Tipo de procedimiento: R. CASACION
Ponente: Excma. Sra. D.ª María Dolores Rivera Frade
Procedencia: SECCION 4ª DE LA SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID
Letrado de la Administración de Justicia: Ilmo. Sr. D. José Antonio Naranjo Lemos
R. CASACION núm.: 4425/2024
Ponente: Excma. Sra. D.ª María Dolores Rivera Frade
Letrado de la Administración de Justicia: Ilmo. Sr. D. José Antonio Naranjo Lemos
Excmos. Sres. y Excmas. Sras.
D. Francisco José Navarro Sanchís, presidente
D. Rafael Toledano Cantero
D. Isaac Merino Jara
D. Manuel Fernández-Lomana García
D. Miguel de los Santos Gandarillas Martos
En Madrid, a 20 de abril de 2026.
Esta Sala ha visto , constituida en su Sección Segunda por los/as Excmos./as. Sres./Sras. Magistrados/as que figuran indicados al margen, el recurso de casación número 4425/2024, interpuesto por el abogado del Estado, en defensa y representación de la Administración General del Estado contra la sentencia dictada el día 29 de enero de 2024 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, que estimó el recurso n.º 1062/2022, promovido por la Procuradora doña María Pilar Prada Rondán, en nombre y representación de doña Elisenda, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 6 de septiembre de 2022, que desestimó la reclamación económico-administrativa formulada contra el acuerdo denegatorio de la solicitud de rectificación de autoliquidación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) correspondiente al ejercicio 2019.
Ha comparecido como parte recurrente, el abogado del Estado, en defensa y representación de la Administración General del Estado.
Ha comparecido como parte recurrida la procuradora doña María Pilar Prada Rondán, en nombre y representación de doña Elisenda, asistida por el Abogado don José Ignacio Ortega del Rincón.
Ha sido ponente la Excma. Sra. D.ª María Dolores Rivera Frade.
PRIMERO.-Resolución recurrida en casación.
Este recurso de casación tiene por objeto la sentencia dictada el día 29 de enero de 2024 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, que estimó el recurso n.º 1062/2022, promovido por la Procuradora doña María Pilar Prada Rondán, en nombre y representación de doña Elisenda, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 6 de septiembre de 2022, que desestimó la reclamación económico-administrativa formulada contra el acuerdo denegatorio de la solicitud de rectificación de autoliquidación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) correspondiente al ejercicio 2019.
La sentencia recurrida tiene una parte dispositiva del siguiente tenor literal:
«ESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora doña María Pilar Prada Rondán, en nombre y representación de doña Elisenda, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 6 de septiembre de 2022, que desestima la reclamación (...), interpuesta contra el acuerdo denegatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) correspondiente al ejercicio 2019, y, en consecuencia:
PRIMERO.- Anulamos las resoluciones recurridas por ser contrarias a derecho, reconociendo el derecho de la demandante a la exención tributaria controvertida, con las consecuencias inherentes de devolución de la cantidad indebidamente ingresada con sus intereses correspondientes.
SEGUNDO.- Condenamos al pago de las costas causadas en el presente recurso a la Administración demandada con la limitación que respecto de su cuantía se ha realizado en el último fundamento de derecho».
SEGUNDO.-Preparación del recurso de casación.
1.Frente a la indicada sentencia el abogado del Estado, en defensa y representación de la Administración General del Estado presentó escrito de preparación de recurso de casación, en el que, tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identificó como normas infringidas, las siguientes, el artículo 7.p) de la LIRPF; el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF, y el artículo 14 de la LGT.
2.La Sala de instancia tuvo por preparado el recurso de casación por medio de auto de auto 22 de abril de 2024, habiendo comparecido el abogado del Estado en representación y defensa de la Administración General del Estado, como parte recurrente, ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA. De igual modo lo ha hecho, como parte recurrida, la procuradora doña María del Pilar Prada Rondán, actuando en nombre y representación de doña Elisenda.
TERCERO.-Admisión del recurso de casación.
1.Mediante auto dictado el 4 de junio de 2025 por la Sección de Admisión de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, se admitió a trámite el recurso de casación, y consideró que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consiste en:
«Determinar si resulta aplicable la exención prevista en el artículo 7.p) LIRPF a los rendimientos del trabajo percibidos por los empleados del Banco de España durante los días en que se desplacen materialmente fuera del territorio español para realizar trabajos en otros organismos internacionales en los que participa o con los que colabora el Banco de España tales como la Autoridad Bancaria Europea (EBA), la Junta Única de Resolución (JUR), los Bancos Centrales Nacionales, los supervisores nacionales o autoridades nacionales competentes, trabajos que beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficie asimismo al Banco de España o/y a otra u otras entidades».
2.E identificó como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación: el artículo 7.p) de la LIRPF, el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF, los artículos 2 y 2 del Reglamento (UE) n.º 1024/2013 del Consejo, de 15 de octubre de 2013, que encomienda al Banco Central Europeo tareas específicas respecto de políticas relacionadas con la supervisión prudencial de las entidades de crédito, el artículo 1 del Reglamento (UE) 1093/2010 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 24 de noviembre de 2010, por el que se crea una Autoridad Europea de Supervisión (Autoridad Bancaria Europea), y el artículo 7 del Reglamento (UE) n.° 806/2014 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 15 de julio de 2014, por el que se establecen normas uniformes y un procedimiento uniforme para la resolución de entidades de crédito y de determinadas empresas de servicios de inversión en el marco de un Mecanismo Único de Resolución y un Fondo Único de Resolución y se modifica el Reglamento (UE) n.° 1093/2010. Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.
