Sentencia Contencioso-Administrativo 407/2023 Tribunal Superior de Justicia de Canarias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 65/2023 de 20 de julio del 2023

PRIMERO.- Objeto del actual recurso, contenido de la demanda y del escrito de contestación.

I. El actual recurso contencioso-administrativo, tramitado por el procedimiento especial para la protección de derechos fundamentales, tiene por objeto la actuación administrativa consistente, según refiere el escrito de interposición y demanda, en la descarga, copia y acceso al contenido de la información contenida en el servidor terminal informático usado por el establecimiento comercial (Terminal Punto de Venta), sito en el domicilio Carretera General del Norte TF 235, nº 131, domicilio fiscal de la entidad, en el que desarrolla su actividad económica, el restaurante «Como En Casa».

II. Escrito de demanda.

Fundamenta este escrito el procedimiento especial instado, en la vulneración de los siguientes derechos fundamentales:

I.- Vulneración del derecho fundamental al secreto de las comunicaciones, artículo 18.3 de la Constitución Española. En concreto:

· Extralimitación de la actuación inspectora, por cuanto: "(.) en el referido terminal informático sustituto no solo se alojaba información de la entidad sino también podía contener la de otros sujetos, las comunicaciones con éstos, secretos profesionales y demás documentación no relacionada con los ejercicios objeto de comprobación e investigación, esto es, desprovista completamente de trascendencia tributaria (.) aun cuando se adoptase la medida cautelar de precinto de un pendrive, supone una actuación que conculca el derecho fundamental al secreto de las comunicaciones, ex artículo 18.3 de la CE, por cuanto que no existió autorización (ni judicial ni administrativa) de ningún tipo que permitiera recabar cualquier tipo de correspondencia electrónica."

· La autorización de la Delegada Especial de la AEAT, no habilitaba para el copiado de los sistemas informáticos, solamente permitía la «verificación y análisis» de la información, pero no habilitaba el acceso a la información contenida en el terminal informático, ni su extracción y copiado como ha sucedido.

· Al carecer de título judicial y administrativo para copiar e incautar la documentación e información contenida en los sistemas informáticos, únicamente el consentimiento del obligado tributario la hubiese legitimado a la AEAT para hacer acopio de ésta, sin embargo, ello tampoco se produjo, tal y como reconoce la propia Inspección en la diligencia nº 1.

· La vulneración de este derecho fundamental continúa produciéndose a la presente fecha, y ello, en la medida en que las actuaciones inspectoras se siguen llevando a cabo y la medida cautelar no se ha levantado, habiéndose perpetuado por la Inspección el desprecintado de las cajas que contiene el pendrive con la información extraída del terminal (la Administración tributaria ha citado en varias ocasiones a esta parte para llevar a cabo el desprecintado de la medida cautelar a pesar de que esta parte ha puesto en su conocimiento que se había interpuesto el presente recurso contencioso-administrativo).

II.- Vulneración del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio reconocido en el artículo 18.2 de la Constitución Española.

· Afirma que la parte recurrente su vulneración por la Inspección por tres razones:

- Se personó cuando todavía no se encontraba abierto al público (a las 11:42 a.m.; vid. documento anexo nº 3 vídeo personación terraza), contrariando la exigencia contenida en la autorización administrativa expedida por la Delegada Especial de la AEAT.

- Los actuarios accedieron a todas las instalaciones y no solo a las áreas públicas (el encargado solo les dejó acceder al comedor para que pudieran sentarse para estar cómodos, tal y como solicitó la Inspección), y carecían de la autorización del administrador del obligado tributario, pese a lo cual, decidieron unilateralmente acceder a las instalaciones y pasear por ellas realizando las actuaciones de comprobación e investigación que estimaron oportunas y, con ello, a los equipos informáticos del local copiando e incautando la información relativa a gestión de la actividad económica y de control interno.

II. La Abogacía del Estado se opone a la demanda, refiriendo, en síntesis, lo siguiente.

· La Inspección no se personó en un domicilio constitucionalmente protegido, habida cuenta de que se trataba de las instalaciones de un restaurante donde en aquellos momentos se hallaba trabajando el personal ordinario de la empresa y destinadas a ser ocupados por los clientes.

