Sentencia Contencioso-Administrativo 42/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 1075/2021 de 16 de enero del 2023

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso las siguientes resoluciones:

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 27 de mayo de 2021 por el que se estima parcialmente la reclamación económico-administrativa NUM000 y NUM001, formuladas por el actor contra la liquidación por IRPF 2017 y contra la correspondiente sanción, anulando la sanción.

Dicha resolución, partiendo de que la liquidación provisional aumenta el rendimiento neto declarado por la actividad económica ejercida por el contribuyente, donde se elimina casi la totalidad de los gastos, sostiene, respecto la deducibilidad de los gastos relacionados con el vehículo automóvil, que si bien no se discute que el interesado utilice el vehículo para efectuar desplazamientos relacionados con la actividad, no se considera acreditado el uso efectivo y exclusivo del vehículo, presentando el actor gastos relacionados con cuatro vehículos, sin especificar cual de ellos es el destinado a la actividad, y no siendo propiedad del actor los vehículos alegados no se admiten gastos.

En cuanto a la deducibilidad de aquellos gastos que surgen de forma directa de la necesidad de desplazamiento, no se admiten pues no hay una justificación documental de los gastos de desplazamiento de la actividad del actor, pues solo aporta facturas sin matricula, tanto de diésel como de gasolina.

Respecto la deducibilidad del gasto, justificado por las correspondientes facturas y deducido por el contribuyente, correspondiente a telefonía fija, internet y línea de telefonía móvil, habiéndose admitido una línea de teléfono móvil, y careciendo el actor de trabajadores no se admite otra línea de teléfono móvil y respecto la línea de teléfono fijo y de internet corresponde a la vivienda del actor, que no prueba que destine una parte de la vivienda a la actividad económica.

En relación con los gastos de la vivienda familiar que pretende deducir en la medida en que sostiene que se encuentra afectada a la actividad de actor, el TEAR refiere que en el certificado aportado de la Delegación de la Agencia Tributaria figura como domicilio fiscal el de la calle Alemania 10, 19ª, pero no figura ningún domicilio para el ejercicio de su actividad, siendo que el actor aporta modificación censal presentada el 17 de mayo de 2019 donde se ha modificado el domicilio fiscal, indicando de nuevo el de la calle Alemania 10-19ª, pero no se ha indicado ningún domicilio para la actividad ni la afectación del 30% del que habla en su escrito, no siendo hasta el 10 de junio de 2019 cuando ha presentado la modificación censal afectando como local de la actividad una parte de su vivienda, no considerando el TEAR acreditado que el actor utilice efectivamente parte de su vivienda para el ejercicio de su actividad, por lo que no se le admiten los gastos relacionados con su vivienda habitual tales como mobiliario y reforma de baño.

Respecto los gastos de restaurante, desplazamientos, atenciones a clientes y relaciones públicas se rechazan al no concurrir circunstancias ni aportar medios de prueba adicionales por lo que deba entenderse acreditado que el destinatario de las operaciones fue el obligado tributario, considerándose no probada la deducibilidad del gasto.

En cuanto a los gastos de compras de alpargatas, gastos de hotel, gastos en vino, para la conservación de clientes y captación de nuevos clientes, no ha aportado la identidad de los beneficiarios de los gastos alegados, manifestando que son necesarios para la captación de los mismos, extremo que no puede considerarse probado rechazándose por considerarse que no está relacionado con la actividad económica.

Y respecto a los gastos de seguro de vivienda, seguro profesional, y gastos de IBI de la vivienda habitual, garaje, y otro sito en Benicassim, no estando ninguno de los tres vinculado a la actividad, desestima la reclamación respecto a la liquidación.

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 27 de mayo de 2021 por el que se estima parcialmente la reclamación económico-administrativa NUM002 y NUM003, formuladas por el actor contra la liquidación por IRPF 2016 y contra la correspondiente sanción, anulando la sanción.