CUARTO.-Interposición del recurso de casación.
1.El abogado del Estado, en defensa y representación de la Administración General del Estado interpuso recurso de casación, que observa los requisitos legales, y en el que, tras exponer los antecedentes relevantes al caso, los preceptos y la doctrina jurisprudencial que considera infringida, alega, en síntesis, que en las sentencias de este Tribunal Supremo dictadas el 28 de marzo de 2019 (rec.3774/2017 y 3772/2017); 9 de abril de 2019 (rec.3765/2017) y 24 de mayo de 2019 (rec.3766/2019) se analizaba el caso concreto del proyecto T2S que fue un encargo del Banco Central Europeo a determinados bancos nacionales, entre ellos el Banco de España, por lo que se trataba de un trabajo específico que trasciende los trabajos o actividades inherentes a la mera condición de miembro de una organización internacional. Además, dichos trabajos suponen una ventaja o utilidad específica para el organismo internacional que va más allá de la ventaja derivada de las funciones propias de la pertenencia a una organización internacional, pudiendo alcanzar esta ventaja específica a sus miembros. Sobre esa base, solicita la matización o precisión oportuna de esa Sala, en el sentido de que la doctrina sentada en esas Sentencias no puede ni debe hacerse extensiva a cualquier desplazamiento que realice un empleado del Banco de España y que tenga como entidad no residente de destino el Banco Central Europeo (vía Mecanismo Único de Supervisión -MUS-, a través del cual, integrado, hipotéticamente en un equipo creado al efecto, se realiza la supervisión de entidades financieras en el extranjero, u otro análogo) o cualquier organismo internacional del que el Banco de España forme parte o para el que preste sus servicios.
Considera que solo cabría la posibilidad de aplicar la exención del artículo 7 p) de la Ley del IRPF a aquellos proyectos respecto de los que el Banco de España hubiera recibido un encargo específico al modo del que recibió respecto al Proyecto Target2 Securities (T2S), sin que del tenor de las sentencias de esta Sala pueda deducirse con fundamento una generalización de la exención, siempre de interpretación restrictiva, a cualquier desplazamiento, muy habitual por cierto, que haga el personal del Banco de España, como parte de su trabajo ordinario o habitual, a las diversas reuniones, trabajos y actividades que se celebran en los organismos internacionales (en este caso la EBA y la SRB) de los que España forma parte. El Banco de España forma parte del Eurosistema y como tal participa en las actividades de diversas autoridades internacionales por lo que cuando los trabajadores de dicha entidad financiera se desplazan al extranjero, en la mayoría de casos, lo hacen para llevar a cabo actividades o trabajos inherentes a su puesto de trabajo en el Banco de España. Se desconocen las tareas específicas realizadas por la recurrente en la instancia en sus desplazamientos, más allá de lo que consta en el certificado aportado en el que se dice que participa en determinados Grupos de trabajo, lo que imposibilita establecer si esas tareas representan un beneficio para el organismo internacional.
Considera además que los desplazamientos al extranjero del personal del Banco de España en sus tareas de supervisión, integrando, en su caso, los equipos oportunos del MUS o del MUR, forman parte de actividades o trabajos inherentes a su puesto de trabajo en el Banco de España integrándose - valga la redundancia- previamente, para realizar esas tareas, en la unidad de supervisión bancaria existente en el mismo, que extiende sus cometidos no solo, como hemos dicho, al ámbito de la supervisión nacional sino también, de la forma expuesta, a la internacional, a través del MUS. Esa actividad o trabajo inherente a su puesto de trabajo en el Banco de España hace que la retribución correspondiente por ese cometido (al margen quedan, por supuesto, las dietas de desplazamiento, que, normalmente, quedarán en su mayor parte exentas) no quede amparada por la exención del artículo 7.p) de la LIRPF/2006 y que no le resulte aplicable la doctrina sentada por esa Sala referida a trabajos en los que el Banco de España participa como proveedor de un servicio concreto. Esa conclusión es extensible, con más motivo si cabe, a los desplazamientos más o menos puntuales que los empleados del BE realicen fuera del territorio nacional (en el caso planteado a Bruselas, Roma y París, en tareas de supervisión de entidades financieras) para realizar trabajos en otros organismos internacionales en los que participa o con los que colabora el Banco de España tales como los Banco Centrales Nacionales, los supervisores nacionales o autoridades nacionales competentes.
2.Deduce las siguientes pretensiones: que esta Sala siente como doctrina que: No resulta aplicable la exención prevista en el artículo 7.p) LIRPF a los rendimientos del trabajo percibidos por los empleados del Banco de España durante los días en que se desplacen materialmente fuera del territorio español para realizar trabajos en otros organismos internacionales en los que participa o con los que colabora el Banco de España tales como la Autoridad Bancaria Europea (EBA), la Junta Única de Resolución (JUR), los Bancos Centrales Nacionales, los supervisores nacionales o autoridades nacionales competentes, trabajos que beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficie asimismo al Banco de España o/y a otra u otras entidades.
