duración, lo que determina, en virtud de lo dispuesto en el artículo 29.3 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , "que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones".

Al ser esto así, la notificación de la comunicación de inicio de las actuaciones no interrumpió la prescripción del derecho a liquidar el IVA de los ejercicios 1999, 2000 y 2001. Podría pensarse que la remisión del expediente administrativo a la Fiscalía para esos tres ejercicios, el 17 de diciembre de 2004, habría interrumpido nuevamente el plazo de prescripción, pero eso supondría reconocer una suerte de "segunda interrupción" del cómputo de la prescripción que opera dentro del mismo procedimiento; o, en otras palabras, interrumpir lo que estaba ya interrumpido. Luego, desaparecido el efecto interruptivo inicial no puede "revivir" esta especie de "segunda interrupción". Sin dejar constancia expresa del razonamiento, hemos mantenido la misma tesis para procedimientos regidos también por la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes en las sentencias de 3 de noviembre de 2011 (rec. casa. 4104/2007 ) y 15 de marzo de 2012 (rec. casa. 2784/2008 ), que resolvieron sobre supuestos semejantes.»

Manifiesta la Abogacía del Estado que estas dos sentencias no se refieren a la cuestión de si la remisión al MF interrumpe la prescripción por sí, en particular si el procedimiento en el que se produce ha caducado. De hecho, en los casos de esas sentencias, idénticos, la remisión se había producido antes del transcurso del plazo de duración de las actuaciones inspectoras; no se planteó en absoluto si interrumpió la prescripción porque ésta se hallaba ya interrumpida. Lo que sucedió es que, en curso las actuaciones penales, se acordó la ampliación del plazo de las actuaciones inspectoras. Lo que la Sala consideró nulo fue este acuerdo por contravenir la preferencia de la causa penal y la absoluta suspensión de actuaciones administrativas mientras aquella no concluyera.

Recuerda la Abogacía del Estado que el recurrente consideró que la doctrina de esas sentencias de 2015 priva de eficacia interruptiva a la remisión al Ministerio Fiscal respecto del ejercicio 2007, pues cuando se hizo esa remisión el procedimiento de gestión iniciado el 17 de junio de 2010 había excedido su plazo de duración; por lo que había caducado; carente de eficacia interruptiva, la misma carencia se predicaría de la remisión al Ministerio Fiscal.

Esta tesis no debe prevalecer, según la parte recurrida, por las siguientes razones:

a) Primero, por la razón que expone la Sentencia.

El 17 de junio de 2010 se inició un único procedimiento de gestión (no varios; no uno por cada ejercicio). Ese procedimiento se entiende que tiene una duración máxima de tres meses [art. 153.6, d) del RGAP]. Uno de los modos como puede terminar es, según el art. 153.6, c) del RGAP, "[p]or el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación". Tal procedimiento se inició por acuerdo notificado el 26 de agosto de 2010. Por tanto, el procedimiento de gestión concluyó mediante un modo alternativo a la resolución y a la caducidad. Ésta no se produjo.

Es en el curso de este procedimiento, sin que se haya alegado que su duración se hubiera excedido, se remite el informe de delito fiscal al Ministerio Fiscal. Por lo tanto, la Sentencia estima que no concurre el presupuesto apreciado por la STS de 25 de mayo de 2015 (Recurso nº 1479/2014)

La duda surge porque el procedimiento inicial, el de gestión, incluyó un ejercicio, el 2007, que no fue objeto de mención expresa en el consiguiente procedimiento de comprobación e investigación. Esta es la razón por la que el recurrente sostiene que respecto de 2007 el procedimiento había caducado y, por tanto, había devenido irrelevante a efectos de interrupción de la prescripción (supuesto de hecho de la STS de 25 de mayo de 2015, Recurso nº 1479/20142).

