Sentencia Contencioso-Administrativo 102/2026 Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 8760/2023 de 04 de febrero del 2026

PRIMERO.- Objeto del presente recurso de casación.

El objeto de este recurso de casación consiste, desde la perspectiva del interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, en precisar si la emisión de la doctrina sentada en la Sentencia de esta Sala de 30 de mayo de 2023, rec. casación 2323/2022, que considera aplicable el régimen de paralización de industrias del apartado 4 de la regla 14 del Real Decreto Legislativo 1175/1990 a los supuestos de paralización de actividad y el cierre de establecimientos ordenada por el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma, permite obtener la revocación de una liquidación firme del Impuesto sobre Actividades Económicas y la devolución de lo indebidamente ingresado en concepto de cuota de este tributo por la parte proporcional al tiempo en que se cesó en la actividad en el año 2020.

SEGUNDO.- Hechos relevantes para la resolución del recurso de casación.

Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales nos lleva a destacar como datos relevantes para la resolución del recurso de casación los siguientes:

1. Actividad de la entidad Turismo Hoteles y Restaurantes S.A.U.

La sociedad Turismo Hoteles y Restaurantes S.A.U., figura dada de alta en la matrícula del Impuesto sobre actividades económicas, en el ejercicio de las actividades del epígrafe 646.5 (Comercio al por menor de labores de tabaco, realizado a través de máquinas automáticas, en régimen de autorizaciones de venta con recargo) y 671.4 (Restaurantes de dos tenedores) de las tarifas del IAE, con domicilio de la actividad en C/ Gran de Gràcia,0081, PBJ, de Barcelona.

2. Ejercicio de la actividad en el año 2020 durante la etapa COVID.

La sociedad es propietaria del Restaurante Botafumeiro de Barcelona que no ofrecía servicios de entrega ni de recogida de comida a domicilio por lo que vio gravemente afectada su normal actividad a resultas de las medidas impuestas con ocasión de la situación de emergencia sanitaria provocada por el virus COVID-19 a través del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, que implicó la suspensión de las actividades de hostelería y restauración y fue prorrogado en sucesivas ocasiones, no pudiendo la actora reabrir el citado Restaurante con normalidad hasta el 19 de junio de 2020.

Posteriormente además, el 16 de octubre de 2020, el Departamento de Salud de la Generalidad de Cataluña adoptó nuevas medidas en materia de salud pública para la contención del brote epidémico en Cataluña, suspendiéndose las actividades de restauración hasta el 23 de noviembre de 2020.

El restaurante de la actora permaneció cerrado y sin actividad alguna un total de 133 días durante el año 2020. Y, tras la finalización del estado de alarma, ya en la denominada "fase de reanudación", se adoptaron en el territorio de Cataluña una serie de medidas limitativas desde el 18 de julio de 2020 hasta final de año, de forma que de los 233 días que el restaurante pudo llevar a cabo su actividad únicamente pudo hacerlo con cierta normalidad durante 107 días puesto que 28 días tuvo restringida su actividad con el fin de mantener el espacio de seguridad de 2'5 m2 entre personas o grupos de personas, 15 días se limitó el aforo en un 50% en interiores y en un 100 en terrazas, debiendo respetar una distancia mínima entre mesas de 2 metros, 45 días se limitó el aforo en un 50% en interiores, debiendo respetar una distancia mínima entre mesas de 1'5 metros, y en un 50% en terrazas, debiendo respetar una distancia mínima entre mesas de 2 metros, y 38 días el aforo se limitó en un 30% en interiores y en un 100% en terrazas, debiendo respetar una distancia mínima de seguridad de 2 metros entre mesas.

3. Liquidación del impuesto del IAE.

Las cuotas del IAE correspondientes al ejercicio 2020 se notificaron de forma colectiva mediante edicto publicado en el Boletín Oficial de la Provincia el día 14 de septiembre de 2020.

La deuda tributaria fue ingresada en período ejecutivo.

