Sentencia Contencioso-Administrativo 288/2023 Tribunal Superior de Justicia de Canarias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 562/2022 de 06 de julio del 2023

PRIMERO.- El art. 75.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, estatuye: "Los demandados podrán allanarse cumpliendo los requisitos exigidos en el apartado 2 del artículo anterior."

Antes de exponer qué requisitos son los establecidos en ese apartado 2, analicemos las circunstancias que han determinado el allanamiento de la Administración demandada.

SEGUNDO.- En el orden formal, por lo pronto, el allanamiento interesado por la Sra. Abogado del Estado cumple con lo prevenido, así en el art. 75.2 de la Ley Jurisdiccional, como en el 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, de Asistencia jurídica al Estado e Instituciones públicas; precepto, el último, que requiere, para que la Administración pueda allanarse, autorización expresa de la Dirección General del Servicio Jurídico del Estado, previo informe del Departamento, Organismo o entidad pública correspondiente.

Por lo demás, y como ya hemos tenido la oportunidad de exponer, el documento aportado por la Sra. Abogado del Estado justifica la autorización para allanarse a las pretensiones actoras --en cuanto concesionaria del Muelle de Salinetas--, acudiendo a la doctrina establecida por la Sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo de fecha 25 de noviembre de 2020 número 1600/2020, cuyo Fallo es del tenor literal siguiente:

"Primero . Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico tercero de esta sentencia.

Segundo . Declarar no haber lugar al recurso de casación interpuesto por el abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Primera) del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en las Palmas, de fecha 20 de febrero de 2018, dictada en el procedimiento ordinario núm. 332/2016, sobre liquidaciones de la tasa de mercancías (T-3) prevista en los artículos 211 a 217 del texto refundido de la Ley de Puertos del Estado y de la Marina Mercante.

Tercero . No formular pronunciamiento sobre las costas del recurso de casación.".

Ello, de conformidad con lo prevenido en el fundamento jurídico tercero de la STS citada, donde se fijan los criterios interpretativos de la misma, que son estos:

"Respuesta a la cuestión interpretativa suscitada en el auto de admisión del presente recurso de casación y solución a las pretensiones planteadas en el proceso.

1. Constituye un hecho no controvertido que la Administración del Estado no ha realizado actividad alguna en el muelle de Salinetas; ni lo construyó (lo hizo el concesionario, según consta en autos), ni lo mantiene actualmente (según se sigue también de las actuaciones). Resulta también indubitado que no presta servicio alguno en dicho muelle, pues ante la reiterada alegación en tal sentido efectuada por el demandante en la instancia, nada opuso en sentido contrario el demandado, de suerte que ha de concluirse que la situación fáctica cuando se gira la tasa que analizamos es plenamente coincidente con la que existía en el supuesto de hecho analizado en la sentencia de la Sala Primera de este Tribunal de 4 de marzo de 2010: el concesionario del muelle (DISA, ahora y entonces) asumió su construcción y su mantenimiento y, además, la autoridad portuaria no destinó suma alguna a la conservación del muelle, al punto de que debe afirmarse de que "no se ha prestado ningún servicio en el dique/muelle".

No hay ni una sola alegación de la recurrente -más allá de su insistencia en la existencia de un cambio de régimen jurídico- en la que se sostenga que hay alguna suerte de prestación de servicios por la Administración en el muelle que nos ocupa.

Y ello resulta esencial, sin ningún género de dudas, desde la perspectiva del principio de equivalencia, principio suficientemente conocido y que no necesita mayores razonamientos en un caso que nos ocupa: la tasa debe tender a cubrir el coste del servicio o actividad y su cuantía no puede superar el coste real o previsible de aquéllos, de suerte que no es fácil pensar en una tasa que no vaya asociada a servicio alguno.

2. La Autoridad Portuaria es, ciertamente, la titular dominical del muelle que nos ocupa; pero parece evidente -en nuestro caso- que la concesión no es "de la instalación" o "de la terminal marítima de mercancías", sino de algo distinto (y previo): de la ocupación del dominio público marítimo-terrestre (a través del instituto de la concesión demanial), que ha permitido a la concesionaria "la construcción de un dique muelle de la bahía" para que fuera utilizado por el concesionario -según el título concesional- en precario, sin plazo y dejando a salvo el derecho de propiedad, abonando por ello un canon y sin estipulación alguna en dicho título que se refiera a la obligación del concesionario de pagar tarifas portuarias por servicios prestados (como, por cierto, sí se previó en las otras concesiones del interesado sobre el fondeadero o sobre las tuberías).

La propia ley de Puertos del Estado prevé, además, una tasa distinta en el artículo 173: la que debe abonarse por la ocupación del dominio público portuario, y del vuelo, y subsuelo del mismo, una tasa que incluye "la prestación de los servicios comunes del puerto relacionados con el dominio público portuario" y que -por tanto- "abarcaría" la actividad consistente en el uso de la instalación para las mercancías del interesado.

