PRIMERO.- Por el Procurador D. Antonio Álvarez Arias de Velasco, en nombre y representación de Don Antonio se impugna en este recurso contencioso administrativo la Resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional del Principado de Asturias de fecha 29 de octubre de 2021, por la que se desestima la reclamación confirmando el acto impugnado, en el procedimiento nº NUM000, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, I.R.P.F., ejercicio 2018, contra el Acuerdo de la Delegación de la AEAT en Asturias, sede Oviedo, por el cual se practica liquidación provisional por IRPF 2018, en los términos señalados en la misma.
Como antecedentes relevantes para el estudio de la presente controversia jurisdiccional, y derivados del expediente administrativo, consignamos los siguientes: el recurrente presentó autoliquidación en concepto de IRPF, ejercicio 2018, consignando deducción por adquisición de vivienda habitual (fecha de adquisición 30 de marzo de 2011). Se inicia procedimiento de comprobación limitada para comprobar la procedencia de la aplicación del régimen transitorio de la deducción por adquisición de vivienda habitual. En la propuesta de liquidación que sigue al procedimiento, se elimina la deducción. En fecha 1 de marzo de 2021 se dicta liquidación provisional, de cuya motivación consignamos que: Por lo tanto, con anterioridad al 1 de enero de 2013 ya había remontado las bases anteriores, pudiendo en consecuencia, practicar deducción por el nuevo inmueble. Esto impide que puede aplicarse este régimen transitorio, ya que ha incumplido uno de los requisitos exigidos en el mismo.
Frente a lo anterior, se interpuso reclamación económico-administrativa. El TEARA en su resolución desestima la reclamación, después de realizar cita de los preceptos concernidos, señala: La deducción por inversión en vivienda está asociada a la "adquisición jurídica" de la vivienda y podrá ser practicada por quienes lleven a cabo dicha adquisición, y ello con independencia de las reglas fiscales (que no civiles) de individualización de las rentas... los cónyuges figuran casados bajo el régimen de gananciales; la titularidad de la vivienda por la que se dedujo el matrimonio adquirente en gananciales en el período 1993 a 1995, corresponde en proindiviso a ambos cónyuges y al invertir en su adquisición con fondos gananciales, la deducción aplicada en declaraciones conjuntas es imputable por mitad a cada cónyuge adquirente. La renta del trabajo a la que alude el reclamante en su escrito (...) era una renta ganancial... Descarta a continuación la integración en el importe a remontar de los intereses satisfechos por mor del primer préstamo. Y por último señala que no está acreditada la reinversión en la nueva vivienda de las ganancias del anterior.
Disconforme con dichos pronunciamientos interpone el presente recurso.
SEGUNDO.- En el escrito rector de demanda, el recurrente sostiene en primer término que la deducción ha de realizarse conforme a la legislación vigente en el momento en que se produjo, esto es, conforme a la Ley del IRPF 18/91, y no a la actual. Señala, en cuanto a la cantidad a remontar, que no debe computarse en la forma que lo realiza la Administración, sino que por el contrario, dado que la adquisición de la vivienda primitiva, así como el pago del préstamo formalizada para su adquisición, se realizaron con rentas del trabajo del recurrente, debe imputarse el 100 por cien y no el 50 por ciento, por lo que entraría en la aplicación del régimen transitorio, ya que no habría remontado a esa fecha las cantidades deducidas con anterioridad. En cuanto a los intereses y su integración en el importe a remontar, niega en primer término que tuvieran la naturaleza de demora, y en segundo lugar señala que son plenamente integrables por mor de la Ley 18/91. Por último en cuanto a la reinversión, señala que la carga de la prueba corresponde a la Administración. Con ello, termina suplicando de esta Sala una sentencia que anule las resoluciones recurridas y reconozca el derecho a la deducción, conforme ha dejado señalado.
TERCERO.- Por el Sr. Abogado del Estado se presentó contestación a la demanda, oponiéndose a los pedimentos efectuados de contrario. Sostiene la plena conformidad a derecho de la actuación recurrida con reiteración de los argumentos empleados por el TEARA.
CUARTO.- Expuesto de la manera antecedente, el acto recurrido y las posiciones de las partes, debemos referirnos en primer término a la normativa de aplicación. La Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, señala en su artículo 68:
"1. Deducción por inversión en vivienda habitual.
