Sentencia Contencioso-Administrativo 137/2023 Tribunal Superior de Justicia de Cataluña . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 2139/2021 de 19 de enero del 2023

PRIMERO.-Objeto del recurso. Posiciones de las partes

El objeto de este recurso contencioso-administrativo es la Resolución del TEAR de Cataluña de 13 de mayo de 2021, por la que se desestima totalmente la/s reclamación/es económico-administrativa/s acumuladas vía art 230 LGT, con nº 25- 00100-2020; 25-01326-2020; 25-01327-2020 deducidas por la parte recurrente contra la resolución de la AEAT Administración de Lleida de 29.11.19 de acuerdo sancionador (con referencia 5178594872 por importe de 15.388,64 euros, por infracciones, grave del art 195 LGT para el ISO 2013 (por haber acreditado indebidamente bases imponibles negativas), leve del art 191 LGT para el ISO 2014 (cuantía no ingresada inferior a 3.000 euros) y muy grave (utilización de medios fraudulentos) del art 191 LGT para el ISO 2015. Recordar que hubo acta de conformidad suscrita en fecha 4.6.19.

Nótese que la AEAT efectuó la siguiente regularización y motiva las sanciones de autos del siguiente modo:

" En el caso que nos ocupa, DRESSING BALAGUER S.L. omitió en las declaraciones rentas obtenidas en el ejercicio de su actividad empresarial que no registró como ingresos y dedujo gastos por compras de bienes y servicios ajenos a la actividad, no correlacionados con los ingresos y gastos no justificados.

En el ejercicio 2013, figuran cobros por un importe total de 10.047,64 € (IVA incluido) no contabilizados como ingresos, ni a la respectiva cuenta de H.P. IVA repercutido, por lo que los ingresos no declarados, IVA excluido, ascienden a 8.303,83 € y la cuota de IVA devengada a 1.743,80 €. En el ejercicio 2015 las entradas de fondos en las cuentas corrientes del contribuyente son también superiores a los ingresos declarados por importe de 54.812,98 €. El Actuario considera que los gastos por dichas operaciones no son deducibles, ya que se trata de adquisiciones de bienes y servicios no justificados o no afectos directa y exclusivamente a su actividad empresarial y destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades privadas. La realización de estos hechos responde a una voluntad evidente de no declarar los ingresos obtenidos, ocultando la verdadera base imponible del tributo, es decir, estamos ante una conducta dirigida a ocultar rentas sujetas a tributación y a no abonar la cuota tributaria legalmente procedente, por lo que se trata de una conducta culpable.

De acuerdo con lo anterior, todos los ingresos obtenidos por DRESSING BALAGUER S.L. en el ejercicio de su actividad empresarial son rentas sujetas y no exentas del Impuesto sobre Sociedades, que deben figurar registrados en la Cuenta de pérdidas y ganancias del obligado tributario en el ejercicio de su reconocimiento (devengo) y formar parte de la base imponible del período.

Fue el sujeto pasivo el que incumplió la norma tributaria y lo hizo de forma evidente al no haber declarado rentas obtenidas en el ejercicio de su actividad y haber deducido además gastos que no reúnen los requisitos exigidos para ello.

El sujeto pasivo no aportó tampoco prueba alguna que justificara la concurrencia de alguna de las circunstancias de exclusión de responsabilidad previstas en el articulo 179.2 de la Ley 58/2003 y, en concreto, la señalada en el apartado d), es decir, no probó que practicara las autoliquidaciones del impuesto amparándose en una interpretación razonable de la norma. Y en este caso, los datos objetivamente constatados por la Inspección son prueba suficiente para comprobar la realidad del fraude efectuado por el obligado tributario. No se trató de un mero error o de la realización de una interpretación razonable de la norma sino de una conducta voluntaria dirigida al incumplimiento de la misma.

El obligado tributario conoce, sin duda, cuáles son los ingresos y gastos reales de su actividad, sin embargo, de forma interesada, no contabiliza en los Libros que aporta a la Inspección como ingresos una parte de las rentas que de forma ordinaria obtiene por el ejercicio de su actividad empresarial, ni los incluye en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades. La Inspección tuvo conocimiento de la existencia de esas rentas al comprobar que las entradas de fondos en cuentas bancarias excedían de los ingresos contabilizados y declarados. DRESSING BALAGUER S.L. es el único que conoce la verdadera fuente de los fondos que entran en su patrimonio. Por ello, en el curso de las actuaciones fue requerido y se le dio la posibilidad de aportar las pruebas y los documentos que tuviera por conveniente. Sin embargo, no puso a disposición de la Inspección medios probatorios que justificaran que dichos importes, que dispuso de forma efectiva, estuvieran no sujetos o exentos de tributar por el Impuesto sobre Sociedades y por IVA. Tampoco los incluyó en un periodo posterior como consecuencia de una interpretación razonable sobre el momento del devengo.