4. Solicitud de devolución de ingresos indebidos.

El 3 de marzo de 2022, Turismo Hoteles y Restaurantes S.A.U. presentó una solicitud de devolución de ingresos indebidos y de revocación de la liquidación con fundamento en que se vio obligada a cerrar el establecimiento hotelero cesando en la realización de su actividad económica a partir del 14 de marzo de 2020 y, como consecuencia de este cese, según su consideración, no se había producido el hecho imponible del impuesto en los términos en que aparece definido en el artículo 78 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley reguladora de las haciendas locales [« TRLRHL»]. También alegaba que la firmeza de la liquidación carece de relevancia toda vez que el devengo del impuesto se produjo el primer día del periodo impositivo estableciéndose con posterioridad la prohibición del ejercicio de la actividad (Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo), y que, por tanto, el plazo para la solicitud de devolución de ingresos indebidos sería de cuatro años. Citaba en favor de su tesis la sentencia del Juzgado de lo contencioso-administrativo núm. 3 de Valencia, de 11 de enero de 2022.

5. Denegación de la solicitud.

La solicitud presentada fue admitida y desestimada mediante resolución de 4 de enero de 2023 del Instituto Municipal de Hacienda del Ayuntamiento de Barcelona.

La razón de esta desestimación es la no concurrencia de los presupuestos fijados en el artículo 219.1 LGT para obtener la revocación de un acto firme.

6. Interposición del recurso contencioso-administrativo.

La sociedad Turismo Hoteles y Restaurantes S.A.U. interpuso recurso contencioso-administrativo contra la mencionada resolución, que se tramitó con el núm. 124/2023 ante el Juzgado de lo Contencioso-administrativo núm. 9 de Barcelona.

La sentencia estimó parcialmente el recurso interpuesto contra este acuerdo con fundamento en la sentencia de esta Sala de 30 de mayo de 2023, dictada en el recurso de casación 2323/2022 ( ECLI:ES:TS:2023:2292), que permite la aplicación del régimen de paralización de industrias que establece el apartado 4 de la regla 14 del Real Decreto Legislativo 1175/1990 por la paralización de actividad y el cierre de establecimientos ordenada por el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma, con rebaja de la parte proporcional de la cuota, según el tiempo que la industria, comercio o actividad hubiera dejado de funcionar. En el Fundamento de Derecho segundo la sentencia añade que:

«[...] En consecuencia y como consta para el caso analizado, siendo plenamente aplicable al mismo la doctrina expuesta al hallarnos ante una actividad de Restauración que vio imposibilitada completamente su actividad por imperativo legal a resultas de las medidas derivadas del RD 463/2020 y sus prórrogas, hecho éste no negado por la Administración, procede para dicho período, si bien sí existió o se produjo el hecho imponible, aplicar el régimen de paralización de industrias del apartado 4 de la regla 14 del Real Decreto Legislativo 1175/1990, con rebaja de la parte proporcional de la cuota, según el tiempo que la industria, comercio o actividad hubiera dejado de funcionar. Esto es, habiendo abonado la actora en concepto de IAE del ejercicio 2020 el total de .-3.501'16.- euros (documentos número 2 y 3 de la demanda) y estando inactiva .-133.- días de dicho ejercicio, entre el 14 de marzo de 2020 y el 19 de junio de 2020 y entre el 16 de octubre de 2020 y el 23 de noviembre de 2020, por imperativo del RD 463/2020 y sus prórrogas y de la Resolución del Departament de Salut de la Generalitat de Catalunya SLT/2546/2020, de 15 de octubre y sus prórrogas, procede dar lugar a la rebaja de dicho impuesto en la cantidad proporcional de .-1.272'28.- euros, condenándose a la Administración demandada a su devolución. No habiendo lugar sin embargo a dicha minoración para los días en los que la actividad sí pudo llevarse a cabo aunque de forma limitada o restringida por razón, principalmente, de los aforos máximos y distancias de seguridad fijados por la Administración autonómica entre el 18 de junio de 2020 y el 16 de octubre de 2020 y entre el 23 de noviembre de 2020 hasta final de año».

La citada sentencia constituye el objeto del presente recurso de casación.