Los contribuyentes podrán deducirse el 7,5 por ciento de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. A estos efectos, la rehabilitación deberá cumplir las condiciones que se establezcan reglamentariamente. La base máxima de esta deducción será de 9.040 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre , de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento. También podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en entidades de crédito, en cuentas que cumplan los requisitos de formalización y disposición que se establezcan reglamentariamente, y siempre que se destinen a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, con el límite, conjuntamente con el previsto en el párrafo anterior, de 9.040 euros anuales. En los supuestos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial, el contribuyente podrá seguir practicando esta deducción, en los términos que reglamentariamente se establezcan, por las cantidades satisfechas en el período impositivo para la adquisición de la que fue durante la vigencia del matrimonio su vivienda habitual, siempre que continúe teniendo esta condición para los hijos comunes y el progenitor en cuya compañía queden.
2.º Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción. Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.
Por su parte, la Disposición Transitoria 18ª de la Ley anterior 35/2006 sobre Deducción por inversión en vivienda habitual señala:
1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:
a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.
b) Los contribuyentes que hubieran satisfecho cantidades con anterioridad a 1 de enero de 2013 por obras de rehabilitación o ampliación de la vivienda habitual, siempre que las citadas obras estén terminadas antes de 1 de enero de 2017.
c) Los contribuyentes que hubieran satisfecho cantidades para la realización de obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad con anterioridad a 1 de enero de 2013 siempre y cuando las citadas obras o instalaciones estén concluidas antes de 1 de enero de 2017.
En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un período impositivo devenga con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1. 2. ª de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
2. La deducción por inversión en vivienda habitual se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1 , 68.1 , 70.1 , 77.1 , y 78 de la Ley del Impuesto , en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.
3. Los contribuyentes que por aplicación de lo establecido en esta disposición ejerciten el derecho a la deducción estarán obligados, en todo caso, a presentar declaración por este Impuesto y el importe de la deducción así calculada minorará el importe de la suma de la cuota íntegra estatal y autonómica del Impuesto a los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 69 de esta Ley .
4. Los contribuyentes que con anterioridad a 1 de enero de 2013 hubieran depositado cantidades en cuentas vivienda destinadas a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, siempre que en dicha fecha no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años desde la apertura de la cuenta, podrán sumar a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica devengadas en el ejercicio 2012 las deducciones practicadas hasta el ejercicio 2011, sin intereses de demora.
Esto es, a partir del 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por adquisición de vivienda habitual y las situaciones asimiladas a dicha adquisición, por lo que la deducción ya es solo posible cumpliendo las condiciones establecidas en el régimen transitorio dispuesto al efecto. Es evidente que, para la aplicación de la deducción pretendida, el sujeto pasivo debe acreditar que ocupa la vivienda como residencia habitual, a título de dueño, de manera efectiva y permanente y que, al tratarse de un beneficio fiscal, es a él al que corresponde la carga de la prueba, según establece el art. 105 LGT. Además, la vivienda debe ser ocupada, al menos tres años, y debe iniciarse la residencia en ella en el plazo de doce meses desde su adquisición o desde la finalización de las obras de rehabilitación de la misma.
Según la regulación transitoria, más arriba reproducida, para determinar si a partir del ejercicio fiscal 2013 le es de aplicación a un contribuyente la deducción por adquisición de vivienda habitual hay que tener en cuenta que, con efectos desde 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, ha suprimido el apartado 1 del artículo 68 LIRPF, que regulaba la deducción por inversión en vivienda habitual. No obstante, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite practicar dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos.
Para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1. 2º de la LIRPF, en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
En el caso de que resulte de aplicación el citado régimen transitorio, la deducción se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1, y 78 de la LIRPF en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.
QUINTO.- Partiendo de lo expuesto, lo primero que debemos señalar en cuanto a la pretendida aplicación de la norma del impuesto de la renta anterior a la que estaba en vigor en el momento en que el recurrente pretende hacer efectiva la deducción. La Sentencia de Pleno del Tribunal Constitucional núm. 19/2012 de 15 febrero (RTC 2012\19), citada por el Abogado del Estado en su contestación aborda el supuesto, señalando en su Fundamento Jurídico Noveno:
"Consideran los demandantes que es contrario a los principios de igualdad y capacidad económica recogidos en el art. 31.1 CE (RCL 1978, 2836) , el régimen de compensaciones por deducciones en adquisición y arrendamiento de vivienda que se articula en la disposición transitoria cuarta de la Ley 40/1998 (RCL 1998, 2866) . A su juicio, la disposición transitoria impugnada establece un beneficio mayor a la adquisición y arrendamiento de vivienda para unos contribuyentes (los que adquirieron su vivienda habitual antes del 4 de mayo de 1998 y los que la alquilaron antes del 24 de abril de 1998) en detrimento de otros (los que compraron o alquilaron su vivienda habitual después de esas fechas), consagrando una desigualdad entre contribuyentes que manifiestan idéntica capacidad económica, carente de la suficiente justificación objetiva y razonable.
