Sentencia Contencioso-Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 510/2019 de 10 de Junio de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO 510/2019

Partes: Enrique C/ TEAR

S E N T E N C I A Nº 2029

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTA:

Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

MAGISTRADO/AS

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

D. EDUARDO RODRÍGUEZ LAPLAZA

En la ciudad de Barcelona, a 10 de junio de de dos mil veinte.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 510/2019, interpuesto por D. Enrique, representado por el Procurador D. JUAN MANUEL BACH FERRE, contra TEAR, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO. -Por el Procurador D. JUAN MANUEL BACH FERRE, actuando en nombre y representación de la parte actora, D. Teodulfo se interpuso el 2 de mayo de 2019, recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero, del TEARC de 14 de enero de 2019.

SEGUNDO. -Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO. -Mediante auto nº 98, de 19 de junio de 2019, dictado en la pieza separada de medidas cautelares dimanante de estos autos principales, se acordó la suspensión de la ejecutividad de la sanción por IRPF impuesta atendida la extensión del aval ya ofrecido en vía administrativa.

CUARTO. -Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que no tuvo lugar en esa fecha, por suspensión de todas las diligencias y señalamientos judiciales acordada por acuerdo del CGPJ de 14 de marzo de 2020, con ocasión de la declaración del estado de alarma por Real Decreto 463/2020, 14 de marzo y sus prórrogas.

QUINTO. -En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO. - Objeto del recurso y suplico de la demanda.

Por la representación de D. Enrique se interpone recurso contencioso-administrativo con núm. 510/2019 contra la resolución del TEARC de 14 de enero de 2019, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa con núm. NUM000, contra los acuerdos dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT, de Cataluña, con sede en Girona, por el concepto de IRPF, ejercicios 2010, 2011 y 2012.

Suplica la actora en su demanda que, tras los trámites pertinentes, se dicte sentencia por la que '... estimándolo en todas sus partes, se acuerde la anulación del acto administrativo impugnado así como las liquidaciones y sanciones que en el mismo se examinan en los términos interesados en el cuerpo de este escrito y, en consecuencia, se reconozca y declare:'

- '-la nulidad de la actuación inspectora por carecer el importe ampliatorio del carácter que la ley le atribuye, cual es el de complementar la propuesta de liquidación contenida en el acta y desarrollar los fundamentos de derecho en que se basa la propuesta de regularización.'

-'con carácter subsidiario, la anulación de la resolución del TEAR que se recurre por haber asumido éste funciones que exceden sus facultades revisoras, al invadir tareas propias de los órganos de inspección o por no haberse concedido a esta parte el trámite de audiencia preceptivo, anulándose en consecuencia, la liquidación practicada por la inspección por incluir la regularización rendimientos de capital mobiliario por participación en fondos propios de CAN PIPA SL calificados como dividendos , no pudiendo atribuírsele tal carácter a los ingresos recibidos por mi mandante de TRANSPORTS COSTA SCP.'

-'para el supuesto de que no se estime la petición anterior, se anule la liquidación practicada por ser ajustada a derecho la declaración tributaria presentada, al no poder estimarse probada la simulación en los términos que resultan del acta suscrita en disconformidad, por existir una separación real de actividades entre CAN PIPA SL y TRANSPORTS COSTA S.C.P, no pudiendo, en consecuencia, regularizarse la situación tributaria de mi representada suprimiendo las imputaciones de rentas efectuadas por TRANSPORTS COSTA SCP en concepto de rendimientos de actividades económicas ni considerarse los ingresos recibidos por mi mandante de la sociedad civil rendimientos de capital mobiliario provenientes de CAN PIPA SL, por los motivos expuestos en el cuerpo de esta demanda.'

-'-en su defecto, la anulación de las sanciones impuestas por no concurrir el elemento subjetivo del tipo infractor y por carecer el acuerdo sancionador de motivación suficiente y no quedar acreditada la culpabilidad.'

-'Subsidiariamente la anulación de las sanciones en cuanto a la consideración de la sanción como muy grave por utilización de medios fraudulentos, por no apreciarse tal circunstancia, y por lo que se refiere a la aplicación de la agravante de perjuicio económico para la Hacienda Pública, por no haberse calculado el incremento sanción conforme a derecho. '

La cuantía del recurso quedó fijada en la cantidad de 22.808,03 euros.

SEGUNDO. - Posición de la parte actora.

Sucintamente se resumen las alegaciones que sustentan las pretensiones de la parte actora en su demanda:

-Exceso del TEARC en sus funciones revisoras. El TEARC modificó la motivación expresada por la Inspección. Si el TEARC estima que los rendimientos obtenidos por la mercantil Transports Costa SCP, no debían imputarse como rendimientos de capital mobiliario en concepto de dividendos provenientes de Can Pipa SL, lo que procedía era anular la liquidación practicada por la Inspección, pero no suplir y subsanar o rectificar el 'error'. El cometido de calificar los ingresos compete y corresponde en exclusiva a la Inspección de Tributos, no pudiendo ser sustituida por el TEARC, que solo puede realizar un control de legalidad. En el caso de no estimar la alegación anterior, según el art. 237.2 LGT y 59 RD 520/2005, procedería igualmente la anulación, en cuanto vicio de nulidad radical, por no haber concedido ante este supuesto de exceso de funciones revisoras, el trámite de audiencia que se recoge en esos preceptos, por ser un trámite esencial y permitirle realizar alegaciones que a su derecho conviniera, causando indefensión por este motivo.

-Vicio de nulidad radical por vulneración sustancial del procedimiento, que comporta su nulidad. El informe ampliatorio elaborado por la actuaria carece del carácter o función que la Ley le reconoce. Art. 157.2 LGT. Los informes se limitan a 'copiar y pegar' transcribiendo literalmente las actas de disconformidad extendidas por la Inspectora el 25 de junio de 2015, sin para nada desarrollarlas. Es como si no se hubiera emitido porque no desarrolla ni complementa las actas.