Ahora bien, el procedimiento, comprensivo de varios ejercicios, era uno solo. Si era uno, no cabe que no caducara y caducara a la vez. Como procedimiento de gestión, terminó porque se inició otro de comprobación e investigación de manera tempestiva. Nada ya tenía que hacer la Administración respecto del primero. No puede sostenerse que haya caducado, siendo un único procedimiento. Podrá decirse, que respecto del ejercicio 2007 el plazo de prescripción tenía que volver a computarse desde la fecha de la terminación de ese primer procedimiento (el 26 de agosto de 2010), pues el nuevo procedimiento de comprobación e investigación no hacía perdurar la interrupción respecto de un ejercicio que no estaba en su objeto.

El hecho de reiniciarse el cómputo no impedía un nuevo efecto interruptivo de los que relaciona el art. 68 LGT en los apartados arriba transcritos.

Por tanto, la motivación de la Sentencia es acertada, como lo es por tanto su conclusión. El plazo de prescripción del derecho a liquidar el IRPF del ejercicio 2007 estaba en curso cuando se remitió el informe de delito al Ministerio Fiscal. Esta remisión interrumpió ese plazo (no el plazo de los otros dos ejercicios pues éste estaba ya interrumpido desde el 17 de junio de 2010 sin solución de continuidad).

b) En segundo lugar, afronta cuestión de mayor calado que plantea el presente recurso, que sigue siendo decisiva: si respecto del ejercicio 2007 la remisión al Ministerio Fiscal por acuerdo de 24 de mayo de 2011, comunicada al recurrente el 14 de julio de 2011, interrumpió nuevamente la prescripción. Esto, incluso si la primera razón de oposición a la alegación del recurrente, la que proporciona la Sentencia, no es favorablemente acogida por esta Sala.

A juicio de la parte recurrida, la respuesta ha de ser afirmativa. Su tesis es que esa remisión interrumpe la prescripción en todo caso en que, estando en curso el transcurso del plazo, aquella tenga lugar.

Fundamenta su tesis de que se produce la interrupción de la prescripción por remisión o denuncia al Ministerio Fiscal sobre la base del carácter autónomo de este evento interruptivo, que resulta de las siguientes consideraciones:

a) La interpretación literal del art. 68.1 LGT.

Esa norma enumera los eventos interruptivos distribuyéndolos en tres subapartados, a), b) y c). El apartado c) alude a actuaciones del obligado tributario. El a), redactado en los términos más amplios y omnicomprensivos, a "cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria". Es claro que se incluyen aquí los supuestos más evidentes y frecuentes: el inicio de procedimientos de gestión o de inspección, aunque no solo. Finalmente, el apartado b) incluye diversos eventos de distinta naturaleza. Entre ellos, "la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal".

Cree que no hay nada en esta redacción que sugiera que estos últimos eventos están supeditados en su eficacia interruptiva a su inserción en un determinado procedimiento, el cual se residenciaría necesariamente en el apartado a); ni, por supuesto, que el apartado b) se esté refiriendo a actuaciones que en ningún caso sean realizadas por la Administración tributaria. Este apartado b), en lo que aquí interesa, incluye el caso de remisión por la Administración tributaria al Ministerio Fiscal.

b) La interpretación sistemática, dentro del propio art. 68 LGT, avala esta tesis.

El apartado 7 dice:

«Cuando el plazo de prescripción se hubiera interrumpido por (...) la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal (...), el cómputo del plazo de prescripción se iniciará de nuevo (...) cuando se reciba la notificación del Ministerio Fiscal devolviendo el expediente.»

La Administración ha remitido el expediente al Ministerio Fiscal (denunciando el ilícito penal), con lo que ha interrumpido la prescripción; el nuevo inicio del plazo tiene lugar cuando se reciba la devolución del expediente a la Administración denunciante. Es difícil negar que aquella remisión al Ministerio Fiscal fue el evento interruptivo.

c) La interpretación lógica obliga concluyentemente a atribuir a la remisión al ministerio fiscal el carácter de evento interruptivo autónomo, no condicionado por un previo procedimiento administrativo tributario.

