Sentencia Contencioso-Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 685/2017 de 10 de Junio de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO 685/2017

Partes: PELICULAS LA TRINI, S.L. C/ TEAR

SENTENCIA Nº 2038

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZMAGISTRADO/AS

D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA

Dª ROSA MARÍA MUÑOZ RODÓN

En la ciudad de Barcelona, a 10 de junio de 2020

VISTO POR L A SALA DE LO CONTENICOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 685/2017, interpuesto por PELICULAS LA TRINI, SL, representada por la Procuradora Da. MARTA PRADERA RIVERO.

Ha comparecido como parte demandada el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÁ, representado por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

Ha sido ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª ROSA MARÍA MUÑOZ RODÓN, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.-La representación de la parte actora interpuso en fecha 31 de octubre de 2017 recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña que se dirá.

Acordada la incoación de los presentes autos por el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, formularon respectivamente sus pretensiones, en los términos que aparecen en los mismos.

Continuado el proceso por los trámites que aparecen en autos, se señaló para votación y fallo el día 12 de febrero de 2012, lo que tuvo lugar en la fecha fijada.

SEGUNDO.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- RESOLUCIÓN RECURRIDA.

La parte actora impugna la resolución del TEAR de Cataluña de 11 de mayo de 2017, que desestima la reclamación interpuesta contra el acuerdo de la AEAT de Cataluña, Dependencia regional de Inspección, por el concepto relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008, 2009 y 2010 y por cuantía de 99.600,22 Euros.

Como antecedente de la anterior resolución, hay que señalar que a raíz del procedimiento inspector iniciado contra la mercantil recurrente en fecha 13 de agosto de 2012, el 25 de abril de 2014 le fue notificada a ésta la resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de liquidación NUM000, relativo al Impuesto y a los ejercicios citados, simultaneándose las actuaciones inspectoras contra la mercantil reclamante con las dirigidas frente a su único socio y administrador, D. Onesimo.

La regularización practicada consiste, según la resolución recurrida, en:

a) Se minora el importe de algunos de los gastos declarados como deducibles por la sociedad. Ello se debe bien a la falta de acreditación documental del gasto o bien por no guardar correlación con la actividad de la sociedad.

b) Se valoran a precio de mercado los servicios prestados por el Sr. Onesimo a la sociedad, así como las cesiones de derechos del citado señor realizadas a favor de ésta. Para ello se sigue por la Inspección el método del precio libre comparable (PLC), por entender que existe un comparable interno en la propia sociedad, consistente en los servicios que ésta contrata con terceros que serían los mismos que el socio le presta a ella.

Lo anterior determina una valoración de 366.556,03 €; 252.217,77 € y 109.952,39 € para los ejercicios 2008; 2009 y 2010, respectivamente y un aumento del gasto en la entidad por el importe de la diferencia entre lo valorado y el gasto declarado. En definitiva, la Inspección practica un ajuste negativo a la base declarada de 321.556,03 €; 192.217,77 € y 109.952,39 € en esos mismos ejercicios. Ello supone un correlativo aumento en la renta del socio.

c) En virtud del denominado ajuste secundario se considera que la diferencia entre el valor de mercado y el valor pactado tiene la naturaleza de aportación del socio a los fondos propios de la entidad y como consecuencia aumentará el valor de adquisición de la participación del socio.

Los ajustes practicados se plasmaron en dos acuerdos de liquidación en virtud de lo dispuesto en el art. 21.1, del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. El acuerdo en el que se recogían los ajustes por las operaciones vinculadas era el referenciado como NUM000, existiendo otro acuerdo en el que se liquidaba la totalidad de los elementos regularizados.

El acuerdo NUM000 es de fecha 10 de enero de 2014 y del mismo deriva un importe a devolver de 173.540,17 Euros (153.864,93 corresponden a cuota y 19.675,24 Euros a intereses de demora), por el incremento del valor de mercado de las dos operaciones vinculadas entre el socio Sr. Onesimo y la sociedad.

