Sentencia Contencioso-Administrativo 1155/2023 Tribunal Superior de Justicia de Asturias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 606/2022 de 29 de noviembre del 2023

PRIMERO.- RESOLUCIÓN IMPUGNADA Y POSICIÓN DE LAS PARTES.

1.1 Por el Procurador don Fernando López González, en nombre y representación de don Jeronimo, se interpone recurso contencioso administrativo contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de fecha 27 de abril de 2022, dictada en el Procedimiento número NUM000, desestimatoria de la reclamación económico administrativa interpuesta frente a la Resolución de la Agencia Tributaria, Dependencia Regional de Recaudación de fecha 13/09/2019, por la que se desestima el recurso de reposición interpuesto el 26/07/2019 contra el acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria de fecha 20 de junio del año 2019.

1.2 Como antecedentes fácticos más relevantes caben destacar:

1º Tras denuncia registrada en la AEAT el 24 de febrero de 2014, y realizadas labores de investigación, en fecha 18 de mayo de 2015 se acuerda la incoación de un procedimiento de derivación de responsabilidad subsidiaria frente al aquí recurrente respecto de las deudas tributarias de la mercantil "ADADE ASTURIAS SL", al amparo del art. 43.1.a) de la LGT, dictándose Acuerdo de derivación en fecha 14 de julio de 2015.

2º Frente al mismo se interpuso recurso potestativo de reposición, que resulta desestimado; y posteriormente reclamación económico-administrativa ante el TEARA tramitada con el número: NUM001, que fue estimada por Resolución de fecha 25 de octubre del año 2018. La Resolución del TEARA estima la reclamación en atención a la falta de notificación del acuerdo de incoación del expediente de derivación, anulando todo lo actuado.

3º En fecha 11 de enero de 2019, la Dependencia Regional de Recaudación de la AEAT, vuelve a dictar acuerdo incoando procedimiento de derivación de responsabilidad subsidiaria, ex art. 43.1.a) frente a don Jeronimo, por las indicadas deudas de ADADE ASTURIAS S.L., y tras seguir los trámites oportunos, en fecha 14 de junio de 2019, se dicta Acuerdo por el que se declara responsable subsidiario a don Jeronimo de las deudas tributarias de la mercantil "ADADE ASTURIAS SL", con de conformidad con lo previsto en el artículo 43, apartado 1, letra a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria con un alcance de 101.301,23 euros, según el siguiente detalle:

1. Concepto: IS sanción 2009-2010. Importe Sanción: 7.139,86 euros. Importe Exigido: 3.748,42 euros, tras aplicar reducción del 30% del artículo 188.1.b) de la LGT.

2. Concepto: IVA ACTAS 2009-2010. Importe Exigido: 71.347,76 euros.

3. Concepto: IVA Sanción 2009-2010. Importe Sanción: 49.914,41 euros. Importe Exigido: 26.205,05 euros, tras aplicar reducción del 30% del artículo 188.1.b) de la LGT.

4º Frente a este Acuerdo se interpone recurso de reposición, desestimado por la Resolución de 13 de septiembre de 2019.

5º Contra esta última se presenta reclamación económico-administrativa ante el TEARA, que es desestimada por la Resolución que aquí se impugna.

1.3 El recurrente aduce en primer término, y como antecedentes que considera relevantes que " en enero del año 2014, Ascension, que hasta ese momento había sido empleada de Adade Asturias, en concreto encargada del departamento fiscal de la citada empresa, causó baja en la misma, para con la empresa que la misma había creado previamente, Leyfix Asesores S.L. (se acompaña como documento número 2 nota simple registral), competir deslealmente con Adade Asturias S.L. y captar a sus clientes, para lo cual, ayudada por otra empleada que pasó a serlo de Leyfix Asesores S.L., Candida (que también causó baja como empleada de Adade Asturias en febrero de 2014), y por otra exempleada de Adade Asturias S.L., Cecilia -y verdadera administradora de la citada mercantil en parte del tiempo que ahora nos ocupa, que compartía despacho con la que posteriormente fue abogada de las primeras, Celsa, presentó la denuncia tributaria FALSA, con el único objetivo de dar inicio a una investigación con requerimientos a clientes, y su posterior incomodidad por los requerimientos -incrementada por el contacto que la misma tenía con ellos, a los que les contaba las mismas falsedades, consiguiendo captarlos para su nueva empresa.

Organizaron sus declaraciones y manifestaciones de los clientes -presentadas por ellas mismas, a través de Leyfix- para hacer figurar una situación como real cuando nunca lo fue; siendo plenamente conocedora de como es el proceder de la AEAT en casos de denuncias, al ser encargada del departamento fiscal de una asesoría durante más de 20 años, tratando a diario con la administración tributaria, y valiéndose también de la confianza que los clientes habían depositado en ella Las citadas empleadas llegaron a estar imputadas en vía penal, si bien, pese a todo ello, consiguieron captar a muchos de los clientes de Adade Asturias S.L.

En el documento numerado en el índice del expediente administrativo (tercer complemento) como número 3 (elemento 4 del expediente) consta unida la documentación relativa a lo aquí manifestado: tarjeta profesional de Cecilia y Celsa, denuncia interpuesta frente a Ascension y Candida y auto de apertura de juicio ora l".

1.4 Partiendo de este relato, y de los antecedentes procedimentales anteriormente referidos, el actor invoca como motivos de impugnación los que siguen:

1º La imposibilidad de incorporar al nuevo procedimiento abierto todas las actuaciones del procedimiento previo declarado nulo. Señala el recurrente que no se trata de que la AEAT pueda incoar un nuevo expediente de derivación, en tanto no transcurra el plazo de prescripción, sino que lo que no cabe es iniciar ese nuevo expediente incorporando como material de instrucción el mismo que contenía el procedimiento cuya nulidad declaro el TEARA por haber prescindido total y absolutamente del procedimiento previsto, nulidad que abarca a todo lo actuado. Por ende, debería haberse realizado una nueva instrucción, sin que esto haya acontecido, al no producirse ni una sola actuación nueva y distinta en este segundo procedimiento. Invoca el art. 175 de la LPACAP.

2º Aduce la prescripción de la acción de derivación. En este punto, en relación con el art. 67.2 de la LGT, afirma que el TEAR no aplica la interpretación jurisprudencial del citado artículo, en cuanto que el dies a quo del plazo de prescripción de la potestad de la administración para exigir el pago de las deudas tributarias a los responsables subsidiarios deba fijarse en todo caso en el momento en que se practique la última actuación recaudatoria con relación al deudor principal o con los responsables solidarios si los hubiera -en todo caso, antes de la declaración de fallido del deudor principal.