Para que un evento interrumpa la prescripción es presupuesto necesario que el plazo de esa prescripción esté en curso. Si no está en curso -en lo que aquí interesa, porque ha sido interrumpido ya, de modo que el plazo no está "corriendo"-, entonces tal evento carecerá de eficacia interruptiva, pues nada habría que interrumpir.

La ley contempla que esté en curso el plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar y que ese plazo se interrumpa precisamente por el evento que aquí considera la parte, la denuncia ante el Ministerio Fiscal.

Cuando ese evento tiene lugar en el seno de un procedimiento de comprobación e investigación, un procedimiento que no ha agotado su plazo máximo de duración, entonces la situación no es la de un plazo en curso sino la de un plazo que ya ha sido interrumpido. Y si ya está interrumpido, entonces nada hay que interrumpir. El procedimiento ya iniciado no termina, sino que queda en suspenso.

Por tanto, si el efecto interruptivo de la remisión al Ministerio Fiscal se supeditara a su inserción en un procedimiento no caducado, entonces nunca se produciría. Su mención expresa y separada en el apartado b) del art. 68.1 LGT carecería de objeto. Lo mismo, le parece a la parte recurrida, el inciso arriba destacado del apartado 7, pues esa devolución del expediente a un procedimiento ya en curso (que tendría su propio efecto interruptivo) no debería dar lugar a iniciar de nuevo el plazo de prescripción (que seguiría interrumpido por efecto del procedimiento en cuestión, en tanto éste no terminara).

Razona que de la STS de 25 de mayo de 2015 (Recurso nº 1479/20142) (cuyos objetos de resolución principales eran otros) se desprende en el caso que resuelve, las actuaciones inspectoras caducadas vieron decaer el propio efecto interruptivo, es decir, el que ellas habían ocasionado con su inicio. Pero no se entiende que la remisión del expediente al Ministerio Fiscal no produjera una nueva interrupción.

Esta nueva interrupción en absoluto vacía de contenido la norma que priva del efecto interruptivo a los procedimientos caducados. La remisión al Ministerio Fiscal sería ya irrelevante a estos efectos si para su fecha la prescripción (no interrumpida por el inicio del procedimiento caducado) estuviera consumada. Pero si no se había consumado todavía, no hay razón alguna para no apreciar lo que del art. 68.1, b) LGT resulta: una "segunda interrupción". Un plazo de prescripción se puede interrumpir una vez, pero el plazo de prescripción puede volver a iniciarse; entonces, una vez reiniciado, se puede interrumpir de nuevo; una y sucesivas veces; no hay motivos para considerar que tal cosa no es posible. Del mismo modo, si una causa de interrupción deviene ineficaz -y obliga a considerar que el plazo no se había interrumpido por ella- nada impide que una causa distinta ocasione su interrupción. Nada en la ley conduce a entender tal cosa.

Y no encuentra la parte recurrida sentido a que se afirme que «desaparecido el efecto interruptivo inicial no puede "revivir" esta especie de "segunda interrupción"». La segunda interrupción no revive un extinto o decaído efecto interruptivo. Produce una interrupción nueva, posterior, referida a otra fecha, que solo tendrá lugar si el plazo no se ha consumado todavía. La primera interrupción se tiene por inexistente, no "revive", pero no se da razón alguna para que esa segunda interrupción no haya tenido lugar ni efecto.

En nuestro caso, la remisión al Ministerio Fiscal no tuvo efecto interruptivo respecto de los ejercicios 2005 y 2006, por la razón de que el plazo de prescripción respecto de éstos estaba ya interrumpido. No lo estaba, sino en curso, el plazo de prescripción del ejercicio 2007. El informe de delito fiscal remitido incluía también ese ejercicio y motivó las actuaciones penales consiguientes. El efecto interruptivo se produjo por mor del art. 68.1, b) de la LGT.

La Administración incurre en una modalidad de infracción del ordenamiento jurídico cuando excede el plazo de duración de un procedimiento. Pero esa infracción tiene efectos concretos que no hay motivos para extender más allá de las previsiones legales. En lo que aquí interesa, la ley elimina los efectos interruptivos del procedimiento caducado, pero no priva de tales efectos a los eventos diferentes a los que la misma ley se los atribuye, entre ellos, el que nos ocupa.

