Sentencia Contencioso-Administrativo 475/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 816/2022 de 12 de mayo del 2023

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso las siguientes resoluciones;

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 17 de mayo de 2022 por la que se estima parcialmente la reclamación económico-administrativa NUM000 y NUM001 formuladas por el actor contra la liquidación por IRPF 2015 por cuantía de 14.648,76 euros, al entender que no procede aplicar la exención prevista en el artículo 7p) de la Ley 35/2006, por trabajos realizados en el extranjero, anulando el acuerdo sancionador.

La resolución impugnada desestima la reclamación en cuanto a la liquidación se refiere, partiendo de lo dispuesto en los artículos 7p) de la Ley 35/2006 y artículo 6 del RD 439/2007, y señalando que de las sentencias del Tribunal Supremo de 28 de marzo de 2019 y 25 de febrero de 2021, se desprende los requisitos para la aplicación de la citada exención; 1.- que se trate de trabajos efectivamente realizados, no apreciando la naturaleza de los trabajos, por lo que no prohíbe que sean trabajos de supervisión o coordinación; 2.- que se realicen en el extranjero, no exigiendo una duración mínima de los desplazamientos; 3.-que el trabajo sea en favor o para entidades o empresas no residentes en España o establecimiento permanente radicado en el extranjero, siendo que el trabajador puede ser contratado por una entidad residente con la que mantiene relación laboral y prestar sus servicios a una entidad extranjera, o bien ser directamente contratado por la entidad no residente para la prestación de servicios; 4.- en el lugar en que el trabajador presta el servicio se debe aplicar un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al IRPF y no puede tratarse de un paraíso fiscal; 5.-es incompatible con el régimen de excesos excluidos de tributación del artículo 9. A. 3.b) RIRPF, la denominada prima de expatriación, pero es compatible con el régimen general de dietas por desplazamiento fuera de España reguladas en el artículo 9; 6.- en los casos de servicios prestados a entidades del grupo, existen unos requisitos añadidos, los contenidos en el artículo 16.5 del TRLIS, es decir, si los trabajos son prestados a favor de entidades vinculadas, la aplicación de la exención depende de que se haya aportado una ventaja o utilidad en los términos de la Ley del Impuesto sobre Sociedades; 7.-en caso de ser trabajos realizados en varios países se ha de analizar el cumplimiento del requisito en cada uno de los países en que se desplaza el trabajador; 8.-la norma no exige requisitos respecto de la entidad que satisface las retribuciones al trabajador que puede ser la entidad destinataria del servicio o la residente que le tiene contratado y le envía para que preste el servicio, invocando la sentencia del TS de 28 de marzo de 2019.

Sostiene que las pruebas aportadas por el actor que no acreditan el cumplimiento de los requisitos del artículo 7p) de la Ley de IRPF son; 1.- certificado del registro mercantil de Castellón donde consta como administrador mancomunado de la mercantil INDECO GLOBAL SL; 2.- certificado de INDECO GLOBAL donde consta que en fecha 1 de enero de 2015 el actor fue contratado para sustituir al encargado que tenía la empresa en Argelia, D. Valeriano; 3.- dadas las buenas gestiones realizadas por el actor en el país, los socios le ofrecieron participar en la sociedad, pues tenía nuevos proyectos hoteleros pendientes, accediendo éste a participar en la sociedad a través de la sociedad SPAINAL 2010 SL, pasando a tener desde diciembre de 2012 un 10% del capital de la sociedad, con DESARROLLOS SOLTENIBLES DE MEDIO SL, a partir de marzo de 2015, que suponen un 5% dado que en estas fechas el actor posee el 50% a la vez que se le dieron poderes mancomunados, siendo las funciones desarrolladas por la empresa jurídicas y comerciales, de recursos humanos y administración y finanzas; 4.-que las retribuciones que ha percibido el actor de la empresa lo han sido siempre por su trabajo en la misma, dado que no existe retribución alguna por su condición de miembro del órgano de administración; 5.- certificado de ser administrador solidario de SPAINAL 2010 SL y de DESARROLLO SOSTENIBLE DEL MEDIO SOCIEDAD LIMITADA; 6.- contrato de trabajo con INDECO GLOBAL SL de Valeriano del 1de febrero de 2015 al 28 de febrero de 2015; 7.- contrato de trabajo con INDECO GLOBAL SL de Jose Augusto el 18 de febrero de 2015, director general de la empresa en Argelia por acuerdo el 7 de febrero de 2018; 8.- nominas del 2015 con la categoría de gerente, concluyendo el TEAR que se ha limitado a manifestar que es trabajador al servicio de la empresa de la que recibió salarios, no por ser administrador sino por desarrollar un puesto de trabajo efectivo dentro de la sociedad, realizando funciones propias de su cargo, pero las pruebas aportadas no desvirtúan la liquidación practicada por la Administración, ya que no justifica que la prestación de servicios se producía dentro de la organización y disciplina de la sociedad, entendiendo que la existencia de un contrato de trabajo no supone la existencia de una relación laboral, no habiendo acreditado que el trabajador preste sus servicios bajo las órdenes e instrucciones directas del empleador.