3º En tercer lugar, señala que el procedimiento estaría caducado. En tal sentido argumenta que el procedimiento se inicia por denuncia anónima presentada el 24/2/2014 en la AEAT de Oviedo, sin que conste la documentación que se acompañaba a dicha denuncia, sin embargo, el día 15/06/2014 consta una solicitud de información al Juzgado de 1ª Instancia nº 6 de Gijón, en que el funcionario Sr. Anselmo, se dirige al juzgado manifestando que existe un expediente ejecutivo en las Dependencias Regionales de Recaudación, contra el recurrente, y que requiere copia del convenio judicial de adjudicación, (al que nos referiremos más adelante). En definitiva, concluye, el procedimiento debe considerarse iniciado en junio de 2014, puesto que en ese mes se realizan actuaciones de investigación contra el recurrente, actuaciones de investigación que incardina la resolución recurrida en el artículo 162 de la LGT 58/2003, encaje que no corresponde a las actuaciones practicadas, pues lo que se estaba investigando no eran bienes o derechos de la deudora, que es el fin de las investigaciones recogidas en el citado artículo, sino que lo que se investigaba era si el recurrente era o no administrador de hecho de la mercantil deudora para derivarle la responsabilidad en el pago de la deuda contraída por la mercantil. Subsidiariamente, afirma, si no se consideraran como instrucción parte del procedimiento, el único encaje que tales "investigaciones" pudieran tener es en el artículo 55 de la Ley 39/2015, anterior artículo 69 de la Ley 30/92.

Por otro lado, la resolución del TEAR declarando la nulidad del anterior acuerdo de derivación es de fecha 25/10/2018, notificada a las partes el 7 de noviembre de 2018. Desde esa entrada disponía la Administración Tributaria de un máximo de seis meses para dictar y notificar el acuerdo, plazo que se ha excedido con creces. En este sentido cita la resolución de 20/03/2019, resolución NUM002. También la Sentencia del Tribunal Supremos de 30 de enero de 2015.

4º Irregular declaración de fallido del deudor principal, invocando lo preceptuado en el art. 176 de la LTG, y en el art. 61.2 del Reglamento General de Recaudación. Igualmente, expone que debe declararse fallidos a los responsables solidarios, lo que no ha acontecido. Por tal motivo, conforme al contenido del Acta, debería haberse declarado la responsabilidad solidaria de las administradoras de derecho de la mercantil, únicas responsables de las cuentas en las que se incluyen las conductas descritas, cuentas firmadas por ellas.

Además considera que la declaración de fallido efectuada por la Administración, así como su falta de notificación a la deudora, y el tipo de derivación de responsabilidad efectuada, son totalmente irregulares. Niega la insolvencia, aun cuando sea parcial, de la mercantil deudora, puesto tiene una actividad continuada, y existe cartera de clientes, habiéndose obtenido dinero de los embargos trabados, por lo que resulta evidente que la empresa puede hacer frente a la deuda, aunque sea de forma aplazada como fue solicitado reiteradamente ante esa Administración.

5º No concurre el presupuesto de hecho preciso para declarar la responsabilidad subsidiaria del recurrente puesto que no era administrador de hecho ni de derecho en 2009 y 2010.

6º Denuncia irregularidades del procedimiento. Aquí destaca la naturaleza anónima de la denuncia, que le causa indefensión; todo el expediente administrativo contiene actuaciones ilegales, irrelevantes y falsas; considera irregular que se derive responsabilidad al recurrente, y únicamente a él, existiendo dos administradoras de derecho, responsables por el mero hecho de serlo, en las fechas en las que se cometieron las infracciones; y denuncia grave vulneración de los derechos fundamentales del recurrente a lo largo de la investigación, y durante todo el procedimiento de derivación.

7º Expresamente se impugna y muestra disconformidad con la cantidad por la que se pretende derivar responsabilidad al recurrente, y por lo tanto con las liquidaciones efectuadas.

8º Razona que todo lo expuesto determina la nulidad radical del Acuerdo de derivación, subsidiariamente, de anulabilidad.

El Abogado del Estado no presenta en plazo escrito de contestación.

SEGUNDO .- SOBRE LA PRESCRIPCIÓN.

Entrando en el análisis de las cuestiones suscitadas por el recurrente, se hace preciso comenzar por las de orden formal, en cuanto la estimación a alguna de ellas determinaría la estimación del recurso y haría innecesario abordar los motivos de fondo. Y dentro de estas, por razones de lógica procesal comenzarnos por la invocada prescripción de la acción para derivar la responsabilidad subsidiaria.

En este punto, el art. 176 de la misma LGT establece: " Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario"; mientras que el art. 67.2, de la LGT en su párrafo tercero señala que: " Tratándose de responsables subsidiarios, el plazo de prescripción comenzará a computarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o a cualquiera de los responsables solidarios".

Nuestro TS, en Sentencia de 19-5-2014 (recurso 3356/2010) afirma: " la prescripción respecto del responsable subsidiario comienza cuando se puede ejercitar la acción contra él, en aplicación del principio de actio nata, y no desde la fecha en la que se devenga originariamente la liquidación que fija la obligación del sujeto pasivo". Y más adelante aclara que: " La Ley General Tributaria que se encuentra en vigor en la actualidad ( Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre)) aclara toda duda sobre el particular, ya que en el artículo 67.2 , último párrafo, se refiere al cómputo del plazo de prescripción para los responsables subsidiarios indicando que empieza a contarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o cualquiera de los deudores solidarios. Este precepto, por lo demás, no se opone al régimen imperante bajo la vigencia de la Ley de 1963, en el que, con arreglo al artículo 164 del Reglamento General de Recaudación , la declaración de fallido de los deudores principales y, en su caso, solidarios constituía el dies a quo para iniciar las actuaciones respecto de los subsidiarios".

En la STS de 7 de febrero de 2022, recurso 8207/2019, recoge que: " 1.- La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios ( apartado quinto del art 41 LGT )

2.- El acto de declaración de la responsabilidad subsidiaria únicamente se podría dictar una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios ( art 176 LGT y apartado primero del art 196 del RGGIT)..."

Posteriormente, dicha sentencia, con invocación de la sentencia del de 18 de octubre de 2010, recurso 2351/2005, señala que: "... se ha de recordar que, conforme a nuestra jurisprudencia (por todas, sentencias de 17 de octubre de 2007 (casación 4803/02 , FJ 2º), 17 de marzo de 2008 (casación 6738/03 , FJ 6º), 25 de abril de 2008 (casación 6815/02, FJ 4 º) y 25 de abril de 2008 (casación 8361/02 , FJ 4º), la prescripción respecto del responsable subsidiario comienza cuando se puede ejercitar la acción contra él, en aplicación del principio de actio nata, y no desde la fecha en la que se devenga originariamente la liquidación, que fija la obligación del sujeto pasivo. En efecto, según hemos indicado en la sentencia de 7 de julio de 2010 (casación 3520/05 , FJ 4º):

" La prescripción del derecho de la Administración a exigir el pago de la deuda tributaria comienza a correr desde el día en que finaliza el plazo reglamentario establecido para el pago voluntario, tal y como establecen los artículos 64.b ) y 65 de la Ley General Tributaria de 1963 , pero ha de entenderse referida al obligado principal. Si no estuviera prescrita la acción para él, debido a los actos de interrupción a los que se refiere el artículo 66 de la citada Ley , resultaría absurdo entender que el plazo de prescripción sigue corriendo, al margen de dichas circunstancias, para los obligados secundarios.