TERCERO.- El criterio de la Sala.

Antes de examinar las cuestiones controvertidas es preciso pronunciarse sobre la manifestación de la Abogacía del Estado acerca de la incorporación por parte del recurrente de una cuestión nueva en el debate casacional cual es la imposibilidad de iniciar actuaciones inspectoras en caso de que no se hubiese declarado expresamente la caducidad en el marco de un previo procedimiento de gestión cuyo plazo se hubiera excedido.

En primer lugar, se debe analizar la naturaleza del requerimiento de cumplimiento de la obligación de presentación de autoliquidaciones realizado por la Agencia Tributaria en tanto en cuanto debemos verificar si efectivamente podemos calificar dicho requerimiento como un procedimiento autónomo y en el caso que así fuera, sería necesario abordar a continuación si se requiere en su caso la declaración de la oportuna caducidad expresa para dar el procedimiento como finalizado.

De obtener una respuesta positiva que concluyese efectivamente que resulta esencial la previa declaración de caducidad del procedimiento de requerimiento se deberá avanzar para resolver cómo incide en la prescripción del derecho de liquidar de la Administración la remisión del tanto de culpa al Ministerio Fiscal.

Las preguntas de interés casacional objetivo que han sido admitidas no interrogan sobre esta consideración en particular. Tiene razón, pues, la Abogacía del Estado cuando formula su queja en relación con la incorporación de una cuestión nueva en sede casacional.

Analizado el procedimiento de instancia y el escrito de preparación se observa que el centro de la controversia radicó exclusivamente en la eficacia interruptiva o no de la remisión del tanto de culpa del Ministerio Fiscal, teniendo en cuenta que el previo procedimiento de requerimiento de información se debería considerar como caducado.

En ningún momento, el objeto litigioso ha transcurrido en torno a la imposibilidad de iniciar un nuevo procedimiento de comprobación o inspección como consecuencia de la falta de caducidad del previo requerimiento de cumplimiento de las obligaciones formales.

En consecuencia, las alegaciones de la parte recurrente en torno a dicho obstáculo no pueden originar la base para reformular la pregunta de interés casacional objetivo

De este modo, se considera contrario a la técnica casacional abordar una cuestión suscitada de forma sorpresiva en esta instancia que innova el conflicto planteado hasta el momento

Por lo demás, como se ha mencionado anteriormente, la primera cuestión controvertida se centra en el requerimiento de cumplimiento de la obligación de presentación de autoliquidaciones.

Pues bien, el escrito de oposición de la Abogacía del Estado admite que el requerimiento de cumplimiento de la obligación de presentación de autoliquidaciones realizado en virtud del artículo 153 RGAP constituye el inicio de un procedimiento de gestión cuya caducidad ha de ser declarada si concurre el presupuesto para ello

Aunque dicha conformidad, realmente ya se deriva del contenido del requerimiento emitido por la Agencia Tributaria en fecha 17 de junio de 2010, cuando se informa del inicio de un procedimiento con entidad suficiente para interrumpir el plazo de prescripción previsto en el artículo 68.1 a) LGT.

Pues bien, el artículo 117.1.e) LGT prevé que la gestión tributaria puede consistir en el ejercicio de funciones administrativas dirigidas a la realización de actuación de control del cumplimiento de la obligación de presentar declaraciones tributarias y de otras obligaciones formales.

Por otro lado, el artículo 123 LGT regula como procedimientos de gestión tributaria: a) el procedimiento de devolución iniciado mediante autoliquidación, solicitud o comunicación de datos, b) el procedimiento iniciado mediante declaración, c) procedimiento de verificación de datos, d) procedimiento de comprobación de valores y e) de comprobación limitada. No obstante, en su apartado segundo, prevé además que reglamentariamente se podrán regular otros procedimientos de gestión tributaria.

El RGAP regula en su Título IV dedicado a «Actuaciones y procedimientos de gestión tributaria» en su Capítulo II los distintos «procedimientos de gestión tributaria».