-Fondo. Se niega la existencia de relaciones económicas y mercantiles de prestación de servicios entre Can Pipa SL y Transports Costa SCP. Se basa en una serie de indicios para concluir que existe una única empresa que presta los servicios. No puede entenderse probada la simulación con esos indicios porque no se puede deducir de los datos puramente indiciarios que aparecen en las actuaciones inspectoras. La vinculación de los socios de ambas sociedades no conlleva simulación y menos aún defraudación. Es relevante destacar que, con anterioridad a la constitución de la SCP, el socio Teodulfo venía desarrollando, por cuenta propia, la actividad de transporte de mercancías desde el ejercicio 2000 hasta el 30 de junio de 2006, por lo que el inicio de la actividad de Transports Costa SCP, con idéntica actividad, el 1 de julio de 2006, no puede sino tener relación directa con este hecho. Ya el socio Teodulfo se encontraba en régimen de estimación objetiva y facturaba los servicios de transporte a Can Pipa SL, sin que la Inspección apreciara simulación de ningún tipo. No se discutía que los servicios habían sido prestados por el Sr. Enrique, sino que únicamente se había omitido en la declaración de la mercantil, una serie de ingresos por servicios efectivamente prestados por la sociedad y facturados a título particular y la deducción de determinados gastos que no correspondían a la sociedad sino al particular. Al adquirir el Sr. Enrique más vehículos y precisar de mayor personal para desarrollar la actividad, decidieron constituir una sociedad civil juntamente con sus hermanos, con igual capacitación que él, por lo que la actividad de transporte se refiere, y repartirse los beneficios entre ellos. Además, la Inspección considera relevante que Transports Costa SCP no pague alquiler por la utilización del inmueble propiedad de Antonio Costa Pagés SL, como sí lo hace Can Pipa SL pero ello se explica porque ésta última sí que lo utiliza para oficinas, almacenes y terreno para el parque propio de maquinaria y vehículos. La actividad de Transports Costa no se desarrolla en esa finca registral sino fuera, y su actividad es únicamente guardar los camiones, y no necesita más infraestructura para realizar su actividad. Tampoco es extraño que no tenga trabajadores Transports Costa, puesto que 3 de sus socios tienen la capacitación profesional específica y título de transportista. Además, los 4 socios perciben rentas del trabajo como administradores de Can Pipa SL y se imputan rentas en régimen de atribución de rentas en concepto de actividades económicas, los rendimientos obtenidos de Transports Costa. Esta última disponía de medios humanos suficientes para llevar a cabo su actividad. También disponía de medios materiales, puesto que poseía y utilizaba cinco vehículos, los relacionados en las actas de inspección y en los informes ampliatorios, si bien a nombre del Sr. Teodulfo, pero se adquirieron por los 4 hermanos a partes iguales. La normativa de trafico no permitía, ni permite, la matriculación de vehículos a más de una persona ni a nombre de sociedades civiles o comunidades de bienes. Los gastos relativos al combustible eran abonados por Transports Costa y los de reparación fueron asumidos por Can Pipa SL y en las pólizas de seguros figuraba como tomador por razones de mejor trato comercial y de ninguna manera puede suponer un indicio suficiente para acreditar la no existencia de actividad real de TC SCP. En cuanto a los servicios detallados en las facturas, es normal que se describan de idéntica manera. En cuanto a las facturas y su relación con los pagos efectuados a TC, no hay ningún precepto que diga que el importe de las transferencias deba coincidir exactamente con el importe de las facturas recibidas. En definitiva, no estamos ante una simulación de negocios, puesto que se ha acreditado suficientemente la prestación de servicios, la realidad de los mismos y la efectividad del gasto.

-Regularización practicada en relación con la consideración con los ingresos aflorados como rendimientos de capital mobiliario en concepto de utilidades - art. 25.1 d) LIRPF-. No estamos ante ingresos aflorados por la Inspección, sino que estaban correctamente contabilizados. Ni son dividendos ni tampoco utilidades del art. 25.1 d) LIRPF. Se trata de remesas en efectivo efectuadas por la entidad a sus socios en el marco de un contrato de cuenta corriente mercantil de los previstos en la cuenta núm. 551 del Plan General de Contabilidad; cuenta que sutiliza cuando un socio o administrador presta una cantidad de dinero a la sociedad. La Inspección ha hecho caso omiso al balance de sumas y saldos de Can Pipa SL de los años 2010 y 2011, en los que consta un saldo deudor con los socios por importe superior a un millón de euros. La naturaleza mercantil y contable de esa cuenta, impide que a través de ella pueda instrumentarse un reparto de dividendos o entregas a los socios en tal concepto. Existe reciprocidad de entregas, lo que hace patente la posibilidad de los socios de exigir la restitución de tales cantidades, en todo o en parte, en cualquier momento. No hay acuerdo alguno de la sociedad de distribución de cantidad alguna a los socios con cargo a los beneficios de la entidad, ni como dividendos ni en cualquier otro concepto. Las cantidades entregadas por la sociedad a los socios no se corresponde con los porcentajes de participación de estos en el capital, puesto que uno de los hermanos, Milagros, no percibe la misma cantidad que los restantes socios, siendo su participación en el capital social la misma (25%).

-Para el caso que no se estime la existencia de una serie de remesas de efectivo entre Can Pipa y los socios, existe una determinación incorrecta del importe atribuido como utilidades al actor, tanto en el ejercicio 2010 y 2011. En el ejercicio 2010 Transports Costa SCP tuvo que hacer frente al pago de proveedores por importe de 87.575,11 euros, por lo que del importe total de las transferencias realizadas por Transports Costa SCP a sus socios por la suma de 245.000 euros únicamente la diferencia entre las transferencias recibidas de Can Pipa SL y los pagos realizados por ésta, puede considerarse generado en el 2010, esto es, 86.978,39 euros. El resto corresponde a un capital que ya se encontraba en Transports Costa SCP proveniente de ejercicios anteriores a 2010 de los que la Inspección no verificó en ningún caso el origen. No corresponde atribuir a cada socio 61.250 euros sino 21.744,59 euros (86.978,39 /4 socios). Por lo que se refiere al ejercicio 2011, es incuestionable que no pueden considerarse entregados por su condición de socios, los 12.000 euros transferidos a cada uno de los 4 hermanos, ya que Milagros no recibió transferencia alguna por dicho importe y es obvio que la distribución de cualquier cantidad a determinadas personas por su condición de socios de una entidad debería realizarse en proporción a su participación en el capital social.

- Además, se debió practicar las correspondientes retenciones a cuenta del IRPF, conforme a lo ordenado por los arts. 101.4 LIRPF y 90.1 RIRPF. Estando aquellas cantidades sujetas a retención, los importes retenidos o que debieran haberse retenido son deducibles, con independencia de que la obligada a practicar la retención lo hubiera hecho o no. Debe anularse la liquidación por cuanto no se consideran las retenciones a cuenta que deberían haberse efectuado, retenciones que aunque no se hayan realizado conllevan que proceda a deducir de la cuota la cantidad que debió ser retenida pese a que se manifieste lo contrario por la Inspección y no obstante el silencio del TEARC.