3. De esta forma, aunque resulta sugerente la tesis del abogado del Estado cuando se refiere a que el artículo 15 del texto refundido (que regula la tasa de mercancía T-3) es aplicable a las "terminales marítimas de mercancías en régimen de concesión", lo que resulta verdaderamente relevante en el caso que analizamos es que debe distinguirse entre la concesión de la instalación y la concesión del uso privativo del dominio público, que es la figura que aquí analizamos, en la que el interesado -según se ha acreditado- construye, mantiene y usa el muelle para su actividad.

4. En definitiva, no cabe que la Autoridad Portuaria gire la tasa prevista en el artículo 211 de la Ley de Puertos del Estado (i) cuando no consta la prestación de servicio alguno por la Administración en el dique muelle de Salinetas, (ii) cuando el título concesional no previó en absoluto el abono de tarifa alguna distinta del canon concesional -como si se previó en otros títulos otorgados a la misma entidad- y (iii) cuando el canon demanial ya retribuye la totalidad de la concesión del uso privativo del dominio público que aquí ha tenido lugar.

5. Procede, por tanto, contestar a la pregunta formulada por el auto de admisión en el sentido de que no resulta compatible, en las circunstancias del caso, exigir la tasa regulada en el artículo 211 del texto refundido de la Ley de Puertos del Estado y de la Marina Mercante a quien abona un canon demanial, exigido por la utilización de las instalaciones portuarias en régimen de concesión administrativa, cuando, como aquí sucede, la Administración del Estado no efectúa prestación de servicio alguno en aquellas instalaciones a favor o en beneficio de dicha concesionaria toda vez que ha sido ésta -en los términos del título concesional correspondiente- la que construyó dichas instalaciones y la que costea íntegramente su mantenimiento.

6. Y la consecuencia de dicha doctrina no puede ser otra que la declaración de no haber lugar al recurso de casación, pues la Sala de Canarias ha resuelto el recurso contencioso-administrativo conforme a dicha doctrina, rechazando la exacción de la tasa por su incompatibilidad con el canon demanial y porque tal exacción vulneraría el principio de equivalencia.".

TERCERO.- Expuestos los términos en que queda configurada la doctrina jurisprudencial sentada en torno a la materia "litigiosa", cumple ahora traer a colación el art. 75.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa:

"Producido el allanamiento -comienza así el precepto-, el Juez o Tribunal, sin más trámites, dictará sentencia de conformidad con las pretensiones del demandante, salvo si ello supusiere infracción manifiesta del ordenamiento jurídico, en cuyo caso el órgano jurisdiccional comunicará a las partes los motivos que pudieran oponerse a la estimación de las pretensiones y las oirá por plazo común de diez días, dictando luego la sentencia que estime ajustada a Derecho.".

Pues bien, tomando en consideración cuánto hasta aquí se ha dicho, es indudable que en el caso sometido a nuestra fiscalización jurisdiccional lo procedente es dictar sentencia conforme al allanamiento producido, ya que en modo alguno conlleva infracción del ordenamiento jurídico. Y mucho menos "manifiesta".

Todo lo contrario. El allanamiento interesado por la Sra. Abogada del Estado, además de lógico y oportuno, se ajusta plenamente a Derecho.

CUARTO.- Sin embargo, lo anterior no empece a que las costas del recurso deban ser abonadas por la Administración General del Estado, pese a la oposición expresa de su ilustre representación procesal.

Hay que tener en cuenta que en litigios anteriores la Sra. Abogada del Estado justificaba "la no imposición de costas" en el hecho de que la mera existencia de la STS de 25 de noviembre de 2020 demuestra que el caso presentaba serias dudas de derecho.

Pues bien, tal circunstancia no puede esgrimirse validamente cuando se fuerza al interesado a impugnar jurisdiccionalmente una resolución -la del TEAR- dictada dos años después de que se conociera la repetida STS de 25 de noviembre de 2020.

Pero hay más.

Al margen de lo que después se dirá, esta Sala, en litigios suscitados poco después del pronunciamiento de nuestro Alto Tribunal, ya expresó su disconformidad con el parecer de la representación procesal de la Administración, lo que argumentábamos en estos términos:

"De entrada, tienen la consideración de "dudas de derecho" las atribuibles a una controversia razonable respecto de los fundamentos de derecho invocados; razonabilidad cuya existencia debe ser apreciada por el órgano sentenciador, no por las partes, conforme a los criterios jurisprudenciales existentes. Se trata de supuestos en que exista complejidad, falta de claridad de la norma, ambigüedad o diversidad de criterios judiciales.

En feliz expresión de Fuentes Soriano, las dudas de derecho son aquellas que "impiden distinguir con claridad a quien se debe la existencia del proceso o si el mismo pudo ser evitado con una actitud diligente por alguna de las partes".