La resolución del TEAR respecto el IRPF 2016 se pronuncia en los mismos términos, en relación con los gastos relacionados con el vehículo automóvil, así como también combustible, peajes y aparcamiento, telefonía fija, internet y línea de teléfonos móviles, y gastos de la vivienda familiar, asi como gastos de restaurante, de desplazamientos, de atenciones a clientes y relaciones públicas, y en cuanto a la deducibilidad de gastos de catering, compra de un reloj, gastos de hotel para la conservación de clientes y captación de nuevos clientes, lo desestima porque no prueba que los gastos deducidos estén vinculados.

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 27 de mayo de 2021 por el que se estima parcialmente la reclamación económico-administrativa NUM004 y NUM005, formuladas por el actor contra la liquidación por IRPF 2015 y contra la correspondiente sanción, anulando la sanción.

La resolución del TEAR respecto el IRPF 2015 se pronuncia en los mismos términos, en relación con los gastos relacionados con el vehículo automóvil, así como también combustible, peajes y aparcamiento, telefonía fija, internet y línea de teléfonos móviles, y gastos de la vivienda familiar, asi como gastos de restaurante, de desplazamientos, de atenciones a clientes y relaciones públicas que lo desestima porque no prueba que los gastos deducidos estén vinculados.

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 27 de mayo de 2021 por el que se estima parcialmente la reclamación económico-administrativa NUM006 y NUM007, formuladas por el actor contra la liquidación por IRPF 2014 y contra la correspondiente sanción, anulando la sanción.

La resolución del TEAR respecto el IRPF 2014 se pronuncia en los mismos términos, en relación con los gastos relacionados con el vehículo automóvil, así como también combustible, peajes y aparcamiento, telefonía fija, internet y línea de teléfonos móviles, y gastos de la vivienda familiar, asi como gastos de restaurante, de desplazamientos, de atenciones a clientes y relaciones públicas, lo desestima porque no prueba que los gastos deducidos estén vinculados, y respecto el mínimo por descendiente señala que la Administración argumenta que en base al artículo 96.2 b) de la Ley 35/2006, está obligado a presentar declaración el descendiente de IRPF en el ejercicio 2014, por haber obtenido rendimientos íntegros del capital mobiliario sometidos a retención o ingreso a cuenta superiores a 1.600 euros anuales, y el actor, si bien alega que no ha obtenido ingreso alguno y en su caso estará por debajo del mínimo señalado, lo cierto es que no lo prueba.

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 27 de mayo de 2021 por el que se estima parcialmente la reclamación económico-administrativa NUM008 y NUM009, formuladas por el actor contra la liquidación por IRPF 2018.

La resolución del TEAR respecto el IRPF 2018 se pronuncia en los mismos términos, en relación con los gastos relacionados con el vehículo automóvil, así como también combustible, peajes y aparcamiento, telefonía fija, internet y línea de teléfonos móviles, y gastos de la vivienda familiar, asi como gastos de restaurante, de desplazamientos, de atenciones a clientes y relaciones públicas, estima las perdidas por insolvencia y en relación con los gastos por la compra de un ordenador sostiene la Administración que conforme el artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades debe ser considerado como amortizable y no gasto corriente que pretende el actor.

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 31 de marzo de 2022 por el que se estima parcialmente la reclamación económico-administrativa NUM010 y NUM011, formuladas por el actor contra la liquidación por IRPF 2019 y contra la correspondiente sanción.

La resolución del TEAR respecto el IRPF 2019 se pronuncia en los mismos términos, en relación con los gastos relacionados con el vehículo automóvil, así como también combustible y aparcamiento, telefonía fija, internet y línea de teléfonos móviles, y gastos de la vivienda familiar, y respecto de pequeños gastos referidos a comidas, compras, taxis, los rechaza por no acreditar que el destinatario de las operaciones fue el obligado tributario, y respecto la solicitud de devolución de IVA repercutido, refiere el TEAR que no forma parte del procedimiento de comprobación limitada del IRPF 2019, los ingresos de IVA.

SEGUNDO. - La parte actora articula la pretensión estimatoria de ambas demandas, alegando, en síntesis;

-Sobre la actividad desarrollada por la actora y la localización de su cartera de clientes.