TERCERO.- Paralización de actividad y el cierre de establecimientos ordenada por el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma. Remisión íntegra a la doctrina contenida en la sentencia núm. 36/2026, de 21 de enero de 2026 (recurso de casación 6761/2023 ).

1.Sobre la cuestión planteada en el auto de admisión de este recurso de casación nos hemos pronunciado en la sentencia núm. 36/2026, de 21 de enero de 2026 (recurso de casación 6761/2023). Se trata de un recurso en el que se planteaba la misma cuestión que en este recurso de casación por lo que exigencias de unidad de doctrina, inherentes a los principios de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación de la ley ( artículos 9.3 y 14 de la Constitución), imponen aquí reiterar el criterio interpretativo que allí se siguió y la cuestión planteada merece igual respuesta que la que en aquella sentencia se contiene.

2.En el Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia núm. 36/2026, de 21 de enero de 2026 (recurso de casación 6761/2023) decíamos:

«[...] 1.Ya se ha expuesto que la cuestión de interés casacional se contrae, en esencia, a determinar si es posible dejar sin efecto una liquidación firme del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) y obtener una rebaja proporcional de la cuota con devolución del exceso, al margen de los procedimientos de revisión contemplados en el artículo 221.3 LGT, sobre la base de la doctrina jurisprudencial fijada en las SSTS de 30 de mayo de 2023 (recs. 1602/2022 y 2323/2022) y otras posteriores, que confirmaron la aplicación del régimen de paralización de industrias de la regla 14, apartado 4º, del Real Decreto Legislativo 1175/1990 a los casos de paralización de actividad y cierre de establecimientos ordenada por el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, que declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19.

2.Tal como recoge el auto de admisión, sobre la interpretación y alcance del artículo 221.3 LGT existen diversos pronunciamientos de esta Sala de los que cabe inferir, como parámetro general, que el carácter firme de las liquidaciones impone, cuando se pretenda obtener la devolución de ingresos indebidos derivados de ellas, acudir a los procedimientos de revisión referenciados en dicho precepto.

En efecto, el auto recuerda que sobre el 221.3 de la LGT hay pronunciamientos jurisprudenciales desentrañando su sentido, sentencias de 3 de junio de 2020 (rec. 2607/2018, ECLI:ES:TS:2020:1907 y rec. 5368/2018, ECLI:ES:TS:2020:1752), FJ 3º, en las que fijamos la siguiente doctrina:

«a) El hecho de que el valor catastral resultante de un procedimiento de subsanación de deficiencias (del artículo 18 TRLCI) proyecte sus efectos hacia el futuro en el ámbito puramente catastral no significa que quepa admitir la licitud de una deuda tributaria basada en un valor luego declarado erróneo por la Administración.

b) Que el procedimiento de devolución de ingresos indebidos ( art. 221 LGT) es idóneo como instrumento jurídico para recuperar el exceso de lo satisfecho por tales impuestos aquí concernidos -IBI y IIVTNU- cuando, por resolución administrativa posterior a su autoliquidación, el valor catastral sobre cuya base se abonaron resulta disconforme con el valor económico o la realidad física o jurídica de la finca.

c) Que denegar la devolución de lo abonado en exceso, con el argumento de que los valores catastrales se rectifican sin efectos retroactivos, por aplicación del artículo 18 TRLCI, cuando se es consciente de que, como consecuencia del error fáctico de superficie -y, al reducirse ésta, de valor del inmueble- que ha sido rectificado se ha satisfecho una cuota superior a la debida, quebranta el principio de capacidad económica y, si consta -como aquí sucede-, un término de comparación válido, también el principio de igualdad, siempre que el error que se subsana ya existiera en los periodos a que se refieren los ingresos que se reputan indebidos.».