Dentro de dicho Capítulo, en la Sección Séptima, se hace referencia a las actuaciones y procedimientos de comprobación de obligaciones formales entre los que se encuentra expresamente el artículo 153 dedicado al control de presentación de declaraciones, autoliquidaciones y comunicación de datos.

Es importante que en el apartado 6 califica estas actuaciones expresamente como procedimiento y en coherencia, enumera sus formas de terminación. En concreto, el precepto dice:

«El procedimiento de control de presentación de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones de datos terminará de alguna de las siguientes formas:

a) Por la presentación de la declaración, autoliquidación o comunicación de datos omitidas.

b) Por la justificación de la no sujeción o exención en el cumplimiento de la obligación de presentación. De dicha circunstancia se dejará constancia expresa en diligencia.

c) Por el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación.

d) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo de tres meses sin haberse notificado resolución expresa que ponga fin al procedimiento.»

De este modo, es difícil sostener que estamos ante una actuación aislada o autónoma, cuando realmente se trata de un auténtico recorrido procedimental ubicado sistemáticamente en la norma junto con el resto de procedimientos de gestión y que es calificado como tal.

El hecho de que dicho procedimiento consista en un mero requerimiento no desvirtúa su naturaleza por lo que sólo cabe concluir el mismo a través de las fórmulas que ofrece el artículo 153.6 antes reproducido.

Esta cuestión ya ha sido resuelta en la STS 23 de octubre de 2025, rec. cas. 8294/2023.

En relación con las actuaciones de obtención de información tributaria se ha reconocido que nos encontramos ante un procedimiento específico y que la utilización de los documentos y medios de prueba obtenidos en el marco del procedimiento de control de presentación de declaraciones, que hayan caducado por el trascurso del plazo conservarán su validez y eficacia en otros procedimientos iniciados o que se puedan iniciar posteriormente cuando previamente se hubiera declarado por la Administración la caducidad de aquel procedimiento de control y el archivo de las actuaciones ( STS 21 de diciembre de 2023, rec. cas. 5451/2022, STS 26 de febrero de 2019, rec. cas. 1423/2017, STS 27 de febrero de 2019, rec. cas. 1415/2017 y STS 27 de febrero de 2019, rec. cas. 1411/2017).

Y, dicho todo eso, en relación con la cuestión relativa a la autonomía prescriptiva tributaria de la denuncia ante el Ministerio Fiscal declaramos que parte de un concreto marco procedimental, aquel en el que ya ha concurrido caducidad sin virtualidad interruptiva, expone el recurrente como conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo, cuando las actuaciones administrativas pierden su eficacia interruptiva por el vencimiento del plazo máximo de duración (caducidad o exceso de plazo). La posterior remisión del expediente al Ministerio Fiscal, inherente a ese mismo expediente viciado, no puede revivir el plazo de prescripción -que no había sido válidamente interrumpido- ni producir una nueva interrupción. Solo la comunicación de reanudación de actuaciones tras el proceso penal podría tener eficacia interruptiva. Así lo establecen las Sentencias de 24 de junio de 2015 (recurso núm. 299/2014) y de 25 de mayo de 2015 (recurso núm. 1479/2014), entre otras, en el ámbito de las inspecciones que exceden su plazo legal.

Sigue con su alegato el recurrente exponiendo como, aunque la doctrina citada deriva de procedimientos de inspección ( artículo 150 LGT) , la ratio decidendies plenamente aplicable al presente caso, ya que el principio jurídico es idéntico y proviene directamente del artículo 104.5 LGT: la negación del efecto interruptivo a las actuaciones caducadas es una sanción legal al incumplimiento del plazo máximo procedimental. A su parecer, permitir que la Administración sortee la caducidad y sus consecuencias interruptivas mediante la remisión del tanto de culpa a la Fiscalía -acto derivado precisamente de las actuaciones que ya han caducado- equivaldría a vaciar de contenido y eficacia el artículo 104.5 LGT y el principio de seguridad jurídica.