-Sanciones. Se basa para sancionar en la prueba de presunciones. Falta de motivación suficiente que el art. 183.1 LGT y el art 25 CE exigen para que puedan imponerse. Los argumentos utilizados por el Inspector Regional Adjunto son idénticos a los efectuados por el Instructor. No se motivan específicamente la concurrencia de la culpabilidad. Se imponen sanciones en base a conjeturas o sospechas. Que se atiende al resultado de la regularización y se sanciona por indicios. No cabe calificar la infracción cometida como 'muy grave' atendiendo a que se dice concurrente la utilización de 'medios fraudulentos' y ello porque en ningún caso la actora ha hecho figurar a nombre de tercero ni titularidad de bienes y derecho ni obtención de renta o ganancia patrimonial alguna ni realización de operaciones con trascendencia tributaria cuyo incumplimiento constituye la infracción. No hay finalidad de ocultación de identidad. Tampoco cabe presumir la utilización de 'medios fraudulentos' por la simple utilización o interposición de una persona jurídica. Por lo que se refiere al incremento de la sanción por perjuicio económico para la Hacienda Pública, el art. 187.1 b) LGT establece tal circunstancia atendiendo a la ' cuantía total que hubiera debido ingresarse en la autoliquidación...'. En relación con este segundo criterio de graduación aplicado por la Inspección, para incrementar las sanciones, referido al 'perjuicio económico para la Hacienda Pública', recogido en el art. 187.1 b) LGT, manifiesta la actora su disconformidad. Entiende que, al aplicar esta agravante en relación con el Impuesto sobre sociedades, exclusivamente por la diferencia entre la cuota resultante del acta y la ingresada en su autoliquidación, no tiene en cuenta las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados que haya realizado el sujeto pasivo. Si bien es cierto que ese parece ser el tenor literal de la norma, deben tenerse en cuenta otros criterios. Así, debieran tenerse en cuenta las retenciones soportadas, así como por los ingresos a cuenta imputados (que además computan como mayor renta si no se abonan por el contribuyente al pagador del rendimiento en especie) y por los pagos fraccionados ingresados por el sujeto pasivo. Cuando el apartado 2º del art. 187.1.b) LGT se refiere a la 'cuantía total que hubiera debido ingresarse en la autoliquidación' hay que entender que no se refiere a la cuantía efectivamente ingresada a través de la autoliquidación, ni a la cuantía que hubiera debido ingresarse como cuota diferencial (sumando a lo ingresado el descubierto estimado por la Inspección). La norma se refiere a cuota líquida, no a la cuota diferencial.

TERCERO. - Posición de la AEAT.

Por el Abogado del Estado en la legítima representación que ostenta de la AEAT expone en el escrito de contestación a la demanda que procede la desestimación del recurso.

* Existencia de simulación en el presente caso. Es preciso considerar los hechos adverados por la Inspección y que se recogen en la contestación del recurso 983/2018. La única finalidad de Transports Costa SCP es aumentar los gastos de Can Pipa SL desviando los ingresos a otros sistemas de tributación más beneficiosos, como el régimen de estimación objetiva del IRPF -para los socios- y el régimen simplificado del IVA. Solo desde este análisis puede entenderse la interposición de una persona intermedia, suplantando la tributación en IRPF que corresponde a los socios por las cantidades percibidas desde Can Pipa SL y evitando el mayor tipo impositivo derivado de la correcta tributación de las manifestaciones de riqueza aquí gravables, sin que exista ninguna otra finalidad licita que justifique dicha imposición. Se dan los requisitos establecidos por la doctrina para estimar la simulación.

* No hay vicio de nulidad alguno en el informe ampliatorio. Lo relevante es la motivación del acta y ésta es suficiente pues no solo ha permitido su recurso por el demandante de forma plena, consciente y sabedor de lo hecho por la Inspección, sino que además, no se alega de contrario ningún defecto de motivación, y menos generadora de indefensión.

* No hay exceso en la función revisora del TEARC. El TEARC ha analizado una cuestión propuesta por el interesado y lo ha resuelto de forma que no le ha perjudicado.

* Las cantidades llegadas al actor y a sus hermanos no son ni dividendos ni remesas. La tesis de la actora viene huérfana de toda prueba de que existiera causa de esas remesas.

* En cuanto al pretendido erróneo cálculo de los rendimientos y falta de retención calculada, no concurre. Se pretende una especie de simulación relativa que no procede porque se esta haciendo tributar por lo aflorado. Los efectos de esos pagos podrían afectar a Can Pipa pero no a los receptores de esas cantidades. Si no hay retención no hay nada que deducir.

* Corrección de la sanción. Apreciada la simulación, resulta muy difícil no apreciar infracción tributaria en relación a la misma, puesto que implica la confección artificiosa de una apariencia. No es posible confeccionar sin querer. Es procedente la aplicación de medios fraudulentos, pues ha utilizado una persona interpuesta para derivar ingresos. Procede entender que debe atenderse a la cuota diferencial y la actora lo reconoce en la demanda.

Suplica la desestimación de la demanda por ser conforme a Derecho los actos recurridos y se impongan las costas a la actora.

CUARTO. - Sobre la regularización practicada al actor en sede de IRPF 2010-2011, derivada de la realizada a Can Pipa SL.

Como punto de partida para el análisis que va a contener esta sentencia debemos partir de la regularización practicada al obligado tributario hoy actor en relación con los ejercicios 2010,2011 y 2012 y concepto IRPF. Se contiene en la resolución del TEARC impugnada:

Como consecuencia de lo anterior, la regularización practicada al contribuyente consistió en:

A) Por un lado, en considerar que, dado que TRANSPORTS COSTA SCP no desarrolló una actividad económica sino que simuló ésta, pues quien realmente tenía la estructura y llevaba a cabo la actividad era la sociedad CAN PIPA SL, procedía suprimir las imputaciones de rentas efectuadas por TRANSPORTS COSTA SCP en concepto de rendimientos de actividades económicas y que habían ascendido a:

Ejercicio 2010........ 6.955,66 euros

Ejercicio 2011........ 4.554,20 euros

Ejercicio 2012........ 2.247,14 euros

B) Por otro lado, se comprobó que TRANSPORTS COSTA SCP realizó transferencias a sus socios, en el acta figura su detalle, y dado que ésta no había tenido actividad alguna se consideró que dichas transferencias eran en realidad beneficios de la sociedad CAN PIPA SL desviados a la Sociedad Civil para que ésta los distribuyese entre sus socios, calificando dichos ingresos como rendimientos del capital mobiliario ( art. 25 de la Ley del IRPF ) en concepto de dividendos.