Y aunque en el presente caso no existen dudas de derecho (la STS de 25 de noviembre de 2020 afirma muy claramente que la doctrina aplicada en la Sentencia de esta Sala de 20 de febrero de 2018 no hace sino seguir la que ya tenía fijada el TS), con todo, el art. 139.1 LJCA requiere algo más. No comprende cualquier duda. No. Exige que esas dudas sean serias, esto es, fundadas o portadoras de especial relevancia.

Entenderlo de otra manera arrumbaría la "mens legislatoris", como puede comprobarse acudiendo a los debates reflejados en los diarios de sesiones y a la propia Exposición de Motivos de la Ley de 2011, expresivos de una clara voluntad del legislador de introducir, también en los casos de allanamiento, el criterio del vencimiento objetivo, rompiendo así, por vez primera, la tradición imperante en el proceso contencioso-administrativo, superando, sin titubelo alguno, los precedentes legislativos históricos que hasta 2011 regían en la materia.

E insistimos, por su esencialidad, en el dato antes expuesto, es decir, que en este concreto supuesto no es dable ignorar (nos remitimos nuevamente a los fundamentos jurídicos de la STS de noviembre de 2020) que el hecho de que el TS admitiera en su día el recurso de casación formulado por la Administración General del Estado contra la Sentencia de esta Sala de 20 de febrero de 2018, no priva de claridad a lo razonado y resuelto en esta última resolución; dictada, recuérdese, casi tres años antes de la fecha de interposición del recurso que examinamos y -este dato es crucial-, sobre todo, más de dos años y medio antes de que el TEAR, a través del acto que constituye el presupuesto objetivo de este proceso, decidiera, por sí y ante sí, ignorar la decisión que adoptamos en la sentencia mencionada.

Por lo demás, el criterio que aquí postulamos ha sido refrendado recientemente por nuestro Tribunal Supremo.

Concretamente, mediante la Sentencia núm. 1626/2020, de 30 noviembre, dictada por la Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de dicho Alto Tribunal, cuyos fundamentos jurídicos pasamos a reproducir:

"PRIMERO.-

El presente recurso de casación nº 6979/2019 lo interpone la representación de Iberdrola Generación, S.A. contra la sentencia de la Sección 8ª de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 24 de junio de 2019 (recurso nº 833/2017) en la que, habiéndose producida el allanamiento de la Administración demandada antes de la contestación a la demanda, se estima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Iberdrola Generación, S.A. y se anula la resolución del Secretario de Estado para la Sociedad de la Información y la Agenda Digital de 2 de junio de 2017, ordenándose a la Administración la devolución a la recurrente de determinada cantidad, con sus intereses, << (...) sin hacer condena en costas >>.

El debate en casación se refiere únicamente al pronunciamiento de la sentencia recurrida en materia de costas procesales.

En el antecedente segundo han quedado reseñadas las razones dadas por la Sala de instancia para fundamentar el pronunciamiento en el que se decide la no imposición de costas.

También hemos dejado señalado, en el antecedente tercero, que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, delimitada en el auto de admisión del recurso de 14 de febrero de 2020, consiste en determinar si tras la reforma operada en el artículo 139.1 LJCA por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, resulta o no procedente imponer las costas procesales causadas a la Administración demandada que se allana a las pretensiones de la parte demandante en el plazo de contestación a la demanda.

SEGUNDO.-

En el escrito de interposición de su recurso de casación la representación de Iberdrola Generación, S.A. alega que en el pronunciamiento relativo a costas procesales la sentencia recurrida contradice lo declarado por el Tribunal Supremo resolviendo casos idénticos al de autos. Cita al efecto las sentencias del Pleno de esta Sala nº 1100/2019 y 1101/2019, ambas de 17 de julio de 2019 (recursos de casación 5145/2017 y 6511/2017), que vienen a refrendar la línea jurisprudencial representada por sentencias de la Sección 1ª de esta Sala de 29 de junio de 2015 (casación 404/2014) y de la Sección 5ª de 22 de mayo de 2018 (casación 54/2017).

Aduce la recurrente que la doctrina jurisprudencial que se contiene en las mencionadas sentencias considera que la regulación en materia de costas contenida en la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (artículos 75 y 139.1) es una regulación completa, que no existen en ella vacíos regulatorios, y que, por tanto, no resulta procedente acudir a la supletoriedad de la Ley de Enjuiciamiento Civil, ni siquiera a efectos meramente interpretativos ( artículo 395 de la LEC). Por tanto, en aplicación de los artículos 75 y 139.1 LJCA, en el ámbito contencioso-administrativo, a los efectos de determinar la condena en costas, el principio del vencimiento objetivo resulta de aplicación incluso en los supuestos de allanamiento producido antes de la finalización del plazo para contestar a la demanda.