Por lo que podemos concluir que DRESSING BALAGUER S.L. omitió, de forma voluntaria e intencionada, ingresos empresariales sujetos y no exentos de tributación por el Impuesto sobre Sociedades con la finalidad de realizar un menor ingreso del impuesto en beneficio propio. La falta de declaración de rentas sujetas a tributación constituye un caso claro de culpabilidad, como ha señalado la jurisprudencia.(...)

Teniendo en cuenta que la deducción de los gastos necesarios para la obtención de los ingresos está subordinada por tanto a la debida justificación tanto de la realidad de la operación que lo genera, como de su afectación a la actividad desarrollada.

Los obligados tributarios no pueden ni deben olvidar por tanto que, para ser deducibles, los gastos deben estar justificados debidamente y relacionados con su actividad. En el curso de las actuaciones inspectoras, se ha acreditado, como ya se ha expuesto anteriormente, que dichos gastos, por su naturaleza, y por la naturaleza propia de la actividad declarada por el obligado

tributario, no pueden "per se" presumirse afectos a una actividad. Se trata, por el contrario, de gastos en bienes y servicios que, por su concepto o por su cuantía, obedecen a la satisfacción de gastos personales o particulares (restaurantes, supermercados, hoteles, masajes, renting de un vehículo, compra de un juego de play station, pasajes de avión) y que, a todas luces, no están correlacionados con actividad económica alguna, sino que responden a la voluntad intencionada y deliberada de reducir la carga tributaria con gastos diametralmente alejados de cualquier indicio de actividad económica. En consecuencia, en tal conducta se aprecia una ausencia de la diligencia debida. Es decir, sólo puede entenderse la deducción de los gastos correspondientes a la esfera privativa como una conducta en la que el sujeto infractor es plenamente consciente de la ilicitud de la misma. Y no se aprecia ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas, en los apartados segundo y tercero del artículo 179 de la Ley 58/2003 .

Por todo lo expuesto debemos concluir que, tal y como queda acreditado, los hechos que se imputan a DRESSING BALAGUER S.L., omitir ingresos y deducir gastos no afectos y no justificados, son consecuencia de una actuación voluntaria y que el incumplimiento de sus obligaciones tributarias obedece, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente. Se consideran por tanto sancionables las infracciones cometidas."

La representación procesal de la actora impugna la resolución TEARC impetrando la anulación de los actos previos de la AEAT impugnados, ya que en su opinión es inexistente la ocultación de la que habla la Administración tributaria (no hay intencionalidad de ocultar ingresos ya que éstos estaban detallados en la partida de las cuentas de clientes pendientes de facturar), así como aduce falta de culpabilidad y de motivación en cuanto a las sanciones impuestas. Considera que se cedían a la entidad Dressing SCP, titular de la tienda de Valls, existencias que no se facturaban debido a que se liquidaban una vez se conocían las ventas efectuadas y de las inicialmente entregadas se descontaban las no vendidas, pero se contabilizaba la entrega total pendiente de su facturación posterior. Añade que en relación con las facturas de compras y gastos que se consideran no deducibles, y que el actuario entiende son fruto de servicios y productos destinados al uso privado, lo cierto es que la sociedad había invertido en obras y decoración en todas las tiendas que se fueron abriendo que además están en régimen de alquiler.

Conoce el actuario que en cada inauguración se efectuaba un coctel de apertura además de participar en todas las fiestas locales, de barrio y de eventos especiales como el open nigth, rebajas en la calle cada temporada etc. con el fin de incentivar las ventas. Muchos de los gastos que estima no son deducibles se destinaban a estas fiestas promocionales con estands para diversión de los niños, recuerdos y detalles promocionales, así como en todos ellos se ofrecía comida y bebida a los asistentes. Los vuelos de avión se correspondían con los viajes que efectuaba a París y Florencia para la compra de las prendas de vestir y accesorios en cada temporada. Finalmente argumenta que, no puede desprenderse responsabilidad constitutiva de la infracción, pues no se han ocultado datos que impidiesen la investigación fiscal.