Paralelamente, se produce un incremento de los rendimientos del trabajo del Sr. Onesimo en el IRPF de los ejercicios 2008, 2009, 2010 por 321.556,03; 192.217,77 y 109.952,39 Euros para cada ejercicio, equivalente a la minoración de las bases imponibles en el Impuesto sobre Sociedades de la aquí recurrente.

Contra el anterior acuerdo se interpuso por la mercantil hoy actora el día 16 de mayo de 2014 reclamación económico administrativa, cuya resolución es ahora objeto del presente recurso.

Hay que poner de relieve que en un principio la Inspección entendió que la cesión de derechos de autor por parte del Sr. Onesimo a la Sociedad constituía un simulación, si bien más tarde entendió que se trataba de una operación vinculada indebidamente valorada.

SEGUNDO.- ANTECEDENTES.

Tal como se pone de manifiesto en la resolución recurrida y se desprende de la documentación obrante en autos, a mercantil actora se constituyó en 8 de mmarzo de 2008, siendo su socio único, titular de todas las participaciones sociales, y administrador D. Onesimo.

El domicilio fiscal se ubicó en un principio en la vivienda de dicho señor, siendo posteriormente trasladado al domicilio de sus padres.

Los ingresos percibidos por la sociedad lo han sido por dos conceptos: principalmente de productoras y medios audiovisuales por la contratación de los servicios de dirección cinematográfica prestados por el ocio único, Sr. Onesimo, y, en menor medida, de la Sociedad General de Autores de España (SGAE), como consecuencia de la previa cesión a la sociedad de los derechos económicos derivados de la propiedad intelectual del Sr. Onesimo.

En fecha 22 de octubre de 2008 el Sr. Onesimo otorgó contrato con la hoy actora cediendo gratuitamente a esta última (que entonces se denominaba Spongeman, SL) los derecho patrimoniales que generaran las obras fruto de su autoría.

El Sr. Onesimo es además el único medio humano con el que cuenta la actora para el cumplimiento de sus fines, siendo el único activo no corriente que figura en el balance de la sociedad las inversiones financieras a largo plazo y los principales activos no corrientes las inversiones financieras a corto plazo o saldos de tesorería, en función del ejercicio fiscal.

Estima la AEAT que en los servicios prestados por la actora no hay valora añadido por la sociedad, entendiendo que procede minorar el total de ingresos percibidos por la sociedad en los gastos soportados por ésta, excepto el gasto por retribución de los servicios del socio. Considera la Administración que que la diferencia es el valor de mercado de los servicios prestados y derechos cedidos por el socio a la Sociedad.

TERCERO.- ALEGACIONES Y PRETENSIONES DE LAS PARTES.

La parte actora alega, en primer lugar, la vulneración del procedimiento legalmente establecido para la valoración de operaciones vinculadas, toda vez que entiende que no es posible iniciar dos procedimientos de comprobación simultáneos contra dos personas o entidades vinculadas entre sí. Entiende que ello puede dar lugar a resoluciones contradictorias. Invoca en su defensa el contenido del art. 16.9 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, vigente al momento de los hechos, aprobado por Real Decreto legislativo 4/2004, así como el contenido del art. 21.4 del RD 1793/2008, de 3 de noviembre, que modifica el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por RD 1777/2004, de 30 de julio.

En segundo lugar, alega la incorrecta determinación del valor de mercado de los servicios y de la cesión de derechos del socio de la recurrente a ésta , en el procedimiento de comprobación de valores. Entiende que la Administración aplica el método del precio libre comparable (PLC), utilizando como comparables los servicios de la Sociedad a terceros, de tal manera que lo que la sociedad factura a terceros debería coincidir, previa deducción de los gastos, con lo que la Sociedad le abona al socio por los servicios prestados, sin que la Sociedad pueda obtener ningún tipo de beneficio económico, mientras en realidad ésta aporta valor añadido. Entiende que el sistema aplicado por la Administración equivale a aplicarle el régimen de transparencia fiscal, que al momento de los hechos era ya inexistente.

Invoca también el contenido del art. 16.1.2 del TRLIS, al entender que no se ha solicitado al sujeto pasivo la documentación a que alude la norma.

En cuarto lugar alega la actora que pese a que la Administración reconoce la existencia de dos operaciones vinculadas, realiza una regularización propia de un supuesto de simulación.

