Sentencia Contencioso-Administrativo 347/2023 Tribunal Superior de Justicia de Asturias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 913/2021 de 22 de marzo del 2023

PRIMERO.- La parte actora interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEARA de 13 de octubre de 2021, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 interpuesta contra la resolución de la oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT en Avilés, por la que se desestima el recurso de reposición interpuesto frente a la liquidación por el IRPF 2018 e importe de 4.964,79 euros (cuota de 4.778,03 euros e intereses de demora de 186,76 euros).

La demanda se fundamenta en los siguientes hechos:

Por parte de la Agencia Tributaria, Delegación Especial de Asturias, Administración de Avilés, Oficina de Gestión Tributaria, se le notifica requerimiento de 24 de febrero de 2020, en el que se acuerda en relación a la declaración anual del IRPF correspondiente al ejercicio 2018, realizar actuaciones de comprobación limitada, debiendo de aportar una serie de documentos. El mismo se remite y notifica a la vivienda habitual del recurrente sito en Oviñana, Cudillero, motivo por el que corresponde la instrucción a la oficina de gestión tributaria de la Administración de Avilés.

Mediante escrito de 15 de julio de 2020, presentado el 16 de julio de 2020, se da contestación al requerimiento aportando los documentos solicitados.

Con fecha 3 de septiembre de 2020 se les notifica el trámite de alegaciones y propuesta de liquidación provisional de 19 de agosto de 2020.

Mediante escrito de 18 de septiembre de 2020, presentado ese mismo día, se formulan alegaciones, y con fecha 23 de septiembre de 2020, se presenta más documentación en concreto facturas de gasolina.

Con fecha 18 de diciembre de 2020, se les notifica la resolución con liquidación provisional de 3 de diciembre de 2020, con el resultado siguiente: CUOTA: 4.778,03 €; INTERES DE DEMORA: 186,76 €; TOTAL A INGRESAR: 4.964,79 €.

Contra la citada resolución de 3 de diciembre de 2020, se interpone Recurso de Reposición mediante escrito de 18 de enero de 2021, con el que se presentan varios documentos. Que el citado recurso es resuelto mediante acuerdo de 5 de febrero de 2021.

Contra el citado acuerdo se interpone Reclamación Económica-Administrativa mediante escrito de 8 de marzo de 2021, a la que se acompañaron los documentos que menciona, que fue desestimada mediante resolución de 13 de octubre de 2021, notificada el 8 de noviembre de 2021, contra la que se interpone el presente recurso contencioso-administrativo.

SEGUNDO.- Examinaremos a continuación los motivos de impugnación formulados por el recurrente.

Así, en cuanto a la amortización de los bienes inmuebles sitos en Gijón y Sama de Grado no muestra conformidad el recurrente con el cálculo proporcional a los días que fue objeto de arrendamiento realizado por la Administración, en cuanto ambos bienes inmuebles se alquilan a terceros a través del portal de internet AIRBNB. Se indica que en dicho portal hay varias opciones en la forma de alquilar el bien inmueble, siendo la elegida por el demandante la de reserva inmediata, es decir, el tercero en cualquier momento puede proceder a alquilar el bien inmueble, por lo que no está a disposición del propietario, excepto en las fechas bloqueadas por él.

Se añade que en el caso del inmueble sito en Gijón ha estado bloqueado por el actor un total de 19 días, por lo que, ha estado a disposición de terceros para su alquiler 346 días durante el año 2018. En el caso del bien inmueble sito en Sama de Grado ha estado bloqueado por el recurrente un total de 26 días, por lo que ha estado a disposición de terceros para su alquiler 339 días durante el año 2018. En base a lo anterior no procede imputar el importe de renta.

Asimismo mantiene el actor que la renta imputada al inmueble NUM001, sito en Oviñana, se trata de la vivienda habitual del mismo, por lo que procede eliminar el importe de la casilla 0074 de 823, 51 euros.