Frente a ello, la representación procesal de la Administración del Estado aduce en su escrito de oposición que la sentencia recurrida resuelve el punto relativo a las costas procesales de conformidad con la jurisprudencia existente en aquel momento.

Cita el Abogado del Estado la sentencia de la Sección Primera de esa Sala Tribunal Supremo de 29 de junio de 2015 (recurso 404/2014, F.J. 2º), que distingue los supuestos de allanamiento anteriores o posteriores a la contestación a la demanda, concluyendo, como había hecho en aquel caso la Sala de instancia, que no habiéndose suscitado debate contradictorio por el demandado, que se allana sin ejercitar pretensiones frente a la posición del actor, la aceptación del allanamiento por el órgano jurisdiccional no puede entenderse como rechazo de unas pretensiones que no se han ejercitado. No es hasta las sentencias de 17 de julio de 2019 cuando el Pleno de la Sala Tercera declara que la regla objetiva del vencimiento es la que deriva de lo dispuesto en el artículo 139.1 LJCA, por lo que resulta procedente la imposición de costas salvo criterio subjetivo del juzgador, quien habrá de atender a las circunstancias concurrentes en cada caso y quien, igualmente podrá también acudir al apartado 4 del artículo 139 LJCA y antes en el apartado 3 en moderación del criterio objetivo.

En consecuencia, razona el Abogado del Estado, la sentencia aquí recurrida, de fecha 24 de junio de 2019, fue dictada con anterioridad a la fijación de esa jurisprudencia por el Pleno de la Sala Tercera y es conforme a la jurisprudencia anterior; por lo que la sentencia recurrida, su fallo y su razón de decidir, no contiene una infracción del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia aplicable y determinante del fallo en los términos previstos en la LJCA, en el momento en que se dicta.

Por otra parte, la Abogacía del Estado considera que la recurrente no extrae las debidas consecuencias jurídicas de la jurisprudencia del Pleno de la Sala, cuya doctrina pretende que se reitere ahora. Esa jurisprudencia recalca el principio del vencimiento objetivo pero reafirma la competencia de los tribunales de instancia (criterio subjetivo del juzgador) para apreciar, valorar y atender a las circunstancias concurrentes en cada caso y acudir igualmente al apartado 4 del artículo 139 LJCA en moderación del criterio objetivo (" La imposición de las costas podrá ser a la totalidad, a una parte de éstas o hasta una cifra máxima "). Ahora bien, la sentencia recurrida declaró que no se reunían los requisitos para la aplicación del criterio objetivo del vencimiento y, en lógica argumentativa estricta, no pudo considerar ni aplicar el "criterio subjetivo del juzgador de instancia, incluida la facultad de moderación". Y, siendo ello así, en los escritos de preparación e interposición de este recurso de casación no hay alegación ni argumentación alguna sobre los hechos ni sobre el derecho aplicable que justificó el allanamiento estimado en la sentencia, ni se apela a las circunstancias concurrentes en el proceso de instancia o a las permitirían medir el esfuerzo procesal o jurídico de la recurrente para que el Tribunal Supremo pueda actuar el criterio subjetivo del juzgador de instancia para apreciar, valorar y atender a las circunstancias concurrentes en este caso y acudir igualmente al apartado 4 del artículo 139 LJCA en moderación del criterio objetivo.

Por tanto, en el caso de que se declare haber lugar al recurso de casación procedería la aplicación del último inciso del artículo 93.1 de la LJCA sobre el contenido de la sentencia dictada en el recurso de casación ("Podrá asimismo, cuando justifique su necesidad, ordenar la retroacción de actuaciones a un momento determinado del procedimiento de instancia para que siga el curso ordenado por la ley hasta su culminación").

[...]

Pues bien, planteado el debate en los términos que acabamos de resumir desde ahora dejamos anticipado que el pronunciamiento de la sentencia recurrida relativo a las costas procesales no se acomoda a la jurisprudencia de esta Sala y que, en consecuencia, habremos de declarar haber lugar al presente recurso de casación. Veamos.

TERCERO.-

Interpretación del Pleno de esta Sala acerca de la cuestión controvertida en el presente recurso de casación.

Hasta que el Pleno de esta Sala dictó las sentencias de 17 de julio de 2019 a las que seguidamente nos referiremos la cuestión relativa a la imposición de costas en caso de allanamiento de la Administración, en particular cuando tal allanamiento se había producido antes de la contestación a la demandada, había sido objeto de pronunciamientos dispares, siendo esa precisamente la razón de que aquellos dos asuntos fuesen avocados y resueltos por el Pleno.