Solicita se dicte Sentencia por la que declare la nulidad de la resolución del TEAR impugnada.

Por su parte, la demandada, sobre la base del contenido de la resolución del TEAR, alega que, habiéndose constituido la Sociedad el 8 de marzo de 2008, el único socio y administrador también único es el Sr. Onesimo.

Pone de relieve que los ingresos que percibe la Sociedad provienen de productoras y medios audiovisuales por la contratación de los servicios de dirección cinematográfica prestados por el socio único; y por la SGAE como consecuencia de la previa cesión gratuita a la Sociedad por parte del Sr. Onesimo de los derechos económicos derivados de su propiedad intelectual.

Señala igualmente que la Sociedad abonó al socio las siguientes cantidades: 47.287,35 Euros en 2008; 60.000 Euros en 2009, sin contraprestación alguna en concepto de cesión de los derechos de autor a la sociedad.

Y entiende que la resolución es ajustada a derecho por cuanto se ha utilizado el método de valoración adecuado, negando la vulneración del art. 16.9 TRLIS, y la existencia de valor añadido por parte de la sociedad, al ser el Sr. Onesimo su único socio y activo personal. Añade la innecesariedad de la solicitud de documentación.

Solicita la desestimación del recurso, con imposición de costas a la parte actora.

CUARTO.- SOBRE LA ALEGADA VULNERACIÓN DEL PROCEDIMIENTO.

Debemos entrar en primer lugar a enjuiciar la existencia o no de la vulneración del art. 16.9.3 del TRLIS, alegada por la actora, y cuyo contenido reza:

9. Reglamentariamente se regulará la comprobación del valor normal de mercado en las operaciones vinculadas con arreglo a las siguientes normas:

1º La comprobación de valor se llevará a cabo en el seno del procedimiento iniciado respecto del obligado tributario cuya situación tributaria vaya a ser objeto de comprobación. Sin perjuicio de lo dispuesto en el siguiente párrafo, estas actuaciones se entenderán exclusivamente con dicho obligado tributario.

2º Si contra la liquidación provisional practicada a dicho obligado tributario como consecuencia de la corrección valorativa, éste interpusiera el correspondiente recurso o reclamación o insta la tasación pericial contradictoria, se notificará dicha circunstancia a las demás personas o entidades vinculadas afectadas, al objeto de que puedan personarse en el correspondiente procedimiento y presentar las oportunas alegaciones.

Transcurridos los plazos oportunos sin que el obligado tributario haya interpuesto recurso o reclamación o instado la tasación pericial, se notificará la valoración a las demás personas o entidades vinculadas afectadas, para que aquellos que lo deseen puedan optar de forma conjunta por promover la tasación pericial o interponer el oportuno recurso o reclamación. La interposición de recurso o reclamación o la promoción de la tasación pericial contradictoria interrumpirá el plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria a efectuar las oportunas liquidaciones al obligado tributario, iniciándose de nuevo el cómputo de dicho plazo cuando la valoración practicada por la Administración haya adquirido firmeza.

3º La firmeza de la valoración contenida en la liquidación determinará la eficacia y firmeza del valor de mercado frente a las demás personas o entidades vinculadas. La Administración tributaria efectuará las regularizaciones que correspondan en los términos que reglamentariamente se establezcan.

4º Lo dispuesto en este apartado será aplicable respecto de las personas o entidades vinculadas afectadas por la corrección valorativa que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o establecimientos permanentes de contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

5º Lo dispuesto en este apartado se entenderá sin perjuicio de lo previsto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno.

Estima la actora que el ajuste valorativo el socio debería esperar ala firmeza de la liquidación practicada en la sociedad.

En primer lugar es menester señalar que no resulta procedente alegar vicios procedimentales relativos a un procedimiento distinto al que nos ocupa, por cuanto por la actora se hace referencia no sólo al procedimiento seguido y aquí revisado, sino al relativo a la operación vinculada, que no es objeto de este recurso y sobre el que no procede pronunciarnos.