La Administración demandada se opone a esta alegación al entender, con cita del art. 85 de la LIRPF que, en relación con los bienes inmuebles o bien se obtiene de ellos un rendimiento económico, que en su caso tributará como rendimiento del capital inmobiliario, o bien no se obtiene un rendimiento, procediendo su tributación a través del régimen de imputación de rentas. Se añade que, en el caso de autos, aparece comprobado que ambas viviendas estuvieron ocupadas (arrendadas) durante 176 días en el caso del inmueble sito en Gijón y 148 días en el caso de Sama de Grado, y que durante el resto del tiempo no existió aprovechamiento económico y el recurrente, como propietario, podía disponer libremente de los inmuebles.

No podemos acoger este motivo impugnatorio.

El art. 6.2.e) de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas) establece que: "Componen la renta del contribuyente: (...) Las imputaciones de renta que se establezcan por ley". Por su parte, el art. 85 de la misma Ley dispone que: "1. En el supuesto de los bienes inmuebles urbanos, calificados como tales en el art. 7 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, así como en el caso de los inmuebles rústicos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, no afectos en ambos casos a actividades económicas, ni generadores de rendimientos del capital, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, tendrá la consideración de renta imputada la cantidad que resulte de aplicar el 2 por ciento al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.

En el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los diez períodos impositivos anteriores, el porcentaje será el 1,1 por ciento".

De este precepto se infiere que la imputación se generará cuando los inmuebles no estén afectos a actividades económicas, ni generen rendimientos de capital, ni constituyan la vivienda habitual.

En la liquidación provisional recurrida se determinó que el inmueble de Gijón estuvo arrendado durante 176 días y el de Sama de Grado durante 148 días, imputándose renta por los días restantes hasta completar el año.

En el presente caso, tal y como señala la Oficina Gestora, lo que el arrendador indica al bloquear las fechas en la aplicación es que esos días los inmuebles no están en disposición de ser arrendados, ya sea por utilización del interesado o cualquier otro motivo, pero ello no implica que en las fechas en las que no se produzca arrendamiento alguno el piso esté ocupado por un tercero o el contribuyente no tenga el derecho de uso del bien, condición necesaria para no producirse imputación.

Por tanto y por los días en los que los inmuebles no resultan arrendados, debe imputarse renta inmobiliaria, conforme se hizo en la liquidación provisional, puesto que el uso y disfrute del inmueble sigue correspondiendo al interesado y no a un tercero. Tal y como señala el Abogado del Estado la mera potencialidad de un expectante aprovechamiento económico no desvirtúa la realidad de que las fincas estaban sin ocupación y no se produjo la efectiva obtención de una renta, por lo que deben tributar a través del régimen del art. 85 LIRPF, esto es, la imputación de rentas. En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo en la sentencia de 25 de febrero de 2021, recurso 1302/2020, en la que se dice: "El corolario de lo expuesto es que la respuesta a las dos primeras cuestiones casacionales debe ser la siguiente:

a) Conforme al artículo 85 LIRPF, las rentas procedentes de bienes inmuebles, que no se encuentran arrendados ni subarrendados, pero que están destinados a serlo, tributan como rentas imputadas.

b) Según el artículo 23.1 LIRPF, los gastos asociados a dichos bienes inmuebles deben admitirse como deducibles única y exclusivamente por el tiempo en que los mismos estuvieron arrendados y generaron rentas, en la proporción que corresponda".

Por tanto, en cuanto a la deducibilidad de los gastos de amortización se ha de mantener la postura administrativa en lo referido a la admisibilidad de dichos gastos, en proporción al número de días en que las viviendas estuvieron efectivamente arrendadas, debiendo confirmarse el acuerdo impugnado.

En cuanto a la imputación inmobiliaria del inmueble sito en Oviñana y dado que se trata del inmueble que el contribuyente considera su vivienda habitual, se examinará esta cuestión al analizar la aplicación de la deducción por adquisición de la vivienda habitual que también se esgrime en la demanda.