La actora presta servicios de consultoría de dirección financiera a diferentes empresas, especialmente a PYMES, asumiendo las funciones de lo que podría ser un director financiero, o apoyando al mismo o al Consejo de Administración o al Director General, siendo en los ejercicios comprobados los principales clientes en Madrid, y Castilla-León y el lugar donde reside y desarrolla sus actividades Valencia.

-Anulabilidad de los acuerdos de liquidación. Procedente deducibilidad de los gastos relativos al vehículo por encontrarse afecto a la actividad.

Los clientes se encuentran en Madrid, Burgos y Castellón, y dado el compromiso contractual que tiene de visitarlos semanalmente necesita para desarrollar su actividad desplazarse hasta los mismos con los medios que tiene a su alcance, utilizando para desplazarse desde su domicilio sito en calle Alemania de Valencia hasta Madrid el Ave y una vez llega a Madrid se desplaza a la calle Ourense donde tiene la propiedad en un 12% de un garaje y recoge el Opel Astra de su madre con matrícula ....QQR para desplazarse a los clientes sitos en área de Madrid, Burgos y Aranda de Duero.

Para los clientes que se encuentran en Castellón y Barcelona utiliza el vehículo de su propiedad Nissan con matrícula ....DXD, siendo que su mujer y su hija disponen de otro vehículo.

-Anulabilidad de los acuerdos de liquidación procedente de deducibilidad de los gastos justificados por tiques, taxis, comidas, pequeñas compras y pernoctaciones, por encontrarse afectos a la realización de la actividad económica.

Son deducibles los gastos relativos a taxis, comidas y pequeñas compras que han sido justificados mediante la aportación de tiques, por encontrarse afectos a la actividad y consecuente obtención de ingresos, siendo que la mayoría de los mismos se corresponden con las localidades de Villalbina de Burgos o Burgos, lugares donde se encuentran los clientes.

-Anulabilidad de los acuerdos de liquidación procedente deducibilidad de los gastos de teléfono fijo e internet por la realización de la actividad en la vivienda habitual. Pack indivisible.

El domicilio sito en calle Alemania 1, 19ª de Valencia es el que ha sido utilizado por esta parte a efectos de facturación desde que comenzó con su actividad en enero de 2012, como consultor financiero, en el 2013 ya aportó certificado emitido por la Delegación Especial de Valencia en la que se indica que su domicilio profesional está en calle Alemania 1, 19, si bien luego se comunicó el cambio manteniéndose el local y el domicilio en el que ha realizado la actividad.

Añade que en fecha 10 de mayo de 2019 se presentó de nuevo el modelo 037 en el que se ampliaba la información del domicilio fiscal y se indicaba los metros ocupados por la actividad que se viene realizando en el domicilio desde el año 2013, necesitando un espacio para reuniones y demás, siendo que se deduce conjuntamente el teléfono fijo, móvil e internet por el tipo de contrato que tiene con Movistar Fusión, que incluye los conceptos anteriores sin posibilidad de separación, siendo procedente la deducibilidad del gasto pues el acceso a internet es necesario.

-Anulabilidad de los acuerdos de liquidación procedente deducibilidad de los gastos por otros servicios exteriores. Seguros.

Resultan deducibles los gastos asignados a la actora correspondientes a los seguros, de vehículos, personales y de hogar, dado que están relacionados con el ejercicio de la actividad, siendo necesarios para el desarrollo de la misma.

-Anulabilidad de los acuerdos de liquidación. Procedente deducibilidad de los gastos supuestamente no relacionados con la actividad. Tributos fiscalmente deducibles.

Son deducibles los gastos por tributos fiscalmente deducibles correspondientes a los Impuestos de Circulación e IBI, tanto de los vehículos que efectivamente utiliza en su actividad profesional como el IBI de su vivienda habitual, donde tiene el despacho profesional, siendo impuestos indispensables para llevar a cabo el ejercicio de la actividad, estando plenamente correlacionados con la obtención de ingresos.

-Anulabilidad de los acuerdos de liquidación procedente deducibilidad de los gastos de catering y hotel, debido a la organización del evento de los años 2016 y 2017.