Sobre este particular es preciso destacar que la doctrina de este Tribunal Constitucional ha venido rechazando, para efectuar un juicio de igualdad, aquellas comparaciones que intentan establecerse "entre la configuración jurídica que se encontraba vigente en distintos momentos temporales ", pues el principio de igualdad "establece la interdicción de la desigualdad injustificada o arbitraria, no de la desigualdad causada por la sucesión temporal de normas de contenido distinto, adoptadas por el legislador en ejercicio de su libertad de configuración normativa dentro del marco de la Constitución; ni tampoco proscribe dicho precepto los perjuicios ocasionados por los cambios legislativos" ( STC 53/1999, de 12 de abril [RTC 1999, 53] F. 5). Por tanto, el principio de igualdad "no impide el distinto tratamiento temporal de situaciones iguales motivado por la sucesión normativa, porque no exige que se deba dispensar un idéntico tratamiento a todos los supuestos con independencia del tiempo en que se originaron o produjeron sus efectos" ( SSTC 38/1995, de 13 de febrero [RTC 1995, 38], F. 4 ; 339/2006, de 11 de diciembre [RTC 2006, 339], F. 3 ; y 84/2008, de 21 de julio [RTC 2008, 84], F. 7). Esto supone que en los supuestos de sucesión de normas "la diferencia de trato en razón de las distintas condiciones de cada régimen o sistema" ( SSTC 158/1990, de 18 de octubre [RTC 1990, 158], F. 5 ; y 58/1991, de 14 de marzo [RTC 1991, 58], F. 4), razón por la cual "no puede hacerse equivaler a una desigualdad de trato temporal ni constituye, en sí misma, infracción del art. 14 de la Constitución " ( STC 128/1989, de 17 de julio [RTC 1989, 128], F. 3). En suma, "la diferenciación normativa entre sujetos del ordenamiento a causa de la sucesión de normas en el tiempo no puede presentarse, prima facie, como atentatoria del principio [de igualdad]" ( ATC 152/1985, de 6 de marzo , F. 4).
Más concretamente y con relación a la materia tributaria hemos señalado que la desigualdad generada como consecuencia de modificaciones normativas no constituye, en sí misma, una infracción del principio de igualdad cuando la diferencia de régimen es consecuencia de una sucesión de normas que responden a principios y condiciones diversas ( SSTC 103/1984, de 12 de noviembre [RTC 1984, 103], F. 3 ; 121/1984, de 12 de diciembre [RTC 1984, 121], F. 2 ; 128/1989, de 17 de julio [RTC 1989, 128], F. 3 ; y 54/2006, de 27 de febrero [RTC 2006, 54], F. 5). Esto lo hemos afirmado, concretamente, respecto de la reducción de cinco a cuatro años del plazo para adquirir o rehabilitar la vivienda para poder deducir las cantidades depositadas en las cuentas ahorro-vivienda ( STC 54/2006, de 27 de febrero , F. 7), razón por la cual, aun siendo cierto que el cambio normativo ha supuesto una diferencia en el régimen de las deducciones en adquisición y arrendamiento de vivienda y, por tanto, un diferente tratamiento tributario a situaciones de hecho, en principio, iguales, no puede concluirse que con ello se haya lesionado el principio de igualdad ante la Ley o se haya discriminado a quienes hayan accedido a un arrendamiento o a una compra de vivienda después de la entrada en vigor de los preceptos impugnados, pues el principio de igualdad ampara la igualdad ante la Ley "pero no impide que a través de cambios normativos se ofrezca un tratamiento desigual a lo largo del tiempo" ( ATC 112/1996, de 29 de abril [RTC 1996, 112 AUTO], F. 3; y también AATC 787/1985, de 13 de noviembre [RTC 1985, 787 AUTO], F. 2 ; 226/1987, de 25 de febrero [RTC 1987, 226 AUTO], F. 2 ; 1118/1988, de 10 de octubre, F. único ; y 237/1993, de 12 de julio , F. 2). No hay que olvidar, además, que el espíritu de la reforma llevada a cabo por la Ley impugnada fue sustituir casi completamente el sistema de deducciones en cuota por la aplicación de un mínimo exento -personal y familiar- en la base imponible (para cuyo cálculo se habían incluido los gastos mínimos para la cobertura del alquiler de vivienda), con la intención de gravar la renta discrecional del sujeto pasivo (esto es, la renta de la que podía disponer libremente que excediese de la que había de dedicar de forma obligada a la cobertura de las necesidades básicas, tanto individuales como familiares).
