Sentencia Contencioso-Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 489/2019 de 18 de Junio de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) Nº 489/2019

Parte Actora: BODEGAS YZAGUIRRE S.L

Representante de la parte actora: CARLOS PONS DE GIRONELLA

Parte Demandada: Tribunal Económico-administrativo Regional de Cataluña

Representante de la parte demandada: Abogado del Estado

En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal, y demás legislación aplicable hágase saber que los datos de carácter personal contenidos en el procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que constan, bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.

S E N T E N C I A Nº2506

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

D. JAVIER AGUAYO MEJIA

MAGISTRADOS

D. EDUARDO BARRACHINA JUAN

Dª. Mª FERNANDA NAVARRO DE ZULOAGA

En la ciudad de Barcelona, a 18 de junio de 2020.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 489/2019, interpuesto por la parte actora bajo la representación acreditada contra el Tribunal Económico-administrativo Regional de Cataluña, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª Mª FERNANDA NAVARRO DE ZULOAGA, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.-Por el Procurador Sr. Pons en representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.-Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada 11 de junio de 2020.

CUARTO.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto de este recurso la estimación parcial por el TEAR a fecha 16 de noviembre de 2018 de la reclamación económica administrativa interpuesta contra dos actos de ejecución de la resolución que resuelve la reclamación nº 43/01499/2014 por el concepto de liquidación de IVA periodos 1T/2000 a 4T/2002 y de la sanción que trae causa de la anterior. Cuantía 88.398,65 euros (2T/2002).

Dicha estimación parcial comporta que anula los actos de ejecución de la resolución de la reclamación anteriormente citada y la acumulada a ella nº 43/01571/2014 dictada por el TEAR para que se dicte otro conforme a los términos expuestos en los fundamentos cuarto y quinto de la presente reclamación.

SEGUNDO.-Conviene pues precisar qué resuelve la resolución del TEAR, que señala:

EN ANTECEDENTES DE HECHO:

A. En primer lugar, el fallo de la reclamación que se ejecuta (dictada a 16.11.2017) a través de los dos actos cuya revisión es el objeto de la presente resolución del TEAR decidió estimar en parte y 'de conformidad con la doctrina dictada por el alto Tribunal, debemos anular la liquidación practicada el objeto de que del total de las bases imponibles comprobadas se deduzca el IVA que ha de entenderse incluido'. Y añade 'En consecuencia, respecto a aquellas compras o gastos que hayan sido reconocidos por la Inspección en el ámbito del impuesto sobre sociedades que estén gravados por IVA éste debe ser tenido en consideración en la liquidación de este impuesto'.

B. En segundo lugar, las actuacions practicades fueron:

-Por lo que respecta al primer mandato se procedió a dividir la base imponible comprobada para cada trimestre que figura en la liquidación por el 1.16, resultando la base imponible trimestral que figura en la tabla que consta en la página 2 del acuerdo de ejecución.

-Por lo que respecta al segundo extremo, se calcularon las cuotas de IVA soportado de los ejercicios 2001 y 2002. Los gastos estimados eran por compra de mercaderias, gastos de personal y otros gastos de explotación. Los gastos de personal no llevan IVA, por lo que no se hizo ninguna operación aritmética. A otros gastos de explotación se les aplicó la misma fórmula que para sacar el IVA de la base imponible comprobada (división por 1.16). Y para calcular las cuotas de las compras de mercaderias se partió del anexo nº 4 de la diligencia nº 12 en el que constaban las compras ocultas del ejercicio 2000. De dichas compras totales el alcohol suponia el 45.36%, el vino el 36,42%, el azúcar el 10,95%, los extractos el 3,04% y otros el 4,23%. Se consideró que por aplicación de lo dispuesto en el articulo 24 Uno 1ª e) las compras de alcohol y vino se hallaban exentas, por lo que únicamente se extrajo el IVA al 7% de las compras estimadas de azúcar y del 16% de los extractos y otras compras, una vez aplicados los porcentajes que figuraban en la hoja del año 2000 a las partidas estimadas para 2001 y 2002. Realizadas las operaciones aritméticas anteriores, se calcularon las cuotas deducibles y se realizó la correspondiente liquidación que figuran en las pàgines 5 y siguientes.