Los rendimientos imputados, una vez aplicada la exención de 1.500,00 euros del art. 7.y) de la Ley del IRPF , ascendieron a:

Ejercicio 2010........ 59.750,00 euros

Ejercicio 2011........ 43.000,00 euros

Como consecuencia de lo anterior la regularización propuesta ascendía a:

2010 2011 2012

Cuota ............. 10.491,60 7.754,82 - 674,14

Intereses........ 2.081,45 1.141,25 - 65,27

En total la deuda propuesta ascendía a 20.729,43 euros.

Ademas, se inició, tramitó y resolvió la concurrencia de infracción tributaria tipificada en el art. 191 LGT ' dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentarios la totalidad o parte de la deuda tributaria' calificada como 'muy grave', al apreciar la utilización de persona interpuesta - art. 191.4 LGT, determinando un importe total de 22.808,03 euros. Se fundamentó en el acuerdo sancionador la concurrencia de la culpabilidad de la siguiente forma:

' En el caso concreto, de los hechos recogidos en el acta de disconformidad incoada, en el preceptivo informe anexo al acta, así como en el acuerdo de inicio del expediente sancionador, resulta que:

- El obligado tributario presentó las declaraciones anuales del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2010, 2011 y 2012, si bien de forma incompleta e inexacta.

- La conducta seguida por el obligado tributario es contraria a la norma, pues estando en condiciones de dar a conocer a la Hacienda Pública las auténticas bases imponibles y demás elementos para efectuar la correspondiente liquidación del impuesto, no lo hace, incumpliendo el deber que le incumbía de incorporar todas las operaciones realizadas. En el presente caso, el obligado tributario no declaró los rendimientos de capital mobiliario obtenidos como consecuencia de su participación en los fondos propios de CAN PIPA, SL y obtenidos mediante transferencias realizadas por TRANSPORTS COSTA, SCP, según se detalla en el acta asociada. Dicha conducta lleva a que las declaraciones presentadas omitan rentas que han de conformar la base imponible, actitud que de forma consciente y querida tiende a ocultar a la Administración los datos necesarios para determinar la deuda tributaria de cada período. Con dicha operativa se ha causado el consiguiente perjuicio económico a la Hacienda Pública derivado de la falta de los correspondientes ingresos en el Tesoro Público en los ejercicios 2010 y 2011 y, además, de haber pagado indebidamente la devolución del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en los ejercicios 2010 y 2011.

- En el presente caso, con conocimiento de causa, de subterfugios ideados con la manifiesta intención de defraudar a la Hacienda Pública, con el único fin de obtener un ahorro fiscal, los socios de la sociedad CAN PIPA, SL (los hermanos Milagros Enrique Teodulfo)constituyeron la sociedad civil TRANSPORTS COSTA SCP, que tributa en el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido, para que ésta emitiera facturas a CAN PIPA SL (de la que también son socios y administradores) minorando así su base imponible. A lo largo de las actuaciones de comprobación e investigación realizadas a ambas sociedades, no se ha podido constatar por parte de la Inspección que la sociedad civil llevase a cabo una actividad económica real, y se han puesto de manifiesto una serie de indicios que llevan a afirmar que la misma no realizó actividad económica alguna, y que su constitución responde únicamente a un motivo fiscal, con el consiguiente ahorro en la tributación que esta simulación ha supuesto. Así, pues los hermanos Milagros Enrique Teodulfo, de forma consciente y deliberadamente, constituyeron una sociedad civil para que emitiera facturas a CAN PIPA SL por unos servicios cuya realidad no puede demostrarse, aumentando así sus gastos deducibles y minorando su tributación. Esta conducta no es sólo antijurídica y típica, sino evidentemente intencional. Así, aprovechando esta estructura empresarial simulada, los socios recibieron transferencias procedentes de la sociedad civil, que no son más que beneficios obtenidos por CAN PIPA SL y desviados a dicha sociedad civil mediante la simulación de unos supuestos servicios prestados a la misma. Por lo tanto, estas transferencias recibidas por los socios tienen la consideración de dividendos repartidos por CAN PIPA SL, que no han sido declarados por el obligado tributario.

- En el caso que nos ocupa, se estima que la conducta del obligado tributario fue dolosa, entendiendo el dolo como conciencia y voluntad de realización del ilícito tributario. En efecto, existe dolo en su conducta porque el obligado tributario era consciente, conocía el hecho de que la sociedad civil TRANSPORTS COSTA SCP realizaba una supuesta actividad que facturaba a CAN PIPA SL y que ésta pagaba y que los ingresos recibidos por dicha actividad simulada se transfieren posteriormente de la sociedad civil a los socios, los cuales tienen la consideración de rendimientos de capital mobiliario, por la participación en los fondos propios de CAN PIPA SL y no fueron declarados por el obligado tributario. La no declaración de los verdaderos rendimientos obtenidos del capital mobiliario obedece a una intención defraudatoria, siendo el sujeto pasivo consciente del ilícito tributario que estaba cometiendo. Además ello era querido por el contribuyente, ya que pudiendo obrar de otra manera no lo hizo. El hecho de haber actuado de la manera descrita denota la intencionalidad y voluntariedad de la conducta realizada.

- El obligado tributario, en ningún momento, ha aportado los elementos probatorios necesarios para destruir los hechos que quedan acreditados en el cuerpo del acta incoada ni ha demostrado la existencia de errores o contradicciones derivadas de la actuación comprobadora de la Inspección de los Tributos.

- La regularización no se ha realizado mediante la presentación voluntaria y espontánea de una declaración-liquidación complementaria, habiendo sido precisa la actuación inspectora para determinar correctamente la cuota a ingresar de los ejercicios comprobados.

- En definitiva, el inculpado no puso la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, causando, además, dicho incumplimiento de sus deberes, un perjuicio económico a la Hacienda Pública'

QUINTO. - Sobre el pretendido exceso en las funciones revisoras del TEARC.