Existen, pues, dos periodos diferentes: el que se refiere a la prescripción de las acciones frente al deudor principal, que abarca todo el tiempo que transcurra hasta la notificación de la derivación de responsabilidad, y el que se abre con tal acto, siempre que la prescripción no se hubiese producido con anterioridad, que afecta a las acciones a ejercitar contra el responsable subsidiario, teniendo incidencia dentro de cada uno de dichos periodos las actuaciones con capacidad para interrumpir el correspondiente plazo de prescripción con arreglo a lo dispuesto en el artículo 66 de la Ley General Tributaria de 1963 .

La Ley General Tributaria que se encuentra en vigor en la actualidad [...] aclara toda duda sobre el particular, ya que en el artículo 67.2 , último párrafo, se refiere al cómputo del plazo de prescripción para los responsables subsidiarios indicando que empieza a contarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o cualquiera de los deudores solidarios. Este precepto, por lo demás, no se opone al régimen imperante bajo la vigencia de la Ley de 1963, en el que, con arreglo al artículo 164 del Reglamento General de Recaudación , la declaración de fallido de los deudores principales y, en su caso, solidarios constituía el dies a quo para iniciar las actuaciones respecto de los subsidiarios".

Por lo tanto, y en primer lugar, la prescripción respecto del responsable subsidiario comienza cuando la acción puede ejercitarse contra él...".

En definitiva, en supuestos como el que nos ocupa, rige el principio de la actio nata, explicitado en la sentencia que se acaba de transcribir, así como, entre otras, en la sentencia de 26 de abril de 2012, rec. 5411/2008, ECLI:ES:TS:2012:3165 , en la que afirmábamos que, "el plazo de prescripción respecto de la obligación del responsable habrá de computarse desde que se pueda ejercitar la acción contra él en aplicación del principio de la actio nata y no desde la fecha en la que se hubiese devengado originariamente la liquidación que fija la obligación del sujeto pasivo".

Y más adelante la mencionada sentencia de 7 de febrero de 2022 incorpora el siguiente contenido interpretativo:

" En ese supuesto, acaecidos los presupuestos fácticos y jurídicos determinantes de la responsabilidad, en virtud de la doctrina de la actio nata, la declaración de fallido del deudor principal comporta el dies a quo del plazo de prescripción para exigir el pago al responsable subsidiario, por ser a partir de ese momento cuando puede derivarse contra él la responsabilidad tributaria.

Efectuada la declaración de fallido del obligado tributario, las actuaciones recaudatorias posteriores contra ese obligado fallido, llevadas a cabo por la misma Administración pública que procedió a dicha declaración o por otra diferente, resultan innecesarias en tanto no se haya acreditado la revisión de la declaración de fallido y la rehabilitación de los créditos incobrables". En este mismo sentido se pronunciaba esta Sala del TSJ de Asturias en nuestra Sentencia de 27 de septiembre de 2023 (recurso 913/2022); y la STSJ de Madrid de 13 de febrero de 2023 (recurso 323/2021) que tras cita de la STS trascrita parcialmente, señala: " Conforme al criterio recogido en la sentencia transcrita, si las actuaciones recaudatorias posteriores contra el obligado fallido (providencias de apremio y diligencias de embargo) carecen de virtualidad para interrumpir el plazo de prescripción para exigir el pago al responsable subsidiario, tampoco la solicitud de fraccionamiento formulada por aquel con posterioridad a la declaración de fallido interrumpirá dicho plazo, por la misma fundamentación jurídica de no constar acreditada la revisión de la declaración de fallido y la rehabilitación de los créditos incobrables, como consecuencia de la posible solvencia sobrevenida del obligado al pago declarado fallido".

Pues bien, partiendo de la doctrina expuesta no puede acogerse como día de inicio para el computo del plazo de prescripción el que señala la Administración, 3 de mayo de 2016, por tratarse de una última actuación recaudatoria, que no modificó la declaración de fallido, sino que habrá que estar a la fecha de esta, es decir, el 12 de mayo de 2015. Y siendo este el día de referencia, cuando se acuerda la incoación del segundo procedimiento de derivación de responsabilidad subsidiaria, en enero de 2019, no había transcurrido de cuatro años del art. 66 de la LGT, siendo este acuerdo de incoación efectivo a efectos de interrupción del plazo de prescripción.

TERCERO .- SOBRE LA CADUCIDAD.

En cuanto al instituto de la caducidad, debe señalarse que el art. 104 de la LGT establece: " 1. El plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será de seis meses.

El plazo se contará:

a) En los procedimientos iniciados de oficio, desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio".

En la aplicación de este precepto al supuesto que analizamos, no podemos perder de vista que la Resolución del TEARA de 25 de octubre de 2018, declaro la nulidad del anterior procedimiento de derivación (" Pues bien, en el supuesto objeto de la presente resolución se produce, a nuestro parecer, un vicio de nulidad absoluta, pues, no habiéndose iniciado el procedimiento, se carece de un sustrato sobre el que analizar "defectos del procedimiento de recaudación", pues tal procedimiento no existe.

La conclusión no puede, en consecuencia, ser otra que declarar la nulidad absoluta de todo lo actuado por haber prescindido total y absolutamente del procedimiento previsto"), por lo que no estamos ante un supuesto de retroacción de actuaciones, en los términos de la Resolución del TEAC de 20 de marzo de 2019 que invoca el recurrente. Por ende, declarada la nulidad del procedimiento previo, en tanto no hubiera transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años, la AEAT estaba habilitada para la incoación de un nuevo procedimiento de derivación, y así lo hizo con la Resolución de 11 de enero de 2019, que fue notificada al interesado, como el mismo reconoce, el 12 de febrero de 2019.

De esta forma, lo que debe analizarse es sí había transcurrido el plazo de seis meses entres esa notificación y la Resolución que resuelve el procedimiento. Como quiera que esta última se dictada en fecha 20 de junio de 2019, y notificada el 27 del mismo mes y año, no se había producido el plazo de caducidad.

Todas las actuaciones a las que se refiere el actor, previas a la declaración, y realizadas con ocasión del anterior expediente, y como investigación previa, no pueden tenerse en consideración a efectos del plazo de caducidad, desde el momento en el que este fue declarado nulo por el TEARA, puesto que lo que acontece es el inicio de un nuevo expediente, al margen de la numeración que pudiera dársele, en tanto que la declaración respecto del procedimiento previo fue de nulidad radical, con efectos ex tunc. Por otro lado resulta contradictorio que se aduzca la nulidad de este nuevo expediente por incorporar indebidamente todas esas actuaciones de investigación del procedimiento nulo, y se pretendan hacer valer con eficacia a efectos de caducidad. Pero en todo caso, debemos citar lo que afirma la STS de 27 de septiembre de 2022 (recurso 2375/2021), en relación a un supuesto de derivación de responsabilidad por parte de la TGSS: " La cuestión sobre la que versa el litigio en sede casacional es exclusivamente la relativa a la determinación del inicio de expediente de derivación de responsabilidad frente a la Seguridad social por parte de la mercantil Tendo, en función de la relevancia que pudiera tener la solicitud de informes al amparo del artículo 82 de la Ley 30/1992 (en la actualidad, el 79 de la Ley 39/2015 ). De la solución que se de a tal cuestión dependería la eventual caducidad del expediente que propugna la citada mercantil.