Sostiene que son deducibles las facturas de catering y hotel que la actora organizó para su cliente BODEGA Y VIÑEDOS MARTIN VERDUGO, facturas que se corresponden con una cata de vinos, reunión de clientes realizada en Valencia con los gastos pagados para el cliente, siendo este cliente el que proporcionó los vinos para la cata en cuestión, sin coste alguno.

-Nulidad de las liquidaciones impugnadas. Vulneración del principio de carga de la prueba. Indefensión. Probatio Diabólica.

La actora ha aportado la documentación de la que disponía para probar la realidad de la deducción de los gastos, y lo reitera ante el Tribunal, exigirle un mayor acervo probatorio sería desproporcionado, pues nos encontraríamos ante una probatio diabólica.

-Anulabilidad de los acuerdos de liquidación por falta de motivación que origina indefensión.

Nos encontramos ante una genérica motivación, seguida de fórmulas estereotipadas, que solo hacen referencia a la legislación aplicable sin atender al supuesto de hecho en cuestión.

TERCERO .- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis;

-Respecto la deducibilidad de los gastos de vehículo, sostiene que el actor reitera que el hecho de no ser propietario del vehículo no implica que no pueda apreciarse la afectación exclusiva, pues si bien ello es así, para que pueda admitirse la afectación será necesario un esfuerzo adicional probatorio por parte del actor excluyendo cualquier uso particular del vehículo. Añade que si bien ahora concentra la petición en los vehículos Opel Astra ....QQR y NISSAN ....DXD, sigue sin demostrarse la afectación exclusiva por más que alegue que su mujer y su hija tienen otro vehículo, siendo cuatro los vehículos declarados por el actor.

-Sobre los gastos que justifica con tickets, la Administración no los admite, bien por su naturaleza de gasto o bien por no poder acreditar el destinatario final del mismo, como en las comidas de fin de semana en Valencia para más de un comensal, el alquiler del amarre en Oropesa, hotel para tres personas el 9 de octubre en Toledo, 36 pares de alpargatas, hotel en Cartagena para cinco personas un fin de semana, hotel en Barcelona para navidad, pues no se acredita su relación con la actividad realizada.

Tampoco cabe la deducibilidad de gastos de teléfono fijo e internet por la realización de la actividad en la vivienda habitual, debiendo considerarse solo como deducible, la línea de teléfono móvil que indica en su escrito como teléfono de contacto, siendo que en el presente caso no dispone de trabajadores.

Refiere que del mismo modo, los seguros del vehículo y el hogar que alega que están relacionados con la vivienda y el vehículo afectados a la actividad no han quedado probados, y en relación con la posible afectación parcial de la vivienda, no ha sido hasta el 10 de junio de 2019 cuando ha presentado la modificación censal afectando como local de la actividad una parte de su vivienda.

Añade que además de la modificación censal en el año 2019, el actor se limita a efectuar simples manifestaciones, alegando que destina el 30% de la vivienda a la actividad, por lo que los elementos adquiridos para el despacho deben ser deducibles, pero no ha acreditado que una parte de su vivienda la destine al ejercicio de su actividad.

CUARTO . -Cuestión semejante a la presente ha sido analizada por esta Sala y Sección mediante sentencia de fecha 13 de enero de 2023, dictada en el recurso 302/2022, seguido a instancia del mismo actor respecto el IVA 2016, donde hemos estimado parcialmente el recurso, en base a los siguientes argumentos que por ser de plena aplicación al presente recurso pasamos a reproducir:

["PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 27.1.2022 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, parcialmente estimatoria de las reclamaciones en su día formuladas por el hoy demandante contra los siguientes actos administrativos: (i) liquidación provisional emitida el 12.6.2019 por la Administración de Valencia-Blasco Ibáñez de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2016, ello como consecuencia -en lo que aquí interesa- de eliminar la deducibilidad de determinadas cuotas de IVA correspondiente a gastos que el actor se aplicó en su autoliquidación; y (ii) acuerdos sancionadores derivados de los hechos de los que trae causa la precitada liquidación por deuda tributaria. La estimación parcial por parte del TEARCV consistió en anular -por falta de motivación del elemento subjetivo del injusto tributario- los acuerdos sancionadores, desestimando la reclamación formulada respecto de cuotas de IVA de gastos no admitidos por la Oficina gestora.