C. Por lo que respecta a la ejecución de la sanción, se anuló la liquidación en la cantidad de 404.836,06 euros y se dictó nuevo acto de liquidación del que resulta una deuda tributaria de 302.649,28 euros.

EN FUNDAMENTOS DE DERECHO:

1. En el fundamento tercero, despues de analizar las liquidaciones, afirma que la Administración ha ejecutado correctamente la resolución del TEARC, siendo que la reflexión realizada por la reclamante acerca de si las ventas imputadas en el IS de 2000 y 2001 son realmente ventas sujetas a IVA o exentas, no es susceptible de análisis en el marco de un incidente de ejecución con arreglo al articulo 68.2 del RRVA, pues al no ser planteada en la reclamación anterior no es susceptible de análisis en el marco de un incidente de ejecución, como indica el precepto reglamentario citado debiendo haber seguido en su caso la vía contenciosa administrativa de existir desacuerdo.

2. Sobre el ejercicio del 2002 'dado que este Tribunal (...) dio conformidad a las bases imponibles comprobadas del IVA del ejercicio 2002 (....)(....) éstas serán las definitivas no siendo de aplicación, para 2002, como se ha dicho la jurisprudencia del Alto Tribunal'.

3. En el fundamento cuarto: Que acerca del ejercicio 2000 la Inspección de forma correcta no ha calculado IVA soportado dado que el fundamento jurídico se encuentra en el art. 81.Uno segundo párrafo, referido a la aplicación del régimen de estimación indirecta siendo que en dicho ejercicio se ha aplicado el régimen de estimación directa. Acerca del ejercicio 2001 y sobre las compras de alcohol, las de vino y las de azucar, el TEAR anula las liquidaciones señalando que deberá detraerse el IVA soportado de los gastos reconocidos en el IS gravados por IVA que serán todos aquellos, salvo acreditación documental, y salvo los de personal no sujetos a IVA. Y respecto al ejercicio 2002 'dado que el ejercicio 2002 no ha sido regularizado por la Inspección, no procede la estimación del IVA soportado, por lo que el acuerdo de ejecución debe anularse'.

4. En el fundamento quinto: Que habrá que estar a la nueva liquidación que se dicte en relación a la sanción.

TERCERO.-La parte actora mantiene sustancialmente idénticas argumentaciones a las que ya vertió ante el TEAR

La Abogacía del Estado mantiene que la parte actora no ha justificado sus alegaciones y se remite a la resolución del TEAR, añadiendo que en la ejecución no puede plantearse un desacuerdo con la resolución de origen pues no es el cauce para su planteamiento.

CUARTO.-Previo a entrar en las cuestiones planteadas cabe destacar que esta Sala ha dictado ya sentencia sobre aquellas dos reclamaciones económico administrativas acumulades y cuya ejecución es precisamente el objeto de este recurso.

La sentencia se ha dictado en autos 296.18, expresando:

'Resolución de la controversia.

1. Sobre la primera cuestión fáctica.

Además de destacar que el procedimiento de autos deriva de una entrada y registro de la Inspección de los Tributos en el domicilio de la entidad Celler Sort del Castell, S.L. que se llevó a cabo con plena colaboración de la entidad recurrente y que guarda relación con otra inspección a una empresa proveedora, la mención al recurso contencioso-administrativo nº 367/2017, seguido ante la Sección Primera ha finalizado con una Sentencia estimatoria del recurso pero por unos motivos que nada tienen que ver con los actuales en liza, porque en aquel caso, el fundamento de la anulación fue que la Administración no respetó la preferencia del procedimiento penal, continuando con las actuaciones inspectoras.

2. Eficacia de la documentación no aportada al proceso penal.

El actor alega que los únicos documentos en los que se apoya la liquidación no aparecieron en el proceso penal. La necesidad de que hubieran debido aportarse al proceso penal es una mera conjetura porque lo que allí se dilucidaba era la posible comisión de un delito fiscal, que es por naturaleza doloso.