Por tanto, frente a lo que afirma el Abogado del Estado en su escrito de oposición, no es cierto que antes de esas dos sentencias del Pleno la jurisprudencia se decantase con claridad por la solución de que no debían imponerse las costas procesales en caso de que hubiese allanamiento antes de la contestación a la demanda. Es cierto que había pronunciamientos en ese sentido, como la sentencia de la Sección Primera de esa Sala Tribunal Supremo de 29 de junio de 2015 (recurso 404/2014, F.J. 2º), que el Abogado del Estado cita en su escrito; pero también existía una línea jurisprudencial de signo distinto, a la que se refiere Iberdrola Generación, S.A. en su escrito de interposición del recurso y de la que es exponente la sentencia de la Sección 5ª de 22 de mayo de 2018 (casación 54/2017).

En definitiva, las sentencias del Pleno de esta Sala de 17 de julio de 2019 no vinieron a modificar un criterio que estuviese consolidado en la jurisprudencia anterior sino que solventaron las discrepancias que hasta ese momento se venían produciendo en pronunciamientos dispares.

Hecha la anterior puntualización, debemos ya abordar la cuestión en la que el auto de admisión del recurso ha apreciado interés casacional, esto es, si, tras la reforma operada en el artículo 139.1 LJCA por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, resulta o no procedente imponer las costas procesales causadas a la Administración demandada que se allanó a las pretensiones de la parte demandante en el plazo de contestación a la demanda.

Pues bien, en torno a esa cuestión no hay duda de la doctrina que se recoge en las citadas sentencias del Pleno de esta Sala nº 1100/2019 y 1101/2019, ambas de 17 de julio de 2019.

En dichas sentencias se declara <<... que la regla objetiva del vencimiento es la que deriva de lo dispuesto en ese nuevo artículo, y, por consiguiente, resulta procedente la imposición de costas, salvo criterio subjetivo del juzgador, quien habrá de atender a las circunstancias concurrentes en cada caso y quien, igualmente podrá también acudir al apartado 4 del artículo 139 LJCA y antes en el apartado 3 en moderación del criterio objetivo>> .

Por tanto, a esa interpretación debemos atenernos, como ya hizo la Sección 2ª en sentencia nº 470/2020, de 18 de mayo (casación 6080/2017), que reproduce la doctrina establecida por el Pleno de esta Sala.

CUARTO.-

Sobre la resolución del presente recurso.

Dado que el pronunciamiento de la sentencia recurrida en materia de costas procesales contradice la interpretación mantenida en las sentencias del Pleno de esta Sala a las que tantas referencias llevamos hechas, resulta procedente que declaremos haber lugar al presente recurso de casación.

Y una vez casada la sentencia en el punto concreto que es objeto del presente recurso, debe ser resuelta la cuestión controvertida, esto es, el pronunciamiento sobre las costas procesales del proceso de instancia.

La Abogacía del Estado propugna, como pretensión de carácter subsidiario, que acordemos la retroacción de actuaciones para que la Sala de instancia haga el pronunciamiento sobre costas procesales dentro de los márgenes de apreciación que delimitan los apartados 1 y 4 del artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa. Sin embargo, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 93.1 de esa misma Ley, no consideramos necesaria ni procedente tal retroacción de actuaciones pues esta Sala del Tribunal Supremo cuenta con elementos de juicio que permiten hacer el pronunciamiento en materia de costas del proceso de instancia. A tal efecto debe destacarse que, precisamente por haber mediado el allanamiento de la Administración del Estado en un momento temprano, los trámites del proceso se vieron significativamente reducidos.".

QUINTO.- Pero la singularidad -grave- que concurre en este caso es que el TEAR, además de ser plenamente consciente de que la actora tenía razón (en virtud de la STS de 2020, de repetida cita), desestima la reclamación con base en un argumento de cuya inconsistencia también tenía cabal conocimiento.

En efecto, a proposito de las consecuencias de la falta de alegaciones en el procedimiento económico-administrativo por parte de quien lo ha promovido se ha pronunciado varias veces durante los últimos años nuestro Tribunal Supremo. Por ejemplo, en la Sentencia núm. 228/2019, de 21 de febrero, cuyos fundamentos jurídicos -que comprende otras cuestiones, además de la que aquí interesa- pasamos a reproducir sin ninguna digresión:

"PRIMERO.- Objeto del presente recurso de casación y cuestión con interés casacional objetivo.

El objeto de esta sentencia consiste en determinar si la pronunciada por la Sala de este orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, impugnada en casación por la representación procesal de don Marino y doña Daniela , es o no conforme a Derecho.

La Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de este Tribunal, en el auto de admisión de 12 de julio de 2017, apreció la presencia de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia prevista en el apartado 2, letra c), del artículo 88 LJCA, precisando que la cuestión que presenta en este proceso ese interés consiste en determinar:

"Si los tribunales económico-administrativos están obligados a resolver todas las cuestiones que les sean suscitadas por los administrados, con independencia de que tales cuestiones hayan sido o no previamente planteadas por éstos ante los órganos de la inspección de los tributos, fijando, en su caso, las circunstancias en que esa falta de argumentación impide su formulación ulterior en sede económico-administrativa".