Mientras, la defensa de la demandada entiende ajustadas a Derecho las resoluciones administrativas aquí recurridas en base a sus propios fundamentos.

SEGUNDO.- Sobre la/s sanción/es tributaria/s impuesta/s. Decisión de la Sala

El TEARC sobre tal temática, confirmando lo decidido por la Administración tributaria, establece lo siguiente:

"Pues bien, en el caso concreto que nos ocupa queda perfectamente establecida en el acuerdo sancionador la actividad realizada por la Administración para llegar a la conclusión de sancionar. El dejar de ingresar tuvo su origen en que el obligado no declaró correctamente las bases imponibles, dado que ocultó parte de los ingresos obtenidos, dedujo improcedentemente dotaciones a unas amortizaciones que no justificó y exhibió en el balance un pasivo que tampoco pudo acreditar. Estos hechos ponen de relieve un claro incumplimiento de las reglas básicas del IS, que deben ser respetadas por los sujetos pasivos en el cumplimiento de sus obligaciones, y en particular, en el caso de las ventas ocultas se aprecia un propósito defraudatorio deliberado y doloso. las declaraciones no fueron veraces ni completas, en la medida en que omitían una parte significativa de los ingresos obtenidos. Es de ver que la sociedad, dedicada a la actividad de comercio al menor de prendas de vestir y tocado, percibió a través de cuentas bancarias ingresos por ventas a "clientes (vises banc)", a "Dressing SCP" y a "Creative New" que no contabilizó ni declaró, y así se expone en las páginas 5, 6 y 7 del acta. La conducta de la obligada, en este extremo, estaba dirigida conscientemente al incumplimiento de sus obligaciones tributarias, porque la omisión de ventas realizadas no puede sino calificarse como una operativa de defraudación, en la que la apreciación del elemento subjetivo en grado de dolo en la comisión del ilícito tributario deriva naturalmente, sin necesidad de mayores consideraciones, y sin que las alegaciones formuladas, que aluden simplemente a un supuesto y no acreditado "decalaje" en el registro de las operaciones, permitan desvirtuar la conclusión expuesta.

Consta también (página 3 del acta) que la sociedad contabilizó y dedujo gastos en restaurantes, supermercados, hoteles, masajes, renting de un vehículo, juego de play station, billetes de avión compartidos con personas ajenas a la sociedad y otros billetes de avión en los que no se aportaron justificantes, de manera que el conjunto de gastos se considera no deducible, bien porque no resultan afectos a la actividad ejercida por el contribuyente o bien por la no aportación de los correspondientes documentos que los justifiquen. No estamos aquí ante un problema de interpretación de normas, sino de acreditación de la vinculación de los gastos con la obtención de los ingresos, o de la propia existencia de tales gastos, lo que revela al menos una clara negligencia. Alega la actora que se trataba de gastos promocionales, de obras y decoración en las tiendas, coctels de apertura, participación en fiestas locales, de barrio y de eventos especiales como el open nigth, rebajas en la calle cada temporada etc. con el fin de incentivar las ventas. Sin embargo, dicha alegación no viene sostenida por un mínimo soporte probatorio que la avale, por lo que tampoco desvirtúa la calificación de los hechos dada por la inspección.

En definitiva, no se ofrece por la reclamante explicación o justificación ninguna que permita concluir que el incumplimiento normativo sancionado se deba simplemente a una discrepancia jurídica razonable y no a una voluntad intencional o negligente de desatender la norma a cuya observancia se venía obligado. Por ello, compartimos el criterio de considerar que la sociedad cometió las infracciones tributarias que se les imputan, sin que pueda apreciarse la concurrencia de alguna causa excluyente de la culpabilidad y, por tanto, que su conducta era acreedora de la correspondiente sanción tributaria."

Sobre el aspecto sancionador se manifiesta la actora acerca de la insuficiencia motivadora de las resoluciones administrativas en sede de culpabilidad y ausencia de ocultación. Debe recordarse a la parte recurrente que cuando la AEAT utiliza el parámetro de la ocultación del art 184.2 LGT (presentar declaraciones con omisión total o parcial de datos etc) es por la omisión de la consignación por la demandante de las correspondientes ventas (no declaradas ni contabilizadas), sin que al respecto se haya aportado la justificación debida.