3.Termina solicitando a la Sala que se dicte Sentencia por la que se estime el recurso de casación, y se la desestime en la instancia el recurso de la obligada contra la resolución del TEARM y la confirmación, por tanto, del acuerdo impugnado.
QUINTO.-Oposición al recurso de casación.
1.La procuradora doña María del Pilar Prada Rondán, actuando en nombre y representación de doña Elisenda, presentó escrito de oposición en el que alega, en síntesis, que, en el presente caso, que lo que pretende la Abogacía del Estado es exigir nuevos requisitos no previstos en la normativa para aplicar la exención prevista en el artículo 7 p) de la LIRPF, como es la existencia de un encargo estratégico (específico). Pretende que la creación de la Junta Única de Resolución o de la Autoridad Bancaria Europea excluye la excepción prevista en el art 7.p) de la LIRPF, lo que la parte recurrida considera un manifiesto error, pues la excepción o no de los rendimientos en el extranjero viene dada por la normativa fiscal, que nada tiene que ver con el marco legal que construye la Unión Bancaria y organismos como pueden ser el SRB o la EBA. No hay ninguna duda sobre la doctrina jurisprudencial acerca de la exención de IRPF de los trabajos desarrollados en el extranjero en beneficio del SRB o de la EBA por parte de empleados del BdE. El tratamiento fiscal de las remuneraciones de éstos no debe ser objeto de discriminación por desarrollarse en el marco legal que ampara dichos trabajos. Además, en el caso que nos ocupa está certificado por el propio Banco de España que los trabajos desarrollados en el extranjero lo fueron en beneficio de entidades no residentes (la Junta Única de Resolución y la Autoridad Bancaria Europea).
Añade que para la aplicación de la exención prevista en el art 7.p) de la LIRPF, el trabajo debe redundar en beneficio de una entidad residente en el extranjero. Y que este requisito sí que se cumple en el presente caso, destacando que el Banco de España certifica que mi mandante se desplazó en 2019 a Bélgica, Italia y Francia como experto prestado por el BdE al SRB y a la EBA, conjuntamente con otro personal de estos organismos y de otros bancos nacionales, para realizar trabajos en beneficio de dichos organismos y además certificando que dichas entidades eran las entidad beneficiarias; y que la propia D. G. de Tributos ha defendido la aplicación de dicha extensión en numerosas Consultas Vinculantes sobre empleados públicos desplazados al extranjero a misiones de organismos internacionales. Alega, asimismo, que la actuación de la Abogacía del Estado ha sido errática a la hora de admitir, u oponerse, a la aplicación de la exención del IRPF a los rendimientos correspondientes a los desplazamientos al extranjero en comisión de servicio a empleados del BdE. Inicialmente se opuso dando lugar a las sentencias del Tribunal Supremo de 2019, allanándose en 2020; oponiéndose a algunos casos desde 2022 e interponiendo en 2025 el presente recurso al tiempo que admite decenas de fallos similares, a los que ya se ha hecho referencia.
2.La pretensión que la parte recurrida deduce ante esta Sala es que se dicte sentencia desestimando el recurso de casación y declare que a efectos de considerar la exención de IRPF de las retribuciones correspondientes de los empleados del Banco de España desplazados al extranjero en cumplimiento de los mandatos establecidos por el Mecanismo Único de Resolución u otros acuerdos internacionales y siempre que dichos trabajos se efectúen en beneficio de la Junta Única de Resolución u otros organismos o entidades no residentes, no cabe exigir requisitos adicionales a los establecidos por el art 7.p) de la LIRPF y el art. 6 de su Reglamento, reiterando el criterio jurisprudencial ya expresado por la Sección Segunda de esa Sala en las Sentencias nº 1056/2019, 1128/2019, 1262/2019 y 1838/2019, ya mencionadas.
3.Sobre esa base, solicita que se dicte fallo declarando no haber lugar, y por tanto desestimar el recurso de casación nº 4425/2024 interpuesto por la Abogacía del Estado contra la Sentencia nº 83/2024, dictada el 29 de enero de 2024 de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJM, en recurso interpuesto por doña Elisenda, tramitado por el P.O. núm. 1062/2022, con expresa interposición de costas a la parte recurrente.
SEXTO.-Señalamiento para deliberación, votación y fallo.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 92.6 de la LJCA, y considerando innecesaria la celebración de vista pública, mediante providencia de fecha 6 de octubre de 2025 quedaron las actuaciones pendientes de señalamiento para votación y fallo.
Mediante providencia de fecha 7 de enero de 2026 se designó magistrada ponente a la Excma. Sra. D.ª María Dolores Rivera Frade, y se señaló para votación y fallo del presente recurso el día 7 de abril de 2026, fecha en la que se deliberó, votó y falló, con el resultado que seguidamente se expresa.
PRIMERO.-Objeto del recurso de casación y hechos relevantes para su resolución.