· Debe diferenciarse, de una parte, entre la hora en que se comunica el inicio de las actuaciones (11:47 minutos), y la hora de la diligencia en la que se documentan los hechos acaecidos durante la personación y la adopción de la medida cautelar. De otra, el horario de apertura a clientes del restaurante y el horario laboral de la actividad, al que se refiere el artículo 152 de la L.G.T. .

· La Inspección podía adoptar una medida cautelar para asegurar la prueba. La medida adoptada -precinto de copia, sin examinar, del contenido de un dispositivo, habida cuenta que no estaba presente el administrador de la entidad- era adecuada para asegurar el examen de la prueba de manera inmediata, no causaba ningún tipo de perjuicios y se encontraba, además, especialmente justificada por la ausencia del administrador de la entidad obligada tributaria.

· La naturaleza del dispositivo (un TPV para la gestión de la actividad ordinaria), su lugar de ubicación (una parte del local abierta al público) y el perfil de las personas que accedían al mismo (camareros con su clave) permitían entender que en el mismo se alojaba información que no afectaba a la privacidad de la empresa, sino más bien datos económicos ordinarios, sin embargo, debido a la existencia de una clave de acceso especial para el administrador, unido a la no presencia del mismo en el momento de desarrollarse las actuaciones, los actuarios decidieron proceder, por si potencialmente pudiera existir en el TPV algún dato con amparo constitucional de la privacidad, adoptando la medida cautelar.

· No se extralimitaron de la autorización concedida por la Delegada de la AEAT. La incautación de la información tiene sustento en el artículo 172 del RGAT Real Decreto 1065/2007 y la autorización es un requisito de acceso a los lugares .

pero no limita el resto de las facultades de la Inspección, teniendo la alusión a las mismas en la autorización de la Delegada de la AEAT un carácter meramente informativo. No hubo oposición a la entrada de la Inspección en el lugar.

· La hipotética vulneración del derecho al secreto de las comunicaciones solo podría producirse con el desprecinto y subsiguiente conocimiento del contenido, pero en modo alguno con el copiado sin acceso a la información, adoptándose la medida cautelar (precinto) precisamente para su salvaguarda.

III. El informe del Ministerio Fiscal igualmente solicita la desestimación del recurso por cuanto considera que las actuación de la AEAT tiene fundamento, entre otros, en los artículos 171 y 174.2.b) del RGAT, y en modo alguno se ha interferido el derecho a las comunicaciones. La AEAT, añade, no se ha apartado de los parámetros legales referidos, al reconocer el demandante que ha sido citado en varias ocasiones para proceder al desprecintado, lo que resulta indicativo de que el contenido no ha sido visualizado.

En cuanto a las supuestas irregularidades cometidas por los inspectores al acceder al establecimiento igualmente las rechaza, resaltando que ni por la hora de la actuación ni por las personas presentes parece existir la vulneración de derechos que la demanda pone de manifiesto, máxime cuando la información se obtiene de un servidor "situado en una zona abierta al público" (página 2 del acta).

SEGUNDO.- Pronunciamiento de la Sala.

I.- Hechos relevantes.

En la diligencia Nº 1 de 8 de febrero de 2023, se hace constar lo siguiente:

«En SAN CRISTÓBAL DE LA LAGU a las 14:35 horas del día 8 de febrero de 2023, se constituye la Inspección de los Tributos en CTRA GENERAL DEL NORTE TF 235 131,SAN CRISTÓBAL DE LA LAGUNA al objeto de documentar los hechos, circunstancias y manifestaciones del compareciente, en su caso, resultantes de la actuación inspectora en relación con el expresado obligado tributario iniciada mediante comunicación de fecha , con alcance general y en relación con los Impuestos y ejercicios siguientes:

-- IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 2019 A 2021. Presente el Sr. Abelardo con número de identificación fiscal NUM000 como representante autorizado, según se acredita en el documento de autorización incorporado al expediente, se hace constar:

- El compareciente actúa como gerente del negocio y persona con mayor autoridad en la gestión diaria del negocio en ausencia del administrador. Se trata del encargado del mismo.