TERCERO.- Respecto a los gastos amortizables comunes se afirma en la demanda que se aportaron por el demandante 7 facturas de un portátil y Tablet, telefonía, maquinaria de coser, impresora, que son todas ellas no admitidas al entender que no es un gasto necesario de la actividad, habiendo cambiado el criterio de gasto de actividad económica a gasto de rendimiento de capital inmobiliario. Se insiste en que ambos inmuebles objeto de arrendamiento se anuncian única y exclusivamente a través del portal de internet AIR BNB, por lo que todas las gestiones se realizan a través de medios telemáticos, entendiendo que las facturas aportadas de portátil, telefonía, impresora y tablet se corresponden con un gasto necesario para la actividad. Y en cuanto a la factura de máquina de coser e hilos se señala que la actividad la desarrolla el demandante junto a su esposa en cuanto a la limpieza de inmuebles, lavado de sábanas, toallas etc, reparación de éstas por lo que se corresponde con un gasto necesario para la actividad. Por ello, afirma el actor los mismos deben ser tenidos en cuenta dentro de los gastos amortizables muebles, es decir el 10% de 1.623,77 = 162,38 euros.

Se señala por la Administración demandada, respecto de los gastos necesarios, que procede desestimar las alegaciones del recurrente que defiende que por cuanto la publicidad de los inmuebles se realiza a través de una plataforma digital, todo gasto relativo a dispositivos electrónicos debe ser considerado como necesario para la obtención del rendimiento. Se indica que, como se reconoce por el actor, los elementos citados no sirven exclusivamente al arrendamiento de los bienes inmuebles, sino que se emplean de forma general por toda la familia y ninguno de ellos aparece recogido ni en el art. 23.1 de la LIRPF ni en el art. 13 del Reglamento.

No puede acogerse este motivo impugnatorio aducido por el recurrente.

Respecto a la actividad de alquiler de viviendas, la misma puede ser generadora de rendimientos del capital inmobiliario, con arreglo a la definición recogida en el art. 22 de la LIRPF, o bien, rendimientos de actividades económicas, siempre y cuando se cumplan los requisitos previstos en el apartado segundo del art. 27 de la LIRPF, es decir, que se disponga al menos de una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. Al no cumplirse estos requisitos, la calificación correcta de los rendimientos procedentes del alquiler de los inmuebles objeto de este recurso ha de ser la de rendimiento del capital inmobiliario, lo que hace necesario acudir al art. 23.1 de la Ley 35/2006.

Pues bien, ninguno de los gastos citados por el actor se encuentra incluido en el art. 23.1 de la LIRPF, que regula los gastos deducibles y reducciones a efectos del cálculo del rendimiento del capital inmobiliario, ni en el art. 13 del Reglamento del Impuesto, aprobado por RD 439/2007, en el que se regulan los gastos que tienen la consideración de deducibles. Por otro lado, el art. 14 de dicho Reglamento dispone que: "1. Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva". En el caso de autos, no queda acreditado que el portátil, la Tablet, el teléfono móvil, la impresora y la máquina de coser fuesen cedidos conjuntamente con el inmueble arrendado, por lo que no es deducible la amortización reclamada.

Aduce el recurrente que los gastos enumerados en la Ley y en el Reglamento no son numerus clausus y que está acreditado que dichos bienes muebles son gastos necesarios para la obtención del rendimiento del capital inmobiliario.