En un primer motivo la parte actora denuncia el exceso de las funciones del TEARC al calificar los ingresos aflorados por la Inspección como rendimientos de capital mobiliario recogidos en el art. 25.1 d) LIRFP ('d) Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe.'). Considera que únicamente puede apreciar la disconformidad a derecho de la actuación de la Inspección recurrida y, en su caso, anular. Nada más. Todo lo demás, constituye un exceso vedado por el marco de su actuación. Y, en todo caso, hubiera debido haber ofrecido trámite de alegaciones para alegar sobre esta cuestión, generando, por tanto, una vulneración sustancial - art. 217 LGT y 62 LRJPAC (entonces aplicable)- del procedimiento, generando indefensión material.

Pues bien, planteada así la cuestión, nada más lejos de la realidad y plantea la actora un escenario totalmente distorsionado de lo que constituye el funcionamiento de los órganos económico- administrativos.

El art. 237 .1 y 2 LGT dispone la extensión de la revisión que realizan los órganos económico-administrativos (el subrayado es nuestro):

1. Las reclamaciones y recursos económico-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante.

2. Si el órgano competente estima pertinente examinar y resolver cuestiones no planteadaspor los interesados las expondrá a los mismos para que puedan formular alegaciones.

Por su parte, el art. 239 1 y 2 del mismo cuerpo legal (el subrayado es nuestro):

1. Los tribunales no podrán abstenerse de resolver ninguna reclamaciónsometida a su conocimiento sin que pueda alegarse duda racional o deficiencia en los preceptos legales.

2. Las resoluciones dictadas deberán contener los antecedentes de hecho y los fundamentos de derecho en que se basen y decidirán todas las cuestiones que se susciten en el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados.

Plantear un exceso en lo que constituye el marco concreto de su actividad, sin haberse producido ningún cambio del relato fáctico ni tampoco de la decisión final del órgano inspector , como no podía ser de otra manera al amparo de lo previsto en el art. 237.1 LGT, supone privar a los órganos económicos-administrativo de la finalidad depurativa y revisora que legalmente tienen atribuida. Para ello, podemos acudir a la muy relevante sentencia número 1362/2018, de 10 de septiembre, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Segunda) del Tribunal Supremo, dictada en el recurso de casación número 1246/2017, la cual razona en su fundamento de derecho segundo como sigue:

'SEGUNDO. La naturaleza del procedimiento de revisión económico-administrativa y su regulación legal.

1. La contestación a la pregunta señalada (si el reclamante puede presentar ante los tribunales económico-administrativos aquellas pruebas que no aportó ante los órganos de gestión tributaria, determinando, en su caso, las circunstancias en que esta falta de aportación impide su presentación ulterior en sede económico-administrativa) exige partir necesariamente de la naturaleza jurídica y de la normativa aplicable a aquella vía revisora. Así:

a) En el ámbito de la actuación de la Administración Tributaria, el procedimiento económico-administrativo constituye el instrumento necesario para quien desee impugnar los actos de la Administración Tributaria y acceder posteriormente, en su caso, a la vía judicial. Se trata, pues, de un verdadero presupuesto del proceso, al punto de que el recurso jurisdiccional será inadmisible, por lo general, cuando no se ha acudido previamente a la vía revisora.

b) Aunque los órganos encargados de resolver aquel procedimiento son llamados en nuestro derecho -manteniendo la tradición histórica- 'tribunales', los mismos no ejercen jurisdicción en el sentido del artículo 117 de nuestra Constitución y de nuestras leyes procesales, ni, desde luego, el procedimiento indicado tiene naturaleza jurisdiccional.

c) El carácter administrativo del procedimiento que nos ocupa (y de los órganos encargados de su tramitación y resolución), empero, no obsta para identificar en su regulación legal unas características que, a diferencia de lo que ocurre con su equivalente respecto de los actos administrativos en general -el recurso de alzada-, le aproximan notoriamente al procedimiento jurisdiccional, a cuyo efecto basta con observar la amplísima regulación de la vía económico-administrativa, que contrasta con la parquedad con la que se disciplina en nuestro ordenamiento el mencionado mecanismo equivalente para agotar la vía administrativa en relación con los actos que no tienen naturaleza tributaria.

d) En esa pormenorizada regulación del procedimiento destaca, por lo que ahora interesa, el artículo 236 de la Ley General Tributaria que impide al tribunal (apartado cuarto) 'denegar la práctica de pruebas cuando se refieran a hechos relevantes' y que solo le permite dejar de examinar aquéllas 'que no sean pertinentes para el conocimiento de las cuestiones debatidas'.

e) Resulta también particularmente relevante el artículo 237.1 de dicho texto legal que, en relación con la 'extensión de la revisión', dispone que 'las reclamaciones y recursos económico- administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante'.

f) Y el artículo 239.2 de la Ley General Tributaria señala expresamente que la resolución que ponga fin al procedimiento decidirá 'todas las cuestiones que se susciten en el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados'.

g) Finalmente, en relación con la prueba en el procedimiento que nos ocupa, el artículo 57 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (reglamento general de desarrollo de la Ley General Tributaria en materia de revisión en vía administrativa) insiste en que el tribunal solo podrá denegar la práctica de las pruebas solicitadas o aportadas 'cuando se refieran a hechos que no guarden relevancia para la decisión de las pretensiones ejercitadas en la reclamación', le permite ordenar 'la práctica de las pruebas previamente denegadas' y le faculta para 'requerir todos los informes que considere necesarios o convenientes para la resolución de la reclamación'.

Ratifica la anterior sentencia y el papel de los órganos económicos-administrativos en la revisión de la actuación tributaria la STS 21 de febrero de 2019, núm. 228/2019 (rec. 1985/2017).

El órgano económico-administrativo competente para la resolución de la reclamación debe realizar esa revisión de las cuestiones planteadas o no por la parte, derivadas del acto tributario sometido a su análisis, sin que pueda limitarse su actuación a un mero contraste formal que le impida pronunciarse con las previsiones del art. 239.2 LGT. Puede y debe calificar adecuadamente, la realidad económica sometida a tributación desde el prisma tributario, tanto haya sido puesto de manifiesto de forma directa por el interesado, como surja de forma derivada. De seguir la tesis que propone la actora privaríamos al procedimiento económico administrativo de su carácter revisión y de su principal misión, cual es determinar si la actuación administrativa realizada en los procedimientos de aplicación de los tributos e imposición de sanciones se ajusta a lo dispuesto en la normativa aplicable. Y en el presente caso ha ocurrido así, al negar la consideración de los ingresos como dividendos, puede y debe calificar esa realidad económica desde el marco tributario, sin dejar la cuestión sin resolver, ex art. 239.1 LGT.