1.La respuesta a la cuestión de interés casacional apreciada en el auto de admisión conlleva que debamos resolver si resulta aplicable la exención prevista en el artículo 7.p ) LIRPF a los rendimientos del trabajo percibidos por los empleados del Banco de España durante los días en que se desplacen materialmente fuera del territorio español para realizar trabajos en otros organismos internacionales en los que participa o con los que colabora el Banco de España tales como la Autoridad Bancaria Europea (EBA), la Junta Única de Resolución (JUR), los Bancos Centrales Nacionales, los supervisores nacionales o autoridades nacionales competentes, trabajos que beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficie asimismo al Banco de España o/y a otra u otras entidades.
2.A fin de situar en su contexto la cuestión que posee interés casacional el auto de admisión detalla como datos relevantes, recogidos a su vez en la sentencia recurrida y extraídos de las actuaciones y del expediente administrativo, los siguientes:
2.1.La recurrente, empleada del Banco de España, presentó ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) solicitud de rectificación de autoliquidación de la relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) correspondiente al ejercicio 2019, con el objeto de que se le reconociese la exención prevista en el artículo 7 p ) LIRPF respecto de los ingresos percibidos con motivo de sus desplazamientos al extranjero (Bélgica, Italia y Francia) para realizar trabajos como empleada del Banco de España en la Junta Única de Resolución (SRB) y la Autoridad Bancaria Europea (European Banking Authority-EBA), y el motivo de estos viajes fueron: IRT/JST Workshop; SRB GCM Workshop; SRB Working Group "IMPACT ON REAL ECONOMY IN CASE OF BANK'S FAILURE"; Meeting Financial Stability Expert Network; SRB Groupe Credit Mutuel Workshop; EBA Stress test Workshop. Como entidades no residentes beneficiarias figuran la Autoridad Bancaria Europea (EBA) y la Junta Única de Resolución (SRB).
2.2.Esta solicitud fue denegada por la AEAT con sustento en que los trabajos que realiza la contribuyente cuando se desplaza al extranjero lo son en el marco de su trabajo habitual como empleada en el Banco de España, pues no existe un encargo/trabajo específico y concreto que haya ejercido más allá de su trabajo ordinario como trabajador del Banco de España que participa en las actividades propias de éste como miembro del SBEC y del Eurosistema.
2.3.Contra este acuerdo se presentó reclamación económico-administrativa, que fue desestimada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, en la resolución de 6 de septiembre de 2022.
2.4.Interpuesto recurso contencioso-administrativo contra la indicada resolución, tramitado con el n.º 1062/2022, fue estimado mediante la sentencia n.º 83/2024, de 29 de enero, dictada por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid.
La ratio decidendide la sentencia de instancia se contiene en el FD 3º, y es del siguiente tenor:
«Los desplazamientos de la interesada deben entenderse incardinados en la actividad propia de tales organizaciones internacionales, mediante su integración en los grupos de trabajo constituidos en su seno para la consecución de sus fines, por lo que las funciones desempeñadas por la reclamante -empleada del Banco de España- en el extranjero lo fueron al servicio las entidades no residentes referidas.
Las resoluciones administrativas impugnadas han efectuado una interpretación restrictiva de la norma aplicable, imponiendo un requisito que la Ley no exige para gozar de la exención de que se trata, lo que, como hemos visto, no es jurídicamente admisible.
[...]
A partir de lo anterior, y a la vista del certificado expedido por el Banco de España que consta en el expediente administrativo, que expresa las fechas, el lugar y el motivo del viaje, así como que los servicios tuvieron como beneficiarios a la Autoridad Bancaria Europea (EBA) y la Junta Única de Resolución, como entidades no residentes, documento que no ha sido cuestionado de contrario, la Sala entiende suficientemente justificados los requisitos de desplazamiento y trabajo para una entidad no residente, por lo que procede, en consecuencia, estimar el recurso contencioso-administrativo, anular las resoluciones administrativas impugnadas y reconocer la situación jurídica individualizada que se demanda».
Esta sentencia es el objeto del presente recurso de casación.
SEGUNDO.-Marco normativo
1.El auto de admisión identifica como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación, las siguientes:
En primer lugar, el artículo 7.p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, según el cual:
«Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales.
Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención».
2.En igual sentido se pronuncia el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero.
3.En el ámbito del derecho de la Unión Europea, es preciso tener presente el Reglamento (UE) n.º 1024/2013 del Consejo, de 15 de octubre, cuyo artículo 1 "Objeto y ámbito de aplicación" establece que:
«El presente Reglamento atribuye al BCE funciones específicas en lo que respecta a las medidas relativas a la supervisión prudencial de las entidades de crédito, con objeto de contribuir a la seguridad y la solidez de estas entidades y a la estabilidad del sistema financiero dentro de la Unión y en cada uno de los Estados miembros, teniendo plenamente en cuenta y ejerciendo el deber de diligencia en relación con la unidad y la integridad del mercado interior, partiendo de la base de la igualdad de trato para las entidades de crédito con miras a evitar el arbitraje regulatorio».