Por otro lado, es cierto que no sólo hemos señalado que no existe un derecho al mantenimiento de un determinado régimen fiscal [ SSTC 126/1987, de 16 de julio (RTC 1987, 126), F. 11 ; 15/1990, de 4 de octubre (RTC 1990, 15), F. 8 ; 134/1996, de 22 de julio (RTC,1996, 134), F. 3 ; 173/1996, de 31 de octubre (RTC 1996, 173), F. 3 ; 182/1997, de 28 de octubre (RTC 1997, 182), F. 11 c ); 1/2001, de 15 de febrero (RTC 2001, 1), F. 1 ; y 54/2006, de 27 de febrero (RTC 2006, 54), F. 5], sino que, incluso con relación a un pretendido derecho al mantenimiento de una exención o bonificación tributaria otorgada en un momento dado por el legislador, hemos afirmado que "no puede hablarse en puridad de un auténtico derecho a la bonificación tributaria o al mantenimiento del régimen jurídico-tributario de bonificación " ( STC 6/1983, de 4 de febrero [RTC 1983, 6], F. 2), esto es, su existencia legal no configura un auténtico derecho subjetivo a su mantenimiento ( SSTC 6/1983, de 4 de febrero, F. 2 ; 134/1986, de 29 de octubre [RTC 1986, 134], F. 3 ; y 234/2001, de 13 de diciembre [RTC 2001, 234], F. 8). Por esta razón, entra dentro del ámbito de libertad de legislador, su modificación o, incluso, su supresión, sin afectar de modo inconstitucional a quienes hasta entonces venían siendo sus beneficiarios, pues la exención y la bonificación, como privilegio de quienes las disfrutan y, por tanto, "como quiebra del principio de generalidad que rige la materia tributaria ( art. 31.1 CE ), en cuanto que neutraliza la obligación tributaria derivada de la realización de un hecho generador de capacidad económica" ( STC 96/2002, de 25 de abril [RTC 2002, 96], F. 7), ni se incorporan al patrimonio de los sujetos bajo la naturaleza de derechos adquiridos, ni se convierten en situaciones consolidadas generadoras de derechos públicos subjetivos.
Ahora bien, dicho lo que antecede, no puede calificarse de irrazonable la opción del legislador de reducir, o incluso suprimir, el alcance de un determinado beneficio fiscal afectando sólo a quienes a partir de la entrada en vigor de la nueva regulación incidan en el supuesto de hecho previsto en la norma, manteniéndose en los mismos términos la aplicación del citado beneficio a quienes, a su amparo y hasta la citada modificación, habían articulado sus relaciones económicas de acuerdo con las previsiones normativas entonces aplicables. Como ya hemos tenido ocasión de señalar, "[e]l Ordenamiento jurídico, por su propia naturaleza, se resiste a ser congelado en un momento histórico determinado: ordena relaciones de convivencia humana y debe responder a la realidad social de cada momento, como instrumento de progreso y de perfeccionamiento. Normalmente, lo hace así, al establecer relaciones pro futuro. Pero difícilmente una norma puede evitar que la regla de futuro incida sobre relaciones jurídicas preexistentes, que constituyen el basamento de las relaciones venideras; y es por ello que, a menudo tales normas deben contener unas cautelas de transitoriedad que reglamentan el ritmo de la sustitución de uno por otro régimen jurídico " ( STC 27/1981, de 20 de julio [RTC 1981, 27], F. 10).
De acuerdo con lo expuesto, no puede el recurrente pretender la obtención de un beneficio fiscal partiendo de una norma ya no vigente, sino que deberá atenerse al régimen transitorio instaurado en el D.T 18 ya aludida de la actual LIRPF, si bien con los criterios de esta última. Despejada esta cuestión, nos dirigimos a resolver los restantes motivos impugnatorios.