Añade que la normativa condiciona la exención a que los trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, señalando el actor que se prestaba en el establecimiento permanente de la empresa en Argelia que acredita con el Impuesto sobre Sociedades de la empresa, pero entiende el TEAR que no se cumplen las condiciones que exige el artículo 5 del Convenio entre Reino de España y la Republica Argelina para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, de 7 de octubre de 2022, y atendiendo al artículo 22.4 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades concluye que las pruebas no acreditan que trabajara para un establecimiento permanente en el extranjero, modelo 200 del Impuesto de Sociedades, y documento en francés, ya que siendo administrador tenía a su alcance más pruebas, ni tampoco acredita que los trabajos se hayan realizado para una empresa o entidad no residente en España.

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 17 de mayo de 2022 por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM002 formuladas por el actor contra la liquidación por IRPF 2016 por cuantía de 24.724 euros, al entender que no procede aplicar la exención prevista en el artículo 7p) de la Ley 35/2006, por trabajos realizados en el extranjero, la cual resuelve en los mismos términos que la anterior.

SEGUNDO. - La parte actora articula la pretensión estimatoria de la demanda, alegando, en síntesis;

-Respecto la pretendida necesariedad de existencia de una relación laboral basada en alteridad y dependencia para que concurra la posibilidad de aplicar la exención de referencia.

Partiendo de la condición de administrador mancomunado de la sociedad empleadora, y de otras circunstancias como estar autorizado en las cuentas y que en su nómina se haga referencia al cargo de gerente, concluye la Administración que no es una relación laboral, sino mercantil, motivo por el que entiende que no existen las notas de ajenidad y alteridad, y sin perjuicio de que la actora entiende que existe tal dependencia, el TS en sentencia de 20 de junio de 2022 ha señalado que la exención del artículo 7p) puede resultar aplicable a relaciones mercantiles, es decir a las que mantienen los órganos de administración con las sociedades por ellos administradas.

Concluye que es incorrecta la argumentación del TEAR para fundamentar la inaplicación de la exención, siendo además está la principal causa que motivó las liquidaciones provisionales.

-Respecto del trabajo efectivamente realizado y de la ventaja producida, el TS ha dicho que la aplicación de la exención no puede venir limitada o excluida a la vista de la naturaleza de los trabajos realizados, por lo que no prohíbe que los trabajos realizados sean de supervisión y/o coordinación, sentencia de 28 de marzo de 2019.

Añade que no es discutido por la Administración, que el trabajo es efectivamente desarrollado en el extranjero, y que se han producido uno o varios desplazamientos reales, sin considerar ni la duración de los mismos, ni su reiteración y continuidad.

Refiere que la exención es aplicable cuando el trabajador está contratado por una entidad residente con la que mantiene una relación laboral y presta sus servicios a entidad extranjera o establecimiento permanente, como en el presente caso, no exigiendo la norma requisitos respecto de la entidad destinataria del servicio o la entidad residente que él tiene contratado, siendo que no se cuestiona que exista un impuesto análogo al IRPF en Argelia.

El actor fue contratado en fecha 1 de enero de 2015 realizando funciones jurídicas, comerciales, de recursos humanos, administración y finanzas, acreditándolo con el documento que acompaña, realizando declaraciones fiscales, contratos de arrendamiento para dotar de efectiva presencia a la empresa en Argelia, contratación de trabajadores, captación de obras y trabajo a desarrollar en Argelia, suscribiendo contratos de arrendamiento sobre el local sito en Argel, Rue Ben Merabet 4, Kouba, sede del establecimiento permanente de la empresa en Argelia, tal y como se acredita en los contratos que se aportan, presentando el Impuesto sobre sociedades de la empresa en Argelia en 2015 tal y como se acredita con el documento , su cheque de pago y traducción jurada.