Ya hemos dicho que el TEARC confirma las sanciones aquí judicadas, al considerar culpable la conducta de la recurrente materializada en una voluntad consciente y generalizada de defraudar a Hacienda con evidente perjuicio al interés general.

En primer lugar, no cabe inferir insuficiencia motivadora en la/s resolución/es sancionadora/s de la AEAT, a la vista del propio contenido de aquélla/s y atendida la llamada motivación "in aliunde". De esta forma remarcar que, no cabe la prosperabilidad de la pretensión actora de nulidad (al amparo del art 62 y 54.1 Ley 30/92 de 26 de noviembre LRJAPPAC vigente en la época de autos) o en su caso de anulabilidad (al amparo del art 63 del mismo cuerpo legal) de las resoluciones administrativas impugnadas por falta de motivación (con presunta infracción según la actora del art 54 Ley 30/92) desde el momento en que es constante doctrina jurisprudencial la que entiende que se cumple con los requisitos de motivación, a la hora de relacionar hechos y fundamentos jurídicos de forma sucinta, no exhaustiva, con remisión incluso al expediente administrativo, requisitos éstos que se cumplen en las resoluciones impugnadas, sin que se haya causado indefensión material a la parte recurrente, que es la única proscrita por el TC, ya que ha podido aquélla alegar y probar todo cuanto ha estimado pertinente en justificación de sus derechos, pretensiones e intereses legítimos, tanto en vía administrativa como contenciosa-administrativa.

Por lo que se refiere a la ocultación apreciada por la Inspección y negada por la actora tal ocultación ha de ser entendida en los términos expresados en el art 184.2 LGT a cuya virtud:

"2. A efectos de lo establecido en este título, se entenderá que existe ocultación de datos a la Administración tributaria cuando no se presenten declaraciones o se presenten declaraciones en las que se incluyan hechos u operaciones inexistentes o con importes falsos, o en las que se omitan total o parcialmente operaciones, ingresos, rentas, productos, bienes o cualquier otro dato que incida en la determinación de la deuda tributaria, siempre que la incidencia de la deuda derivada de la ocultación en relación con la base de la sanción sea superior al 10 por ciento."

Y en tal sentido, es claro que determinadas ventas no declaradas ni contabilizadas, provoca que su dinámica comisiva haga concurrir el elemento subjetivo de la culpabilidad, dado que se trata de actos y operaciones no aflorados si no es por la actuación inspectora. Asimismo, existe culpabilidad en pretender deducirse indebidamente gastos tales como masajes, juego de play station etc, no afectos a la actividad de la sociedad recurrente.

En el presente apartado hemos de destacar la doctrina jurisprudencial recaída sobre la temàtica de la culpabilidad que nos ocupa:

Según STS 28-4-14 recaída en recurso de casación nº 1994/2012 establece acerca de la tipicidad y culpabilidad en el ámbito sancionador lo siguiente:

El requisito de tipicidad invocado por la parte recurrente es uno de los elementos esenciales de las infracciones tributarias que comporta, de una parte, la predeterminación normativa de la infracción sancionada y, de otra, la necesidad de que la Administración Tributaria indique de manera suficiente y correcta en el acto administrativo sancionador la norma específica en la que se efectúa la subsunción de los hechos imputados al infractor. Exigencias ambas que concurren en los expedientes sancionadores que se examinan.

El requisito de la culpabilidad es también un requisito necesario para considerar procedente una sanción tributaria que debe tener su reflejo en la motivación de la resolución sancionadora. Como ha reiterado la jurisprudencia de esta Sala, la culpabilidad del sujeto infractor no queda acreditada con la mera reiteración del tipo, ni puede sancionarse con la mera referencia al resultado. Ahora bien, para determinar, en cada supuesto, si la resolución administrativa sancionadora cumple o no con la exigencia de motivar la culpabilidad es necesario tener en cuenta tanto las circunstancias fácticas que aquella contempla como las normas tributarias que aplica.

Ambos requisitos se dan en nuestro caso como luego veremos.