4.El mismo Reglamento comunitario encomienda al Banco Central Europeo tareas específicas respecto de políticas relacionadas con la supervisión prudencial de las entidades de crédito, señalando en su considerando 79, que:
«[...] Para llevar a cabo con eficacia la supervisión, es indispensable contar con personal imparcial, con la formación adecuada y altamente motivado. A fin de crear un mecanismo de supervisión realmente integrado, conviene prever la posibilidad de intercambios de personal y comisiones de servicio entre todas las autoridades nacionales competentes y el BCE. Con objeto de garantizar un control por homólogos de manera permanente, sobre todo en la supervisión de grandes entidades de crédito, el BCE debe estar facultado para solicitar que en los equipos nacionales de supervisión participe también personal de las autoridades competentes de otros Estados miembros participantes, posibilitando la formación de equipos de supervisión de diversa procedencia geográfica con experiencia y un perfil específicos.
El intercambio y el envío de personal en comisión de servicio deben establecer una cultura de supervisión común. El BCE debe informar periódicamente del número de miembros del personal de las autoridades nacionales competentes que se envía en comisión de servicio al BCE a efectos del funcionamiento del MUS».
TERCERO.-El criterio de la Sala.
1.Tal como precisa el auto de admisión, no nos hallamos ante una cuestión que sea totalmente nueva, pues este Tribunal Supremo, a la fecha del auto de admisión, había dictado cuatro sentencias, dos de fecha 28 de marzo de 2019 [ RRCA 3772/2017 ( ECLI:ES:TS:2019:1128) y 3774/2017 ( ECLI:ES:TS:2019:1056)]; otra de 9 de abril de 2019 [RRCA 3765/2017 ( ECLI:ES:TS:2019:1262)]; y, la última de 24 de mayo de 2019 [RCA 3766/2017 ( ECLI:ES:TS:2019:1838 )], interpretando el artículo 7, letra p), LIRPF en relación con los empleados del Banco de España que realizaban trabajos para el Banco Central Europeo.
Estas sentencias fijaron un criterio interpretativo del artículo 7, letra p) LIRPF, en relación con los empleados del Banco de España, señalando que:
«1) El artículo 7, letra p), LIRPF , resulta aplicable a los rendimientos percibidos por los empleados del Banco de España que se hallan destinados en comisión de servicio en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, esto es el Banco Central Europeo, siempre que los trabajos se realicen materialmente fuera del territorio nacional y beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficie asimismo al empleador del trabajador o/y a otra u otras entidades.
2) Dicho precepto no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistan en labores de supervisión o coordinación, y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones».
2.La necesidad apreciada en el auto de admisión de un pronunciamiento de este Tribunal que esclarezca la cuestión planteada para, en su caso, reafirmar, reforzar o completar la citada jurisprudencia, se justifica en la concurrencia de dos elementos, íntimamente conectados, que marcan la diferencia entre los casos resueltos en las citadas sentencias y que es ahora objeto de enjuiciamiento. (i) el primero, que en aquellos asuntos los desplazamientos de los empleados del Banco de España respondían a proyectos estratégicos respecto de los que el Banco de España había recibido un encargo específico, lo que no sucede en este caso; y (ii) el segundo, que las citadas sentencias se refieren a reclamaciones de ejercicios anteriores a 2013, año en que entró en vigor el Reglamento (UE) nº 1024/2013 del Consejo, de 15 de octubre, que encomienda al BCE tareas específicas respecto de políticas relacionadas con la supervisión prudencial de las entidades de crédito, amparando los desplazamientos efectuados por los empleados del Banco de España para acudir a prestar servicios para el Mecanismo Único de Supervisión (MUS) creado por el citado Reglamento. Este segundo elemento es el que a su vez justifica la conveniencia apreciada en el auto de admisión, de un nuevo pronunciamiento de este Tribunal en relación con los desplazamientos materialmente fuera del territorio español para realizar trabajos en otros organismos internacionales en los que participa o con los que colabora el Banco de España tales como la Autoridad Bancaria Europea (EBA) o la Junta Única de Resolución (JUR).
3.El abogado del Estado a lo largo de su recurso insiste en que solo cabría la posibilidad de aplicar la exención del artículo 7 p) de la LIRPF a aquellos proyectos respecto de los que el Banco de España hubiera recibido un encargo específico al modo del que recibió respecto al Proyecto Target2 Securities (T2S), sin que del tenor de las sentencias de esta Sala pueda deducirse con fundamento una generalización de la exención, siempre de interpretación restrictiva, a cualquier desplazamiento que haga el personal del Banco de España como parte de su trabajo ordinario o habitual, a las diversas reuniones, trabajos y actividades que se celebran en los organismos internacionales (en este caso la EBA y la SRB) de los que España forma parte.
4.Los trabajos respecto de cuyos desplazamientos al extranjero se solicita la exención del artículo 7 p) LIRPF, se trata de trabajos realizados por la recurrida como empleada del Banco de España formando parte de equipos cuya misión ha consistido en la supervisión de entidades financieras en el extranjero en el marco de actuación de dos organismos internacionales, la Junta Única de Resolución (SRB) y la Autoridad Bancaria Europea (European Banking Authority-EBA); y por tanto en el marco de cooperación del MUS, configurado en el Reglamento (UE) n.º 1024/2013 del Consejo, de 15 de octubre, como un mecanismo único de supervisión y un sistema europeo de supervisión financiera compuesto por el BCE y las autoridades nacionales competentes de los Estados miembros participantes, como se describe en el artículo 6 del Reglamento.