Sin embargo, nos encontramos ante bienes polivalentes, de uso cotidiano generalizado, susceptibles de utilización al margen de la actividad de arrendamiento de inmuebles, no habiendo acreditado que el destino de tales bienes sean los inmuebles objeto de arrendamiento (no han sido cedidos con los mismos) e incluso aunque tuvieran tal finalidad no se ha aportado prueba eficaz sobre la medida o porcentaje de tal uso en orden a justificar la amortización reclamada por el recurrente. A mayor abundamiento no se han desvirtuado las consideraciones que se realizan en el acuerdo de liquidación, en el sentido de que mientras en algunas facturas consta el domicilio del contribuyente en DIRECCION000, Oviedo, en otra (factura de Lidl, hilos y máquina de coser) no figura el destinatario de la compra, en otra (impresora) figura que la agencia de transporte comunica que el pedido ha sido entregado y como datos de envío, el nombre del recurrente y la calle DIRECCION000, NUM002 de Oviedo y, en otra (de Media Mart de fecha 25-1-2016 e importe de 374 euros) figura como tipo de entrega "llevar" y cuyo domicilio no coincide con ninguno de los que son objeto de arrendamiento, lo que lleva a la Administración a desestimar la alegación del actor, al tratarse de compras adquiridas y servidas al contribuyente en la calle DIRECCION000 de Oviedo.

En cuanto al gasto de gasolina, en relación al cual la Administración entiende que el gasto de combustible ni está directamente vinculado con el inmueble ni se puede entender acreditado que se produzca con motivo del arrendamiento, y que el consumo sirve también para otros servicios a su titular al margen del arrendamiento, muestra el recurrente su disconformidad en base a que los ingresos que se obtienen son como consecuencia del arrendamiento de dos inmuebles sitos en Gijón y Sama de Grado, teniendo el recurrente fijado su domicilio habitual en Oviñana. Al tratarse la actividad de arrendamiento a terceros, los inmuebles tienen que estar en estado de conservación adecuado y con todos sus servicios en funcionamiento. El demandante no tiene subcontratada la asistencia para la realización de la conservación de los inmuebles, al igual que la limpieza, motivo por el que cada vez que un inquilino deja el inmueble arrendado o precisa de realizar alguna reparación debe trasladarse desde la localidad de Oviñana a las localidades de Gijón o Sama de Grado. Las pernoctas en los inmuebles arrendados pueden ser semanas o días, incluso de un solo día, motivo por el que debe de trasladarse a dichos lugares cada vez que finaliza una estancia para proceder a la limpieza de los mismos. Se añade que para la realización de la actividad es necesario el transporte de muchos kilos de ropa cada vez que se hace el cambio de huéspedes, a lo que hay que sumar paquetes de papel higiénico, botes de gel y champú, por lo que es necesaria la utilización de un vehículo para realizar tales acciones, por lo que, sino la totalidad del mismo una parte proporcional de ellos sí está vinculado al arrendamiento.

Sobre el gasto de gasolina se señala por el Abogado del Estado en la contestación a la demanda que nos encontramos ante un gasto que no está directamente relacionado con el arrendamiento de los bienes inmuebles, ya que el vehículo que consume gasolina no se emplea exclusivamente a los efectos del arrendamiento de los inmuebles de Gijón y Sama de Grado.

Se señala en la resolución del TEARA recurrida que el gasto por gasolina no tiene cabida en los arts. 23.1 de la LIRPF y en el art. 13 del Reglamento, añadiendo que ni está directamente vinculado con el inmueble ni se puede entender acreditado que se produzca con motivo del arrendamiento, pues el vehículo que realiza el consumo sirve también para otros fines a su titular al margen del arrendamiento.

En efecto, corresponde al recurrente ( art. 105 de la LGT) la prueba de que el gasto de gasolina corresponde a la actividad de alquiler (y no a otras finalidades distintas), no habiéndose acreditado que el gasto de combustible esté directamente vinculado con el inmueble o se haya producido con motivo del arrendamiento del inmueble. Aun cuando se considerase que existe tal vinculación tampoco se justifica el porcentaje o medida que representaría dicho gasto en relación al uso no relacionado con el alquiler, cuya falta de prueba impide la deducción de dicho gasto reclamada por el actor.

CUARTO.- En relación al derecho a la deducción por adquisición de la vivienda habitual, señala el recurrente que nos encontramos ante una cuestión de hecho centrada en determinar si la vivienda sita en Oviñana constituye o no la vivienda habitual del demandante.