En cualquier caso, respecto a la citada alegación esta Sala y sección ha tenido ocasión de pronunciarse en la Sentencia de 14 de enero de 2020, dictada en el recurso 527/2018 en la que a su vez se recogían a modo de motivación los razonamientos contenidos en la Sentencia del TSJ de Madrid de fecha 25 de septiembre de 2019:

CUARTO. Denuncia asimismo el recurrente que no se efectuó comunicación alguna a la sociedad, pese a desarrollarse en relación a la misma, simultáneamente, procedimiento inspector con el mismo alcance y contenido; ausencia de actas separadas en sede de la sociedad; e infracción de lo previsto en los arts. 16.9.3º LIS y 21.4 RIS. En relación a tales motivos, ha de notarse, como con acierto lo hace el TEAR en su resolución, que al recurrente no le cabe, en la presente sede, enarbolar vicios atinentes a procedimientos ajenos al que aquí nos ocupa, que conciernen, por lo demás, en su caso, a persona jurídica que no es aquí parte. La defensa de intereses y derechos ajenos, en suma. Por lo demás, y a cuenta de la última denuncia, trae a colación la resolución del TEAR impugnada doctrina sentada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, de que se hace igualmente eco la STSJ de Madrid (Sección 5ª), de fecha 25 de septiembre de 2019 (rec. 457/2018 ), a tenor de cuyo FJº 5º, in fine:

'(...) Resulta así claro que tras la entrada en vigor de la Ley 36/2006 y desaparecida la limitación de la 'tributación inferior' o del 'diferimiento en la tributación' y dado que los obligados tributarios están obligada a valorar a precio de mercado en todo caso las operaciones vinculadas, pudiendo comprobarlo la administración, pierde su sentido la existencia del procedimiento autónomo que se regulaba con anterioridad, y la comprobación del valor de mercado de tales operaciones pasa a configurarse como una actuación más del procedimiento inspector seguido con el obligado tributario, esto es, se va a desarrollar en el seno del propio procedimiento inspector iniciado respecto del obligado tributario cuya situación tributaria va a ser objeto de comprobación, de manera que las actuaciones se entenderán exclusivamente con dicho obligado tributario hasta que se dicte la liquidación como consecuencia de la corrección valorativa.

Pero ello no significa que se excluya la posibilidad de que la administración pueda llevar a cabo sus actuaciones de comprobación e investigación iniciando simultáneamente comprobaciones inspectoras respecto de las distintas partes vinculadas implicadas.

En este sentido, las normas especiales del artículo 21 RIS son solo de aplicación a un supuesto concreto: aquellos casos en los que la Administración ha decidido iniciar un procedimiento de inspección únicamente respecto de una de las partes vinculadas.

De ahí que las normas procedimentales contenidas en los artículos 16.9 del y 21 del RIS son de aplicación solo respecto de aquellos supuestos de hecho para los que han sido previstas, es decir, en los casos en que se ha iniciado un procedimiento de inspección para comprobar las operaciones vinculadas respecto de una sola de las partes implicadas. Su aplicación no puede extenderse, por tanto, a aquellas situaciones en las que se han iniciado simultáneamente procedimientos de inspección respecto de las distintas partes vinculadas. (...)'

El alegato no puede, pues, ser acogido.

QUINTO.- SOBRE LA VALORACION DE LOS SERVICIOS PRESTADOS POR EL SOCIO A LA SOCIEDAD.

En relación a la incorrecta determinación del valor de mercado de los servicios y de la cesión de derechos del socio de la recurrente a ésta, hay que señalar que del análisis de los elementos fácticos acreditados en autos se concluye la falta de medios materiales y humanos de la mercantil actora, a excepción de los servicios prestados por el socio Sr. Onesimo y de los derechos de autor por él cedidos gratuitamente.

La interposición de la sociedad actora para facturar y cobrar sea los servicios de la persona física, sea los derechos de autor de la misma resulta carente de causa, al tener como finalidad que la sociedad facture unos servicios y unos derechos que o bien no presta o bien por los que no ha efectuado contraprestación a cambio.