Pues bien, la tesis del recurrente parte de esta doctrina jurisprudencial (consolidada en la STS de 24 de junio de 2015, recurso número 299/2014), asumiendo su eje decisor (veto a una segunda interrupción articulada por medio de denuncia ante la fiscalía, visto el incumplimiento previo de los plazos por parte de la administración) sin perjuicio de advertir las diferencias concurrentes, visto que nos encontramos en el particular contexto del procedimiento de inspección (que no de gestión tributaria).

Pues bien, recordemos que la sentencia de instancia declara:

«La sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, de 24 de junio de 2015, Rec. 299/2014 , en que se apoya el actor, analiza un supuesto distinto, como observa la Abogacía del Estado, en que se había producido el incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras con anterioridad a la remisión del expediente al Ministerio Fiscal.

El procedimiento de comprobación del cumplimiento de obligaciones formales, se inició por requerimiento para que procediera el actor al cumplimiento de la obligación de presentación de las declaraciones a las que resultase obligado, habida cuenta que no había presentado las autoliquidaciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2005 a 2008, en que se incluyeran las rentas vinculadas a los fondos situados en Suiza en tres cuentas del banco HSBC PRIVATE BANK SUISSE.

El objeto del procedimiento coincidía con las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación por los conceptos IRPF e Impuesto sobre Patrimonio, periodos 2005 y 2006, iniciadas el 26 de agosto de 2010, cuyo alcance inicial era precisamente la comprobación de los hechos imponibles relacionados con el origen y tenencia de las mencionadas cuentas.

Afirma el actor que el procedimiento de comprobación del cumplimiento de obligaciones formales finalizó por caducidad en cuanto al ejercicio 2007, una vez transcurrido el plazo de seis meses sin haberse formalizado la diligencia que pusiera fin al citado procedimiento, y sin haberse tampoco dado inicio a "un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluya el objeto del procedimiento", de conformidad con el artículo 154.5 c) del RD 1065/2007 , pues la posterior comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación notificada del 26 de agosto de 2010 se refería únicamente al IRPF de los ejercicios 2005 y 2006.

La omisión en el segundo procedimiento del ejercicio 2007, que sucede al primero, carece de entidad sin embargo para apreciar que la pérdida del efecto interruptivo de la prescripción respecto por efecto de la caducidad se contagie a la denuncia al Ministerio Fiscal, que sí incluye el mencionado ejercicio, y que obedece a lo dispuesto por el art. 68.1 b) de la LGT .

La sentencia del Tribunal Supremo contemplaba la tramitación de un procedimiento de inspección en que se acordaba el pase del tanto de culpa a la jurisdicción penal rebasado el plazo máximo de duración del mismo, mientras que en nuestro caso es en el seno del procedimiento de inspección plenamente vigente en que se acordó tal actuación respecto de un ejercicio que no fue objeto del mismo, diferencia substancial que supone que nos encontremos ante el inicio de la actuación inspectora tras la actuación de los órganos de la Jurisdicción penal.»

En consecuencia, en la sentencia de instancia, finalmente se declara como debe entenderse que se hallaba vigente el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación del IRPF del ejercicio 2007 al momento del inicio de las actuaciones inspectoras relativas al mismo, una vez recibida la sentencia firme de la jurisdicción penal, habiéndose interrumpido la prescripción como consecuencia de la remisión del expediente al Ministerio Fiscal. Se reconoce, pues, el efecto autónomo de la remisión del tanto de culpa ex artículo 68.1.b LGT.

En esa línea se sitúa nuestra STS de 6 de mayo de 2024, rec. cas. 7383/2022. En ella se determina que «la remisión de las actuaciones al Ministerio Fiscal realizada por el equipo actuario en el seno de un procedimiento inspectormantiene su eficacia interruptiva de la prescripción si es realizada una vez concluido el plazo de duración máximo de las actuaciones previsto legalmente.»