- Por la presente se hace entrega de la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación del Impuesto sobre sociedades 2019 a 2021.

- Se solicita de forma sucesiva la presencia del administrador, D. Agustín para personarse en el domicilio fiscal, o en su caso facilite de algún modo el consentimiento para acceder a las instalaciones y el acceso a los equipos informáticos.

- A su vez, presente D. Abelardo, como encargado del negocio, y una vez acreditada su identidad. El personal allí presente se relaciona con él y confirma con sus actos que se trata del encargado del negocio. El compareciente presta su consentimiento de entrada en las partes abiertas al público y les facilita una mesa para instalarse en ella.

- Presentes los funcionarios Armando-Tablas (NUMA NUM001), y Belarmino (NUMA), funcionario de la AEAT de apoyo informático) en el local anteriormente identificado, se hace constar:

- Descripción del local. Nos encontramos ante un solar bastante amplio con mucho espacio para aparcamiento en medio de un entorno rural. Nada más entrar a mano izquierda se accede al restaurante atravesando una zona de mesas bajas, en una zona de tipo "chill". A continuación se entra al restaurante propiamente dicho que consta de una zona interior (el interior de una antigua casa) y otra zona de terrazas cerradas. No hay una barra propiamente dicha, pero el terminal está en la zona más central, entre la casa y las terrazas. Al lado del terminal se accede a la zona de cocinas y por otro lado al baño. La capacidad total del restaurante es de 70 mesas grandes 4 o más comensales más o menos, distribuidos entre 14 en la zona de la casa, y el resto en las terrazas cerradas. Desde la zona de comedor de la casa, se accede a un almacén de bebidas.

- Se formulan las siguientes preguntas a D. Abelardo.

.

4. ¿Quién tiene acceso a los ordenadores? Cada empleado tiene su usuario y código de acceso que le permite unos accesos u otros. El acceso cualificado corresponde al administrador.

.

Dado que se ha solicitado de forma infructuosa la presencia del administrador, y ante la imposibilidad de recabar un consentimiento para el acceso a los equipos informáticos la Inspección procede a adoptar medida cautelares mediante la creación de una copia del servidor y su consiguiente precintado.

1. En cumplimiento de los artículos 146 de la Ley General Tributaria y del artículo 181

del RGAT:

1. Dichas medidas se consideran necesarias para que la información que se

desea obtener del terminal informático no sufra ningún tipo de adulteración

posterior. Existe una imposibilidad de obtener el consentimiento del

administrador, por lo cual, bajo la supervisión del gerente. D. Abelardo se

procede a adoptarlas. Dicha medida es la menos gravosa para el obligado

tributario de todas las medidas posibles, de ahí que se considera

proporcionada.

2. Se trata de un servidor situado en una zona abierta al público, y la copia se

realiza bajo la supervisión del personal encargado.

3. Se informa al firmante que tiene derecho a formular alegaciones en el plazo de 5 días siguientes al día de la notificación de la medida ante el órgano competente para liquidar, y éste deberá ratificar, modificar, o levantar la medida en el plazo de 15 días desde su adopción, que deberá comunicarse al obligado. 4. El pendrive se precinta en presencia del firmante, y se procede a su firma por parte de las personas presentes

para evitar que dicha información sea manipulada. 5. Se hace entrega a su vez de un paquete de normativa con todos las facultades de la Inspección de los tributos y las obligaciones y derechos de conservación de documentación etc del obligado tributario.

(...) »

El Acuerdo de la Delegada de la AEAT es del tenor siguiente.

«En uso de las atribuciones que me confiere el artículo 142.2 de la LGT, y el 172 del RGAT, y vistos los antecedentes en poder de la Inspección, SE ACUERDA autorizar la entrada a los inmuebles citados anteriormente en este acuerdo, así como a otros en los que el obligado tributario indicado ejerza su actividad y de los que se tenga constancia de forma sobrevenida en el curso de las actuaciones. Asimismo, de acuerdo con lo previsto en las redacciones vigentes del artículo 61.2 de la citada Ley General Tributaria y del párrafo b) del apartado Seis.3 de la Resolución de 24 de marzo de 1992 del Presidente de la AEAT, autorizo la colaboración de los funcionarios Don Belarmino ( NUM002 ) e Armando-Tablas (NUMA NUM001), Emilio ( NUM003) en las actuaciones a llevar respecto el citado obligado tributario por parte de la Dependencia Regional de Inspección de esta Delegación Especial. Los funcionarios autorizados son los siguientes:

Las facultades a ejercer tras la entrada y reconocimiento para llevar a cabo las actuaciones inspectoras son las previstas en la normativa, entre otras:

- Recabar y examinar documentos, libros, contabilidad principal y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia con trascendencia tributaria, bases de datos informatizadas, programas, registros y archivos informáticos, pudiendo exigir la visualización en pantalla o la impresión en los correspondientes listados de datos archivados en soportes informáticos o de cualquier otra naturaleza así como obtener copias de los mismos en soporte informático o de papel para su examen en las oficinas de la Administración tributaria, sin perjuicio del derecho del obligado tributario a no aportar aquellos documentos ya presentados por ellos mismos y que se encuentren en poder de la Administración actuante, siempre que aquel indique el día y procedimiento en el que los presentó (artículos 171 y 174.2.b del RGAT)

- Requerir del obligado tributario la debida atención y colaboración en el desarrollo de las funciones inspectoras ( artículo 142.3 de la LGT y artículo 173 del RGAT).

- Recabar información de los trabajadores o empleados sobre cuestiones relativas a las actividades en que participen (artículo 173.5.a del RGAT).

- Realizar mediciones o tomar muestras, así como obtener fotografías, croquis o planos (artículo 173.5.b del RGAT).

- Verificar y analizar los sistemas y equipos informáticos mediante los que se lleve a cabo, total o parcialmente, la gestión de la actividad económica, así como verificar los sistemas de control interno de la empresa, cuando pueda facilitar la comprobación de la situación tributaria del obligado (artículo 173.5.e y 173.5.f del RGAT).

- Adoptar las medidas cautelares previstas en los artículos 81 y 146 de la LGT y 181 del RGAT que pudieran resultar necesaria para impedir que desaparezcan, se destruyan o alteren las pruebas determinantes de la existencia o cumplimiento de obligaciones tributarias.

- Exigir la exhibición del documento nacional de identidad de las personas que se encuentren en los domicilios visitados ( art 2.2 del Real Decreto 1553/2005, de 23 de diciembre, por el que se regula la expedición del documento nacional de identidad y sus certificados de firma electrónica y 60.1 del RGAT).

- Solicitar la asistencia, protección o auxilio necesario de los Cuerpos o Fuerzas de seguridad del Estado o de la policía autonómica o local (artículo 142.4 del RGAT).

La fecha del acceso se realizará desde el día 8 de febrero de 2023, y de no concluirse en esa fecha, podrá continuarse el siguiente día laborable, estando asimismo permitidas visitas adicionales posteriores.

Tendrá por objeto la toma de todo tipo de datos contables y extracontables relacionados con las actuaciones a realizar o de datos procedentes de sus relaciones económicas con terceros.

El horario del acceso se desarrollará dentro de la jornada laboral de la oficina o actividad. Asimismo, al amparo de lo dispuesto en los artículos 152.3 de la LGT y 182.2 del RGAT se autoriza para que la actuación tenga lugar fuera de la jornada laboral de oficina o de la actividad para interferir lo menos posible en el desarrollo de la actividad y realizar la actuación con una mayor celeridad o si existe riesgo de desaparición o destrucción de pruebas. A la vista de este acuerdo la persona que ostente mayor autoridad en ese momento en la empresa deberá, sin más trámite, permitir el acceso de la Inspección a sus oficinas y poner a su disposición la documentación requerida, con acceso, en su caso, a los programas y archivos en soportes magnéticos, exigiendo en su caso, la utilización del teclado, la visualización en pantalla, el acceso remoto a información de trascendencia tributaria o la impresión de los correspondientes listados de datos, archivados en soportes informáticos. De todo ello la Inspección actuaria levantará la correspondiente diligencia y obtendrá copias que documenten lo actuado. En caso de que así no se hiciere se solicitará inmediatamente el auxilio de la autoridad competente (policía nacional, guardia civil, policía autonómica -la que proceda de haberla- o policía local) al objeto de adoptar, como señala el artículo 146 de la LGT, las medidas cautelares que se consideren necesarias para impedir que desaparezcan, se destruyan o alteren los libros, documentos y demás antecedentes que hayan de ser examinados. »

II.- Pronunciamiento de la Sala.