Con invocación de la disposición adicional vigésima tercera de la Ley del IRPF, así como el art. 41 y 55 de su Reglamento, se afirma en la demanda que el recurrente ha procedido a habitar de manera efectiva la vivienda una vez finalizada y al haber residido en la misma en el plazo continuado de más de tres años se entiende que es su vivienda habitual y así lo puso de manifiesto en todas las declaraciones de IRPF anteriores, ejercicios 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 y 2018.

Se añade que la obra finaliza con fecha 26 de julio de 2012, fecha en la que el actor comienza a habitar de manera efectiva y permanente la misma, habiendo procedido a realizar las deducciones por vivienda habitual en sus declaraciones de IRPF correspondientes a los ejercicios mencionados.

Combate el recurrente en la demanda los motivos por los que la resolución recurrida no considera que la vivienda sita en Oviñana no ha constituido su vivienda habitual.

Con respecto a la situación de dependencia de su abuela y madre, se indica que la avanzada edad de su abuela a lo que se añade el grado de dependencia, y de su madre conlleva que los dos nietos e hijos de las mismas tengan que turnarse en el cuidado y vigilancia de ellas.

En relación al consumo de agua y a la estacionalidad del mismo apreciada por la Administración se aduce que es obvio que durante los meses de verano haya un mayor consumo de agua (riego del jardín, duchas, lavadoras etc.).

En cuanto al consumo de luz, se dice que el consumo acumulado de 2018 en la vivienda de Oviñana es de 2.722,67 kwh muy superior al fijado en una sentencia de este Tribunal que se cita.

Entiende el recurrente que se ha acreditado que la vivienda de Oviñana es la vivienda habitual de la unidad familiar del demandante, por lo que cabe la deducción de la misma en la imputación de rentas inmobiliarias.

Por el Abogado del Estado se alega en su escrito de contestación a la demanda que los elementos de prueba que el demandante ha aportado son insuficientes para acreditar que el inmueble de Oviñana constituye la residencia habitual del mismo durante el ejercicio de 2018. Se añade que los elementos de prueba aportados por la Agencia Tributaria, referidos a aspectos tan comunes de la vida diaria como la salud, el trabajo o la educación, vinculan directamente al recurrente con una única dirección como vivienda habitual: la calle DIRECCION000, número NUM002 de Oviedo, destacando el distinto consumo eléctrico entre el inmueble de Oviñana y el de Oviedo, y por ello no debe entenderse aplicable la deducción por vivienda habitual.

Para la resolución de este motivo impugnatorio hemos de partir de lo dispuesto en la Disposición Transitoria decimoctava de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:

"1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:

a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.

(...)

En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un período impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el art. 68.1.2ª de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.

2. La deducción por inversión en vivienda habitual se aplicará conforme a lo dispuesto en los arts. 67.1, 68.1, 70.1, 77.1, y 78 de la Ley del Impuesto, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma".

Y el art. 68.1 de la misma Ley disponía que la deducción por inversión en vivienda habitual tiene como base "... las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente".

El eje de este motivo de impugnación tiene carácter probatorio, pues se trata de determinar si la vivienda sita en Oviñana constituyó en el año 2018 la residencia habitual del recurrente, correspondiendo a este último la carga de la prueba de dicha residencia, según lo previsto en el art. 105.1 de la LGT, según el cual: "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo". A este respecto, tal y como se recoge en la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de abril de 2015, "cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales."

Señala el recurrente que la obra de la vivienda finalizó con fecha 26 de julio de 2012 y que ha procedido a habitar de forma efectiva la vivienda una vez finalizada y por tanto, al haber residido en la misma en el plazo continuado de más de tres años se entiende que es su vivienda habitual. Sin embargo, ello no implica que cumpliendo ese requisito temporal se pueda perpetuar la deducción en años posteriores sin más consideraciones. Así el art. 68.1 de la LIRPF hace necesario que la vivienda por la que se practique la deducción constituya o vaya a constituir la residencia habitual. Ese "que vaya a constituir" abre una vía para aplicar la deducción sobre una vivienda que todavía no sea la habitual por estar pendiente de confirmarse en un futuro que se habite de manera efectiva en un año como dispone el art. 54 del Reglamento de IRPF. No es este el caso del ejercicio 2018, puesto que la construcción de la vivienda finalizó en 2012. Por tanto, es un requisito exigible para aplicar la deducción en 2018 que en dicho año la vivienda tenga el carácter de habitual.