Pues bien, en dicha sentencia afirmamos:

«En nuestra STS de 21 de julio de 2021 (rec. cas. 6452/2019 ), reiterando la interpretación plasmada en el fundamento tercero de la sentencia núm. 685/2021, de 14 de mayo , se dijo: «[...] [e]n el cómputo del plazo de prescripción de la potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria, una vez devueltas las actuaciones, previamente remitidas por la Administración tributaria, por la jurisdicción penal, por no alcanzarse la cuantía mínima para entender cometido el delito, y producido de forma ulterior un incumplimiento del plazo de duración de las actuaciones inspectoras, no se ha de tomar en consideración el periodo de tiempo en que el expediente permaneció en aquella jurisdicción (cuando se superó el plazo máximo del procedimiento inspector una vez devueltas las actuaciones) puesto que ello determina que se pierda ese efecto interruptor [...]»,lo que determinó que se apreciara la prescripción.

El recurrente destaca que, en este caso, esa pérdida del efecto interruptor de las actuaciones inspectoras ya se había producido antesde la remisión a la jurisdicción penal, al declararse sin efecto la ampliación de las mismas, y sostiene que tal circunstancia determina que, una vez devueltas, quedaría igualmente sin efecto interruptor la remisión a la jurisdicción penal, de manera que se produciría la prescripción si, sumado el tiempo de duración de las actuaciones de regularización transcurrido antes de la remisión de las mismas a la jurisdicción penal, y el transcurrido en la jurisdicción penal, se hubiera sobrepasado el plazo de cuatro años.

Pues bien, hasta la fecha de remisión a la jurisdicción penal habían transcurrido 1264 días del plazo máximo de duración (son 1461 días, correspondientes a los 4 años, siendo uno de ellos bisiesto), por lo que restaban 197 cuando se reanudó el cómputo de la prescripción. En la tesis que sustenta la parte actora y recurrente en casación, estos 197 días se habrían de entender consumidos durante el curso de las actuaciones en la jurisdicción penal, de manera que, según sostiene, habrían quedado sobrevenidamente sin ningún efecto interruptor al devolverse las actuaciones a la Administración tributaria. Es decir, habrían interrumpido la prescripción cuando se produjo la remisión al Ministerio Fiscal, pero, en la tesis de la recurrente, al devolverse las actuaciones a la Administración tributaria, se produciría la pérdida de tal efecto.

Esta interpretación no es correcta, pues supondría dejar sin alcance alguno el efecto interruptor del plazo de prescripción que se produce por la remisiónde las actuaciones a la jurisdicción penal o al Ministerio Fiscal, efecto que establece el artículo 68.7 LGT ,con sustantividad propia, para el caso de remisión de las actuaciones al Ministerio Fiscal o a la jurisdicción penal, y la reanudación de la prescripción una vez sean devueltas.

En efecto, la remisión al Ministerio Fiscal es una causa de interrupción de la prescripción del derecho a liquidar, con naturaleza y características autónomas respecto a la que pueda producirse por el inicio de las actuaciones de comprobación e inspección.Si la remisión de las actuaciones a la jurisdicción penal o al Ministerio Fiscal se produce en el curso de unas actuaciones en las que ya se ha superado el plazo máximo de duración -y que por tal circunstancia han dejado de surtir, por sí mismas, efectos de interrupción del plazo de prescripción- no por ello puede ser desconocido el efecto interruptor que sobre la prescripción se opera por la remisión de actuaciones al Ministerio Fiscal o a la jurisdicción penal. Una vez devueltas las actuaciones a la Administración tributaria, se reanuda el cómputo del plazo de prescripción.

La doctrina que fijamos en esa sentencia fue la siguiente: «la remisión de las actuaciones al Ministerio Fiscal o a la Jurisdicción penal realizada por la Administración tributaria en el seno de un procedimiento inspector tiene efecto autónomode interrupción de la prescripción tributaria no consumada, por lo que producirá la interrupción de la prescripción aunquese efectúe en el seno de unas actuaciones inspectora en las que se superó el plazo de duración máximo de las actuaciones previsto legalmente.»