La inviolabilidad del domicilio y el secreto de las comunicaciones, son derechos fundamentales recogidos en el artículo 18.2 y 18.3 de la Constitución Española, dentro de la Sección 1ª del capítulo Segundo (Derechos fundamentales y libertades públicas), susceptibles de protección por el procedimiento especial regulado en los artículos 114 a 121 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Comenzando por el examen de las alegaciones sobre vulneración del derecho a la inviolabilidad del domicilio, el Tribunal Constitucional ha entendiendo que este derecho a la inviolabilidad del domicilio alcanza también a las personas jurídicas, pero con una intensidad menor de protección en cuanto no cualquier local o instalación donde radique y actúe una sociedad mercantil goza de amparo constitucional sujeto para su eventual entrada administrativa a la autorización judicial o consentimiento del interesado, pues solo podrán considerarse domicilio a efectos constitucionales:

"los espacios físicos que son indispensables para que puedan desarrollar su actividad sin intromisiones ajenas, por constituir el centro de dirección de la sociedad o de un establecimiento dependiente de la misma o servir a la custodia de los documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento que quedan reservados al conocimiento de terceros" ( sentencia 69/1999 de 26 de abril 1999, recurso 2824/1995)

O como refiere la sentencia del Tribunal Supremo, Pleno de la Sala 3ª, de 23 de abril de 2010 (recurso 704/2004):

"en el caso de las personas jurídicas, tienen la consideración de domicilio a efectos de la protección constitucional otorgada por el art. 18.2 CE los espacios que requieren de reserva y no intromisión de terceros en razón a la actividad que en los mismos se lleva a cabo, esto es, los lugares utilizados por representantes de la persona jurídica para desarrollar sus actividades internas, bien porque en ellos se ejerza la habitual dirección y administración de la sociedad, bien porque sirvan de custodia de documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento, y todo ello con independencia de que sea el domicilio fiscal, la sede principal o la sede secundaria, exigiéndose en estos casos la autorización judicial o el consentimiento del interesado."

En el supuesto objeto del recurso la actuación de la Inspección tuvo lugar en el local sito en Carretera General del Norte TF-235, nº 131, 38023, San Cristóbal de la Laguna, domicilio fiscal del obligado tributario en el que se desarrolla la actividad de restaurante «Como en Casa».

Resulta del expediente (Diligencia Nº 1 de 8 de febrero de 2023) que los actuarios a su llegada se entendieron con D. Abelardo, encargado del negocio, sin facultades de representación legal ni voluntaria del obligado tributario que prestó su consentimiento a la entrada de los actuarios a las partes abiertas al público, facilitando una mesa para su trabajo. En la Diligencia Nº 1 se hace constar igualmente que se solicitó la personación del administrador social, D. Agustín.

La demanda objeta que el encargado solo consintió el acceso al comedor para que pudieran sentarse y estar cómodos (terraza interior de las instalaciones), en tanto que los actuarios accedieron a todas las instalaciones sin autorización.

No obstante, del examen de la Diligencia Nº 1 y de las grabaciones de vídeo que aporta la actora con su demanda, no se advierte que los ámbitos en que se desenvolvió la actuación de los actuarios puedan conceptuarse como espacios vinculados con la dirección de la sociedad o sirvan a la custodia de su documentación, que merezcan la consideración de domicilio a efectos de la protección constitucional otorgada por el art. 18.2 Constitución Española, solo susceptibles de entrada y registro mediante consentimiento de interesado o por autorización judicial.

El artículo 142.2 de la L.G.T. establece:

"2. Cuando las actuaciones inspectoras lo requieran, los funcionarios que desarrollen funciones de inspección de los tributos podrán entrar, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, en las fincas, locales de negocio y demás establecimientos o lugares en que se desarrollen actividades o explotaciones sometidas a gravamen, existan bienes sujetos a tributación, se produzcan hechos imponibles o supuestos de hecho de las obligaciones tributarias o exista alguna prueba de los mismos.