La tesis de la parte recurrente no puede prosperar. De los hechos que constan y no son discutidos deriva que, tras prolongadas actuaciones previas por parte de la Seguridad Social, ésta inició expedientes de reclamación de determinadas cantidades a un determinado número de empresas, entre ellas la aquí recurrente, por derivación de responsabilidad solidaria por constituir grupo empresarial.

Señala sin embargo la recurrente que la Ley de procedimiento administrativo aplicable al caso (como se ha indicado, la 30/1992, de 26 de noviembre) contemplaba dos supuestos de solicitud de información. Uno, el previsto en el artículo 69 relativo a la iniciación de oficio de procedimientos (que se corresponde con el 55 de la vigente ley procedimental 39/2015 ), que establece que "con anterioridad al inicio del procedimiento, el órgano competente podrá abrir un período de información previa con el fin de conocer las circunstancias del caso concreto y la conveniencia o no de iniciar el procedimiento". El segundo supuesto sería el previsto en el artículo 82 de la citada Ley 30/1992 (actualmente el 79 de la referida Ley 39/2015), que contempla la posibilidad de solicitar informes, preceptivos o por conveniencia, una vez iniciado ya un determinado procedimiento y al objeto de su mejor resolución...

De esta forma, ambos procedimientos, las actuaciones previas de información y el de derivación de responsabilidad, aunque estrechamente relacionados, son procedimientos distintos, iniciándose el segundo con su acuerdo expreso de incoación.

En consecuencia y tal como señala la Sala de instancia en el fundamento que se ha reproducido, desde la fecha de notificación del acuerdo de incoación del expediente de derivación de responsabilidad hasta la fecha de notificación de la resolución sobre dicha responsabilidad, impugnada en el contencioso administrativa a quo, no transcurrió el plazo de caducidad de seis meses que invoca la recurrente".

Efectivamente, el art. 55 de la LPACAP establece: " 1. Con anterioridad al inicio del procedimiento, el órgano competente podrá abrir un período de información o actuaciones previas con el fin de conocer las circunstancias del caso concreto y la conveniencia o no de iniciar el procedimiento.

2. En el caso de procedimientos de naturaleza sancionadora las actuaciones previas se orientarán a determinar, con la mayor precisión posible, los hechos susceptibles de motivar la incoación del procedimiento, la identificación de la persona o personas que pudieran resultar responsables y las circunstancias relevantes que concurran en unos y otros.

Las actuaciones previas serán realizadas por los órganos que tengan atribuidas funciones de investigación, averiguación e inspección en la materia y, en defecto de éstos, por la persona u órgano administrativo que se determine por el órgano competente para la iniciación o resolución del procedimiento".

Dentro de esas actuaciones, está la obtención de datos e información mediante el requerimiento a terceros en los términos del art. 93 y 94 de la LGT, en relación con el art. 162 de la misma. En el caso de autos, en un largo procedimiento de recaudación contra la deudora principal, con multitud de actuaciones ejecutivitas, se solicita información sobre el actor, con la finalidad de determinar si concurría en él la condición de administrador de la sociedad, a efectos de derivación de la responsabilidad de las deudas de la mercantil, pero estas actuaciones no determinan la incoación del expediente de derivación, sino que son el sustento para, una vez identificado el actor como administrador de hecho de la sociedad, iniciar el procedimiento en cuestión.

Por último, en relación requerimiento del artículo 162 de la LGT, en el mismo sentido, hay que acoger el razonamiento del TEARA, en cuanto no es un acto administrativo que inicie un procedimiento de derivación de responsabilidad, sino que se realiza en el ejercicio de las funciones administrativas atribuidas al órgano de recaudación para comprobar e investigar la existencia y situación de los bienes y derechos de los obligados tributarios.

CUARTO .- SOBRE LAS ACTUACIONES DEL PROCEDIMIENTO DE DERIVACIÓN.

El demandante invoca en su escrito de demanda, como primer motivo de impugnación, que se hayan empleado actuaciones declaradas nulas como motivación del Acuerdo de derivación de responsabilidad, sin realizar nuevas diligencias de investigación. En este punto, debe reiterarse lo que acabamos de exponer, distinguiendo entra las actuaciones previas al acuerdo de incoación y el procedimiento de derivación en sí. Cierto es que una reiterada jurisprudencia exige, en supuestos de caducidad de un procedimiento, que para iniciar otro posterior, dentro del plazo de prescripción, es preciso una declaración formal de caducidad, y un acuerdo que incorpore expresamente las actuaciones realizadas en el expediente caducado, así la STS de 29 de septiembre de 2023 (recurso 8103/2021) ("Recapitulando, si para considerar caducado un procedimiento no es necesaria la declaración expresa de caducidad, la misma resulta imprescindible si la Administración pretende iniciar un nuevo procedimiento (cuando no se haya producido la prescripción) o incorporar en ese nuevo procedimiento los documentos y elementos de prueba obtenidos en el procedimiento caducado.

La funcionalidad de la declaración de caducidad como requisito para iniciar un nuevo procedimiento se encuentra explícitamente proclamada, entre otras, en la referida sentencia 1042/2019 de 10 de julio, rca. 2220/2017 : "Habiéndose producido la caducidad del procedimiento de inspección, como es el caso, es preciso que la misma sea declarada de manera expresa antes de volver a iniciar el mismo procedimiento u otro distinto, con el mismo alcance o con otro diferente, siempre que no haya mediado prescripción."). Y esta misma doctrina cabe aplicarla a un caso como el de autos, en el que se ha declarado, por Resolución del TEARA, la nulidad del procedimiento precedente, no ya en cuanto a la declaración respecto del procedimiento nulo, por esa declaración ya se ha producido, sino en orden a incorporar lo actuado en el procedimiento de derivación nulo. Pero, como señalamos, en el presenté supuesto, la Administración sustenta la derivación en la condición del actor como administrador de hecho, y tal condición surge no de las actuaciones realizadas en aquél, sino en la información previamente llevada a cabo que no formaba parte del aquél procedimiento, constituyendo otro distinto, en los términos de la STS 27 de septiembre de 2022 (recurso 2375/2021). Se trata de una actividad instrumental para poder determinar el elemento subjetivo de la derivación de responsabilidad, es decir, quien era el verdadero administrador de la mercantil a efectos de aplicar el art. 43.1.a) de la LGT. Y una vez notificado el Acuerdo de inicio del procedimiento de derivación, tuvo conocimiento de lo actuado, y pudo instar la actividad probatoria que considerase oportuna, de hecho tuvo hasta dos trámites de vista del E.A., presentado dos escritos de alegacio0nes, e incorporando documentación.

De esta forma, no se parecía el vicio invocado.

QUINTO .- SOBRE LA IRREGULARIDAD EN LA DECLARACIÓN DE FALLIDO.

Centra el debate el recurrente, en la aplicación del art. 176 de la LGT y 61.2 del RGR. Pues bien, el art. 41 de la LGT establece: " 1. La Ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades. A estos efectos, se considerarán deudores principales los obligados tributarios del apartado 2 del artículo 35 de esta Ley .

2. Salvo precepto legal expreso en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria.

3. Salvo lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.

Cuando haya transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan...