Jurisprudencia que se dictó en supuestos "en los que el carácter firme o no de las liquidaciones quedó fuera del debate. En efecto, en dichas sentencias hacíamos la siguiente precisión:

«e) En el escrito de interposición del recurso -y, es de reconocer, en el propio auto de admisión- parece indicarse que las liquidaciones de ambos impuestos eran firmes, razón por la cual sólo sería concebible la devolución de ingresos indebidos en los términos del artículo 221.3 LGT, que se remite al artículo 216 y éste al 217, ambos de la LGT, pero tal alegato constituye una cuestión nueva únicamente mencionada de forma marginal en el expresado auto, por lo que queda extra muros del ámbito objetivo de la casación, pues ni la sentencia lo aborda, ni se denuncia respecto de ésta incongruencia omisiva alguna por parte de la Administración recurrente en casación, ni el acuerdo que se recurría en la instancia, resolutorio del recurso de reposición frente a otro anterior, alude a la existencia de liquidaciones firmes y consentidas, pues su razón de decidir se funda, exclusivamente, en el efecto irretroactivo de la subsanación que, en beneficio del titular del inmueble, provoca la rectificación del valor catastral, ex artículo 18 TRLCI.»

Se da cuenta también en el auto de que otras sentencias se han pronunciado sobre dicho precepto, SSTS de 18 de mayo de 2020 (rec. 1665/2019, ECLI:ES:TS:2020:973; rec. 1068/2019, ECLI:ES:TS:2020:984; y rec. 2596/2019, ECLI:ES:TS:2020:970), cuya doctrina se ha confirmado y reproducido en otras posteriores, como la sentencia de 9 de febrero de 2022 (rec. 126/2019, ECLI:ES:TS:2022:484), FJ 2.10., en la que se dijo:

«5. Tratándose de liquidaciones firmes -como ahora sucede- el precepto que resulta de aplicación cuando el contribuyente pretende obtener la devolución de lo que ingresó en aplicación de aquéllas es el artículo 221.3 de la Ley General Tributaria, a cuyo tenor: [...]

El precepto nos permite una primera aproximación a la primera cuestión que nos señala el auto de admisión, aunque sea de carácter negativo: no es posible una devolución directa, automática del gravamen abonado en aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL (declarados parcialmente inconstitucionales), sino que tal devolución debe solicitarse necesariamente a través de alguno de aquellos procedimientos, en el bien entendido de que no cabe, en el caso, acudir al recurso extraordinario de revisión pues, entre los motivos tasados previstos en el artículo 244 de la Ley General Tributaria, no se encuentra la declaración de inconstitucionalidad del precepto legal en que se amparó el acto de liquidación.

[...]

8. En el régimen que -tras la declaración de inconstitucionalidad derivada de la STC 59/2017- resulta aplicable, la actual Ley General Tributaria (artículo 221.3, ya citado) es de una precisión extraordinaria: la devolución de ingresos indebidos solo podrá realizarse "instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a), c) y d) del artículo 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 de esta ley".

[...]

QUINTO. Contenido interpretativo de esta sentencia.

[...]

a) En el ámbito del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, la solicitud de devolución de ingresos indebidos derivados de liquidaciones firmes como consecuencia de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la sentencia del Tribunal Constitucional núm. 59/2017, de 11 de mayo, debe efectuarse por los cauces establecidos en el Capítulo II del Título V de la Ley General Tributaria. »

En la línea analizada, añade el auto otros pronunciamientos que versan sobre la posibilidad de impugnar la valoración catastral con ocasión de la impugnación de las liquidaciones del IBI, sentencia de 22 de junio de 2020 (rec. 4692/2017, ECLI:ES:TS:2020:2025) y 9 de febrero de 2022 (rec. 126/2019, en la que se declara:

«PRIMERO. - [...] No consta que [la contribuyente] invocase la revocación de las liquidaciones, esto es, no se ha apoyado en lo dispuesto en el artículo 219 de la Ley General. Simplemente, recuérdese, solicitó la devolución de los ingresos indebidos sin apoyarse en ningún precepto, vgr. 217 o 219 de la Ley General Tributaria.

[...]