Bien, no cabe duda alguna de que los actos administrativos de la naturaleza del aquí recurrido, sancionadores, que expresan el ejercicio de una potestad administrativa reglada y no discrecional, aún mediante la utilización de conceptos jurídicos indeterminados que no significa indeterminables, necesariamente han de ser motivados con suficiencia y sin que sean bastante para ello meras referencias genéricas o estereotipadas a las disposiciones generales aplicables sin atención a las circunstancias concretas del caso de que se trate. Ello, por cuanto que es jurisprudencia reiterada la de que la motivación de los actos administrativos es precisamente la que permite comprobar en cada caso que la actuación de la Administración Pública sirve con objetividad a los intereses generales ( artículo 103.1 de la Constitución española) y se adecua al cumplimiento de los fines que la señala el ordenamiento jurídico. En supuestos como el de autos, ha de examinarse si tanto la resultancia fáctica del caso concreto como los fundamentos jurídicos del acto administrativo sancionador impugnado en lo concerniente a los llamados elementos objetivo y subjetivo y todos estos requisitos aparecen expresados suficientemente en la resolución sancionadora, confirmada por el TEARC y ya avanzamos que sí se dan a la vista del conjunto de actuaciones inspectoras que integran el expediente administrativo de autos.

Y, a su vez, por lo que aquí más interesa, debe partir asimismo esta resolución del principio de culpabilidad o de responsabilidad en materia sancionadora administrativa, que ciertamente descarta por completo cualquier eventual pretensión administrativa de deducir responsabilidad sancionadora meramente objetiva o sin culpa (así, sentencias del Tribunal Constitucional 15/1999, de 4 de julio, 76/1990, de 26 de abril, y 246/1991, de 19 de diciembre) y exige siempre, por el contrario, que la acción u omisión calificadas como infracción o ilícito administrativo sea en todo caso imputable a su autor a título de dolo o imprudencia, de negligencia o ignorancia inexcusable, aun a título de simple inobservancia, en los términos ya recogidos a la fecha relevante por los artículos 178, 179 y 183.1 de la Ley 58/2003 y, a su vez, aun con expreso carácter subsidiario en este particular ámbito del ordenamiento tributario, por el artículo 130 de la hoy ya derogada Ley 30/1992, de 28 de noviembre, de régimen jurídico de las administraciones públicas y procedimiento administrativo común, aplicable al caso enjuiciado ratione temporis a la vista de la fecha de la infracción sancionada (hoy artículo 28 de la vigente Ley 40/2015, de 1 de octubre, de régimen jurídico del sector público), conforme a lo establecido por la disposición adicional quinta de la Ley 30/1992, la disposición adicional primera, apartado 2. a), de la Ley 39/2015 y los artículos 7.2 y 97 de la Ley 58/2003.

Siendo asimismo así que, como también es sobradamente conocido, el requisito general de motivación, aun sucinta, en cuanto a los hechos y fundamentos de derecho de la decisión, de los actos administrativos sancionadores o que resuelvan los procedimientos de carácter sancionador (hoy artículo 35.1. h) de la Ley 39/2015 , antes artículos 54.1 y 138.1 de la Ley 30/1992), aparece asimismo subrayado en este específico ordenamiento sectorial tributario por el artículo 211.3 de la Ley 58/2003, conforme a una consolidada jurisprudencia contencioso-administrativa antes ya especificada, en particular por relación a los supuestos de posible exoneración de la culpabilidad por responder la conducta infractora a una interpretación jurídicamente razonable de la norma fiscal aplicable previstos por el artículo 179.2. d) de la Ley 58/2003 , en tanto que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria " cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias", en los que resulta imprescindible, además, " una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere", tal como así lo proclamara la sentencia del Tribunal Constitucional 164/2005, de 20 de junio, y sin que, como señalara, entre otras muchas, la sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de fecha 18 de julio de 2013 (recurso número 2424/2010), la razonabilidad de la interpretación de las normas en juego pueda depender en modo alguno de lo que la administración actuante considere, unilateralmente, que es una norma clara.

En estos casos de interpretación razonable de la norma, es imprescindible, además, " una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere", tal como proclama la STC 164/2005, de 20 de junio de 2005, Razonamiento Jurídico 6 , in fine: " Cabe apreciar la vulneración constitucional alegada en la demanda de amparo cuando, como aquí ocurre, se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse pese a tratarse de un supuesto razonablemente problemático en su interpretación.

En efecto, no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere". (...).