3. Sobre la necesidad de dirigir la acción de responsabilidad civil contra la entidad recurrente en el proceso penal.

Del mismo modo carece de relevancia que la entidad no fuera llevada al proceso penal como responsable civil, máxime cuando el proceso finalizó con una sentencia absolutoria.

4. Sobre la motivación por invocación de otra Resolución del TEA Central.

La invocación a la Resolución del TEA Central es del todo procedente porque se trata de un recurso instado por la misma empresa si bien respecto al Impuesto sobre Sociedades. Es cierto que dicha Resolución será, en su caso, revisada por la Audiencia Nacional pero mientras no se anule, se mantiene la presunción de legalidad y acierto de la citada Resolución.

5. Sobre el asunto que se sigue ante la Audiencia Nacional.

Las bases de datos del CGPJ arrojan solo dos resoluciones, recaídas una en pieza de medidas cautelares (Auto nº 298/2018, de 28 de junio) y otra de caducidad del trámite de demanda, recurso (Auto nº 525/2018, de 14 de diciembre) ambas en el recurso 1095/2017 sobre Impuestos Especiales).

En la demanda apunta problemas en ejecución de la Resolución del TEAR en relación el cálculo de IVA. En conclusiones, la actora pretende que sea este Tribunal quien resuelva las cuestiones que plantea (no formuladas en la demanda) olvidando que lo que estamos revisando es una Resolución del TEAR y que si el actor tenía alguna duda sobre la misma debía haberla planteado mediante una aclaración. Ahora estas dudas resultan extemporáneas, sin perjuicio de lo que pudiera plantearse en ejecución de Sentencia.

6. Sobre la prescripción.

La prescripción ha de ser rechazada porque el proceso penal mantiene el procedimiento tributario suspendido hasta que se resuelve bien por Sentencia condenatoria, por sobreseimiento libre o por sentencia absolutoria (como fue el caso). El actor se limita aquí a hacer una leve afirmación sin argumentar en qué medida ha podido superarse el plazo máximo legal ( art. 150 de la LGT).

7. Sobre el método de estimación directa del ejercicio 2000

Para determinar las bases imponibles cabe acudir al procedimiento de estimación directa (que es el prioritario) y al método de estimación indirecta que es subsidiario. Cuestiona aquí la recurrente que se haya acudido al método de estimación directa en el ejercicio 2000, porque a su entender no existe documentación suficiente para ello. Olvida, no obstante, que si bien uno de los soportes obtenidos, el libro diario no oficial, contenía información de las ventas en 'B' solo de enero de 2000, pero que el otro archivo en Excel sobre pérdidas y ganancias que tiene información de todo el año 2000 y ya hemos dicho que el método de estimación directa es el método prioritario al que ha de acudir la AEAT, siendo el de estimación indirecta subsidiario.

8. Sobre el margen de beneficios.

Pese a la alegación del demandante, tampoco cabe aplicar un margen de beneficios por ventas del 11 o 12%, pues no se aplicó un 35% sino que en la estimación indirecta se aplicó un margen de beneficios del 12,62%, en el 2000 un margen de beneficios del 15,36% y en el año 1999 (que no es objeto de este proceso), el del 17,39%.

9. Sobre la imposibilidad de exigir la totalidad del IVA.

En este punto el TEAR y ha dado la razón a la recurrente. Las cuestiones que plantea la demandante en su escrito de conclusiones no han de resolverse por este Tribunal en la medida en que son aclaraciones a la Resolución del TEAR, no motivos de revisión de la misma, por lo que será en ejecución de sentencia cuando, en su caso, deberán plantearse.

En todo caso, deberá respetarse la doctrina de la STS núm. 1446/2017 de 27 de septiembre (RJ 2017 4419), que fija la siguiente doctrina en relación con la cuestión suscitada: Al determinar la base imponible correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, el artículo 78.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , en conexión con los artículos 73 y 78 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, y la interpretación que de estos preceptos hace la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 7 de noviembre de 2013 (TJCE 2013, 427) , Tulicä y Plavoin, asuntos acumulados 249/12 y 250/12, debe interpretarse en el sentido de que en los casos en que la Inspección de los Tributos descubra operaciones ocultas sujetas a dicho impuesto no facturadas, ha de entenderse incluido en el precio pactado por las partes por dichas operaciones el Impuesto sobre el Valor Añadido.