Y el mencionado auto de admisión identificó, asimismo, como normas jurídicas que debían ser objeto de interpretación en este pronunciamiento el artículo 239.2 LGT, en relación con los artículos 112.1 LRJPAC [actual artículo 118.1, párrafo 2º, de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común] y 56.1 LJCA.

Antes de resolver la cuestión casacional objetiva planteada en el auto de admisión, conviene señalar que, aunque esta se refiere a "cuestiones" no previamente planteadas por los interesados ante la Inspección, como hemos reflejado en los antecedentes, tanto la resolución del TEARA de 25 de julio de 2013 (y las resoluciones del TEAR que cita), como, sobre todo, la sentencia impugnada, aluden indistintamente a la formulación de alegaciones y la presentación de pruebas. Concretamente, esta última declara, entre otras cosas, que "las alegaciones y las pruebas debieron presentarse constante el procedimiento de comprobación"; que "con la interposición de los recursos administrativos y en el contencioso administrativo se pueden realizar alegaciones y aportar pruebas", "pero solo aquellas que tiendan a acreditar hechos controvertidos que hayan sido previamente alegados"; y, en fin, que no es dable "dejar pasar por voluntad propia la fase de comprobación" y "aportar la batería de alegaciones y posibles pruebas pasada ya la fase de decisión".

SEGUNDO.- Remisión a la sentencia de esta Sala y Sección núm. 1362/2018, de 10 de septiembre, dictada en el recurso de casación núm. 1246/2017 .

La cuestión casacional objetiva planteada en este proceso ya ha sido resuelta por la sentencia de esta Sala y Sección de 10 de septiembre de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 1246/2017, de manera que los razonamientos que se exponen a continuación son, por elementales en exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, mutatis mutandis , y sin perjuicio de que se añadan argumentos adicionales, reproducción de los incluidos en aquella sentencia, en la que se abordan idénticas cuestiones jurídicas a las que aquí se plantean.

Y ello con independencia de que, mientras que en este proceso se enjuicia concretamente la no formulación de alegaciones en un procedimiento inspector, y el auto de admisión del recurso se refiere al artículo 239.2 LGT, en la sentencia a cuyos fundamentos nos vamos a remitir se examina en particular la no aportación de pruebas en un procedimiento de comprobación limitada (para determinar si procedía o no el derecho a la devolución de las cuotas soportadas por un empresario no establecido), estando concernido, pues, de forma más precisa, como indica la cuestión casacional objetiva planteada en el auto de admisión del recurso, el artículo 236 LGT.

Porque se da la circunstancia de que la sentencia de 10 de septiembre de 2018, no solo, como hemos dicho ya que sucede con la sentencia y la resolución del TEARA cuestionadas en esta sede, se pronuncia en muchos momentos indistintamente acerca de la falta de formulación de alegaciones y aportación de pruebas en un procedimiento de aplicación de los tributos, sino que, como reclama expresamente el auto de admisión del presente recurso, analiza el papel de los artículos 239.2 LGT, 112 LRJPAC y 56.1 LJCA, y, tal y como hace la resolución judicial aquí impugnada, reflexiona sobre los límites de la buena fe y la proscripción del abuso del derecho que se derivan del artículo 7.2 CC.

En lo que a este proceso interesa, la sentencia de 10 de septiembre de 2018 declara lo que a continuación reproducimos:

"SEGUNDO. La naturaleza del procedimiento de revisión económico-administrativa y su regulación legal.

1. La contestación a la pregunta señalada (si el reclamante puede presentar ante los tribunales económico-administrativos aquellas pruebas que no aportó ante los órganos de gestión tributaria, determinando, en su caso, las circunstancias en que esta falta de aportación impide su presentación ulterior en sede económico-administrativa) exige partir necesariamente de la naturaleza jurídica y de la normativa aplicable a aquella vía revisora. Así:

a) En el ámbito de la actuación de la Administración Tributaria, el procedimiento económico-administrativo constituye el instrumento necesario para quien desee impugnar los actos de la Administración Tributaria y acceder posteriormente, en su caso, a la vía judicial. Se trata, pues, de un verdadero presupuesto del proceso, al punto de que el recurso jurisdiccional será inadmisible, por lo general, cuando no se ha acudido previamente a la vía revisora.

b) Aunque los órganos encargados de resolver aquel procedimiento son llamados en nuestro derecho -manteniendo la tradición histórica- "tribunales", los mismos no ejercen jurisdicción en el sentido del artículo 117 de nuestra Constitución y de nuestras leyes procesales, ni, desde luego, el procedimiento indicado tiene naturaleza jurisdiccional.