SEXTO.- La primera cuestión que la Sala debe examinar es la determinación del importe que el recurrente debía "remontar" por mor de la anterior deducción, para poder aplicar la deducción en la nueva adquisición. Pues bien, la Administración en cuanto a este importe, parte de las cantidades que fueron deducidas por mor de la adquisición de la anterior vivienda con el 50 por ciento. El recurrente sostiene que es improcedente aplicar el 50 por ciento, dado que fue sufragada con dinero procedente de sus rentas de trabajo, y que por tanto, debería ser el 100 por cien. Así las cosas, no es atendible la argumentación del recurrente, por cuanto no ha sido controvertido que el demandante y su cónyuge se regían por el régimen matrimonial de gananciales, que las rentas del trabajo se generaron constante matrimonio, luego son gananciales, y que la vivienda objeto de adquisición se integró en la sociedad gananciales. En consecuencia, al recurrente le correspondía el 50 por cien y así lo estimó correctamente la Administración, sin que sea correcta la exclusión de la aplicación de las normas civiles que propugna el recurrente, en la medida en que la determinación del régimen jurídico viene determinada por el Código Civil. En consecuencia, el motivo impugnatorio debe rechazarse.
SÉPTIMO.- En cuanto a la integración de los intereses que pretende el recurrente, al margen de la naturaleza jurídica de los mismos, debemos señalar que lo que debe integrarse como importe a remontar, atendiendo al tenor literal de la norma supra transcrita, son las cantidades que hubieran sido objeto de deducción, como así acontece en el supuesto que nos ocupa, sin que quepa ahora aumentar aquellas. Por demás, como hemos expuesto anteriormente, la invocación realizada a la Ley 18/91 es improcedente, debiendo remitirnos a lo expuesto en el Fundamento Jurídico correspondiente.
OCTAVO.- Por último, en cuanto a la inversión por la ganancia patrimonial exenta en 1994, el recurrente no aporta un mínimo elemento que permita inferir que la transmisión efectuada en aquel momento fue invertida en la nueva adquisición. Señala que dado el tiempo transcurrido no puede exigírsele la aportación probatoria, en esencia documental, sino que dados los medios con que cuenta la AEAT es a ella a la que le corresponde acreditar este extremo. El argumento, atendido el tenor del artículo 105 de la LGT en relación al 217 de la LEC no puede ser acogido por la Sala. La sentencia más reciente del Tribunal Supremo de fecha 10 de diciembre de 2021(recurso de casación nº 5204/2020), declara sobre la carga de la prueba en su segundo fundamento jurídico:
"SEGUNDO.- Remisión a las sentencias 951/2021, de 1 de julio (rec.4927/2020 ); 429/2020, de 18 de mayo (rec.4002/2018 ); y 96/2020, de 29 de enero (rec.4258/2018 ).
Elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica exigen reiterar aquí los razonamientos y la conclusión de las citadas sentencias, partiendo de la fundamentación jurídica de la sentencia 429/2020, de 18 de mayo (rec.4002/2018 ) que se remite a la ya aludida sentencia 96/2020, de 29de enero (rec.4258/2018 ). (...)
La sentencia de esta misma Sala y Sección núm. 96/2020, de 29 de enero (casación núm. 4258/2008 ), deliberada conjuntamente con el asunto que ahora nos ocupa, ha dado respuesta a la primera de esas cuestiones.
Por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, procede ahora reproducir en lo esencial los razonamientos de esa sentencia, comenzando por el fundamento referido a la doctrina de la carga de la prueba, en el que se dice literalmente lo siguiente:
"Como una constante jurisprudencia pone de manifiesto el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba.
Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó.
Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".
De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".
Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo".
Pues bien, tratándose de un beneficio fiscal como el aquí presente, es llano que la falta de acreditación ha de perjudicar al recurrente, que es el hipotético beneficiado por él, sin que pueda desplazarse hacia la Administración la carga de la prueba, en la medida en que el hecho que se quiere probar, y por facilidad probatoria, y su acreditación estaba en manos del recurrente.
Con ello desestimamos el recurso interpuesto.
NOVENO.- De conformidad con lo establecido en el artículo 139 de la Ley 29/98, procede la imposición de costas de este recurso al recurrente, si bien, de acuerdo con el nº 4 del mismo, se limitan a la cantidad de 500 euros.