El hecho de que el recurrente haya realizado la deducción por inversión en vivienda habitual en sus declaraciones de IRPF correspondientes a los ejercicios 2012 a 2018 no impide la actuación de comprobación de la Agencia Tributaria en el ejercicio 2018, pues como se señala en la sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de febrero de 2008 (recurso 798/2006): "...invocada la infracción del principio de confianza legítima, ha de ser rechazada pues no hay infracción del principio que prohíbe el "venire contra "factum" proprium" por la sola razón de que la actora no acredita la existencia de acto propio alguno, en el sentido técnico legal, es decir, limitado a que se hubieren dictado actos administrativos favorables en uno u otro sentido para el interesado, respecto del propio concepto fiscal y las mismas circunstancias respecto del cual se invoca tal doctrina.

En cualquier caso, lo que no sería admisible es la perpetuación de situaciones de ilegalidad consentidas, toleradas o inadvertidas por la Administración en el pasado, puesto que tal conducta puramente omisiva, si no se ha formalizado en actos administrativos favorables al contribuyente, no puede ser invocada por éste para seguir disfrutando de una situación de ilegalidad, que es lo que se viene a sostener en la demanda".

El actor para fundamentar su residencia habitual en Oviñana realiza, por un lado, una crítica de los elementos probatorios utilizados por la Administración para rechazar la aplicación de la deducción por adquisición de vivienda y, por otro, destaca los elementos de prueba que conducirían a considerar que tiene su residencia habitual en dicha localidad.

Así se aportó por el actor un certificado de la Guardia Civil del puesto de Soto de Luiña, de 27 de marzo de 2020, en la que se recoge que Doña Ascension reside habitualmente en la demarcación; en DIRECCION001 NUM003 Oviñana y que en este lugar se tiene constancia de que ha pasado todo el período de confinamiento. Sin embargo dicho certificado se refiere al año 2020, por lo que nada acredita respecto al ejercicio 2018.

Se aportó una manifestación del veterinario Don Rodrigo de 8 de enero de 2021, en la que afirma que presta habitualmente servicios de veterinario en la vivienda situada en DIRECCION002 nº NUM004 de Oviñana a requerimiento de doña Ascension, que en esa casa se localizan 5 gallinas y 3 gatos domésticos a los que con regularidad les proporciona las vacunas y revisiones necesarias. Sin embargo el hecho de que tenga animales a los que se prestan atenciones en la actualidad no produce ningún efecto en el año 2018.

En cuanto a la manifestación del Alcalde pedáneo de Oviñana respecto a que el recurrente reside habitualmente en la casa desde el año 2012 hemos de señalar que no se hace constar en su escrito la razón de ciencia o conocimiento en que se basa para certificar la residencia del recurrente.

Se aportó un escrito de Don Luis Francisco de 4 de enero de 2021 en el que manifiesta que trabaja en la panadería La Estrella de Soto de Luiña y que desde el año 2012 diariamente y en furgoneta reparte el pan y a veces otros productos en la vivienda de la familia de Pedro Antonio, situada en DIRECCION002 NUM004 de Oviñana, y que la entrega la realiza en persona a alguno de los miembros de la familia. Se aportó otro escrito, de 4 de marzo de 2021, realizado por la gerente de la panadería La Estrella de contenido similar al anterior.

Tales documentos constituyen indicios de la residencia habitual en Oviñana, defendida por el actor, pero los mismos, al igual que los anteriores, tienen debilitada su fuerza probatoria al no haber sido ratificados a presencia judicial, con las debidas garantías de inmediación y contradicción, lo que hubiera sido de utilidad para precisar la relación de las personas que firman dichos escritos con el recurrente y donde se podría haber constatado la seriedad, verosimilitud y alcance de sus manifestaciones, circunstancias éstas que no se han podido determinar lo que, insistimos, resta eficacia probatoria a dicha prueba.