El auto de admisión advierte que la colaboración entre el BCE y el Banco de España no se limita al proyecto Target. La aportación de medios materiales y humanos del Banco de España al BCE y al resto de Organismos Internacionales con los que participa o con los que colabora, abarca también desplazamientos temporales y puntuales a grupos de trabajo internacionales. Los empleados del Banco de España, además de colaborar con el BCE, realizan comisiones de servicio en el extranjero con motivo de su participación en el Consejo de Asuntos Económicos y Financieros (ECOFIN), Autoridad Bancaria Europea (EBA), Financial Stability Board (FSB), International Association of Money Transfer Networks, Bank for Internacional Settlemens (BIS), Fondo Monetario Internacional (FMI), el Banco Mundial, así como en otros organismos internacionales.
La Autoridad Bancaria Europea -European Banking Authority [«EBA»]-, que se rige por Reglamento (UE) 1093/2010 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 24 de noviembre de 2010, es una autoridad independiente de la UE que trabaja para garantizar un nivel efectivo y coherente de regulación y supervisión prudencial en todo el sector bancario europeo. Tal y como dispone el artículo 1 del Reglamento (UE) 1093/2010, sus objetivos generales son mantener la estabilidad financiera en la Unión Europea (UE) y velar por la integridad, la eficiencia y el correcto funcionamiento del sector bancario.
Además, colabora con la Junta Única de Resolución (JUR), que es la autoridad de resolución de la Unión Bancaria Europea, siendo un elemento clave de la Unión Bancaria y de su Mecanismo Único de Resolución. A tenor de lo dispuesto en el artículo 7 del Reglamento (UE) n.º 806/2014 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 15 de julio de 2014, por el que se establecen normas uniformes y un procedimiento uniforme para la resolución de entidades de crédito y de determinadas empresas de servicios de inversión en el marco de un Mecanismo Único de Resolución y un Fondo Único de Resolución y se modifica el Reglamento (UE) n.º 1093/2010, su misión consiste en garantizar la resolución ordenada de bancos en crisis con el menor impacto posible sobre la economía real y las finanzas públicas de los países de la UE participantes y terceros.
5.La finalidad a la que se encamina el recurso presentado por el abogado del Estado es evitar que se extienda la doctrina de esta Sala a cualquier desplazamiento que realice un empleado del Banco de España y que tenga como entidad no residente de destino el BCE vía Mecanismo Único de Supervisión -MUS-, o cualquier organismo internacional del que el Banco de España forme parte o para el que preste sus servicios.
Esta pretensión, que coincide sustancialmente con la ejercitada en el recurso de casación nº 4533/2024, ha de ser rechazada por los mismos argumentos que se recogen en la sentencia que puso fin a ese recurso, Sentencia 1157/2025, de 22 de septiembre (ECLI:ES:TS:2025:4048); sentencia que se refiere, como en este caso, a desplazamientos al extranjeros de un empelado del Banco de España para dar cumplimiento a las obligaciones establecidas dentro del marco de cooperación del MUS entre el BCE y las autoridades nacionales competentes, en este caso el Banco de España, y a desplazamientos materialmente realizados fuera del territorio español (en aquel caso a Londres) para realizar trabajos en otros organismos internacionales en los que participa o con los que colabora el Banco de España tales como los Banco Centrales Nacionales, los supervisores nacionales o autoridades nacionales competentes, trabajos que beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficien asimismo al Banco de España o/y a otra u otras entidades.
La citada sentencia, después de recordar -con cita de la núm. 1642/2022, de 13 de diciembre (rec. casación 707/2021)-, los criterios que ha establecido hasta el momento el Tribunal Supremo en los supuestos en que ha tenido ocasión de pronunciarse sobre esta exención, y después de recordar la doctrina fijada en las cuatro sentencias mencionadas en el auto de admisión, entró en el análisis de la cuestión debatida -análoga a la que se suscita en el presente recurso- y lo hace en los siguientes términos:
«8. Aunque no nos lo pide el auto de admisión del recurso, al objeto de resolver el debate que se ventila en esta sede, conviene asimismo aclarar que el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero).
Lo cierto es que el precepto legal solo habla de «días de estancia en el extranjero», sin establecer ningún mínimo temporal, y el reglamento que lo desarrolla dice que para el «cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero» ( artículo 6, apartado 2, del Real Decreto 439/2007 ), también sin especificar límite mínimo alguno de días».
Finalmente, se establecen los siguientes criterios interpretativos sobre el artículo 7, letra p), LIRPF :
«1) El artículo 7, letra p), LIRPF , resulta aplicable a los rendimientos percibidos por funcionarios públicos o personal laboral que se hallan destinados en comisión de servicio en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que los trabajos se realicen materialmente fuera del territorio nacional y beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficie asimismo al empleador del trabajador o/y a otra u otras entidades.
2) Dicho precepto no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistan en labores de supervisión o coordinación, y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones».
4. La Sala, interpretando nuevamente la exención que nos ocupa desde los parámetros expuestos, no alberga duda alguna de la aplicación al caso de la exención examinada al cumplirse los requisitos referidos.