En la demanda presentada en esta sede jurisdiccional, además de postularse la deducibilidad de las cuotas de IVA correspondientes a determinadas partidas de gasto, se alegan los siguientes motivos adicionales: (i) nulidad del procedimiento de comprobación limitada iniciado con propuesta de liquidación por ausencia de indicios para proceder a la apertura del procedimiento, falta de requerimiento inicial al obligado tributario, falta de causa por falta de prueba y expediente incompleto, todo ello provocando indefensión del contribuyente; y (ii) nulidad del acuerdo de liquidación por vulneración del principio de carga de la prueba que genera indefensión a esta parte al tener que enfrentarse a una probatio diabólica; y (iii) falta de motivación del acuerdo de liquidación que genera indefensión a esta parte.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a todos los motivos del recurso.

SEGUNDO.- Comenzamos rechazando los motivos articulados en la demanda que son distintos de los relativos a la procedencia de deducibilidad de las cuotas de IVA correspondientes a determinadas partidas de gastos (los ordenados en el antepenúltimo párrafo del precedente fundamento jurídico), ello en atención a los datos y consideraciones que siguen

El primero porque, partiendo de que el inicio del procedimiento mediante propuesta de liquidación es una facultad conferida a la Administración tributaria por el art. 137 LGT , el hecho de que existan más o menos datos en poder de la Administración para proceder a tal forma de iniciación del procedimiento no es algo que pueda dar lugar -como se pretende en la demanda- a la anulación del procedimiento de comprobación iniciado. El que la Administración tenga más o menos pruebas de la regularización es algo que habrá de valorarse al entrar en el enjuiciamiento de fondo del asunto; máxime en el presente caso en el que se trata de negar la deducibilidad de determinadas facturas y en el que la Administración ha enumerado pormenorizadamente las facturas o tiques cuya deducibilidad cuestiona y ha expresado las razones o consideraciones en las que sustenta tal negación. Si la Administración tiene -o no- suficientes datos o razones para justificar la regularización que practica no es algo que haya de valorarse o tenga trascendencia jurídico-práctica en el momento de inicio del procedimiento, sino que es algo que debe considerarse en el momento de analizar el ajuste -o no- a Derecho del fondo de la liquidación que culmina el procedimiento administrativo de comprobación. A lo anterior añadimos que en la demanda no se concreta en qué haya podido consistir materialmente la indefensión que se alega: no apreciamos la existencia de ningún documento en el que la Administración haya basado su regularización que sea desconocido para la parte, siendo que la parte únicamente se refiere a documentos propios de la misma y que están en su poder (Libros Registros de las Facturas y las propias facturas), ello amén de que ni siquiera se solicitó la completación del expediente administrativo.

El segundo habida cuenta que el mismo está basado en alegaciones puramente genéricas, sin que tampoco se concrete en qué consiste la prueba diabólica que -según el actor- la Administración le exige; todo ello sin perjuicio de señalar que el examen sobre la carga de la prueba y la valoración de la aportación probatoria de las partes es algo que se examinará en ulteriores fundamentos jurídicos al tratar el fondo del asunto relativo a la deducibilidad -o no- de las cuotas de IVA correspondientes a los gastos de que se trata.

Y el tercero porque la Administración ha relacionado todas y cada una de las facturas cuya deducibilidad ha negado y ha expresado, aun cuando no haya sido in extenso, los datos, consideraciones y razones en las que soporta tal negación. Cuestión distinta es que tales razones sean -o no- suficientes para sustentar la regularización, pero esto es algo que no tiene que ver con la motivación de la liquidación, sino con la valoración de la procedencia -o no- de la regularización practicada; extremo este que, como decimos, vamos a tratar en los fundamentos jurídicos subsiguientes.

TERCERO.- Entrando ya en lo que es el examen de la postulada deducibilidad de las cuotas de IVA correspondientes a determinadas partidas de gastos, y antes de nada, debemos comenzar recordando la doctrina que actualmente mantiene esta Sala y Sección a propósito de la deducibilidad de gastos y que arranca de nuestra sentencia 2052/2020, de 23 de diciembre .