Refiere que las labores del actor de supervisión y comercialización supusieron una ventaja y reportaron gran utilidad a la empleadora, fructificando en importantes obras como la contratación para la realización de un hotel de cinco estrellas denominado Hotel EL AZIZ VAGUE DÓR, por importe de 793.838 euros; hotel de cuatro estrellas denominado HOTEL LAMARAŽS, por importe de 1.136.000 euros; hotel de cinco estrellas denominado HOTEL EL AIZ KOUBA II, por importe de 164.224.637 dinares; contratación de la realización de un parque acuático y complejo turístico y deportivo de cinco estrellas en Hkarouba por importe de 4.825.000 euros, todo ello acreditado mediante los contratos suscritos aportados y su traducción jurada.

-Respecto a la existencia de un establecimiento permanente, el TEAR refiere que INDECO GLOBAL SL carecía de establecimiento permanente en Argelia citando el Convenio suscrito entre España y Argelia, pero tal convenio establece un concepto de establecimiento permanente asociado a un lugar de negocios en el que una empresa efectúe todo o parte de su actividad, comprendiendo una sede de dirección de actividad y entendiendo que debe asumirse de un modo amplio sin que necesariamente deba ser propiedad de la empresa, resultando que la entidad INDECO GLOBAL SL, ostentaba un establecimiento permanente en Argelia, tal y como se acredita con el certificado del subdirector de fiscalidad de hidrocarburos acreditativo del domicilio del actor en Argel, de fecha 13 de enero de 2015 y su traducción jurada, acompañando certificado del cambio de domicilio, de la tarjeta de identificación fiscal de la empresa, y del contrato de arrendamiento suscrito en fecha 10 de febrero de 2015, documentos que se incorporan con su traducción juradas, siendo que en fecha 9 de febrero de 2016, entre las partes se suscribió determinada prórroga del arriendo concertado sobre el inmueble prolongando el domicilio efectivo y sede social de la empresa en Argelia, lo que se acredita documentalmente y el Impuesto de Sociedades 2016, que acredita como la actividad desarrollada por la empresa fue sometida a tributación en Argelia, lo que determina la existencia de establecimiento permanente.

TERCERO .- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis que el motivo de la regularización es que no cabe admitir la exención de las cantidades percibidas por el desplazamiento al extranjero ya que las funciones del actor fueron de representación comercial y no tiene la consideración de trabajador por cuenta ajena, y que en su calidad de gerente el trabajo realizado redunda de forma global en la entidad en su conjunto, por lo que las labores de dirección no generen un beneficio directo en empresas terceras ni del grupo no cumpliéndose las condiciones para aplicar la exención, e invocando la sentencia del TS de 22 de marzo de 2021, refiere que el recurrente no es trabajador por cuenta ajena, ni puede reputarse que tenga una relación laboral, pues el recurrente es administrador, no cotiza a la TGSS en régimen de trabajador por cuenta ajena, sino que lo hace al Régimen Especial de los Trabajadores Autónomos, por lo que debe confirmarse la liquidación.

CUARTO .-Para resolver la presente cuestión, que tal y como indica la actora consiste en determinar si las retribuciones percibidas por el actor de la empresa INDECO GLOBAL SL tiene la consideración de rentas exentas por tratarse de rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero, debemos partir del artículo 7.p) de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que regulando la exención de rentas, señala:

" p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del art. 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención."

Y del artículo 6 del Reglamento del IRPF, que refiere:

"1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el art. 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del art. 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el art. 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención."

Expuesto lo anterior conviene referir que la liquidación impugnada sostiene como motivación de la no aplicación de la exención pretendida en el IRPF 2015, reproduciéndolo en el IRPF 2016, lo siguiente:

["Los hechos y fundamentos que justifican la formulación de esta propuesta de liquidación provisional son los siguientes.

En primer lugar, el Sr. Pelayo no es un simple trabajador: es administrador mancomunado de

la mercantil que le retribuye. En segundo lugar, está contratado con la categoría de delegado comercial, con funciones de representación comercial (según el contrato aportado), y en sus nóminas consta la categoría de gerente.

Por otra parte, el Sr. Pelayo está autorizado a disponer de fondos en las cuentas bancarias de las cuales es titular la mercantil que le retribuye; en particular, en los cuentas de Caixabank SA y en otra cuenta de Banco de Sabadell SA.