En definitiva, no cabe desnaturalizar el IVA como un tributo que grave las ventas y no su verdadera materia u objeto imponible que es el 'valor añadido', como bien expone la demanda.

10. Apreciación de culpabilidad en el cumplimiento de la infracción.

No podemos compartir que la actividad del sujeto pasivo infractor no sea imputable a título de simple negligencia cuando hubo una ocultación de rendimientos.

En este caso, el TEAR efectúa el juicio de reproche y es evidente que concurre el elemento culpabilístico, a título de simple negligencia, en la medida en que desde una faceta subjetiva, 'no cabe negar que una diferencia de criterio razonable respecto de la interpretación de las normas tributarias, podría ser causa de exclusión de la culpabilidad y así lo ha entendido esta Sala alguna vez -'ad exemplum', Sentencia de 2 de Julio de 1970 (RJ 1970 3306)-. Ahora bien, el principio en virtud del cual 'la ignorancia de las Leyes no excusa su cumplimiento' ( art. 6.º, n.º 1, del Código Civil), queda reforzado en este caso por las circunstancias del contribuyente' ( STS de 8 de mayo de 1987, RJ 1987 3570) en este caso una entidad mercantil ha de presentar las correspondientes declaraciones correctamente y efectuar los ingresos en tiempo y forma. En este caso, no lo hizo pues se detectaron operaciones que no habían sido contabilizadas ( STC 76/1990), extremos que han quedado debidamente acreditados'.

Dicha sentencia se trae aquí en cuanto su examen permite ayudar a la comprensión de las cuestiones que plantea la ejecución.

QUINTO.-Teniendo en cuenta lo anteriormente expresado, y analizando estas cuestiones cabe señalar:

A. Acerca de que no entiende lo que quiere decir el TEAR acerca de las ventas o del IVA soportado no corresponde a este Tribunal suplir cualquier concepto oscuro que la parte entienda que se ha producido en la resolución del TEAR, pues corresponde a la interesada solicitar su aclaración si a su derecho interesa y procede.

B. A ello debe añadirse que la parte recurrente parece afirmar que previsiblemente la Agencia Tributaria se desviará de la jurisprudencia estatal y europea sobre la deducibilidad del IVA. Pero a ello deben objetarse dos cuestiones: en primer lugar, que la función judicial es revisora y en consecuencia no se pueden adelantar previsiones de incumplimientos futuros, y en segundo lugar que ya ha recaido sentencia sobre la liquidación y sanción de la que deriva esta ejecución y en ella se establece claramente la interpretación de la deducibilidad (autos 296/18).

C. Acerca del ejercicio 2.000 las cuestiones que plantea implican unas divergencias que deben resolverse en el marco de una reclamación sobre ella pero lo que no cabe es alegar ahora una omisión de pronunciamento y pretender su resolución en ejecución.

D. Acerca de las compras concretas (de alcohol, vino, y azucar) y la aplicación sobre ellas del IVA dicha cuestión debe resolverse en el marco del impuesto de sociedades pero no en la ejecución de una resolución sobre IVA que ha de limitarse a la resolución del TEAR. Aún así debe señalarse que precisamente el TEAR ya da parcial razón en relación al ejercicio 2001 en esta cuestión cuando obliga a levantar nueva liquidación razonada. Pero en esta vía judicial lo que no puede es decidirse sobre unos hechos futuros en relación a la nueva liquidación.

Procede pues a tenor de todo lo expuesto confirmar la resolución del TEAR y desestimar el presente recurso.

SEXTO.-De conformidad con la LRJCA artículo 139 ha lugar a hacer especial pronunciamiento en costas a la actora en importe máximo conjunto de 1.000 euros.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

Desestimar el recurso, con imposición de costas en importe máximo de 1000 euros.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA.

La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta días.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leída y publicada en audiencia pública, por la Magistrada de refuerzo. Doy fe.