5. Salvo que una norma con rango de Ley disponga otra cosa, la derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables requerirá un acto administrativo en el que, previa audiencia al interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión, de conformidad con lo previsto en los artículos 174 a 176 de esta Ley. Con anterioridad a esta declaración, la Administración competente podrá adoptar medidas cautelares del artículo 81 de esta Ley y realizar actuaciones de investigación con las facultades previstas en los artículos 142 y 162 de esta Ley.

La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios.

6. Los responsables tienen derecho de reembolso frente al deudor principal en los términos previstos en la legislación civil".

Por su parte, el art. 176 de la LGT establece: " Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario".

Mientras que el artículo 61 RGR (RD 939/05) define del concepto de deudor fallido y crédito incobrable: " Concepto de deudor fallido y de crédito incobrable

1. Se considerarán fallidos aquellos obligados al pago respecto de los cuales se ignore la existencia de bienes o derechos embargables o realizables para el cobro del débito. En particular, se estimará que no existen bienes o derechos embargables cuando los poseídos por el obligado al pago no hubiesen sido adjudicados a la Hacienda pública de conformidad con lo que se establece en el artículo 109. Asimismo, se considerará fallido por insolvencia parcial el deudor cuyo patrimonio embargable o realizable conocido tan solo alcance a cubrir una parte de la deuda.

La declaración de fallido podrá referirse a la insolvencia total o parcial del deudor.

Son créditos incobrables aquellos que no han podido hacerse efectivos en el procedimiento de apremio por resultar fallidos los obligados al pago.

El concepto de incobrable se aplicará a los créditos y el de fallido a los obligados al pago.

2. Una vez declarados fallidos los deudores principales y los responsables solidarios, la acción de cobro se dirigirá frente al responsable subsidiario.

Si no existieran responsables subsidiarios o, si existiendo, estos resultan fallidos, el crédito será declarado incobrable por el órgano de recaudación.

3. Sin perjuicio de lo que establece la normativa presupuestaria y atendiendo a criterios de eficiencia en la utilización de los recursos disponibles, se determinarán por el Director del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria las actuaciones concretas que deberán realizarse a efectos de justificar la declaración de crédito incobrable.".

Partiendo de estos preceptos hay que hacer las siguientes consideraciones:

1º Como recuerda la STSJ de Galicia de 20 de octubre de 2023, recordando otras anteriores de la misma Sala, y siguiendo el criterio del TEAC que se cita en el Acuerdo de derivación, la declaración de fallido " no es propiamente un título que abre la posibilidad de proceder contra el responsable subsidiario, al modo de un título ejecutivo, sino que es un presupuesto de hecho conforme al cual el procedimiento de derivación de responsabilidad es viable. En este contexto tal declaración lo que exige es el análisis previo de la existencia de bienes realizables en el patrimonio del deudor principal de suerte que solamente cuando éstos faltan entra en juego la eventual responsabilidad subsidiaria... ". Lo esencial es pues, que la Administración haya realizado una actividad tendente al cobro de la deuda del responsable principal, y en su caso, de haberlos, de los solidarios, y cuando no sea posible, total o parcialmente, el cobro del crédito generado, hacer esa declaración de Fallido de forma expresa, y que obre en el E.A. cuando se inicie el procedimiento de derivación de responsabilidad subsidiaria, pudiendo tener entonces, ese responsable, conocimiento de dicha declaración de Fallido.

2º La STS de 3 de abril de 2012 TS3ª (recurso 6448/2009) señala: " ninguno de los preceptos procedimentales aplicables al presente caso, el 37.4 de la LGT y el 14.2 del Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprobó el Reglamento General de Recaudación, prevén notificación alguna a la deudora principal de la declaración de fallido como presupuesto previo al ejercicio de la acción de derivación de responsabilidad subsidiaria, pues lo relevante en este tipo de supuestos es que se produzca la notificación al sujeto responsable de la declaración y derivación de responsabilidad, no vinculándose a ella obligación alguna de notificación de la declaración de fallido al deudor principal".

3º Por otro lado, es doctrina jurisprudencial la falta de necesidad de notificación a los declarados responsables subsidiarios. Así lo señala la reciente STAN de 30 de enero de 2022 (recurso 1899/2019: " Frente a ello no pueden válidamente prosperar las alegaciones del actor tendentes a demostrar la improcedencia de la declaración de fallido del mismo, tales como que no se ha notificado esa declaración de fallido puesto que esa notificación no tiene que notificarse a los deudores subsidiarios, que por otra parte conocen de su existencia.

Y así nos encontramos con que el Tribunal Supremo en sentencia de fecha 24 mayo 2010 deja constancia de: La doctrina sobre el particular, de la que la Sala de instancia ha dado cuenta con precisión y rigor, sino tan sólo recordar que la declaración de fallido, presupuesto de la derivación de la responsabilidad [ artículos 37.5 de la Ley General Tributaria de 1963 y 14.1.a) del Reglamento General de Recaudación ], exige la previa indagación sobre la existencia en el patrimonio del deudor principal de bienes o derechos embargable o realizables (artículo 164.1 de dicho Reglamento) [por todas, sentencias de 26 de septiembre de 2007 (casación 4754/02 , FJ 5º), 28 de octubre de 2009 (casación 4883/03, FJ 4 º) y 1 de marzo de 2010 (casación 7493/04 , FJ 4º)]. Esa tarea fue llevada a cabo en el presente supuesto con el resultado negativo del que dejan constancia los jueces a quo (cuarto párrafo del fundamento segundo), circunstancia que el recurrente no niega.

El procedimiento seguido por la Administración tributaria para declarar responsable subsidiario de la deuda de la entidad principal frente a aquellos que como administradores de la entidad no han llevado a cabo las acciones que les correspondían para evitar perjuicios a los deudores, en este caso la Hacienda Pública, se debe considerar como procedimiento autónomo, respecto del deudor principal...".

4º Se combate que la Administración haya realizado la actividad en vía ejecutiva que le era exigible para el cobro de la deuda del obligado principal. Sin embargo, como señala el TEARA, la declaración como fallido de un deudor no depende de que dicho deudor tenga o no tenga patrimonio, sino de que la Administración Tributaria lo localice o no lo localice y, en caso de localizarse, que los bienes que lo integran sean de inmediata realización y de valor suficiente para cubrir el importe adeudado. Y, efectivamente, del E.A. se deriva que la Administración Tributaria si efectuó un esfuerzo reiterado, y numerosas actuaciones tendentes al cobro del crédito, intentando el embargo de cuentas bancarias, de créditos que la sociedad tuviese a su favor, sin conseguir cubrir el importe por ella adeudado, y procediendo a declarar fallido parcial a la entidad por cuanto existen ingresos periódicos de una diligencia de embargo de créditos; y la última actuación realizada por la entidad deudora principal tendente al pago de la deuda por el concepto IVA, 2009-2010 Actas de Inspección, es la solicitud de aplazamiento/fraccionamiento presentada el 04/10/2013 que finalizó con acuerdo de fecha 5/11/2013 denegando el aplazamiento solicitado. Si hubieran existido los bienes que refiere el demandante, quien parece tener un evidente conocimiento de la situación de la sociedad, incluidos intentos de acuerdo de pago con la administración, bien podía haber descrito estos bienes, su situación, y posibilidad de realización en vía ejecutiva.