Cuestión distinta es que se discutan los hechos que han sido constatados por la Inspección y recogidos en las actas y posterior acuerdo de liquidación. Pero ello no ha ocurrido ni la parte lo ha planteado. Tampoco se ha extralimitado empeorando la situación del recurrente. Exclusivamente ha procedido a categorizar el ingreso en la que estima correcta.

No hay vicio alguno de exceso en sus funciones revisoras ni tampoco debía dar tramite alguno de audiencia a la parte, ya que está alegando una pretendida indefensión carente de todo sustento, por cuanto no se produce ninguna limitación argumentativa, sino la aplicación del marco legal. Siendo que, además, estamos ante una potestad del Tribunal económico en aquellos casos en los que pudiera tener una trascendencia más allá de la merca calificación jurídico-tributaria, que no es así por el hecho de que no se empeora su situación al mantenerse al cuota tributaria más beneficiosa por aplicación de una exención parcial del art. 7 y) LIRPF.

Se desestima este motivo.

SEXTO. - Sobre el informe ampliatorio a las actas de disconformidad.

A continuación, se alega como causa de nulidad de pleno derecho por infracción del procedimiento legalmente establecido al considerar que el informe ampliatorio de las actas, previsto en el art. 157.2 LGT, no cumple con las exigencias previstas en el art. 188.2 RGAT 1065/2007, entendiendo que no desarrolla y complementa a las citadas actas. Mantiene que es tal su defecto que equivale a su no existencia.

El art. 188.2 del citado RGAT se refiere en cuanto al informe ampliatorio para decir:

'Los fundamentos de derecho serán además objeto de desarrollo en un informe ampliatorio que se entregará al obligado tributario de forma conjunta con el acta.'

El TEARC recoge en la resolución recurrida, respecto a esta cuestión:

'...tal y como ha ocurrido en el presente caso, no apreciándose atisbo alguno de indefensión en el hecho de que el informe complementario reitere el contenido del acta, máxime cuando ha ejercido su derecho a presentar alegaciones las cuales y, en contra de lo alegado por la interesada, han sido contestadas por la Inspección en los acuerdos de liquidación impugnados.'

Como causas de nulidad de pleno Derecho tanto la LGT, en su artículo 217, como la Ley 30/1992, en su artículo 62, en su momento vigente (actual art. 47 LPACAP 39/2015) recogen como causa de nulidad de pleno derecho los actos ' dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido' . La actora considera que nos encontramos ante un defecto de motivación sustancial en el informe ampliatorio a las actas.

Las causas de nulidad de pleno derecho son de interpretación restrictiva y absolutamente excepcional con un cuadro de efectos muy contundente. El propio TS en sus Sentencias de 30.5.2003 y 9.6.2011, entre otras muchas que analizan el art. 217.1 e) LGT, analiza que los vicios de nulidad han de suponer generadores de 'indefensión', en su vertiente material y efectiva.

En el caso presente, en modo alguno se puede tildar el anterior efecto privativo de los informes ampliatorios, siendo que en ellos se dispone con claridad los argumentos relativos a las causas de regularización que se proponen para la obligada, se hacen referencias a diversos apartados de las actas. Y para cerrar, el círculo, tampoco se observa vicio de anulabilidad alguno por privación de conocimiento de razonamientos o de motivación. Cumple sus exigencias legales, recogidas en el indicado art. 188.2 RGAT, y la actora se limita a reprochar, sin causa, que 'no desarrolla', o que 'no complementa', pero no concreta ni esboza en qué puntos se ha limitado el conocimiento de los argumentos y exposiciones contenidos en las actas.

Pero es que, además, y para cerrar la presente argumentación, aunque consideráramos, que no es el caso, que pudiera observarse la existencia de un defecto de motivación, lo cual reiteramos que no es, no por ello el acto de liquidación estaría aquejado de nulidad, como se sugiere en la demanda con escaso fundamento, ni tampoco de causa de anulabilidad, pues ésta requiere que se ocasione indefensión y ésta, claramente, no se alega ni concurre en el caso debatido, siendo prueba evidente de ello que nada concreta efectivamente como ausente y abordándose en la demanda todas las cuestiones de hecho y de derecho que la recurrente ha tenido por conveniente frente al acto de liquidación, sin que esa posibilidad se haya visto impedida o limitada en lo más mínimo por la supuesta falta de motivación que se denuncia y que, además, es de recordar, no se proyectaría sobre el acto recurrido propiamente dicho, sino sobre un mero acto de trámite, como es el 'informe ampliatorio', que ni siquiera es el acto de liquidación definitiva.

Lo expuesto comporta que la alegación de la parte, relativa a que el informe ampliatorio es reiterativo o mera copia del acta, carece de fundamento y debe rechazarse, siendo que el acta, en sí puede desarrollar con claridad todos los extremos que son discutidos, como así se ha hecho por la actora.

SEPTIMO. - Sobre la simulación de las relaciones económicas y mercantiles entre Can Pipa SL y TRANSPORTS COSTA SCP ambas sociedades.

Esta cuestión ha sido tratada en el recurso 983/2018, cuya deliberación, votación y fallo se ha realizado juntamente con el presente recurso en atención a las consecuencias que han de derivarse respecto a la simulación apreciada por la Inspección en atención a la deducibilidad de facturas y gastos en sede de Can Pipa SL por la actividad que se decía desarrollada por Transports Costa SCP.

Se ha concluido que no ha existido prestación de servicios por parte de Transports Costa SCP, sino que la mercantil Can Pipa SL es la que ha realizado toda la actividad extractiva y de transporte por lo que no cabe considerar como gastos las facturas emitidas por Transports Costa SCP ni la deducibilidad del IVA.

Así hemos dicho en el citado recurso 983/2018:

'Así, hemos de compartir con la Inspección y el TEARC que la prueba recopilada por la Inspección acredita que nos encontramos ante un supuesto de simulación relativa o de inexistencia de realidad material de la sociedad Transports Costa, en cuanto instrumento creado exclusivamente para desviar una parte de la actividad que ya realizaba Can Pipa SL. No se está dudando que existieran esos servicios de transporte a partir de la extracción de áridos por parte de Can Pipa SL, pero la actividad de transporte derivada de los mismos no era realizada por Transports Costa SCP sino por la propia mercantil Can Pipa, imputándose una serie de gastos derivados de las facturas presentadas por Transports Costa SCP y que no respondían a una actividad de tercero ajena a Can Pipa SL.'