Es cierto que corresponde a la Administración tributaria la carga probatoria respecto de la existència de culpabilidad en la conducta de la aquí recurrente, de acuerdo con las reglas legales distributivas del onus probandi en materia tributaria hoy recogidas en el art 105 LGT y/o art 217 LEC. Ante la dificultad de obtener prueba directa de la culpabilidad que integra la comisión de la infracción del art 191 y 195 LGT, la constatación de la misma se alcanza como sucede en nuestro caso, por la pròpia dinàmica comisiva de los hechos (la conducta culposa rayana al dolo de la recurrente, va implícita en la dinàmica antes comentada y descrita con detalle por la Administración tributaria) y con la prueba indiciaria o indirecta ("ut supra" referencidada) que puede ser atemperada, por un lado, con arreglo al principio de facilidad probatoria ( art 217.6 LEC) y, por otro, por las presunciones del art 108.2 LGT. A su vez, el Tribunal Constitucional ha venido considerando ya desde antiguo que las presunciones son un medio de prueba válido y eficaz siempre que los indicios hayan quedado suficientemente probados por medios directos y que exista el necesario enlace o relación unívoca entre el hecho base acreditado y el hecho consecuencia presumido o deducido que se pretende acreditar para la aplicación de la norma y que, a su vez, se exprese, razonadamente, el referido enlace o relación unívoca (desde las tempranas sentencias del Tribunal Constitucional de 21 de diciembre de 1988 , de 8 de junio de 1990 , de 24 de enero de 1991 , de 13 de julio de 1998 y de 20 de enero de 1999 ).

Asimismo, en cuanto a la/s sanción/es tributaria/s de autos, las confirmamos plenamente, por cuanto concurren los requisitos para su aplicación, en los términos que se motivan debidamente en la resolución administrativa impugnada, siendo proporcional en tanto que la conducta descrita por la Administración tributaria tiene perfecto encaje en el tipo administrativo de referencia.

Concurren los requisitos de culpabilidad, tipicidad y responsabilidad exigidos por el artículo 178 de la Ley 58/2003, al acreditarse formalmente el elemento objetivo (elemento objetivo de la culpabilidad, cual es la infracción de normas tributarias: en nuestro caso, art 191 y 195 LGT) y subjetivo (cuanto menos culpa o falta de la diligencia debida) de la culpabilidad, es decir, este último considerado como voluntad consciente de no obrar con diligencia, y por ende, de causar un perjuicio a la Hacienda Pública. A mayor abundamiento, su conducta culpable es reiterativa en sucesivos ejercicios, lo que la hacen merecedora a la recurrente de la calificación de su actuación infractora.

De esta forma, no existe infracción del principio de proporcionalidad atendidos los criterios graduativos aplicados por la AEAT previstos en el art 187 LGT, como serían, la repetición de infracciones tributarias (misma infracción en diversos ejercicios tributarios) y el perjuicio económico a la Hacienda Pública.

Visto lo anterior, esta Sala comparte los argumentos expresados por la Inspección atendida la dinámica comisiva de la recurrente y su manifestación de actuación cuanto menos culposa, rayana al dolo, que viene configurado como elemento subjetivo integrante de tal actuación infractora. De esta forma, no podemos sino ratificar lo ya concluido por el TEARC cuando indica que los acuerdos sancionadores de autos dictados al respecto, tipifican adecuadamente las infracciones cometidas así como se aluden a los motivos por los que considera tal circunstancia incursa en culpabilidad sancionable, así como de las circunstancias que se han tenido en cuenta a la hora de calificar la infracción tributaria de autos. A mayor abundamiento, no se ha aportado por la actora ninguna pericial contable que corrobore los defectos de contabilidad (decalaje en el registro de operaciones, -esto es, retrasar la contabilización de ventas para el ejercicio siguiente-, por aquélla manifestados en su demanda, al igual que tampoco se ha traído al proceso ninguna testifical que corrobore la argumentación fáctica y jurídica sostenida por la demandante verbi gratia acerca de la necesidad de los viajes de avión a París y Florencia, con personas ajenas a la sociedad.

Por consiguiente, sólo procede la desestimación íntegra de este motivo impugnativo.

ÚLTIMO.- Costas procesales.

En relación con las costas, al amparo del art. 139.1 párrafo de la LJCA (criterio del vencimiento objetivo) procede imponerlas a la parte recurrente, al no haberse generado serias dudas de Derecho para la resolución del presente litigio, no obstante, atendida la entidad de lo judicado, es procedente en virtud del art 139.4 LJCA la limitación de las costas procesales, a la la suma total por todos los conceptos de 2.000,00 euros.