La AEAT ha tenido en cuenta al acordar la liquidación de la que trae causa la resolución del TEAR aquí impugnada la deducción en los ingresos percibidos de los gastos soportados, a excepción del gasto por retribución de los servicios del socio, punto en el que la actora se halla disconforme, razón por la cual e trato dado a la sociedad no puede ser equiparado su trato al caso de la simulación del art. 16 de la LGT respecto a la existencia de la sociedad ahora recurrente.

Por otro lado, si bien es cierto que los servicios en cuestión son de carácter personalísimo, debe señalarse, como ajustadamente pone de relieve la resolución recurrida, teniendo en cuenta las Directrices de la OCDE sobre precios de transferencia que a tenor del Preámbulo de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la prevención del fraude fiscal, tienen carácter interpretativo de la normativa interna, que los riesgos asumidos por la sociedad recurrente tienen carácter reputacional, artístico o creativo y que éstos recaen sobre la persona del particular, Sr. Onesimo, no sobre la propia sociedad.

Aplica la Administración el sistema de precio libre comparable (PLC), sin que la procedencia de dicho sistema, frente a los demás previstos en el art. 16.4 TRLIS, sea cuestionado por las partes.

El art. 16.4, 1o del TRLIS, aplicable por razones temporales, establece diversos métodos de determinación del valor normal de mercado, recogiéndose el PLC en el apartado a) de la norma:

4. 1.º Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos:

a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.

(...)

Teniendo en cuenta, como se ha dicho, que los elementos que añaden valor a al negocio son los aportados por el socio Sr. Onesimo, debe considerarse adecuado no sólo el método empleado, sino los parámetros de comparación utilizados para ello, en el sentido de valorar los servicios del socio como equivalentes al valor de las transacciones de la sociedad con terceros, servicio de características similares y prestado entre partes independientes y en condiciones de libre competencia.

Como señala la STJ de Madrid, de 7 de diciembre de 2015, dictada en el recurso número 993/2013:

'...para valorar la operación vinculada realizada entre la recurrente y su sociedad es correcto partir de la valoración acordada entre dicha sociedad y los terceros con los que contrató, pues ambas operaciones se refieren a los mismos servicios prestados por la persona física socia de la sociedad, no ofreciendo duda alguna que los precios pactados por la entidad (...) y sus clientes se acordaron en condiciones normales de mercado entre partes independientes. Es indiscutible, por ello, que lo que vale el trabajo personal de la Sra. (...) es el valor del servicio que (...) S.L. factura a sus clientes, si bien para determinar el valor real de mercado hay que deducir de los ingresos obtenidos el importe de los gastos en que incurrió la sociedad para su obtención. En consecuencia, la valoración realizada por la Inspección ha cumplido los preceptos aplicables y está debidamente motivada, pues no hay duda alguna de que los contratos suscritos entre (...) S.L. y sus distintos clientes se pactaron entre partes independientes en condiciones de libre competencia y que los servicios contratados se prestaron exclusivamente por la Sra. (...), de manera que existe un precio real de mercado de los servicios controvertidos, a los efectos del art. 16.3.a) del Real Decreto Legislativo 4/2004 .'

Tampoco este argumento de la actora puede ser acogido.

Y respecto a la falta de requerimiento de aportación de documentación a la recurrente, este Tribunal debe confirmar el argumento vertido en la propia resolución del TEAR impugnada por cuanto ello no fue exigible hasta la entrada en vigor del desarrollo reglamentario del art. 16.2 del TRLIS, en 19 de febrero de 2009, no abarcando por ello ni el ejercicio 2008, ni tampoco los siguientes objeto de las actuaciones inspectoras que ahora nos ocupan, a tenor del art. 18.4 del Reglamento del Impuesto, a tenor de las cantidades de las operaciones llevadas a cabo.

SEXTO.-COSTAS.

En materia de costas, conforme a lo dispuesto en el art. 139. de la Ley reguladora de esta Jurisdicción, procede la imposición de las costas a la parate actora, si bien con el límite total máximo, IVA incluido, de 2000 Euros.

Fallo

1) DESESTIMAR el presente recurso contencioso administrativo.

2) Imponer las costas a la parte actora, con el límite total máximo, IVA incluido, de 2000 Euros.

Notifíquese a las partes la presente sentencia, que no es firme. Contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1 LJCA.

Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.