A la vista de lo anterior, no cabe aquí más que ratificar lo resuelto en el recurso 983/2018 y desestimar este motivo, en atención a que es una cuestión ya fijada por esta Sala en el recurso correspondiente articulado por la mercantil Can Pipa SL.

OCTAVO. - Sobre la calificación de los ingresos aflorados en sede de IRPF.

A continuación, la actora discute la categorización efectuada por el TEARC de los ingresos aflorados en sede de IRPF del Sr. Enrique. La actora que se ha acreditado que se trata de remesas en efectivo efectuadas por la sociedad CAN PIPA SL en el marco de un contrato mercantil de los previstos en la cuenta 551 del Plan General de Contabilidad, cuyo detalle consta en la contabilidad de dicha sociedad que obra en el expediente de inspección. Y que habiéndose acreditado la naturaleza mercantil y detalle contable es suficiente para enervar la afirmación de la Inspección y del TEARC.

Esta Sala ratifica totalmente las conclusiones que ofrece el TEARC ya que la actora no desvirtúa ninguna de las afirmaciones que se contienen:

'Esta Instancia, al igual que la Inspección no puede admitir dicha argumentación, pues tal como se señaló en el acuerdo de liquidación, tanto las fechas como los importes de dichos ingresos no guardan ninguna relación con las anotaciones contables de la citada cuenta, con lo cual, no ha quedado acreditado que los ingresos controvertidos fuesen una consecuencia de dicha cuenta.

Por último, el interesado también solicita que para determinar el importe de dichos rendimientos se tuviese en cuenta la diferencia entre las transferencias efectuadas por la sociedad CAN PIPA SL a la SCP y los pagos que realizó ésta. Petición que tampoco puede prosperar, pues los ingresos sometidos a tributación fueron ingresos que efectivamente llegaron a las cuentas del contribuyente y no el saldo de una cuenta, además, teniendo en cuenta la simulación antes confirmada que implicaba que la SCP no había generado ni ingresos ni pagos, hace que la pretensión del reclamante carezca de Fundamento.'

Y es que no se acredita por la actora qué actividad comercial sustentó esa necesidad de flujo de efectivo entre los socios y Can Pipa y por qué no existe ningún elemento temporal que lo conecte o justifique sin que el hecho de que exista una contabilización sea ya de por sí sola relevante, ya que ha de haber una realidad económica que haga de soporte para esa constatación contable. Existe justificación y motivación en la calificación de los ingresos recibidos por los socios como utilidades a la vista que solo contamos con la contabilidad para dar sustento a la tesis actora sin aparezca realmente las operaciones económicas entre empresa y socios que justifiquen esas remesas, ni conexión en el tiempo ni posibles inversiones que requieran apoyo de los socios, etc.

Se desestima el motivo.

NOVENO. - Sobre la determinación del importe de los ingresos.

Se discute por la actora la determinación efectuada por la Inspección y ratificada por el TEARC en relación con los ejercicios 2010 y 2011.

Pues bien, pretende la actora que se detraigan determinados pagos efectuados por Transports Costa SCP a sus proveedores en el ejercicio 2010 por importe de 85.575,11 euros. Tal cuestión no puede en absoluto reconocerse ya que en el presente caso estamos ante transferencias que se realizan desde Can Pipa a los socios entendiendo que Transports Costa SCP no ha realizado actividad alguna. Ciertamente, pretende que se den validez en sede de la 'persona interpuesta' unos pagos que no pueden considerarse allí existentes. Estamos, aquí ante una serie de transferencias que la actora ha considerado como remesas de efectivo y no lo son sino que son utilidades - art. 25.1 d) LIRPF- por las que no se ha tributado y que se han percibido a través de persona interpuesta generando opacidad y finalidad engañosa.

No puede prosperar este motivo.

Tampoco lo puede hacer el hecho de que cada uno de los 4 socios haya percibido distintas cantidades en esas utilidades. Ciertamente, la distribución que hayan hecho internamente no desvirtúa que hayan obtenido tales utilidades.

Por último, llama poderosamente la atención que la actora pretenda que se tengan en cuenta retenciones que no se han realizado y que habiéndose aflorado una serie de ingresos sobre los cuales no se había hecho anticipo ni pago alguno, ahora busque la estratagema de deducirse lo que se ha querido ocultar por persona interpuesta. Sin mas justificaciones, procede la desestimación.

DECIMO. - Sobre las sanciones. Motivación del elemento subjetivo. Suficiente acreditación.

A continuación, entrando ya en el tema de las sanciones impuestas al socio, hoy actor, denuncia la actora 'graves deficiencias' en la resolución sancionadora por cuanto carece de la motivación suficiente en cuanto al elemento de la culpabilidad. Ya hemos recogido en el Fj Cuarto, la motivación que se recogió en el acuerdo sancionador.

En el presente caso, queda totalmente acreditada la participación del obligado tributario en la creación de esa estructura anómala y con la exclusiva finalidad de minimizar la tributación fiscal tanto en sede de Can Pipa SL, y obtener ingresos mediante persona interpuesta, en régimen de atribución de rentas.

No estamos ante una motivación genérica o estereotipada, carente de adecuación al caso y, aparece suficientemente fundada y motivada en el propio acuerdo o resolución administrativa sancionadora. La presunción de inocencia ha quedado desvirtuada en relación con la constancia de que tales indicios mostraron la efectiva realidad de la creación de una estructura aparente e irreal para dividir una actividad económica que estaba realizando Can Pipa SL , con sus recursos humanos y materialmente a través de medios de un socio que los cede, sin contraprestación, a ese artificio. Esa conducta evidencia la clara voluntad del obligado tributario de crear esa realidad simulada y se deduce y constata en el acuerdo sancionador.

Tampoco la actora prueba una interpretación razonable de la norma, que permita excluir la comisión de la infracción, ni tampoco conflicto de ley. Y ello porque si bien se ampara en que con anterioridad al año 2006 el socio Sr. Teodulfo, en su condición individual, facturaba a Can Pipa SL, resultó sancionado por la Inspección a la vista de hechos que en su momento se determinaron y quedaron firmes. No hay ninguna interpretación razonable en comportamientos anteriores que no son similares ni homogéneos a los que se presentan a partir de los ejercicios comprobados, donde la facturación de Transports Costas SCP a Can Pipa, no acredita la realización por aquella de esas tareas dentro de una organización estructurada y autónoma de medios para la participación en el mercado económico. No existe tampoco ningún exceso en cuanto a la sanción por virtud de meras presunciones. La creación y utilización del subterfugio para minimizar la base imponible de Can Pipa y trasladar rentas a Transports Costa SL, evidencia que existe la intencionalidad necesaria para entender acreditada la infracción. La simulación de actividad económica por parte de Can Pipa SL muestra en la imposibilidad de poder acreditar que esos servicios fueron prestados por Transports Costa.