La misma (reiterada en otras posteriores, como la número 156/2021, de 24 de febrero, o la número 689/2022, de 8 de junio) se pronuncia en los siguientes términos:

"Hemos de partir del art. 28.1 de la Ley 35/2006, de 26 de noviembre del IRPF, según el cual "el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el art. 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el art. 31 de esta Ley para la estimación objetiva".

Como señala el TEAR interpretando los arts. 14 y 15 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades , para que un gasto se considere deducible a los efectos que nos ocupan, los de la determinación de los rendimientos de la actividad económica, se precisa que resulte "necesario" para la actividad profesional y que asimismo tenga una "vinculación o afectación" a dicha actividad.

Conviene traer asimismo el art. 106 de la LGT , relativo a las "normas sobre medios y valoración de la prueba", cuyo apartado núm. 4 -en la redacción introducida por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre- prevé que "los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria. Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones".

Por otro lado, subrayamos que la cuestión litigiosa no versa sobre el reconocimiento de un beneficio fiscal. Si así hubiera sido, incumbiría a quien lo alegara la carga de acreditar las circunstancias constitutivas de su derecho. Sin embargo, la discusión litigiosa versa sobre otros datos con relevancia fiscal proporcionados por la persona interesada a fin de cuantificar su deuda tributaria. Los cuales no admiten ser descartados con una mera negativa de la Administración o mediando un criterio inconsistente.

En efecto, aunque la Administración no está obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo, tampoco -como razonan con carácter general para las declaraciones tributarias las SSTS de 18-6-2009 o 7-10-2010 -, la Administración no "puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones". Llegado el momento -decimos nosotros- de la comprobación o investigación de los datos consignados en las autoliquidaciones, estos no se pueden rechazar sin más oponiendo la Administración una simple negación o meras conjeturas. Antes bien, a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; solo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega.

Por lo demás, la carga la prueba exigible al obligado tributario tiene que ponderarse con arreglo a pautas de proporcionalidad que eviten tanto el formalismo enervante como una probatio diabolica.".

En definitiva y conclusión, sobre la base de los razonamientos precedentemente expuestos, que: (i) no cabe descartar los gastos con una mera negativa o con un criterio inconsistente por parte de la Administración; (ii) solo cuando la Administración aporta indicios serios y suficientes de la negación o duda es cuando resulta reclamable al contribuyente justificaciones adicionales; (iii) la carga de la prueba exigible a éste tiene que ponderarse con arreglo a pautas de proporcionalidad, evitando tanto el formalismo enervante como una probatio diabolica.

Esta doctrina la hemos venido matizando en sentencias recientes (véanse, a título de ejemplo, nuestras sentencia números 1165/2022 -de 23 de noviembre - y 1249/2022 -de 15 de diciembre -), en las que hemos afirmado que todos estos parámetros y circunstancias jurídico-procesales deben valorarse en su conjunto y relacionados con los datos que ofrezca el asunto de que se trate; así como que, entre esas circunstancias, también -lógicamente- habrá que tener cuenta el esfuerzo argumentativo y probatorio que realice la parte.

CUARTO.- Comenzando ya con la primera partida de cuotas de IVA cuya deducibilidad se postula en la demanda, observamos que esta pretensión se liga por el actor al hecho de considerar los vehículos generadores de los gastos como afectos en exclusiva (esto es, al 100%) a su actividad profesional.

No podemos acoger esta partida porque, aun cuando podamos entender acreditado que la actividad profesional del actor exige la realización de determinados desplazamientos (como razonaremos en el siguiente fundamento jurídico), así como que el vehículo turismo de que se trata pueda ser utilizado en determinados de esos desplazamientos profesionales, lo cierto es que no podemos considerar probado que la afectación de tal vehículo a su actividad sea del 100%. Para ello no resulta suficiente la simple afirmación de tal circunstancia (sin otros indicios o elementos objetivos que puedan apoyarla) ni el solo hecho de que el vehículo y otros documentos relativos al mismo estén a nombre del actor. De hecho, ni siquiera se ha probado que el actor disponga de otro vehículo a su nombre para sus desplazamientos de índole privada o personal

QUINTO.- Mejor suerte deben correr las dos siguientes partidas de gastos a que nos referimos en este fundamento jurídico.