CUARTO.- [...] a diferencia de lo que acontece en el proceso que nos ocupa (en el que se pretende la devolución del IBI correspondiente a las liquidaciones firmes de los ejercicios 2010, 2011, 2014 y 2015), en los asuntos resueltos en las sentencias 196/2019, de 19 de febrero (recurso de casación núm. 128/2016), 273/2019, de 4 de marzo (recurso de casación núm. 11/2017) y 443/2019, de 2 de abril (recurso de casación núm. 2154/2017 los contribuyentes habían impugnado en plazo las liquidaciones tributarias giradas por el Ayuntamiento de Badajoz en concepto de IBI por la razón esencial de que en esas mismas liquidaciones se valoraban los inmuebles afectados como urbanos -a tenor de su clasificación catastral- cuando, en realidad, no tenían esa naturaleza.

En definitiva, mientras que en dichos recursos no se impugnaron en la instancia liquidaciones de IBI firmes -como ahora sucede-, ni, por tanto, se planteó si tal firmeza obligaba o no a la hacienda municipal a revisar retroactivamente las liquidaciones ya giradas, en el supuesto que ahora analizamos la cuestión está relacionada con la eventual nulidad de los actos tributarios firmes como consecuencia de una jurisprudencia que ha establecido que, a efectos catastrales, los suelos urbanizables sin planeamiento de desarrollo detallado o pormenorizado deben ser clasificados como bienes inmuebles de naturaleza rústica.

Como señalamos en la Sentencia 528/2019, de 14 de mayo (recurso de casación 3457/2017) en el ámbito del IBI, la revisión de liquidaciones firmes como consecuencia de la necesidad de que el suelo, para ser urbano, cuente con desarrollo urbanístico establecido por instrumento urbanístico apto (exigencia derivada de la jurisprudencia posterior a esas liquidaciones y de la modificación legal efectuada en su aplicación) debe efectuarse por los cauces establecidos en el Capítulo II del Título V de la Ley General Tributaria, lo cual no se ha realizado esta vez.»

No obstante, también recuerda el auto de admisión que, en algunos casos concretos, no ha sido preciso instar tales procedimientos [vid. STS de 21 de diciembre de 2023 (rec. 5519/2022)]. En efecto, esta Sala también declaró en la sentencia cit., que en los supuestos de tributos de gestión compartida, como es el IBI, si como consecuencia de un procedimiento de subsanación de deficiencias del artículo 18 TRLCI, se reduce el valor catastral de un inmueble que afecta a liquidaciones firmes del IBI, es posible solicitar directamente la devolución del ingreso indebido derivado de lo anterior sin instar, respecto de las liquidaciones, un procedimiento de revisión de los previstos en el artículo 221.3 de la LGT.

Todo ello lleva al auto de admisión a la conclusión de que de estos pronunciamientos de la Sala cabe inferir "como parámetro general, que el carácter firme de las liquidaciones impone, cuando se pretenda obtener la devolución de ingresos indebidos derivados de ellas, acudir a los procedimientos de revisión referenciados en dicho precepto - artículo 221.3 LGT -."

3.Esta doctrina jurisprudencial no se cuestiona en este recurso. Lo que ocurre es que, no obstante contar con dichos pronunciamientos, la reciente jurisprudencia sobre las implicaciones en el IAE de las limitaciones derivadas de la declaración del estado de alarma [vid. SSTS de 30 de mayo de 2023 (recs. 1602/2022 y 2323/2022) y de 3 de junio de 2024 (rec. 15/2023)] justifica la conveniencia de un nuevo pronunciamiento del Tribunal Supremo que analice los efectos que se desprenden de la misma y, particularmente, complemente la exégesis y proyección del artículo 221 LGT a las liquidaciones firmes de este impuesto en aquel contexto.

En la STS de 30 de mayo de 2023 (rec. 1602/2022) citada, esta Sala ha realizado pronunciamientos relevantes, a los efectos examinados, que procede recordar. En esta (a diferencia de los recursos 2323/2022 y 15/2023), las liquidaciones giradas por el concepto de IAE no fueron impugnadas en su momento, sino que dieron lugar a una solicitud de devolución de ingresos indebidos no acorde con el art. 221 LGT, en relación con los arts. 216, 217 y 219 de la misma Ley. Ahora bien, esa solicitud fue denegada por el órgano gestor -no inadmitida- en reposición, y fue el Jurado tributario municipal el que inadmitió a trámite la reclamación formulada contra el acuerdo que denegó, en cuanto al fondo, la solicitud de devolución de ingresos indebidos presentada por la sociedad contribuyente.