En tercer lugar, no se ha acreditado, por parte del interesado (a pesar de haber sido expresamente requerido para ello), qué tipo de trabajo ha desarrollado en el extranjero, ante qué destinatarios de los mismos y (en caso de que la entidad destinataria esté vinculada con la entidad empleadora) acreditación de que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

-De conformidad con la consulta vinculante V0345-12 emanada de la Dirección General de Tributos, órgano que tiene encomendada la interpretación de la normativa tributaria, en el caso de los empleados que se desplazan al extranjero para llevar a cabo la captación, comercialización e implantación de los productos de la consultante, donde los servicios prestados son, exclusivamente, de naturaleza comercial dirigidos a lograr acuerdos comerciales, hay que señalar que el destinatario o beneficiario de los trabajos prestados por los trabajadores desplazados será la propia pagadora de los rendimientos, la entidad residente en España, por lo que no procede la aplicación de la exención.

De esta manera, teniendo en consideración lo establecido en el contrato de trabajo firmado el 1/1/2015 entre el Sr. Pelayo y la mercantil In-Deco Global SL, donde se pone de relieve que las funciones del Sr. Pelayo son las de representación comercial, no cabe admitir la exención prevista en el artículo 7.p de la Ley 35/2006, del IRPF , a las cantidades percibidas por el desplazamiento al extranjero.

Adicionalmente a lo anterior, ya se indicó que el Sr. Pelayo es administrador mancomunado de la mercantil que le retribuye. También en relación a las cantidades que perciben los administradores se ha referido la Dirección General de Tributos (consulta vinculante V0100-14 y V1567-11).

En efecto, la relación existente entre los administradores y los miembros de Consejos de Administración y las entidades no es una relación de carácter laboral sino que deriva de una relación orgánica regida por el Derecho mercantil. La retribución derivada de dicha relación se debe integrar en la base imponible del IRPF como rendimiento del trabajo.

La exención regulada en el 7 p) no resulta aplicable a todos los rendimientos del trabajo: la expresión 'trabajos' que figura en el artículo 7 p) debe entenderse referida a los rendimientos del trabajo definidos en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006 del IRPF , es decir, los rendimientos del trabajo derivados de una relación laboral o estatutaria, así como a determinados supuestos contemplados en el artículo 17.2 de la Ley 35/2006 del IRPF (como sería el caso de las relaciones laborales de carácter especial).

Por tanto, la aplicación de la exención requerirá que la renta percibida no proceda del ejercicio de funciones de las contempladas en la letra e) del artículo 17.2 de la Ley 35/2006 del IRPF ('las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos'), sino de la condición de trabajador por cuenta ajena, esto es, que ejerce su actividad con las notas que definen dicho trabajo: voluntariedad, remuneración, ajenidad y dependencia.

En este caso, en el que el trabajador es también administrador de la mercantil que le retribuye, no es posible admitir que se dan las notas de ajenidad ni dependencia y, en consecuencia, tampoco se puede admitir la existencia de relación laboral ni resulta aplicable la exención del precitado artículo 7.p de la Ley 35/2006, del IRPF .

Además de lo ya expuesto, debemos tomar en consideración que el Sr. Pelayo no cotiza a la Tesorería General de la Seguridad Social en régimen de trabajador por cuenta ajena, sino que lo hace al Régimen Especial de los Trabajadores Autónomos.

Debemos traer a colación que, en relación con el citado requisito de existencia de una relación laboral, cabe indicar que el artículo 1.2 c) de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del trabajo autónomo (BOE de 25 de septiembre), declara expresamente incluidos en el ámbito de aplicación del Estatuto, es decir, excluye de la relación laboral, a 'quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, cuando posean el control efectivo, directo o indirecto de aquélla, en los términos previstos en la disposición adicional vigésima séptima del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de julio'.

Es decir, que la propia legislación laboral ya excluye la relación laboral (e integra en el trabajo autónomo) a quienes 'ejerzan funciones de dirección y gerencia que conlleva el cargo de consejero o administrador'. En el presente caso, el Sr. Pelayo es administrador y ejerce funciones de gerencia (como así consta en las nóminas aportadas).

Por ello, se refuerza la exclusión de la relación laboral y se impide, nuevamente, la aplicación de la exención prevista en el artículo 7.p de la Ley 35/2006, del IRPF , tantas veces citado.