En efecto, como acertadamente recoge la sentencia de instancia, las resoluciones administrativas que se encuentran en el origen del litigio están exigiendo un requisito que la Ley no requiere para gozar de la exención, como es que los desplazamientos respondan a proyectos estratégicos respecto de los que el Banco de España hubiera recibido un encargo específico al modo del que recibió respecto al Proyecto Target2 Securities (T2S).
La exigencia de dicho requisito evidencia la infracción del artículo 7.p) LIRPF pues, como ya señaló esta Sala en las sentencias cit., tal exigencia no está en la letra de la ley, que únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo, sea este funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue), realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, de forma que las labores de que se trate deben efectuarse físicamente fuera del territorio de España por un trabajador por cuenta ajena; trabajos que deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo, pero en forma alguna reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios, siendo así que no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo.
En suma, el precepto legal no contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención.
5. Pues bien, si esta doctrina jurisprudencial era clara en relación con reclamaciones de ejercicios anteriores a 2013, su claridad ha venido a ser confirmada con posterioridad a dicha fecha, dado que desde 2013 hay una disposición legal que ampara los desplazamientos efectuados por los empleados del Banco de España para acudir a prestar servicios para el Mecanismo Único de Supervisión creado por el Reglamento (UE) no 1024/2013 del Consejo, de 15 de octubre de 2013, que encomienda al Banco Central Europeo tareas específicas respecto de políticas relacionadas con la supervisión prudencial de las entidades de crédito.
Como refleja el auto de admisión, el Banco Central Europeo supervisa directamente las 114 entidades de crédito significativas de los países participantes, que representan casi el 82 % del total de los activos bancarios en esos países, siendo el Banco Sabadell (incluida su filial en el Reino Unido) una entidad de crédito significativa, lo que comporta que la responsabilidad de su supervisión no corresponde al Banco de España sino al Banco Central Europeo. Para ello, tal como expone la parte recurrida, el Banco Central Europeo tiene acuerdos con las autoridades nacionales de los países que, no formando parte del BCE, son sedes de sucursales o filiales controlados por entidades significativas, como el Banco de Inglaterra.
En este sentido, recoge el Reglamento (UE) no 1024/2013 del Consejo, de 15 de octubre de 2013 , que "[p]ara llevar a cabo con eficacia la supervisión, es indispensable contar con personal imparcial, con la formación adecuada y altamente motivado. A fin de crear un mecanismo de supervisión realmente integrado, conviene prever la posibilidad de intercambios de personal y comisiones de servicio entre todas las autoridades nacionales competentes y el BCE. Con objeto de garantizar un control por homólogos de manera permanente, sobre todo en la supervisión de grandes entidades de crédito, el BCE debe estar facultado para solicitar que en los equipos nacionales de supervisión participe también personal de las autoridades competentes de otros Estados miembros participantes, posibilitando la formación de equipos de supervisión de diversa procedencia geográfica con experiencia y un perfil específicos...El BCE debe informar periódicamente del número de miembros del personal de las autoridades nacionales competentes que se envía en comisión de servicio al BCE a efectos del funcionamiento del MUS".
La diferencia entre las sentencias anteriormente dictadas por esta Sala y el caso actual estriba en que en aquellos asuntos los desplazamientos de los empleados del Banco de España respondían a proyectos estratégicos respecto de los que el Banco de España había recibido un encargo específico, y actualmente ese encargo específico para atender al proyecto estratégico de la supervisión de los bancos significativos viene establecido por una disposición legal europea.
Es más, la colaboración entre el Banco Central Europeo y el Banco de España no se limita a un proyecto concreto -Target o a los otros siete proyectos que cita el TEAR de Madrid-, sino que la aportación de medios materiales y humanos del Banco de España al Banco Central Europeo y al resto de Organismos Internacionales con los que participa o con los que colabora, abarca también desplazamientos temporales y puntuales a grupos de trabajo internacionales. En efecto, como recoge el auto de admisión, los empleados del Banco de España además de colaborar con el Banco Central Europeo (BCE), realizan comisiones de servicio en el extranjero con motivo de su participación en el Consejo de Asuntos Económicos y Financieros (ECOFIN), Autoridad Bancaria Europea (EBA), Financial Stability Board (FSB), International Association of Money Transfer Networks, Bank for Internacional Settlemens (BIS), Fondo Monetario Internacional (FMI), el Banco Mundial, así como en otros organismos internacionales, en este caso el Banco de Inglaterra (...)»
6.En el presente caso, también existe un dato incontrovertido, extraído de la documentación que obra en el expediente administrativo, y es que la Sra. Elisenda se desplazó en 2019 a Bruselas, Roma y París como empleada del Banco de España para efectuar trabajos que tuvieron como beneficiarios a la Autoridad Bancaria Europea (EBA) y la Junta Única de Resolución, como entidades no residentes, mediante su integración en los grupos de trabajo constituidos en su seno para la consecución de los fines de estos organismos internacionales.