Consecuentemente, en aquel recurso, al igual que en el actual, se suscitaba la cuestión de la firmeza de las liquidaciones, declarando la Sala que "[e]n todo caso, lo procedente contra las liquidaciones es su impugnación tempestiva, como hemos declarado con reiteración, no la devolución de ingresos indebidos. Sin embargo, si ésta es considerada como tal -no inadmitida-, existe un acto propio municipal que no puede ser luego desconocido en la vía revisora sin atentar a las exigencias de la buena fe y al principio de buena administración", añadiendo en este punto que "[l]o determinante es que el Ayuntamiento resolvió las solicitudes de devolución -lo fueran frente a actos firmes o no- por razón de fondo, lo que determinó su desestimación, no su inadmisión. Tales resoluciones, dado su contenido, no pueden ser inadmitidas luego en vía económico-administrativa indicando, por primera vez, que no son firmes. En tal sentido, habría una situación que, sin entrañar en sentido propio una reformatio in peius,se aproxima a su concepto", y concluye, en relación con la inadmisión a trámite de la reclamación interpuesta ante el Jurado Tributario, que "[u]na recalificación de la solicitud llevada a cabo por el contribuyente podría haber sido reconducida al 217 LGT, dada la alegada inexistencia de hecho imponible. También pudo la Administración devolver de oficio, atendido el contenido del Real Decreto 463/2020 y el art. 78 TRLHL, dada la privación coactiva del derecho a ejercer la actividad, por acto de autoridad, y la inexistencia de hecho imponible, referida al periodo temporal en que la inactividad fue total".

4.En el presente recurso, tal como se ha expuesto, la sociedad hoy recurrida, Mikado, S.L.U., presentó el 29 de noviembre de 2022 ante el Ayuntamiento de Sabadell un escrito intitulado "Solicitud de rectificación de la liquidación del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE)",en el que se interesaba la reducción proporcional de la cuota del impuesto del año 2020 y consiguiente devolución del importe resultante, como consecuencia de los días en los que el Hotel Catalonia Sabadell, explotado por aquella sociedad, había permanecido cerrado en virtud de la declaración del estado de alarma decretado por el Real Decreto 463/2020.

No habiéndose controvertido previamente la licitud de la liquidación de dicho ejercicio por la sociedad, el Ayuntamiento de Sabadell calificó el escrito como recurso de reposición y, en atención a la fecha de presentación, acordó inadmitirlo por extemporáneo mediante el Decreto núm. 16055/2022 de 12 de diciembre, con base en el artículo 14.2.c) del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales.

5.La cuestión a dilucidar aquí se contrae a determinar si, durante el periodo afectado por la suspensión absoluta de actividad, en aplicación del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, de aplicación temporal al caso, periodo en el que la hoy recurrida no llevó a cabo ninguna actividad al existir, por mandato de la autoridad, una situación de impedimento absoluto del ejercicio de la actividad por la que se tributa en el IAE, era obligado para el Ayuntamiento recurrente, pese a encontrarnos ante una liquidación firme, explorar cualquier posibilidad jurídica que condujera a la reducción proporcional de la cuota para conseguir una mayor equidad de la carga fiscal, al encontrarnos ante una situación excepcional, irresistible y justificada por la prevalencia de otros valores constitucionales necesitados de protección.

Pues bien, con independencia de que pudo la Administración haber procedido de oficio a devolver el importe resultante de la reducción proporcional de la cuota del impuesto del año 2020, con el fin de ajustar la tributación por el IAE a las circunstancias excepcionales vividas por el COVID, en aquellos casos en que la inactividad fue total, tal como hemos considerado en la sentencia de 30 de mayo de 2023 cit. (rec. casación 1602/2022), lo que evidentemente no hizo, estima la Sala que, una vez presentada la solicitud por el contribuyente, le era exigible al Ayuntamiento, en esa tarea de indagación de alguna posibilidad jurídica que condujera a la equidad de la carga fiscal ante una situación excepcional, acudir al régimen de paralización de industrias -regla 14. Apartado 4º, anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre- en respuesta a la pretensión de la reducción de la cuota por parte del reclamante.