El art. 173.1 de la LGT establece que " 1. El procedimiento de apremio termina:

a) Con el pago de la cantidad debida a que se refiere el apartado 1 del artículo 169 de esta ley .

b) Con el acuerdo que declare el crédito total o parcialmente incobrable, una vez declarados fallidos todos los obligados al pago". De forma que la declaración de fallido podrá referirse a la insolvencia total o parcial del deudor, como así lo recoge de forma expresa el 61 RGR más arriba trascrito.

5º En cuanto a la alegación de los responsables solidarios, se hace preciso que la Administración, a tenor de cumplirse los supuestos del art. 42 de la LGT, así lo hubiera declarado, lo que no ha acontecido, de forma que no constando responsables solidarios así determinados, no se hace precisa su previa declaración de fallidos. Precisamente, la investigación previa efectuada por la Administración tenía por objeto, como hemos indicado, determinar quién era el verdadero administrador de la sociedad, y podía haber tenido una conducta susceptible de generar responsabilidad.

SEXTO .- SOBRE EL PRESUPUESTO DE HECHO PARA DERIVAR LA RESPONSABILIDAD.

Entornado ya en los presupuestos para que nazca la responsabilidad declarada, el art. 43.1.a) regula: " 1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:

a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones"

El art. 182.2 LGT señala: " 2. Responderán subsidiariamente del pago de las sanciones tributarias las personas o entidades que se encuentren en los supuestos de los párrafos a ), g ) y h) del apartado 1 del artículo 43 de esta Ley , en los términos establecidos en dicho artículo.

El procedimiento para declarar y exigir la responsabilidad subsidiaria será el previsto en el artículo 176 de esta Ley .".

Cabe señalar como requisitos para la derivación de responsabilidad subsidiaria en esta modalidad:

a) la necesidad de que el deudor principal sea una persona jurídica;

b) que la persona jurídica haya cometido una infracción tributaria, no el administrador;

c) que no existan responsables solidarios;

d) que previamente las deudas de las personas jurídicas y los responsables solidarios hayan sido declaradas fallidas;

e) que el responsable subsidiario estuviese en el ejercicio de cargo de administrador de hecho o de derecho o consejero en la fecha de la comisión de las infracciones tributarias y;

f) que la conducta del administrador o consejero revele la ausencia de la diligencia debida en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Como razona la STJ de Extremadura de 28 de septiembre de 2022 (recurso 82/2022) " Para la declaración de este supuesto de responsabilidad subsidiaria no será preciso que la Administración pruebe la existencia de una conducta dolosa o negligente grave pero sí será necesario probar que los administradores no han actuado con la diligencia debida en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Dicho con otras palabras, el precepto no establece una responsabilidad objetiva en la persona del administrador sino que será preciso demostrar que no ha ejercido sus funciones con el suficiente cuidado o ha existido dejación en su conducta que ha conducido al incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la sociedad constitutiva de infracción. El precepto no contempla, por tanto, un supuesto de mera traslación automática de la responsabilidad, sino que el mismo está sujeto a un actuar culposo por parte de la persona que va a quedar sujeta a tal responsabilidad. Este actuar puede proceder de una doble vía, la primera es la propia del dolo, es decir, la que concurre en quien actúa con conocimiento del alcance de su proceder y quiere o acepta el resultado lesivo para los intereses de la Administración Tributaria como consecuencia de su acción contraria a Derecho; la segunda es la propia de la culpa y se manifiesta en quien, infringiendo las normas elementales de cuidado exigible a la generalidad de las personas que puedan encontrarse en su misma situación, obra fuera del campo legal, dando lugar a un perjuicio para los citados intereses".

La STS de 9 de abril de 2015 (recurso de casación para unificación de doctrina 1997/2013), casando una Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana, de 13 de febrero de 2013, establecía: " Pues bien, la Sala anticipa que procede la estimación del recurso interpuesto, en le medida en que la sentencia impugnada resulta contradictoria con la doctrina jurisprudencial reiterada de esta Sala, relativa a la responsabilidad de los administradores y de las que son un ejemplo algunas de las sentencias ofrecidas para contraste por el Abogado del Estado.

Así, en la Sentencia de esta Sala de 30 de junio de 2011 (recurso de casación 2294/2009 ), se dio respuesta al tercer motivo de casación, en el que se alegaba infracción del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria de 1963 y de la jurisprudencia aplicable por entender que el acuerdo de derivación adolecía de falta de motivación al no reflejar la conducta ilícita en la que incurrió el administrador y ello a través del Fundamento de Derecho Cuarto, en el que se dijo:

"Con relación a los requisitos que exige el art. 40.1, párrafo primero, de la LGT , para derivar la responsabilidad a los administradores esta Sala ha señalado en la Sentencia de fecha 25 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 1597/2005 ) que de la lectura del art. 40.1 de la LGT «se desprende que la derivación de responsabilidad se fundamenta en dos causas distintas: una, por el incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la persona jurídica, originador de infracciones tributarias simples o graves. Dos, por la existencia de obligaciones tributarias "pendientes", en el supuesto de que la persona jurídica haya cesado en su actividad.

En el primer supuesto, se exige la declaración administrativa de la existencia de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador, dado que, como sujeto pasivo, es la responsable principal del incumplimiento tributario; de forma que, declarada tal responsabilidad, queda expedita la vía de derivación de responsabilidad a los administradores, que hubieren obrado, en principio, con pasividad o consentido el incumplimiento, declarado como infracción simple o grave.

En el segundo supuesto, la norma se limita a derivar dicha responsabilidad cuando se da la circunstancia del "cese de la actividad" de la persona jurídica, lo que supone su desaparición del tráfico mercantil y la imposibilidad del cobro de la deuda tributaria del sujeto pasivo, y se trate de "deudas pendientes".

El incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los administradores de uno de sus deberes esenciales, cual es llevar o vigilar que se lleve correctamente la contabilidad, y cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. El administrador de la sociedad no puede desligarse de la responsabilidad derivada del incumplimiento de esas obligaciones, pues, en todo caso, debió vigilar que esas obligaciones fueran cumplidas por las personas a quienes se hubiere encomendado tal función» (FD Sexto). [En el mismo sentido, Sentencia de 25 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 5120/2004 ), FD Primero].

De igual forma, esta Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha entendido, y ya con respecto a la responsabilidad subsidiaria regulada en el citado art. 40.1, párrafo primero, de la LGT de 1963 , que: «(1º) la responsabilidad alcanza a quienes tuvieran la condición de administradores al cometerse la infracción, aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo; (2º) la imputación de responsabilidad es consecuencia de los deberes normales en un gestor, siendo suficiente la concurrencia de la mera negligencia; y (3º) si de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas se deduce que los administradores, aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención, hicieron «dejación de sus funciones» y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, la atribución de responsabilidad subsidiaria resulta correcta, al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad» [ Sentencia de 18 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 1787/2005 ), FD Quinto; en idéntico sentido, Sentencias de 17 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 6738/03), FD Octavo ; de 20 de mayo de 2010 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 10/05), FD Quinto; de 20 de enero de 2011 (rec. cas. núms. 2492/2008 y 4928/2008), FD Tercero].