Aquí partimos de que el actor ha acreditado (y la Administración no cuestiona) que el actor dispuso de una serie de clientes con localización fuera de la ciudad de Valencia (particularmente en Madrid, Castilla-León -Burgos y Aranda de Duero- y, con menor importancia, en la provincia de Castellón). Incluso, el actor ha aportado los contratos de dos de tales clientes -uno en Madrid y otro en Aranda de Duero- que incluyen la estipulación de presencia física del actor en tales localizaciones (en un caso un día a la semana y en el otro dos).

Esto implica que hayamos de entender que las comidas, taxis y pernoctaciones en hoteles que se corresponden con tales localizaciones geográficas se encuentran relacionadas con su actividad profesional y -por tanto- resultan fiscalmente deducibles, siempre que dispongan de algún tipo de justificación documental -aunque sean tiques- y se correspondan con días "de diario" (es decir, que no sean en fines de semana o días festivos).

Y también consideramos deducibles en la proporción solicitada (30%) las cuotas de IVA correspondientes a gastos de la línea fija e internet que se localizan en el domicilio fiscal del actor (que coincide con el de su vivienda habitual). Como sabemos, hoy en día la contratación de internet viene asociada a la asignación de una línea de teléfono fijo, aunque éste en muchos casos ni siquiera se utilice. Lógicamente, el coste de este "pack" viene determinado fundamentalmente por el valor de la conexión a internet, no por la línea fija asignada al mismo. También sabemos que disponer de una conexión a internet es algo necesario para el desarrollo de la mayoría de las actividades económicas y profesionales.

Por lo demás, la Administración reconoce expresamente en sus liquidaciones que el domicilio fiscal del actor (calle Alemania, número 10, puerta 19, de Valencia), aunque constituya también su residencia habitual, debe reputarse que es el lugar en el que realiza también su actividad profesional, sin que la Administración haya aportado ningún elemento probatorio ni efectuado consideración alguna que permita cuestionar el porcentaje (30%) del inmueble que el actor postula como afecto a su actividad, la que a priori resulta mínimamente razonable.

SEXTO.- Finalmente, no admitimos la deducibilidad de la partida correspondiente a gastos de "catering" y hotel -de un número determinado de personas- en relación con la organización de determinado evento; ello porque -como explicamos a continuación- no lo consideramos conceptualmente deducible.

Y es que, aparte de que la Administración tilde dicho evento como "familiar", lo cierto es que en la demanda lo que se dice es que el evento en cuestión fue organizado para "BODEGAS Y VIÑEDOS MARTÍN BERDUGO, S.L." con la finalidad de captar nuevos clientes para dicha entidad y promocionar los productos de esta.

Pues bien, si ello fuera cierto, lo lógico es que fuese la empresa bodeguera en cuyo beneficio se realiza el evento la que lo costease y, en su caso, se lo dedujese. No resulta propio de la actividad de consultor el costear eventos de sus clientes."]

Siendo de aplicación lo expuesto al presente recurso, procede estimar parcialmente el mismo anulando las resoluciones del TEAR de fecha 27 de mayo de 2021 y la de 31 de marzo de 2022en cuanto confirman íntegramente las liquidaciones por IRPF 2017, 2016, 2015, 2014, 2018 y 2019, las cuales anulamos en cuanto se refiere a la deducibilidad de las comidas, taxis y pernoctaciones en hoteles que se corresponden con desplazamientos a Madrid, Castilla-León -Burgos y Aranda de Duero y, en la provincia de Castellón, que se encuentran relacionadas con su actividad profesional resultando fiscalmente deducibles, siempre que dispongan de algún tipo de justificación documental, asi como la deducibilidad en la proporción solicitada del 30% de las cuotas de IVA correspondientes a gastos de la línea fija e internet que se localizan en el domicilio fiscal del actor.

QUINTO.- Conforme lo dispuesto en el artículo 139 de la LGT y habiéndose estimado parcialmente el recurso no procede hacer especial pronunciamiento en materia de costas procesales.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.