Sin perjuicio de reconocer la existencia de las peculiaridades propias de cada supuesto ponderado, ello no impide identificar una tesis casacional general en relación a la virtualidad interruptiva de la prescripción tributaria no consumada por parte de la dación de culpa a la Fiscalía, como efecto autónomo. En lo que aquí interesa, la ley elimina los efectos interruptivos del procedimiento caducado, pero no priva de tales efectos a los eventos diferentes a los que la misma ley se los atribuye ex at. 68.1.b LGT.

En definitiva, en lo atinente a este punto, se confirma el sentido decisorio de la sentencia de la instancia, aunque la argumentación no sea coincidente.

CUARTO.Doctrina que se fija

Atendiendo a lo expuesto, respuesta a las preguntas de interés casacional es la siguiente:

«1. Se ratifica la doctrina jurisprudencial reiterada de esta Sala atinente a que la caducidad del procedimiento de gestión como ocurre con el procedimiento de control de presentación de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones de datos, susceptible de causar efectos desfavorables o de gravamen, ha de ser declarada obligatoriamente. Tal declaración de caducidad ha de ser expresa, conforme a lo dispuesto en el artículo 104.5 LGT , en relación con el artículo 103.2 del mismo texto legal .

En caso de concurrir un procedimiento caducado, cuyo inicio no interrumpió el cómputo de la prescripción, cabe una ulterior interrupción de la prescripción de la obligación tributaria por la remisión del tanto de culpa al Ministerio Fiscal.»

QUINTO. Pretensiones

A la vista de las consideraciones anteriores, la pretensión que se ejercita por la parte recurrente se concreta en que por esta Sala se declare que la sentencia de instancia ha infringido los artículos 68.1.b) y 104 LGT, y el artículo 153 del RGAP, y, en su virtud, se solicita que, con estimación del recurso, case la sentencia recurrida, y declare la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación del IRPF del ejercicio 2007, por superación del plazo cuatrienal a que se refiere el artículo 66.a) LGT, lo que a su vez comportaría la anulación del acuerdo de liquidación y de la regularización que en él se recoge en lo que a este concreto ejercicio se refiere.

La Abogacía del Estado solicita que fijemos la siguiente doctrina: El requerimiento de cumplimiento de la obligación de presentación de autoliquidaciones, realizado por la Agencia Tributaria en virtud del artículo 153 del RGAP y motivado por la información que obra en su poder procedente de terceras personas, constituye el inicio de un procedimiento de gestión cuya caducidad ha de ser declarada si su duración excede de los tres meses sin haber terminado de alguno de los modos previstos en aquel artículo, entre los que se encuentra el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación.

Si ese procedimiento de gestión hubiera caducado, su inicio no habría interrumpido el cómputo de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar, lo que no impide una ulterior interrupción del plazo de ésta por la remisión del tanto de culpa o la denuncia al Ministerio fiscal.

Pues bien, es importante resaltar que no se puede analizar la incidencia de la falta de declaración expresa del procedimiento de requerimiento de información en relación con la validez de la posterior reapertura de las actuaciones inspectoras por parte de la Agencia Tributaria, una vez remitida la sentencia del Juzgado de lo Penal. Tal como se ha manifestado anteriormente, se trata de una cuestión nueva que ha permanecido ajena al debate entre las partes hasta la formulación del recurso de interposición.

La solución al caso concreto implica, por las razones expuestas, la desestimación del presente recurso, pues aunque el requerimiento formal de documentación carece de virtualidad interruptiva dado que no se ha declarado expresamente la caducidad, no ocurre lo mismo en relación con la remisión del tanto de culpa al Ministerio Fiscal. Ello es así, ya que en la medida en la que se ha incluido el ejercicio 2007 en la denuncia debemos considerar que estas actuaciones ostentan la eficacia interruptiva suficiente dado su carácter autónomo.

En consecuencia, declaramos no haber lugar el recurso de casación, confirmando la liquidación efectuada en relación con el ejercicio 2007.

SEXTO.- Las costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no haber mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.