Para el acceso a los lugares mencionados en el párrafo anterior de los funcionarios de la inspección de los tributos, se precisará de un acuerdo de entrada de la autoridad administrativa que reglamentariamente se determine, salvo que el obligado tributario o la persona bajo cuya custodia se encontraren otorguen su consentimiento para ello."

El restaurante es un establecimientos en el que se desarrollan actividades sometidas a gravamen. Sus instalaciones constan, a la entrada de una zona de mesas bajas tipo "chill", parte interior y zona de terrazas cerradas ocupadas por meses y sillas, que fueron las zonas inspeccionadas. Según la Diligencia Nº 1 el encargos Sr. Abelardo prestó su consentimiento a la entrada en las partes abiertas al público y les facilitó una mesa para instalarse en ella. Los actuarios siempre estuvieron acompañados por el encargado y de su actitud no se advierte oposición o disconformidad a su labor.

La Delegada de la AEAT en Santa Cruz de Tenerife había otorgado además autorización administrativa y se contaba con el consentimiento del encargado. No es estima este motivo de oposición.

También objeta la demanda que la Inspección se personó cuando todavía no se encontraba abierto al público (a las 11:42 a.m.), contrariando la exigencia contenida en la autorización administrativa expedida por la Delegada Especial de la AEAT, y en consecuencia " . el acceso en hora distinta a la señalada expresamente y, por ende, permitida, en la autorización (unido a la falta de autorización judicial para la entrada), sí y solo sí puede comportar que el acceso del órgano de la inspección sea calificado como una vulneración del derecho fundamental que protege el domicilio".

La Autorización administrativa de entrada señalaba en cuanto al horario: ". El horario del acceso se desarrollará dentro de la jornada laboral de la oficina o actividad", lo que resulta conforme a lo dispuesto en el artículo 152.2 de la L.G.T..

En el momento de su llegada los actuarios accedieron directamente a las instalaciones del restaurante, que estaban abiertas, y en las que ya se desarrollaban actividad laboral por parte de trabajadores del restaurante, de preparación para la apertura, y de terceros (abastecimiento del restaurante, mantenimiento, etc.). No cabe objetar, por tanto, que la inspección tributaria no actuó dentro de la jornada laboral de la actividad, que no está limitada al horario de apertura a clientes del restaurante.

Considera igualmente una actuación ilegítima de la Inspección, el acceso al terminal informático usado por el establecimiento comercial y la descargar, completa e indiscriminada, de la información contenida en él, adoptando como medida cautelar el precinto del dispositivo de almacenamiento.

Se trata de un dispositivo electrónico de almacenamiento de datos conectado a la terminal TPV (sistema informáticos utilizado para la gestionar de la empresa) situado en el pasillo de acceso casa - terraza, entre las cocinas y el baño (se advierte en las videograbaciones aportadas con la demanda). Por el lugar en que se encuentra no puede considerarse que se trate de un espacio físico indispensable para que la sociedad puedan desarrollar su actividad sin intromisiones ajenas, o que sirve a la custodia de documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad Es decir, no tiene por su ubicación, la protección que correspondería a la inviolabilidad del domicilio.

El artículo 142.1 de la L.G.T. establece:

"Las actuaciones inspectoras se realizarán mediante el examen de documentos, libros, contabilidad principal y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia con transcendencia tributaria, bases de datos informatizadas, programas, registros y archivos informáticos relativos a actividades económicas, así como mediante la inspección de bienes, elementos, explotaciones y cualquier otro antecedente o información que deba de facilitarse a la Administración o que sea necesario para la exigencia de las obligaciones tributarias."

El artículo 171.2 del RGAT, Real Decreto 1065/2007:

2. La documentación y los demás elementos a que se refiere este artículo se podrán analizar directamente. Se exigirá, en su caso, la visualización en pantalla o la impresión en los correspondientes listados de datos archivados en soportes informáticos o de cualquier otra naturaleza.