En cuanto a las facturas aportadas de teléfono e internet durante todo el año, ello no evidencia que la residencia habitual del actor se encuentre en Oviñana. En este sentido no se niega aquí que el recurrente disfrute de la vivienda sita en dicha localidad a lo largo del año, lo que justificaría el mantenimiento de dicho servicio durante el año entero, sino que lo que se debe acreditar es que reside habitualmente en Oviñana, lo que es distinto.

Respecto a que su madre y abuela, en situación de dependencia de grado III, viven en la calle DIRECCION000, NUM005 y que el demandante figura empadronado en el piso NUM002, de ello no cabe deducir la residencia de una tercera persona vinculada por razón de parentesco.

El hecho de que la vivienda de Oviedo no sea propiedad del actor, sino de su abuela, no impide que constituya la vivienda habitual del recurrente.

En cuanto al hecho de que las comunicaciones de la AEAT y de los Servicios Tributarios de Principado se dirigen a la vivienda de Oviñana, el mismo tampoco impide que, en la realidad, se tenga la residencia habitual en otro lugar.

Por su parte la Administración fundamenta la denegación de la deducción por inversión en vivienda habitual en varios elementos de prueba que explicita.

Así, figura en el expediente administrativo el certificado de empadronamiento del recurrente en el domicilio sito en la calle DIRECCION000, NUM002 desde 1996, junto a su familia. A este respecto hemos de señalar que el empadronamiento comporta una presunción de residencia en el domicilio en el que figura inscrito, pero no constituye una prueba plena de la residencia habitual en dicho domicilio, al moverse en el plano formal y no en el plano real.

En el documento emitido por la Fundación Educativa Francisco Coll se certifica que el hijo del actor figura matriculado desde 2007 en su centro, con domicilio en Oviedo. Se trata de un mero indicio pero que justifica una presencia continuada en Oviedo al menos durante el período escolar.

En el documento emitido por la empresa para la que trabaja el actor se constata el domicilio de la calle DIRECCION000 de Oviedo como el que figura registrado en la base de datos de la empresa. Del documento se desprende la presencia del actor en Oviedo al menos los días laborables.

En otro documento del Gobierno del Principado de Asturias se recoge que el contribuyente y su familia pertenecen al Área Sanitaria IV de Oviedo, teniendo asignado médico de cabecera en esa localidad.

Se considera significativo el hecho de que en el certificado de matrimonio del recurrente celebrado en Cudillero, obrante en el expediente, se consigne como domicilio de los contrayentes el situado en la calle DIRECCION000 de Oviedo.

En el acuerdo de liquidación se recoge que, según la información que consta en la base de datos de la Agencia Tributaria, se han producido por parte de Don Pedro Antonio varias operaciones con vehículos en 2016 y 2018 en las que ha consignado ante la Jefatura Provincial de Tráfico que su domicilio estaba en Oviedo.

En el documento emitido por el Presidente de la Comunidad de Usuarios de Oviñana se acreditan unos consumos de agua trimestrales en la vivienda de Oviñana de 8, 32, 37 y 18 m3, por cada uno de los trimestres de 2018. Se aprecia aquí una estacionalidad patente con unos consumos en invierno muy inferiores a los meses de verano. Aunque es posible que en los meses de verano el consumo sea, generalmente mayor, los consumos indicados sugieren una mayor ocupación de la vivienda en la época estival, lo que pone en entredicho el concepto de habitualidad.