c) El carácter administrativo del procedimiento que nos ocupa (y de los órganos encargados de su tramitación y resolución), empero, no obsta para identificar en su regulación legal unas características que, a diferencia de lo que ocurre con su equivalente respecto de los actos administrativos en general -el recurso de alzada-, le aproximan notoriamente al procedimiento jurisdiccional, a cuyo efecto basta con observar la amplísima regulación de la vía económico-administrativa, que contrasta con la parquedad con la que se disciplina en nuestro ordenamiento el mencionado mecanismo equivalente para agotar la vía administrativa en relación con los actos que no tienen naturaleza tributaria.

d) En esa pormenorizada regulación del procedimiento destaca, por lo que ahora interesa, el artículo 236 de la Ley General Tributaria que impide al tribunal (apartado cuarto) "denegar la práctica de pruebas cuando se refieran a hechos relevantes" y que solo le permite dejar de examinar aquéllas "que no sean pertinentes para el conocimiento de las cuestiones debatidas".

e) Resulta también particularmente relevante el artículo 237.1 de dicho texto legal que, en relación con la "extensión de la revisión", dispone que "las reclamaciones y recursos económico-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante".

f) Y el artículo 239.2 de la Ley General Tributaria señala expresamente que la resolución que ponga fin al procedimiento decidirá "todas las cuestiones que se susciten en el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados".

[...]

En el caso analizado, la regulación del procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas no solo es extensa y minuciosa, sino que ha de reputarse completa, como se sigue de las disposiciones contenidas en la Ley General Tributaria y en el reglamento general de desarrollo de dicha ley en materia de revisión en vía administrativa.

En esa misma regulación se afirma, como dijimos, que el órgano revisor debe admitir y valorar las pruebas propuestas salvo que "se refieran a hechos que no guarden relevancia para la decisión de las pretensiones ejercitadas"; y se dice también que en su decisión debe necesariamente abordar todas las cuestiones "de hecho y de derecho que ofrezca el expediente", sin que existan declaraciones equivalentes a la contenida en el artículo 112 de la Ley 30/1992.

b) Incluso aceptando a efectos dialécticos que la norma recogida en la ley de procedimiento administrativo es supletoriamente aplicable al procedimiento de revisión de los actos tributarios, nuestra jurisprudencia más reciente descarta una conclusión tan contundente como la expresada en la sentencia recurrida en la presente casación.

Así, en la sentencia de esta misma Sala y Sección de 20 de abril de 2017 (recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 615/2016 ) abordamos una cuestión muy similar a la que ahora nos ocupa, concretamente -según señala la propia sentencia- la de "si cabe en sede de revisión (en concreto, en recurso de reposición ante el mismo órgano administrativo) admitir el cumplimiento del requerimiento que se negó en sede de gestión o, en otras palabras, si para determinar la procedencia de la devolución del IVA solicitada por el contribuyente cabe aceptar la documentación aportada una vez finalizado el procedimiento de gestión".

Lo hicimos teniendo en cuenta pronunciamientos anteriores (como los contenidos en las sentencias de 20 de junio de 2012 -casación núm. 3421/2010- y 24 de junio de 2015 -casación núm. 1936/2013), en los que, clara y contundentemente, afirmamos lo siguiente:

"(...) Debe concluirse que no existe inconveniente alguno en que el obligado tributario, que no presentó en el procedimiento inspector determinadas pruebas que fundaban su pretensión, las presente posteriormente en vía judicial (...).

(...) La doctrina del Tribunal Supremo en esta materia es clara: sí cabe en sede de revisión admitir documentación no aportada en sede de gestión.

El art. 34.1.r) de la LGT 58/2003 establece que constituye uno de los derechos de los obligados tributarios el presentar ante la Administración tributaria la documentación que estimen conveniente y que pueda ser relevante para la resolución del procedimiento tributario que se esté desarrollando. Por lo tanto, en línea de principio, ha de reconocerse que el contribuyente, en particular, y el obligado tributario, en general, pueden hacer aportaciones de documentos al expediente tributario en que se halle interesado.

En cuanto al concreto problema planteado en este proceso, que no es otro que el de si, al interponerse un recurso de reposición, cabe o no practicar prueba a petición del recurrente, hay que entender que en nuestro Derecho tributario el recurso de reposición es entendido como uno de los medios de revisión en vía administrativa, como se lee en el artículo 213.1.b) de la Ley General Tributaria. Y es aquí, en relación al procedimiento de revisión, donde la Administración considera que no es posible que en dicha fase, superada la de gestión y liquidación tributaria, se pueda dar lugar a un periodo de prueba cuando el mismo pudo llevarse a cabo con anterioridad.