También hicimos notar en la Sentencia de 1 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 2679/2005 ) que, como ya se dijo en «la sentencia de la Sala Tercera de 31 de mayo de 2007 (rec. casación unif. doctrina num. 37/2002), los administradores responsables serán quienes tuvieran esa condición al cometerse la infracción aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo» (FD Cuarto)."

Por otra parte, en la Sentencia de 31 de mayo de 2012 (recurso de casación 3145/20009 ), también ofrecida como contraste, se transcribió la anterior doctrina y tras constatar la existencia de una infracción tributaria por IVA, declara que " De esa conducta debe responder el recurrente con independencia del hecho de que existiera apoderados, pues como señala nuestra jurisprudencia <>".

En atención a esta doctrina, no puede obviarse que el art. 225 de la Ley 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, establece como deberes generales de los administradores: " 1. Los administradores deberán desempeñar el cargo y cumplir los deberes impuestos por las leyes y los estatutos con la diligencia de un ordenado empresario, teniendo en cuenta la naturaleza del cargo y las funciones atribuidas a cada uno de ellos; y subordinar, en todo caso, su interés particular al interés de la empresa.

2. Los administradores deberán tener la dedicación adecuada y adoptarán las medidas precisas para la buena dirección y el control de la sociedad.

3. En el desempeño de sus funciones, el administrador tiene el deber de exigir y el derecho de recabar de la sociedad la información adecuada y necesaria que le sirva para el cumplimiento de sus obligaciones".

En el caso de autos, la aplicación de estos requisitos parten de la propia condición del recurrente como administrador de hecho de la Sociedad ADADE ASTURIAS SL, Sociedad que fue constituida por él y por su esposa doña Rosana en 1995, siendo administrador único de la entidad hasta el 10 de febrero de 1997. Si nos encontramos ante la figura del Administrador de hecho, figurando formalmente en la documentación societaria, y en el Registro Mercantil un administrador distinto, es evidente que el oscurantismo generado por esta situación exige, para flotar la realidad oculta, acudir, en la mayoría de los casos, a elementos indiciarios, en los términos del art. 108.2 LGT, conforme al cual " para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano".

Pues bien, como bien señala el Acuerdo de derivación y la Resolución del TEARA, en el E.A. aparece un documento privado de fecha 12-12-08, firmado por el recurrente, doña Tamara, y doña Cecilia, en el que los comparecientes obrando en nombre propio, y además los dos primeros en representación de la entidad mercantil ADADE ASTURIAS SL, recogen las siguientes cláusulas:

En primer término, exponen que doña Tamara, NIF NUM003, y doña Cecilia, NIF NUM004 figuran actualmente como únicas socias de la entidad mercantil, siendo su administradora única desde el año 1997 doña Cecilia.

En segundo término, desde el año 1997 y hasta el año 2005 figuraban como únicas socias de la referida entidad Dña. Rosana, doña Africa y doña Cecilia.

En la tercera cláusula se señala "que a pesar de tal figuración, es lo cierto que dicha sociedad pertenecía entonces a los esposos, don Jeronimo y doña Rosana, siendo las señoras Africa y Cecilia meras trabajadoras de la sociedad".

En la cuarta cláusula señalan que " quien vino regentando de hecho, y en todos los aspectos la sociedad Adade Asturias SL fue D. Jeronimo, limitándose la que figuraba como administradora a seguir las instrucciones de éste y a estampar su firma en los documentos que éste le presentaba, pero sin que jamás asumiera facultad decisoria alguna en orden a la sociedad, llevando la contabilidad de la empresa y todo lo concerniente a su funcionamiento personalmente D. Jeronimo."

En la cláusula séptima se indica que " D Jeronimo y Dña. Tamara reconocen expresamente que Dña. Cecilia es trabajadora por cuenta ajena de la entidad mercantil prestando servicios para la misma como abogado y Directora del Departamento jurídico, con un salario líquido mensual de 2.450,00 euros, reconociéndole una antigüedad, a todos los efectos desde el mes de abril del año 1989."

En la cláusula octava del presente documento don Jeronimo y doña Tamara se obligan a pagar a Dña. Cecilia en el supuesto de quedar desvinculada de la sociedad por causa ajena a la misma, una indemnización, expresando ésta, como así se recoge en la cláusula duodécima, su voluntad de cesar en la empresa el 17-02-10.

En escritura otorgada ante Notario en fecha 1-07-09, con el número de protocolo 1494, se recoge la compraventa de participaciones sociales. Las únicas socias de la entidad hasta esa fecha son Dña. Cecilia y Dña. Tamara.

Dña. Cecilia, NIF NUM004, titular de 14.797 participaciones, transmite 9.065 participaciones a Dña. Filomena, NIF NUM005; a Dña. Tamara, NIF NUM003, un número de 5.362 participaciones; y a D. Jeronimo, un número de 370.

Una vez efectuadas esas ventas, quedan como únicos socios de ADADE ASTURIAS SL, Dña. Filomena, titular de 9.065 participaciones, Dña. Tamara, titular de 9.065 participaciones, y D. Jeronimo, titular de 370 participaciones. No puede obviarse que doña Filomena es hija de don Jeronimo, por lo que la mayoría de participaciones queda en el ámbito familiar.

En fecha 25-03-10 se publica en el Boletín Oficial del Estado la Orden EDU773072010, de 26 de febrero, del Ministerio de Educación, por la que se inscribe en el Registro de Fundaciones del Ministerio la Fundación ADADE. Esta

Fundación ha sido constituida por D. Juan Miguel, D. Basilio y la sociedad ADADE SA. Se inscribe en el Registro de Fundaciones la apertura de las delegaciones de la Fundación en distintas provincias, designando representantes y el otorgamiento de poderes a los mismos. En la misma se inscribe la Delegación de la Fundación en Asturias, y se designa como su representante a don Jeronimo.

En la dirección de Internet de "Comercios y servicios de Oviedo", figura como asociada la entidad ADADE. Presta servicios de asesoría fiscal, laboral, contable y jurídica en Oviedo. Se indica que tiene "más de 30 años de experiencia en el sector de asesoramiento integral y personalizado a PYMES". Se señala como "persona de contacto a Jeronimo", indicando el siguiente e-mail: DIRECCION000.

La entidad se encuentra dada de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas en el epígrafe 849.7 "Servicio de Gestión Administrativa", desde el 27-03-97, con domicilio de actividad en la CALLE000, nº NUM006 de Gijón; y en el epígrafe 849.9 "Otros servicios independientes Ncop" desde el 31-01-96. El inmueble de Gijón es propiedad de D. Jeronimo como resultado de la adjudicación de un juicio cambiario que se siguió por D. Jeronimo contra la sociedad ADADE Asturias SL en reclamación de 187.453,27 euros. Respecto al inmueble de Oviedo es propiedad de la entidad DIRECCION001 CB y aportado por dicha entidad el contrato de arrendamiento suscrito el 29-12-2010 se manifiesta que fue firmado por D. Jeronimo como representante de la sociedad, si bien a finales del 2013 o principios del 2014 se pone en contacto con el arrendador D. Jeronimo para modificar el contrato para que se varíe el representante figurando Doña Tamara.