Esta solución ha sido adoptada por el propio Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) en su resolución de 18 de mayo de 2022 (recurso de alzada nº 00-03084-2022), entre otras, en la que declara:

"[...] Pues bien, el supuesto que ahora analizados -actividad paralizada por imposición de la Autoridad como consecuencia de una causa de orden catastrófico como ha sido esta pandemia mundial absolutamente extraordinaria- tiene en común con aquellos que, en todos ellos, no se lleva a cabo la actividad gravada, bien por el cese de la misma o por la concurrencia de circunstancias externas que la hacen imposible temporalmente, como es la paralización por orden de la autoridad judicial o por una catástrofe (incendio, inundación, hundimiento) u otras circunstancias ajenas al obligado tributario (falta absoluta de caudal de aguas empleado como fuerza motriz, o graves averías en el equipo industrial).

Siendo en ambos casos la no realización de actividad alguna, es decir, el cese en la actividad, lo que determina el encuadre de la situación en los supuestos excepcionales previstos en la Regla 14.4.

SÉPTIMO.-De todo lo anterior se deriva que es preciso analizar caso por caso el tipo de actividad ejercida por las reclamantes y de qué forma resultó afectada por la suspensión de actividades que conllevó el estado de alarma.

En consecuencia, debe considerarse si la paralización de la actividad fue total o por el contrario, fue parcial, pudiendo desarrollarse a través de otros canales como puede ser el online o telefónico. Pudiendo existir otros casos de cierre parcial de locales consecuencia del desarrollo simultáneo de actividades esenciales y no esenciales.

Exclusivamente en los casos en los que se demuestre que existió inactividad total se podrá reconocer el derecho a obtener la reducción proporcional de la cuota por el periodo afectado por el Real Decreto.

El período de tiempo a considerar para realizar el cálculo de la cuota proporcional es únicamente el afectado por el cese en la actividad, sin poder considerarse para este cálculo períodos en que la actividad pudo realizarse de forma parcial, como serían los supuestos de reducción de aforos en locales consecuencia de las medidas adoptadas tras el fin de la suspensión de actividades.

OCTAVO.-En virtud de lo expuesto y como este Tribunal Económico-Administrativo ya ha señalado en su resolución 00/00461/2021, el órgano gestor debe pronunciarse sobre si se produjo efectivamente el cese total de la actividad de la recurrente y en caso de que así fuere se debería proceder a la reducción de la cuota, reducción que debería efectuarse de acuerdo con lo establecido en la propia Regla 14.4 que señala "tiempo que la industria hubiera dejado de funcionar", es decir, teniendo en consideración exclusivamente los días de paralización total de actividades, y siempre que quede demostrado que existió paralización total [...]".

También ha sido la solución -reducción proporcional de la cuota- acogida por esta Sala en las sentencias citadas [SSTS de 30 de mayo de 2023 (recs. 1602/2022 y 2323/2022) y de 3 de junio de 2024 (rec. 15/2023)], en las que ha establecido la siguiente doctrina jurisprudencial:

"[...] 1)La paralización de actividad y el cierre de establecimientos ordenada por el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, en particular su artículo 10, apartados 1º y 4º, no determina, dadas sus fechas y el previo acaecimiento del devengo, la inexistencia, o no producción, del hecho imponible durante el periodo de inactividad.

2)Procede, en cambio, la aplicación al caso del régimen de paralización de industrias que establece el apartado 4 de la regla 14 del Real Decreto Legislativo 1175/1990, con rebaja de la parte proporcional de la cuota, según el tiempo que la industria, comercio o actividad hubiera dejado de funcionar.

3)No es preciso, a tal efecto, ni probar en especial la paralización o cierre de la empresa, ni poner en conocimiento de la Administración tal cierre o inactividad, pues ambas circunstancias derivan directamente de la ley. En particular, para las actividades de hostelería o restauración, la única prueba exigible es la de la inexistencia de entrega a domicilio, aquí no controvertida".