Por último, las funciones inherentes a los cargos directivos (como el de gerente, administrador o delegado comercial, todo ello reunido en el interesado Sr. Pelayo) consisten, entre otras en (a) definir y formular la política de la compañía (en este caso particular, en el área comercial), (b) planificar, dirigir y coordinar el funcionamiento general (o comercial) de la empresa con la asistencia de los demás directores de departamento, (c) evaluar las operaciones y los resultados obtenidos, y en su caso informar al Consejo Directivo, (d) representar a la empresa en su trato con terceros.

Como parte de la dirección de la entidad combinan los factores humanos y materiales de la empresa para conseguir los objetivos, siempre teniendo en cuenta un entorno cambiante.

Para llevar a cabo las tareas inherentes a su cargo ha tenido que planificar, esto es, fijar los objetivos a alcanzar y trazar el camino para conseguirlos; organizar, lo que le ha supuesto ordenar los medios materiales y humanos para conseguir los objetivos; también gestionar o lo que es lo mismo, hacer lo necesario para que las decisiones que se adopten se ejecuten de forma eficaz y conseguir que todo el personal realice su cometido y controlar, que supone comprobar que los datos reales se correspondan con las previsiones, para así efectuar las posibles correcciones de las desviaciones.

Es por ello que el servicio en sí mismo no tiene un indudable interés económico que pueda beneficiar a terceros sino que son servicios que constituyen la esencia de la misma empresa como entidad. De esta manera, el servicio prestado por el gerente (delegado comercial y administrador) no se puede concretar en el tiempo, ni por tanto cuantificar, no se pude medir, ni tan solo valorar. El trabajo que realiza en su calidad de gerente redunda de forma global en la entidad/grupo en su conjunto, por lo que resulta imposible considerar que las labores de dirección generen un beneficio directo en empresas terceras ni del grupo.

No se puede entender por tanto que se cumplan las condiciones establecidas en el artículo 7 p) de la Ley 35/2006, del IRPF para acogerse a la exención regulada en dicho artículo."]

-Refiere el actor como primer motivo de impugnación, que el mismo tiene una relación laboral con la empresa, basada en la alteridad y dependencia, y aun en el caso de que no se le reconozca, atendiendo a su condición de administrador mancomunado de la sociedad, tal circunstancia es intrascendente pues el TS ha señalado que la exención del artículo 7p) de la LIRPF es aplicable a relaciones puramente mercantiles.

Pues bien, en primer lugar debemos señalar que tal y como sostiene el actor, el TS en sentencia de fecha 20 de junio de 2022, dictada en el recurso 2468/2020 ha dicho lo siguiente:

["El criterio interpretativo de la Sala con respecto a la cuestión con interés casacional. (.....)

Pues bien, no puede desconocerse que la exención controvertida se inscribe en el marco de una política económico fiscal encaminada a favorecer la internacionalización de las empresas en territorio español, mejorando su competitividad mediante la reducción de la carga tributaria de los trabajadores.

De otro lado, el apartado 2 de dicho artículo 12 dispone que "en tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda". Es claro que, en esta ocasión, los términos "rendimientos de trabajo" se definen, por remisión implícita, a lo dispuesto en el artículo 17 LIRPF

Hemos dicho que no se contiene en el artículo 7.p) LIRPF una remisión expresa al artículo 17, pero también hemos afirmado que implícitamente sí se realiza una remisión a dicho artículo, a todo el artículo en su conjunto; no solo al apartado 1, sino también al apartado 2. Obviamente, algunos de los supuestos reflejados en este último, son rendimientos de trabajo incluidos por el legislador en el mismo, por razones técnicas; pero la calificación como rendimientos de trabajo de otra serie de supuestos, no parece contraria, conceptualmente hablando, a tal naturaleza, y, en todo caso, es una calificación legal expresa. La Administración, en cambio, reduce el ámbito de la exención, sin apoyo legal, llevando a cabo una interpretación restrictiva, en la medida en que excluye, ya de partida, la aplicación al caso de la letra e) del apartado 2 del artículo 17.

El caso que nos ocupa es diferente al abordado en nuestra sentencia de 21 de marzo de 2021, rec. cas. 5596/2019 , en la que se declara que si bien dicho precepto "no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistan en labores de supervisión o coordinación, sin embargo esas tareas de supervisión y coordinación con los representantes de otros Estados miembros que valoraba la sentencia, no resultan comparables con las propias de la dirección y control que se ejercen por un consejero que representa a la matriz en la entidad no residente, pues no se trata de una prestación personal del miembro del Consejo de Administración, sino del ejercicio de los poderes de dirección y supervisión propios de la entidad matriz".