En las contestaciones a los requerimientos realizados a clientes de la sociedad deudora, reflejados en la página 16 del acuerdo de derivación, los requeridos identifican a D. Jeronimo como gerente de la deudora principal, lo que da virtualidad a las manifestaciones realizadas por doña Ascension, y doña Candida, que fueron trabajadoras de la mercantil, y afirman que era don Jeronimo el verdadero propietario, y que actuaba como administrador, adoptando todas las decisiones de dirección. Cierto es que entre ellas y don Jeronimo han existido contiendas judiciales que podrían minimizar el valor probatorio de sus manifestaciones, no obstante lo cual, el resto del acervo probatorio pone de manifiesto lo contrario.

En definitiva, debemos concluir que la Administración acredita suficientemente la condición de administrador de hecho del demandante, sin que la testifical practicada pueda desvirtuar esta conclusión, dado que una de las testigos, doña Tamara reconoce haber tenido una relación personal don el actor, aun cuando actualmente afirma que ya no existe dicha relación. No obstante esa vinculación personal hace que la apreciación de sus manifestaciones no tenga la virtualidad de contradecir afirmaciones que provienen de terceros, como los clientes de la mercantil, cuya objetividad aparece más evidente. Por otro lado, aun cuando señala que ella era la responsable, reconoce que cuando se firma el contrato de arrendamiento ella no estaba en Asturias, y Jeronimo actuó como mandatario, pero al poco tiempo modificaron el contrato, sin embargo pasaron casi tres años entre el contrato suscrito por don Jeronimo y la modificación para que constase doña Tamara, lo que deja en evidencia sus afirmaciones. Por otra parte, doña Cecilia refiere quien consideraba administradores, pero señala que estaba en el departamento laboral, y que dependía de una encargada de departamento. Por ello, tampoco resulta una persona cualificada para determinar quien tomaba de forma efectiva las decisiones de la actividad del negocio.

A partir de lo anterior hay que analizar la conducta del actor, teniendo en cuanta los parámetros de imputación de responsabilidad. No podemos obviar, como viene señalando nuestra jurisprudencia que las personas jurídicas actúan mediante las personas físicas que ostentan la condición de órganos sociales con funciones de representación y gestión, por lo que cuando una sociedad comete una infracción, la ley considera que dichas personas físicas pueden ser declaradas responsables si no han observado las obligaciones y deberes propios de su cargo, es decir, los administradores se sitúan en posición de garantes respecto al funcionamiento de la sociedad.

Determinada las deudas por la imposición de sanciones tributarias, el evidente que el administrador tenía conferidas facultades legales y estatutarias cuyo ejercicio le hubiese permitido conocer y evitar la comisión de las infracciones, así el artículo 225.3 de la LSC establece que: " En el desempeño de sus funciones, el administrador tiene el deber de exigir y el derecho de recabar de la sociedad la información adecuada y necesaria que le sirva para el cumplimiento de sus obligaciones". Así, quien actúa como administrador debió evitar la comisión de esas infracciones, lo que no hizo, adoptando una conducta, como mínimo negligente, aunque fuese pasiva, de desuso o de dejación de funciones. Por ende, más que de invertir la carga probatoria, lo que acontece es que cuando el ordenamiento jurídico coloca a un sujeto en posición de garante, y le encomienda la realización de la actividad necesaria y racionalmente posible, para la evitación de un concreto resultado - en este caso el incumplimiento de obligaciones tributarias - cuando éste se produce, cabe deducir, con arreglo a los criterios de la sana critica que la actividad impuesta por el ordenamiento jurídico no se ha producido.

EL Acuerdo de derivación analiza las Actas de las que trae causa la derivación, y señala, respecto de las infracciones por I Sociedades: " El obligado tributario ha presentado unos ingresos, en las declaraciones, inferiores a los que había consignado en los Libros Registro. La actitud del contribuyente no puede disculparse como un error en la transcripción de los datos sino que ha ocultado deliberadamente ingresos a la Administración"; en cuanto al IVA: " El obligado tributario ha presentado unos ingresos, en las declaraciones, inferiores a los que había consignado en los Libros Registro, así como unas cuotas deducibles para los que no dispone de soportes documentales que las justifiquen. La actitud del contribuyente no puede disculparse como un error en la transcripción de los datos sino que ha ocultado deliberadamente ingresos y aumentado gastos a la Administración, con el fin de disminuir la deuda tributaria a ingresar"; añade " Por una parte se considera la diferencia entre las cuotas devengadas declaradas y las comprobadas como operaciones o ingresos que se han omitido.

Por otra parte las diferencias entre las cuotas soportadas declaradas y las comprobadas también se entiende ocultación al incluir el contribuyente operaciones inexistentes al no haber aportado las facturas que respalden esas cuotas soportadas".

Estamos ante conducta reprochables, burdas y perfectamente detectables con la exigible diligencia, lo que hubiera evitado la comisión de la infracción si se hubieran cumplido debidamente los deberes de vigilancia y supervisión propios de su condición. De esta forma, concurre el elemento subjetivo.

SÉPTIMO .- OTRAS IRREGULARIDADES DENUNCIADAS.

Se hace hincapié por el actor en el anonimato de la denuncia que origino las actuaciones previas de la Administración. Ahora bien, lo trascendente no es la forma de conocimiento de la AEAT, que no inicia ni forma parte del E.A. de derivación, sino la actuación que posteriormente realizase la Administración para determinar la veracidad de las afirmaciones que aquella contenían. Y de todas ellas, el interesado ha tenido conocimiento con la apertura del E.A. de derivación, en el que se ponen de manifiesto todos los datos que la Administración Tributaria ha tenido en consideración para concluir su condición de administrador de hecho, concediéndole hasta dos trámites de vista y alegaciones, de forma que no se le ha generado efectiva indefensión.

Por lo que se refiere a la cantidad por la que se deriva la responsabilidad, hay que estar a lo que razona el TEARA: " existiendo ingresos aplicados a los recargos de apremio de la deudas y sanciones de la deudora y dado que de conformidad con el referido artículo 41.3 de la LGT la responsabilidad alcanza a la deuda tributaria exigida en periodo voluntario se minora el importe de los ingresos al principal de las deudas y sanciones exigidas al responsable, resultando dicha actuación ajustada a derecho". Efectivamente, a la página 33 del Acuerdo se recoge la aplicación y cantidades pagadas hasta la fecha de la derivación y la imputación de las mismas, señalando: " Los ingresos que se recogen en el anterior cuadro se aplicaron tanto al principal de las deudas tributarias de Adade Asturias SL, como al recargo de apremio de las mismas. Dado que no procede exigir al responsable el recargo de apremio, a efectos de determinar el alcance de su responsabilidad, solo procede minorar los ingresos aplicados al principal de las deudas", y seguidamente recoge el cuadro de imputaciones, sin que aparezca desvirtuado a la fecha de la emisión, sin perjuicio de las que los ingresos que se hubieran podido realizar posteriormente.

OCTAVO .- COSTAS.

A pesar de la desestimación del recurso, las dudas fácticas que presenta el supuesto determinan la no imposición de costas, en aplicación del art. 139 de la LJCA.