En efecto, si bien hemos declarado que la razón de reducir la cuota no es la inexistencia de hecho imponible, por ministerio de la ley (art. 78 TRLHL), durante ese periodo de paralización total de la actividad, pues ya se habría producido el devengo (el primer día del periodo impositivo), para un hecho imponible que se extiende a todo el año natural -salvo declaraciones de altas y bajas-, y hemos añadido que "[...] el concepto mismo de hecho imponible -el mero ejercicio de la actividad, que es un hecho permanente o continuado- no es susceptible de fracciones o interrupciones, sin perjuicio del régimen de altas y bajas",sin embargo sí hemos considerado procedente la aplicación al caso del régimen de paralización de industrias que establece el apartado 4 de la regla 14 del Real Decreto Legislativo 1175/1990, con rebaja de la parte proporcional de la cuota, según el tiempo que la industria, comercio o actividad hubiera dejado de funcionar. Para ello hemos tenido en cuenta, de un lado, que las circunstancias de imposibilidad absoluta de ejercicio de la actividad encuentran su solución en las reglas de disminución de cuotas en casos de fuerza mayor, conforme al Decreto Legislativo regulador de las tarifas. Y de otro, que no resultaba preciso acudir a la analogía en la aplicación del régimen de paralización de industrias cuando el caso es aquí el mismo y la norma directamente aplicable, pues hay un acto de autoridad, un factum principis,por el que la actividad no puede desarrollarse durante un periodo inferior al periodo impositivo

Lo importante es que, por uno u otro camino, y ante una situación excepcional, irresistible y justificada, se llegue a la misma solución: reducción proporcional de la cuota en relación con el tiempo de privación de la posibilidad de ejercicio de la actividad.

Es cierto, también, que se trata de una paralización de industrias sui génerisen cuanto que la razón de la dispensa parcial de la cuota, anclada en el principio de capacidad económica, se encuentra prevista en una norma con rango legal, por lo que la prueba de la paralización no es exigible, al nacer de un acto de autoridad prohibitivo, lo que dispensa también del deber de dar cuenta al Ayuntamiento de las razones de la paralización, pues le son sobradamente conocidas. En consecuencia, la única prueba que resulta exigible para obtener la reducción es si ha habido paralización total de la actividad, cuestión aquí no controvertida.

6.En definitiva, le era exigible al Ayuntamiento, ante una situación excepcional, irresistible y justificada por la prevalencia de otros valores constitucionales más necesitados de protección, pronunciarse sobre si se produjo efectivamente el cese total de la actividad de la hoy recurrida, y, una vez constatado, proceder a la reducción proporcional de la cuota, en relación con el tiempo de privación de la posibilidad de ejercicio de la actividad, acudiendo al régimen de paralización de industrias -regla14. Apartado 4º, anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre- en respuesta a la pretensión de reducción de cuota presentada por el contribuyente.»

CUARTO.- Jurisprudencia que se establece.

La respuesta a la cuestión de interés casacional, conforme a lo que hemos razonado, debe ser que la doctrina sentada en las Sentencias de esta Sala de 30 de mayo de 2023, rec. casación 1602/2022 y 2323/2022, que considera aplicable el régimen de paralización de industrias del apartado 4 de la regla 14 del Real Decreto Legislativo 1175/1990 a los supuestos de paralización de actividad y el cierre de establecimientos ordenada por el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma, permite dejar sin efecto una liquidación firme del Impuesto sobre Actividades Económicas y la devolución de lo ingresado en concepto de cuota de este tributo por la parte proporcional al tiempo en que se cesó en la actividad en el año 2020, acudiendo al régimen de paralización de industrias -regla 14. Apartado 4º, anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre- en respuesta a la pretensión de reducción de la cuota por parte del contribuyente, a fin de conseguir la equidad de la carga fiscal ante una situación excepcional, irresistible y justificada por la prevalencia de otros valores constitucionales más necesitados de protección.

QUINTO.- Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no haber mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.