Tal planteamiento sin embargo, no puede ser compartido por esta Sala que ha llegado a la conclusión de que en la revisión en vía tributaria sí es posible llevar a cabo la práctica de prueba con la aportación de documentos que acompañe el contribuyente con su escrito de interposición, pues ello entra dentro de las reglas generales que sobre prueba, regula en su conjunto la Ley General Tributaria. Más específicamente, en el artículo 23.1 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de Revisión en Vía Administrativa, se dice: "el escrito de interposición deberá incluir las alegaciones que el interesado formule tanto sobre cuestiones de hecho como de derecho. A dicho escrito se acompañarán los documentos que sirvan de base a la pretensión que se ejercite.".

Este último inciso -"a dicho escrito se acompañarán los documentos que sirvan de base a la pretensión que se ejercite"- pone de relieve que es factible que se aporte documentación con el escrito de interposición y que la Administración está obligada a pronunciarse sobre dicha documentación - artículos 34 y 224 de la Ley General Tributaria-.

Por lo tanto asistía la razón a la parte recurrente en este caso para que la documentación acompañada con su escrito de interposición al recurso de reposición fuese valorada y tenida en cuenta a la hora de resolverse en vía administrativa, sin que su aportación en dicho momento fuese obstáculo insalvable para hacerlo.

La conclusión a la que se llega es que si en vía económico-administrativa y en vía judicial es posible aportar la documentación que el actor estime procedente para impugnar una resolución tributaria, parece mucho más lógico que pueda hacerse antes en el discurrir procedimental y aportarse en el primero de los medios de impugnación que pueden ejercitarse".

4. Como puede apreciarse, la jurisprudencia descarta con claridad la tesis sostenida en la sentencia de la Audiencia Nacional, pues entiende que no cabe entender -desde luego no con la contundencia expresada en la resolución que ahora analizamos- que no resulta posible aportar (en vía de reposición, de revisión económico-administrativa o judicial) nuevos elementos de prueba no esgrimidos por el obligado tributario con anterioridad en la vía administrativa para avalar los hechos sobre los que se funda la pretensión ejercitada.

TERCERO. Respuesta a la primera cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.

[...]

La respuesta expresada es, obvio es decirlo, resultado de la configuración legal del procedimiento económico-administrativo y de nuestra jurisprudencia (que ahora confirmamos) en relación con la extensión y límites de la revisión, tanto en sede económico-administrativa, como en vía jurisdiccional, supuestos ambos en los que las facultades de los órganos competentes (administrativos en el primer caso, judiciales en el segundo) deben cabalmente enderezarse a la plena satisfacción de las pretensiones ejercitadas mediante la adopción de una resolución ajustada a Derecho en la que se aborden todas las cuestiones -fácticas y jurídicas- que resulten necesarias para llegar a aquella decisión.

[...]

Es más: la "inutilidad" a la que se refiere la sentencia sería predicable si prosperase el criterio sostenido en la sentencia recurrida, no del procedimiento de aplicación de los tributos, sino de la vía de revisión económico-administrativa, que se convertiría en una pura continuación de lo actuado previamente, sin verdaderas posibilidades de enjuiciar el acto administrativo previo y con unas limitadísimas facultades de control jurídico, lo que resultaría claramente contradictorio con la plenitud de las funciones revisoras que, a tenor de la ley y de la jurisprudencia, se otorga a los tribunales económico-administrativos.

3. Habría un argumento más que abonaría la tesis que aquí sostenemos y que deriva de la regulación legal del procedimiento de revisión económico-administrativo, de la que se desprende no solo su carácter obligatorio, sino su evidente aproximación al procedimiento judicial.

Si ello es así, esto es, si la vía revisora se configura como un cauce de perfiles cuasi jurisdiccionales, habría que aplicar a tal procedimiento la reiterada jurisprudencia que señala que el recurso contencioso-administrativo no constituye una nueva instancia de lo resuelto en vía administrativa, sino un auténtico proceso, autónomo e independiente de la vía administrativa, en el que resultan aplicables los derechos y garantías constitucionales reconocidos y en donde pueden invocarse nuevos motivos o fundamentos jurídicos no invocados en vía administrativa, con posibilidad de proponer prueba y aportar documentos que no fueron presentados ante la Administración para acreditar la pretensión originariamente deducida ".

A tenor de lo expuesto, es evidente que el artículo 239.2 LGT, puesto en conexión con los artículos 112 LRJPAC y 56.1 LJCA, no permite que los tribunales económico-administrativos rechacen la resolución de cuestiones suscitadas por los interesados, por el mero hecho de que no fueron previamente planteadas por estos ante los órganos de la Inspección de tributos.

[...].".

SEXTO.- Por tanto, de conformidad con lo prevenido en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, procede imponer las costas del recurso a la Administración General del Estado. Ahora bien, en aplicación de la facultad que nos confiere el apartado 4 del citado artículo 139, dada la índole del asunto, su carácter repetitivo y la actividad procesal desplegada por la parte actora en el curso del proceso, procede limitar la cuantía de la condena en costas a la cifra de mil euros (1.000 euros) por todos los conceptos.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,