En definitiva no puede considerarse que se haya determinado la responsabilidad de forma objetiva, sino atendiendo a la intencionalidad a título de dolo, de la conducta de la recurrente, encontrándose dicha conducta debidamente tipificada, y en el acuerdo sancionador se concretan los preceptos de la LGT donde se tipifica la sanción impuesta y se motiva de forma adecuada sobre la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor y se describe con absoluta claridad y precisión la conducta tipificada como infracción. En este sentido, en la resolución recurrida del TEAR se razona cumplidamente sobre la procedencia del acuerdo sancionador, cuyos argumentos, a estos efectos, se tienen por reproducidos.

Estando tanto el acuerdo sancionador como la resolución del TEAR debidamente motivadas, sin que se haya generado ningún tipo de indefensión, pues la recurrente conoce perfectamente los elementos de discrepancia, pudiendo haber alegado, como así ha hecho, las razones que ha considerado oportunas.

Por tanto, quedan debidamente probados tanto el elemento objetivo de la sanción como el elemento subjetivo necesario para la imposición de la misma, teniendo en cuenta que se describe la conducta que fue objeto de regularización que concluyó con la liquidación.

Este Tribunal viene significando, citando, por ejemplo, nuestra sentencia num. 898/2009, de 21 de septiembre, las diferencias entre la prueba para liquidar y la prueba para sancionar, y que no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración o en la simple constatación sin más de la falta de ingreso de la deuda tributaria. En efecto, existen distintas normas acerca del reparto de la carga de la prueba en el procedimiento sancionador y en los de aplicación de los tributos, que pueden conducir, en ocasiones, a que la prueba acopiada pueda ser suficiente para liquidar la deuda tributaria, pero insuficiente para sancionar, habida cuenta de la absoluta y radical separación entre ' obligación tributaria' (hecho imponible, base imponible, liquidable, tipo y cuota, entre otros) y 'sanción tributaria' (acción, tipicidad, antijuridicidad, culpabilidad y punibilidad). Pero en este caso no ocurre así, ya que se ha procedido a motivar de forma concreta y aplicada al caso la forma en la que Can Pipa se ha servido de Transports Costa SCP, creada específicamente para reducir el impacto fiscal en sociedades y llevarlo hacia sistemas de mejor tributación sin que se haya producido la causa que lo fundamenta, cual es la prestación de los servicios por Transports Costa.

Se desestima este motivo de impugnación.

DECIMO PRIMERO. - Sobre las sanciones. Utilización de medios fraudulentos.

Considera la actora que no es conforme a Derecho la aplicación de la circunstancia recogida en el art 191.4 LGT ' 4. La infracción será muy grave cuando se hubieran utilizado medios fraudulentos'.Por su parte, según el art. 184.3º LGT ' 3. A efectos de lo establecido en este título, se consideran medios fraudulentos: ... c) La utilización de personas o entidades interpuestas cuando el sujeto infractor, con la finalidad de ocultar su identidad, haya hecho figurar a nombre de un tercero, con o sin su consentimiento, la titularidad de los bienes o derechos, la obtención de las rentas o ganancias patrimoniales o la realización de las operaciones con trascendencia tributaria de las que se deriva la obligación tributaria cuyo incumplimiento constituye la infracción que se sanciona.'

Efectivamente, la obligada tributaria se ha servicio de una persona interpuesta a los efectos de la obtención de unos ingresos mediante un régimen de tributación más beneficioso que el que le hubiera supuesto obtenerlos de la verdadera prestadora. Por tanto, no cabe duda que sí integra la circunstancia aplicada sin que se observe ningún automatismo o formalidad sino la traslación a la circunstancia agravante del supuesto fáctico tal y como ha acontecido.

La técnica simulatoria ha propiciado este subterfugio que se ha descubierto a partir de la inspección con el control de quien realizó las verdaderas tareas y servicios de transporte.

Se desestima esta alegación.

DECIMO SEGUNDO. - Sobre las sanciones. Aplicación de la agravante de perjuicio económico para la Hacienda Pública.

La actora también ataca la aplicación del criterio de graduación previsto en el art. 187.1 b) LGT, que responde a:

'b) Perjuicio económico para la Hacienda Pública.

El perjuicio económico se determinará por el porcentaje resultante de la relación existente entre:

1.º La base de la sanción; y

2.º La cuantía total que hubiera debido ingresarse en la autoliquidación o por la adecuada declaración del tributo o el importe de la devolución inicialmente obtenida.

...'

Ciertamente no discute que se tendrá en cuenta la 'cuota diferencial' para establecer la relación correspondiente que determine el concreto perjuicio económico para el erario público. Incluso llega a establecer que según una interpretación literal del precepto no cabe duda de que es así. Pero pretende una distinta, y que tenga en cuenta que aquellos tributos que requieren la realización de retenciones e ingresos a cuenta, es más perjudicial exigir como parámetro la 'cuota diferencial' y no la 'cuota líquida'.

Pues bien, esta interpretación no puede prosperar por cuanto se trata de una cantidad aflorada y atribuida al verdadero obligado tributario, respecto de la que no se ha practicado ninguna retención o ingreso a cuenta. Sino que la cantidad se imputa en la base imponible del correspondiente tributo y determinará la tributación que corresponda. No cabe entender que existe una situación discriminatoria con ello, por el hecho de que el precepto recoja esta previsión que resulta de desplazar el grupo de la actividad económica a quien legítimamente corresponde y que en ese momento, supone la tributación legalmente establecida. No hay ninguna ruptura del principio y finalidad de la norma, por lo menos en el presente caso que determine interpretar el precepto atendiendo a otros criterios interpretativos del art. 3 CC.

Procede desestimar este argumento.

ÚLTIMO. - Costas

A tenor de los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley Jurisdiccional, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición. Se considera procedente la imposición de 1.500 euros de costas por todos los conceptos (IVA incluido).

Fallo

1º.- Desestimamosel recurso contencioso-administrativo núm. 510/2019interpuesto por la representación de D. Enriquecontra la resolución del TEARC de fecha 19 de enero de 2019.

2º.- Se imponen las costas a la parte actora si bien limitadas a 1.500 euros(IVA incluido).

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA. La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.