Consecuentemente, habiéndose producido unos desplazamientos al extranjero para prestar unos trabajos que redundaron en beneficio de unas entidades residentes en el extranjero, y habiéndose solicitado la aplicación de la exención analizada únicamente a los días en que el trabajo se realizó en el extranjero, resulta obvio que se cumplen los requisitos exigidos para su aplicación, sin que el hecho de que estos trabajos se efectuasen en aplicación de lo previsto en una disposición legal europea o en tratados internacionales suponga restricción alguna en la aplicación de la exención examinada.
7.También en este recurso concurre el mismo dato a que se refiere la sentencia de 22 de septiembre de 2025, recaída en el recurso de casación nº 4533/2024, en su apartado 6. Y es que otras solicitudes de rectificación presentadas por otros empelados del Banco de España, es situación similar a la de la Sra Elisenda, fueron admitidas por la AEAT y por el TEAR de Madrid, y en unos casos el abogado del Estado ha aceptado las sentencias del TSJM, y en otros no, recurriéndolas en casación.
De ello se colige, tal como expone la parte recurrida, que la actuación de la Abogacía del Estado ha sido "errática" a la hora de admitir u oponerse a la aplicación de la exención del IRPF a los rendimientos correspondientes a los desplazamientos al extranjero en comisión de servicio de los empleados del Banco de España, pues si bien inicialmente se opuso dando lugar a las sentencias del Tribunal Supremo de 2019, allanándose en 2020, oponiéndose a algunos casos desde 2022 e interponiendo en 2024 el presente recurso de casación, al mismo tiempo ha admitido la aplicación de la exención examinada sin recurrir fallos similares.
CUARTO.-Doctrina jurisprudencial que se establece.
La respuesta a la cuestión de interés casacional, conforme a lo que hemos razonado, debe ser la siguiente.
1.Se ratifica la doctrina jurisprudencial reiterada de esta Sala -SSTS de 28 de marzo de 2019, [recursos de casación núm. 3772/2017 ( ECLI:ES:TS:2019:1128 ) y núm. 3774/2017 ( ECLI:ES:TS:2019:1056 )], de 9 de abril de 2019 [recurso de casación núm. 3765/2017 ( ECLI:ES:TS:2019:1262)], y de 24 de mayo de 2019 [recurso de casación núm. 3766/2017( ECLI:ES:TS:2019:1838 )]-, en la que, interpretando el artículo 7, letra p), LIRPF en relación con los empleados del Banco de España que realizaban trabajos para el Banco Central Europeo, se declara que:
«1) El artículo 7, letra p), LIRPF, resulta aplicable a los rendimientos percibidos por los empleados del Banco de España que se hallan destinados en comisión de servicio en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, esto es el Banco Central Europeo, siempre que los trabajos se realicen materialmente fuera del territorio nacional y beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficie asimismo al empleador del trabajador o/y a otra u otras entidades.
2) Dicho precepto no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistan en labores de supervisión o coordinación, y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones».
2.Asimismo, se declara que la exención prevista en el artículo 7, letra p), LIRPF resulta aplicable a los rendimientos del trabajo percibidos por los empleados del Banco de España durante los días que se desplacen al extranjero para dar cumplimiento a las obligaciones establecidas dentro del marco de cooperación del Mecanismo Único de Supervisión (MUS) entre el Banco Central Europeo y el Banco de España, y a los desplazamientos que realicen fuera del territorio español para llevar a cabo trabajos en otros organismos internacionales en los que participa o con los que colabora el Banco de España.
QUINTO.-Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.
La necesaria consecuencia de lo que hasta aquí razonado es que el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, en la representación que legalmente le corresponde, ha de quedar desestimado, toda vez que el criterio de la sentencia recurrida se ajusta a la interpretación que consideramos correcta.
SEXTO.-Pronunciamiento sobre costas.
Congruentemente con lo decidido bajo este apartado en la Sentencia de 22 de septiembre de 2025, dictada en el recurso de casación nº 4533/2024, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 93.4 de la Ley de la Jurisdicción, se podrá imponer las costas del recurso de casación a una de las partes cuando la sentencia aprecie, y así lo motive, que ha actuado con mala fe o temeridad, pudiendo limitar su imposición a una parte o hasta una cifra máxima.
En el caso que nos ocupa procede la imposición de las costas procesales del recurso de casación a la Administración recurrente al apreciar la Sala que ha actuado con temeridad toda vez que a la fecha de dictarse la sentencia impugnada en casación ya existía una consolidada doctrina jurisprudencial de esta Sala sobre la aplicación de la exención del art. 7, letra p), LIRPF a los rendimientos percibidos por los empleados del Banco de España en sus desplazamientos al Banco Central Europeo, siempre que los trabajos se realizasen materialmente fuera del territorio nacional y beneficiasen al organismo internacional, doctrina que añadía que dicho precepto no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistieran en labores de supervisión o coordinación.
A lo expuesto se añade que, tal como se ha expresado en el punto 6 del FJ Tercero de la Sentencia de 22 de septiembre de 2025, dictada en el recurso de casación nº 4533/2024, la actuación de la Abogacía del Estado ha sido "errática" a la hora de admitir u oponerse a la aplicación de la exención del IRPF, contraria al principio de seguridad jurídica.
Ahora bien, haciendo uso de la facultad contemplada en el referido precepto legal, quedan las costas fijadas, por todos los conceptos, en un máximo de 1.000 euros para la parte recurrente.