Asimismo, se podrá obtener copia en cualquier soporte de los datos, libros o documentos a los que se refiere el apartado anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 34.1.h) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Y el artículo 174.2.b) del mismo Reglamento:

«Artículo 174 Lugar de las actuaciones inspectoras

(...)

2. Las actuaciones relativas al análisis de la documentación a que se refiere el artículo 142.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, deberán practicarse en el lugar donde legalmente deban hallarse los libros de contabilidad o documentos, con las siguientes excepciones:

(...)

b) Cuando se hubieran obtenido copias en cualquier soporte de los libros y documentos a que se refiere el artículo 142.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, podrán examinarse en las oficinas de la Administración tributaria.»

El examen por la Inspección del único ordenador del establecimiento conectado a la TPV, resultaba conforme a las disposiciones citadas, adecuada y proporcionada con la finalidad de su actuación.

No cuestiona la Inspección, no obstante, que para acceder a la información que contenía el dispositivo resultaba necesario recabar el consentimiento del obligado tributario --o la autorización judicial--, al referir el encargado (Diligencia Nº 1) que existía un acceso cualificado para el administrador, al que como anteriormente se refirió, se avisó desde su llegada a las instalaciones, pero que no había personado, por lo que se decide acordar la medida cautelar:

"Dado que se ha solicitado de forma infructuosa la presencia del administrador, y ante la imposibilidad de recabar un consentimiento para el acceso a los equipos informáticos la Inspección procede a adoptar medida cautelares mediante la creación de una copia del servidor y su consiguiente precintado"

La medida se consider necesaria: "para que la información que se desea obtener del terminal informático no sufra ningún tipo de adulteración posterior. Existe una imposibilidad de obtener el consentimiento del administrador, por lo cual, bajo la supervisión del gerente. D. Abelardo se procede a adoptarlas"

Tiene sustento en la normativa referida, y en la que se dirá, así como también -pese a que la demanda lo niega-- en la Autorización de la Delegada de la AEAT.

La copia y su precinto se realizó en presencia del encargado. Se evacuó el trámite de alegaciones del artículo 181.5 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, y la medida fue ratificada por el Inspector Regional adjunto.

El artículo 146 de la LGT dispone:

"1. En el procedimiento de inspección se podrán adoptar medidas cautelares debidamente motivadas para impedir que desaparezcan, se destruyan o alteren las pruebas determinantes de la existencia o cumplimiento de obligaciones tributarias o que se niegue posteriormente su existencia o exhibición.

Las medidas podrán consistir, en su caso, en el precinto, depósito o incautación de las mercancías o productos sometidos a gravamen, así como de libros, registros, documentos, archivos, locales o equipos electrónicos de tratamiento de datos que puedan contener la información de que se trate.

2. Las medidas cautelares serán proporcionadas y limitadas temporalmente a los fines anteriores sin que puedan adoptarse aquellas que puedan producir un perjuicio de difícil o imposible reparación.

3. Las medidas adoptadas deberán ser ratificadas por el órgano competente para liquidar en el plazo de 15 días desde su adopción y se levantarán si desaparecen las circunstancias que las motivaron."

La posible vulneración del derecho al secreto de las comunicaciones sólo se produciría con el desprecinto y acceso al contenido del pendrive sin consentimiento del obligado tributario o autorización judicial, pero entendemos que sólo con el copiado sin acceso a la información y precinto del dispositivo, precisamente para salvaguardar su contenido, no se produce esta vulneración.

Argumenta la actora también que la Inspección ha "perpetuado" el desprecinto de la caja que contiene el pendrive, pero lo cierto es que la Administración tributaria ha citado en varias ocasiones al administrador con resultado infructuoso. No obstante, ante la negativa del administrador a permitir el acceso al dispositivo, la Administración tributaria debe solicitar autorización judicial y de no obtenerla proceder, en presencia del administrador, a su destrucción (borrado) o entrega del pendrive.

TERCERO.- Se desestima el recurso pero no se imponen costas procesales, conforme al número 1 del artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, atendiendo la Sala a la relevancia de las cuestiones planteadas y la casuística de su solución.

Vistos los artículos anteriormente citados y los demás de general aplicación;