Se aportan facturas de la luz de la vivienda de Oviñana de 2018. Los consumos habidos en ese período son: 232 kwh (enero), 144 kwh (febrero), 178 kwh (marzo), 283 kwh (abril) 227 kwh (mayo), 206 kwh (junio), 276 kwh (julio), 364 kwh (agosto), 296 kwh (septiembre), 159 kwh (octubre), 166 kwh (noviembre) y 172 kwh (diciembre). Nuevamente se aprecia aquí un comportamiento estacional en los meses de julio, agosto y septiembre, lo que pondría de manifiesto que la vivienda no fue ocupada con carácter de habitualidad durante todo el ejercicio.

Resulta significativo que las facturas de luz aportadas referidas a la vivienda sita en Oviñana se dirijan a la calle DIRECCION000, NUM002 de Oviedo.

La Administración relaciona los consumos eléctricos de la vivienda de Oviñana con los del piso de la calle DIRECCION000 apreciándose en el piso NUM002 unos consumos durante los meses de julio y agosto muy pequeños de 104 y 97 kwh, respectivamente, en relación con el resto de meses del año, en los que de forma regular se alcanza un consumo medio de 236 kwh mensuales, de lo que deduce la Oficina Gestora que ello refleja un cambio de comportamiento en verano, que es congruente con los consumos habidos en la casa de Oviñana, lo que indica que en época estival se ocupa principalmente esta vivienda y el resto del año la vivienda de Oviedo es utilizada con la regularidad suficiente como para dar indicios de que en ella se reside.

A este respecto, afirma el actor que la Administración no aporta prueba del dato que ofrece sobre el consumo eléctrico en la vivienda de Oviedo.

Sin embargo, por el principio de facilidad probatoria, nada impedía al recurrente haber aportado las facturas correspondientes a los consumos eléctricos de la vivienda de Oviedo, en el año 2018, a fin de desvirtuar las afirmaciones de la Administración, lo que no ha verificado.

Pues bien, el examen de los elementos probatorios mencionados conduce a denegar al actor el derecho a la deducción por adquisición de vivienda. Aunque el demandante se ha esforzado por presentar una contraprueba idónea, la Sala no alcanza la convicción de la realidad de la consideración de la vivienda de Oviñana como vivienda habitual. Debe destacarse la solidez de los elementos de prueba aportados por la Administración referidos a aspectos comunes de la vida diaria como la salud, el trabajo o la educación. Los consumos de agua y luz reflejan una presencia estacional en Oviñana y no una residencia habitual y constante durante el año. Existen actos propios del recurrente como el domicilio que se facilita a la compañía de la luz para recibir las facturas de consumo eléctrico referidas a la casa de Oviñana o el hecho de que en el certificado del matrimonio celebrado en Cudillero se recoja el domicilio de Oviedo que resultan difícilmente explicables con la pretensión de residir habitualmente en Oviñana.

Frente a la fortaleza de los anteriores indicios, los aportados por el recurrente no tienen la misma consistencia, al basarse fundamentalmente en las manifestaciones de personas que afirman (en algunos casos con falta de precisión en cuanto al ejercicio 2018) la presencia de aquél en la vivienda de Oviñana, no habiéndose ratificado tales manifestaciones a presencia judicial lo que les resta, por las razones ya apuntadas, eficacia probatoria, resultando insuficiente la prueba aportada por el actor para justificar la procedencia de la deducción reclamada.

En definitiva, de la valoración conjunta de la prueba practicada se concluye que la parte actora no ha logrado justificar los hechos constitutivos del derecho que pretende hacer valer y la Administración ha negado, esto es, que la vivienda sita en Oviñana hubiera sido habitada de forma efectiva y con carácter permanente, pese a que podría haberlo hecho bajo los principios de disponibilidad y facilidad probatoria.

De lo anterior se deduce, además, la imputación de rentas inmobiliarias por el citado inmueble sito en Oviñana, que pasa a ser considerado un inmueble a disposición del contribuyente.

Por todo lo expuesto procede acordar la desestimación del recurso interpuesto.

QUINTO.- Procede imponer las costas del presente recurso a la parte recurrente hasta una cifra máxima de 300 euros, más el IVA correspondiente si procediere ( art. 139.1 y 4 de la LJCA).