En respuesta a la cuestión con interés casacional declaramos que, en las circunstancias concurrentes en la presente ocasión, la exención prevista en el ARTÍCULO 7.P) LIRPF sí puede aplicarse a los rendimientos percibidos por los administradores y miembros de los Consejos de Administración."]

-Y en segundo lugar que respecto el trabajo efectivamente realizado el TS, no prohíbe que los trabajos sean de supervisión y/o coordinación, asi como labores comerciales o captación de clientes, como ha dicho en la sentencia del TS de 28 de marzo de 2019, recurso 3774/2017 que fija como criterio interpretativos del artículo 7p) de la LIRPF:

["1) El artículo 7, letra p), LIRPF , resulta aplicable a los rendimientos percibidos por funcionarios públicos o personal laboral que se hallan destinados en comisión de servicio en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que los trabajos se realicen materialmente fuera del territorio nacional y beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficie asimismo al empleador del trabajador o/y a otra u otras entidades.

2) Dicho precepto no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistan en labores de supervisión o coordinación, y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones."

Pues bien, entiende la Sala que en el presente supuesto se cumplen los requisitos establecidos por la jurisprudencia a los efectos de aplicar la exención del artículo 7p) de la LIRPF, pues no se discute por las partes si se trata de trabajos efectivamente realizados, y si se han realizado en el extranjero, constando acreditados los desplazamientos a Argelia, sino que se discute si la relación de la que derivan los mismos es laboral o mercantil, cuestión que tal y como hemos indicado anteriormente resulta irrelevante atendiendo a la sentencia del TS ya citada, siendo además que el actor ,si bien es cierto que es administrador mancomunado, no percibe retribución por dicho cargo sino por las funciones que desempeña como delegado comercial con funciones de representación comercial, tal y como consta en el contrato de fecha 1 de enero de 2015, para realizar funciones jurídicas, comerciales, recursos humanos, de administración y finanzas, y así se desprende de las funciones realizadas, tales como como celebración de contrato de arrendamiento de locales, captación de obras, presentación de los impuesto en Argelia, etc., todo ello acreditado documentalmente, resultando probado como han reportado utilidad a la empleadora INDECO-GLOBAL SL, mediante los diversos contratos para la construcción de hoteles, y en segundo lugar se discute si las funciones las desarrolla en un establecimiento permanente de la empresa INDECO GLOBAL SL en el extranjero, lo que niega la Administración en aplicación de lo dispuesto en el artículo 5 del Convenio entre el Reino de España y la República de Argelia de fecha 7 de octubre de 2002, sin tener en cuenta por un lado que el actor ha aportado los correspondientes documentos acreditativos de los arrendamientos de locales en Argelia a los efectos de desempeñar tal actividad, tal y como hemos indicado, el certificado del subdirector de fiscalidad de hidrocarburos acreditativo del domicilio del actor en Argel, de fecha 13 de enero de 2015 y su traducción jurada, acompañando certificado del cambio de domicilio, de la tarjeta de identificación fiscal de la empresa, y del contrato de arrendamiento suscrito en fecha 10 de febrero de 2015, documentos que se incorporan con su traducción jurada, siendo que en fecha 9 de febrero de 2016, entre las partes se suscribió determinada prórroga del arriendo concertado sobre el inmueble prolongando el domicilio efectivo y sede social de la empresa en Argelia, lo que se acredita documentalmente y el Impuesto de Sociedades 2016, que acredita como la actividad desarrollada por la empresa fue sometida a tributación en Argelia, lo que determina la existencia de establecimiento permanente, y por otro lado que tal y como ha señalado el TS no debe interpretarse el concepto de establecimiento permanente en sentido estricto.

Por lo expuesto el recurso contencioso-administrativo debe ser estimado, anulando las resoluciones del TEAR asi como las liquidaciones impugnadas y conforme el suplico de la demanda, ordenar el reintegro de las cantidades abonadas junto con sus correspondiente intereses legales.

QUINTO.- Conforme lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA 29/98, habiéndose estimado la demanda hay que imponer las costas a la Administración demandada si bien, en uso de la facultad que confiere el citado artículo 139 LJCA, se fijan en un máximo de 1.500 euros por todos los honorarios del Abogado y 334,38 euros por la intervención del Procurador.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.